Судебная бухгалтерия

Содержание Тема 1 Предмет, метод судебной бухгалтерии Тема 2 Общая характеристика учетного процесса. Бухгалтерские документы и учетные регистры Тема 3 Методика обнаружения преступлений по первичным документам бухгалтерского учета Тема 4 Формы использования специальных бухгалтерских познаний в юридической практики Тема 5 Предмет, метод документальной ревизии. Порядок назначения и оформления результатов
Тема 6 Инвентаризация. Порядок назначения и проведения. Тема 7 Правовые аспекты аудиторской деятельности Тема 8 Предмет, метод судебно-бухгалтерской экспертизы. Тема 9 Субъекты судебно-экспертной деятельности. Права, обязанности и ответственность Тема 10 Порядок назначения и проведения судебно-бухгалтерских экспертиз
Тема 11 Судебно-бухгалтерская экспертиза в суде Заключение эксперта бухгалтера Тема 12 Общие положения учета в промышленных предприятиях. Учетная политика организации. Тема 13 Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете денежных средств. Тема 14 Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете производственных запасов. Тема 15
Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете внеоборотных активов. Тема 16 Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете производства и выпуска продукции. Тема 17 Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности в торговле и общественном питании. Тема №1 «Предмет, метод судебной бухгалтерии» План лекции: 1. Предмет судебной бухгалтерии 2. Метод судебной бухгалтерии 3.
Измерители, применяемые в учетном процессе. I.Предмет судебной бухгалтерии Судебная бухгалтерия представляет собой специальную комплексную дисциплину, занимающуюся исследованием и разработкой теоретических и практических вопросов использования специальных экономических и бухгалтерских знаний в конкретных областях юридической практики. Предметом судебной бухгалтерии являются защитные функции бухгалтерского учета, обуславливающие закономерности их исполь¬зования в юридической практике. В связи с этим разли¬чают следующие функции бухгалтерского учёта: охранительную (следообразующую); превентивную. Познание сложного механизма взаимодействия учетно-экономической и преступной деятельности не¬обходимо в целях выявления и распознавания следов этого взаимодействия, образующихся в системе эконо¬мической информации. В судебной бухгалтерии такие учетно-информационные следы принято разделять на три группы:
экономические, документальные и учет¬ные. 2. Методы судебной бухгалтерии Объекты судебной бухгалтерии (бухгалтерские данные, отчеты, плано¬вые и аналитические документы и т. п.) непрерывно меняются в связи с изменением экономики, бухгалтерского учета, контроля, анализа хозяй¬ственной деятельности, следовательно, и судебная бухгалтерия должна постоянно и своевременно изменяться, учитывая эти изменения, обобщать практику и давать научно обоснованные рекомендации, способствующие совершенствованию
работы юристов. В этом смысле большое значение имеет методология судебной бухгалтерии. В судебной бухгалтерии используются общенаучные (анализ-синтез, индукция-дедукция, аналогия, моделирование, конкретизация, эксперимент, системный и функциональный анализ и др.), частные (расчетно-аналитический, документальный, экономико-правовой), а также специальные методы бухгалтерского учёта. Таким образом, к специальным методам судебной бухгалтерии относятся: метод бухгалтерского анализа,
основанный на использовании контрольных функций элементов метода бухгалтерского учета (доку¬ментация, баланс, счета, двойная запись, оценка, инвентаризация и т. д.); метод экономического анализа, базирующийся на принципе не¬противоречивости взаимосвязанной системы технико-экономических показателей (себестоимость, расходы по оплате труда и т. д.); метод документального анализа, построенный на комплексной эко¬номической и юридической основе оценки документов как материальных носителей информации о негативных отклонениях, имеющихся в хозяйственной практике. Все указанные методы применяются уполномоченными субъектами, т.е. контролирующими (ревизорами, аудиторами, главным бухгалтером) и право¬охранительными органами (оперативными работниками, дознавателями, сле¬дователями, экспертами, судьями) с помощью законодательно определенных процедур. Таким образом, судебная бухгалтерия представляет собой комплексную экономико-правовую дисциплину, в основе которой лежит бухгалтерский учёт, которая занимается исследованием и разработкой теоретических
и такти¬ческих вопросов использования специальных бухгалтерских и иных экономи¬ческих познаний в юридической практике. Для выявления документальных следов преступле¬ний судебная бухгалтерия обращается к теории и прак¬тике документальной ревизии. Заимствование ревизи¬онных методов и здесь дополняется системой практи¬ческих рекомендаций по их наиболее эффективному использованию в целях выявления и доказывания эко¬номических преступлений. Исходным пунктом рекомендаций является познание конкретных механизмов следообразования,
вызванных особенностями типич¬ных способов преступления. Приемы бухгалтерского анализа для судебной бух¬галтерии нельзя считать заимствованными. Они разра¬батывались в основном в теории судебно-бухгалтерской экспертизы, которая в определенном смысле (с позиций профессиональной подготовки экспертов-бухгалтеров) как раз и является судебной бухгалтерией. 3. Учётные измерители Натуральные измерители применяются в учете средств, имеющих форму материальных
ценностей: определяют количество хозяйствен¬ных средств и выполненных работ. Трудовые измерители применяются для определения затрат труда на производство продукции или выполнение каких-либо работ. Эти све¬дения определяются по количеству затраченного времени в днях, часах, минутах. Денежные измерители являются обобщающими, так как позволяют объединять и исчислять в едином измерителе (рублях, долларах и т.п.) различные средства и хозяйственные процессы. Тема №2 «Общая характеристика учетного процесса. Бухгалтерские документы и учетные регистры» План лекции 1. Организация бухгалтерского учета в организациях промышленности. 2. Исправление ошибочных записей в системе бухгалтерского учета. 3. Первичные документы. Обязательные реквизиты. 4. Регистры бухгалтерского учета. 1.Организация бухгалтерского учета в организациях промышленности
Организация бухгалтерского учета — это научно обос¬нованная система выполнения условий и элементов по¬строения учетного процесса в целях получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельно¬сти организации и осуществления контроля за рациональ¬ным использованием трудовых, производственных и фи¬нансовых ресурсов. Бухгалтерский учет своей хозяйственной деятельности должны вести все юридические лица (организации, пред¬приятия, учреждения) независимо от организационно-правовой формы.
В соответствии с законодательством о бухгалтерском учете ответственность за организацию бухгалтерского уче¬та и соблюдение законодательства при выполнении хо-зяйственных операций несут руководители организации. Руководители организаций могут в зависимости от объ¬ема учетной работы (ч. 2 ст. 6 ФЗ № 129): а) учредить бухгалтерскую службу как структурное под¬разделение, возглавляемое главным бухгалтером; б) ввести в штат должность бухгалтера; в) передать на договорных началах ведение бухгалтер¬ского
учета централизованной бухгалтерии, специализиро¬ванной организации или бухгалтеру-специалисту; г) вести бухгалтерский учет лично. Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделением хозяйствующего субъекта. Ее возглавляет главный бухгалтер (старший бухгалтер), имеющий в под¬чинении бухгалтерских и счетных работников, которые могут специализироваться на отдельных направлениях учет¬ной работы. В состав бухгалтерии входит кассир, который в соот¬ветствии с должностными обязанностями: осуществляет операции по приему, учету, выдаче и хранению денежных средств и ценных бумаг с обязательным соблюдением пра¬вил, обеспечивающих их сохранность. В части учета материальных ценностей в тесном контак¬те с бухгалтерией работают заведующие складами. Заведующий складом обязан вы¬полнять все требования бухгалтерии. С кассирами, кладовщиками и иными материально от¬ветственными лицами администрация организации в целях обеспечения сохранности вверенных материальных ценно¬стей заключает договор о полной индивидуальной
матери¬альной ответственности. 2.Исправление ошибочных записей в системе бухгалтерского учета. Правильность отражения хозяйственных операции в реги¬страх бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. В первичных документах и регистрах бух¬галтерского учета неоговоренные исправления не допускают¬ся. Исправление ошибки в регистре бухгалтерскою учета дол¬жно быть обосновано и подтверждено подписью лица, вне-сшего исправление, с указанием даты исправления.
В кассовых и банковских документах исправления не допускаются. При заполнении учетных документов (регистров) могут быть сделаны неумышленные ошибки, порожденные утомлением, небрежностью работника, неисправностью каль¬кулятора или иной техники. На практике наиболее распространены ошибки в записи текста операции, когда они ведут к составлению неправиль¬ной проводки и к неточностям в расчетах.
Существуют следующие легитимные способы исправле¬ния ошибочных записей: а) корректурный — зачеркивание одной тонкой чертой неправильных текста или суммы так, чтобы можно было прочесть зачеркнутое, и вписывание над зачеркнутым текстом правильных сведений с соответствующей оговоркой. Этот способ применяется в том случае, когда ошибка вы¬явлена в отчетном периоде до подведения итогов учетного регистра; б) дополнительной записи. Этот способ используют при обнаружении ошибок в следующих случаях: в учетном реги¬стре пропущена отдельная запись (т е. бухгалтерская провод¬ка) из первичного документа; если при записи в учетный регистр ошибочно занижена сумма хозяйственной операции. в) сторнировочной записи (способ «красное сторно», т.е ограничения). Это дополнительные записи чисел чернилами красного цвета. Выделенная красным цветом сумма при под¬счете итогов в регистрах вычитается (иногда сумма, подлежащая
сторнированию, берется в рамку); 1. Первичные документы. Обязательные реквизиты. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содер¬жащейся в альбомах унифицированных форм первичной учет¬ной документации, а документы, форма которых не предус¬мотрена в
этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учет¬ных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными сред¬ствами, подписываются руководителем организации и глав¬ным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами. Особенностью и одним из требовании, предъявляемых к этого вида документам, является то,
что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения опе¬рации, а если это не представляется возможным, — непос¬редственно после ее окончания. Первичные документы, поступающие в бухгалтерию, под¬лежат обязательной проверке по форме (полнота и правиль¬ность оформления, заполнения реквизитов) и по содержа¬нию (законность документированных операций, логическая увязка отдельных показателей) Документы состоят из отдельных элементов (показателей), которые называют реквизитами. Все реквизиты подразделяются на обязательные и дополни¬тельные. В соответствии с требованиями Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.98 г. № 34н (в редакции приказа Министерства финансов РФ от 24.03.2000 г. № 31н), первичные документы должны содер¬жать следующие обязательные реквизиты:
– наименование документа (формы), код формы; – наименование организации, от имени которой составлен до¬кумент; – дату составления; – содержание хозяйственной операции; – измерители хозяйственной операции (в натуральном и денеж¬ном выражении); – наименование должностей лиц, ответственных за соверше¬ние хозяйственной операции и правильность ее оформления; – личные подписи и расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники). По мере необходимости в содержание документа могут быть
включены дополнительные реквизиты: Государственный герб Рос¬сийской Федерации, эмблема организации, наименование выше¬стоящей организации, индекс предприятия связи, почтовый, теле¬графный адрес, номер, ссылка на индекс и дату входящего доку¬мента, гриф ограничения доступа к документу, резолюция, отмет¬ка о контроле, визы, печать, фамилия исполнителя и номер его те¬лефона, отметка о переносе данных на машинный носитель и др. по усмотрению организации.
2. Регистры бухгалтерского учета. Регистры бухгалтерского учета (ст. 10 Закона № 129-ФЗ). Регистры (сборные документы по типам операций) пред¬назначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтер¬ской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в спе¬циальных книгах (журналах), ведомостях, на отдельных лис¬тах и карточках, в виде машинограмм, полученных с помо¬щью вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях Хозяйствен¬ные операции должны отражаться в регистрах в хронологи¬ческом порядке и группироваться по соответствующим сче¬там бухгалтерского учета. Они могут классифицироваться по назначению, содержанию, форме. Тема №3 «Методика обнаружения преступлений по первичным документам бухгалтерского учёта»
План лекции 1. Методы документальной проверки. 2. Методы фактического контроля. 1. Методы документальной проверки Методы исследования документов, применяемые в ревизионной и юри¬дической практике, различаются по своему содержанию, формам осуществ¬ления, объектам, предмету и задачам исследования, кругу объектов проверки, сфере применения и другим признакам. Содержание данных методов может находить выражение в осмотре документов, их изучении, контрольных подсчетах,
сравнительном анализе учетных записей. Исходя из круга изучаемых объектов и возникающих несоответствий различают, три группы методов до-кументальной проверки. Рассмотрим их более подробно. 1. Методы исследования отдельного документа включают в себя фор¬мальную, нормативную и арифметическую проверки. Формальная проверка это внешний осмотр бухгалтерского документа, изучение и взаимное сопоставление его реквизитов.
Нормативная проверка содержания отдельного документа пре¬дусматривает его изучение с точки зрения ее соответствия действу¬ющим законам, нормативным актам, инструкциям, правилам, ГОСТам, ОСТам, ТУ, нормам расхода сырья, правильности приме-нения расценок, размера налогов и т. п а также целесообразности отраженной в нем хозяйственной операции. Применение данного метода, позволяет установить оформленные соответствующим образом, но незаконные по свое¬му содержанию, документы, в силу чего последние становятся недоброкачественными, дефектными. Арифметическая (счетная) проверка заключается в установ¬лении правильности сделанных в документе подсчетов итоговых сумм. С ее помощью можно выявить арифметические несоответствия между частными и итоговыми суммами Названные несоответствия могут быть выявлены как по горизонтальным строчкам (например, при умножении или сложении), так и по вертикальным (правильность подсчета по отдельным колонкам и итоговой сумме,
выраженной как в количественном, натуральном, так и стоимостном выражении) Она также позволяет установить правильность вычисления процен¬тов, умножения количественных показателей на целостные и т.п Вместе с тем, подозреваемые лица с целью сокрытия следов хищений и иных злоупотреблений часто изготавливают подложные документы, которые по своему внешнему виду не отличаются от подлинных и внутренних противоречий не содержат. Подобного рода несоответствия выражаются иногда в виде противоречий
в содер¬жании нескольких взаимосвязанных документов. 2. Исследование несоответствий в содержании нескольких взаимосвя¬занных (сопряженных) документов осуществляется с помощью двух методов – встречной проверки и взаимного контроля. Встречная проверка – это сопоставление разных экземпля¬ров одного и того же документа. Метод взаимного контроля. Его сущность заключается в ис¬пользовании в любом сочетании самых различных
документов, пря¬мо либо косвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию. 3. Отклонения от обычного порядка движения ценностей и выполне¬ния хозяйственных операций, нашедшие свое отражение в данных учета, устанавливаются посредством следующих методов: восста¬новление учетных записей по документам (его частные случаи вос¬становление количественного учета, контрольное сличение остатков), обратная калькуляция (пересчет готовых изделий по до¬кументам в исходное сырьё, хронологический анализ, сравнитель¬ный анализ). Восстановление количественного (количественно-сорто¬вого) учета может быть использовано при проведении докумен¬тальной ревизии в любой отрасли экономики, но чаще всего этот метод применяется на предприятиях торговли и общественно¬го питания (склады, оптовые базы, магазины, рестораны, сто¬ловые и т.п.). Контрольное сличение остатков. Данный метод применяют при выявлении хищений на предприятиях розничной торговли и общественного питания
в том случае, когда нельзя применить ме¬тод восстановления количественного учета. Сущность метода контрольного сличения заключается в том, что данные об остатке товара по инвентаризационной описи на ко¬нец проверяемого инвентаризационного периода сопоставляются с итоговыми данными о движении этого товара за весь период, начи¬ная от предыдущей инвентаризации. Обратная калькуляция (контрольный пересчет готовых изде¬лий в сырье).
Суть метода заключается в том, что на предприятиях обще¬ственного питания (рестораны, кафе, столовые), где приход каких-либо ценностей указан в продуктах (вес мяса, расход готовых блюд), для восстановления количественного учета применяется пересчет готовых блюд в продукты на основе документов, содержащих цены и нормы расхода калькуляционных карточек, технологических карт, рецептурных сборников. На основе имеющихся документов об изготовлении и расходо¬вании (сбыте, реализации) продукции того или
иного вида определяется общее количество сырья и материалов, пошедшего на изготовление всего количества изделий. Хронологический анализ проводится путем деления учетного периода на более короткие промежутки времени (месяц делится на декады, декада на дни и т. п.). Сравнительный анализ заключается во взаимном сопоставлении со¬держания разных (но одинаковых по форме) документов, отображающих ана¬логичные по своему содержанию операции. В основе его лежит сопоставление сравниваемой хозяйственной операции с аналогичными с целью выявления возможных, трудно объяснимых обычными причинами, отклонений. 2. Методы фактического контроля Наряду с методами доку¬ментальной проверки данных в ревизионной и правоохранительной практике широко используется комплекс методов фактической проверки хозяйствен¬ных операций. Рассмотрим данные методы подробнее. 1.Выборочная инвентаризация товарно-материальных ценностей и денежных
средств. 2.Проверка фактического наличия ценностей, зафиксированных в приходно-расходных документах и материалах инвентаризаций. 3. Проверка реального состояния средств хозяйства, упомянутых в содержании документа 4. Выполнение контрольных операций с участием специалистов или представителей общественности, результаты которых оформ¬ляются отдельными актами. Здесь можно выделить целый ряд приемов: контрольный запуск сырья в производство, кон-трольная закупка,
контрольные обмеры и др. а) контрольный запуск сырья (материалов) в производство Для этого проводятся соот¬ветствующие опытные действия, например, раскрой ткани, вы¬пуск мясопродукции, выпечка хлеба. б) контрольная закупка проводится самим проверяющим или по¬купателем в присутствии двух представителей общественнос¬ти. Целью проверки является установление соблюдения правил торговли, ведения финансовой или предпринимательской дея¬тельности. В процессе проверочной закупки проверяющим лицом ими¬тируются
определенные действия, поэтому она, по своей сути, яв¬ляется мнимой сделкой купли-продажи, совершаемой проверяющими лицами лишь для достижения определенной цели и без намерения создать соответствующие ей правовые послед¬ствия (см. ст.170 и гл. 30 ГК РФ). б) контрольные обмеры выполненных работ наиболее часто при¬меняются для проверки выполнения строительно-монтажных и ремонтных работ. С их помощью устанавливается фактический объем и стоимость выполненных работ и проверяется правиль-ность их отражения в актах приемки работ и нарядах рабочим, а также правильность списания материалов на производство этих работ. в) Анализ качества сырья, материалов и готовой продукции дает воз¬можность выявить факты использования неполноценного сырья, замены од¬них материалов другими, более дешевыми, недовложения в продукцию, искажения качественных показателей принимаемой или выпускаемой про¬дукции. Данный метод фактического контроля предусмотрен п.
13 Инструкции о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органа¬ми Министерства финансов РФ, утвержденной Приказом Минфина от 14 апреля 2000 г. №42н. г) Получение письменных справок от различных предприятий по поводу проверяемой хозяйственной операции или содержания проверяемых доку¬ментов. д) Получение письменных объяснений. Ревизор имеет право требовать объяснений от любых работников ревизуемого предприятия по вопросам, возникающим
в ходе ревизии. От лиц, не являющихся ра¬ботниками ревизуемого предприятия, он может получать объяснения, обра¬щаясь к ним с соответствующей просьбой. Тема 4. Формы использования специальных бухгалтерских познаний в юридической практике. План лекции 1. Понятие специальных бухгалтерских познаний. 2. Формы использования специальных бухгалтерских познаний.
3. Использование специальных бухгалтерских познаний в правоохранительной деятельности. Законодательно предусмотрены различные формы применения специальных бухгалтерских познаний в юриди¬ческой практике. Участие лица, имеющего познания в области бухгалтерс¬кого учета, в процессуальной деятельности по общему пра¬вилу не является обязательным. При необходимости оно при-влекается правоприменителем к участию в юридически зна¬чимых процедурных действиях в различных качествах (ролях) в зависимости от степени сложности решаемых задач, дока-зательственной силы и иных значимых критериев, а имен¬но: в качестве специалиста, ревизора (аудитора) эксперта. Бухгалтеры-экономисты, чья деятельность может быть связана с участием в административном, уголовном, граж¬данском или арбитражном процессах, должны иметь именно специальные комплексные знания. Специфичность этих зна¬ний заключается в умении распознавать в бухгалтерской ин¬формации признаки противоправной деятельности. Все рассматриваемые формы использования данных бух¬галтерского
учета не носят заранее заявленного обязательно¬го характера. Применение бухгалтерских познаний только тогда будет иметь необходимую юридическую (доказательственную) силу, когда оно облечено в соответствующую процессуаль¬ную форму, поскольку не только результат исследования, но и ведущий к нему путь должен быть истинным. Рассмотрим следующие способы применения специальных бухгалтерских познаний в юридической практике: а) наиболее простой в процессуальном и содержательном
аспектах, скорой и доступной формой является применение положений теории бухгалтерского учета и бухгалтерской от¬четности непосредственно правоприменителем (в том числе следователем, прокурором, судьей) при производстве юри¬дически значимых действий по уголовным, гражданским, арбитражным, административным делам. б) следующей, также достаточно простой и экономичной формой применения бухгалтерских познаний является при¬влечение специалиста — бухгалтера как незаинтересованного участника судопроизводства, призванного оказать содействие
правосудию по вопросам, входящим в его профессиональную компетенцию; в) приглашение ревизора и назначение ревизии является более сложным, хотя также не всегда обязательным, норма¬тивно предусмотренным способом применения бухгалтерс¬ких знаний; г) с 1993 года одной из легитимных альтернативных форм использования бухгалтерских данных в юридической прак¬тике является привлечение аудитора (аудиторской организации) для проведения проверок и дачи аудиторского заклю¬чения по экономико-юридическим вопросам; д) более сложным и весомым доказательственным спосо¬бом является назначение и производство по делу судебно-бухгалтерской экспертизы. Ее результатом является заключе-ние эксперта. Формы (способы) использования специальных бухгалтерских познании в раскрытии и расследовании правонару¬шении подразделяются на процессуальные и непроцессу¬альные. Привлечение бухгалтера в качестве специалиста к процессуальной деятельности
Согласно ст. 58 УПК РФ специалист — это лицо, облада¬ющее специальными знаниями, привлекаемое к участию в процессуальных действиях в порядке, установленном зако¬нодательством: o для содействия в обнаружении, закреплении и изъятии предметов и документов; o применения технических средств в исследовании материа¬лов уголовного дела; o постановки вопросов эксперту; o разъяснения сторонам и суду вопросов, входящих в его профессиональную компетенцию. Участие специалиста по приглашению управомоченного органа возможно
и целесообразно при производстве сле¬дующих процессуальных действий: при осмотре (ст. 55 АПК РФ, ст. 176, 177, 284, 286 УПК РФ и др.) обыске и выемке (ст. 182-184 УПК РФ.); контроле и записи переговоров (ст. 186 УПК РФ), наложении ареста на почтово-телеграфные отправления, их осмотре и выемке (ст. 185 УПК РФ.); допросах и очных ставках (ст. 74, 76-79, 187-192
УПК РФ; ст. 69 АПК РФ); следственном эксперименте (ст. 181 УПК РФ); проверке показаний на месте (ст. 194 УПК РФ) Полномочия специалиста-бухгалтера и его роль при производстве следственных и судебных действий. Существующий в настоящее время правовой статус спе¬циалиста-бухгалтера включает в себя его права, обязаннос¬ти, механизм и гарантии их реализации, в том числе вопро¬сы возмещения расходов, понесенных им в связи с явкой по вызову, а также меры его ответственности за разглашение данных предварительного расследования в соответствии со ст. 310 УК РФ. Кроме того, специалист-бухгалтер предостерегает следо¬вателя от ошибок в употреблении (устно и письменно) спе¬циальной терминологии, от недочетов при составлении спе¬циальных процессуальных документов и др. Специалист-бухгалтер — важный участник судопроизвод¬ства, существенно расширяющий возможности правоприме¬нителя по осуществлению своих профессиональных обязан¬ностей.
В целях реализации своих социально значимых функций специалист имеет законодательно определенный статус, ко¬торый требуется соблюдать. Тема 5. Предмет, метод документальной ревизии. Порядок назначения и оформления результатов. План. 1. Предмет, метод документальной ревизии. 2. Порядок назначения и проведения документальной ревизии. 3. Обобщение и реализация результатов документальной ревизии.
4. Особенности организации и проведения документальной ревизии по инициативе правоохранительных органов 1. ПРЕДМЕТ МЕТОД ДОКУМЕНТАЛЬНОЙ РЕВИЗИИ Все объекты учета в организациях отражаются в соответствующих формах и подвергаются контролю до совершения операции, в процессе их совершения и в последующем. Предметом контроля являются экономические взаимоотношения. Объектами контроля являются хозяйственные средства, процессы, операции, а также деятельность должностных
лиц, связанных с ними. Предварительный контроль – основная форма хозяйственного контроля. Проводится перед выполнением хозяйственных операций с целью предупреждения нерациональных расходов и бесхозяйственности, незаконных действий и различных потерь всеми звеньями управления. Оперативный (текущий) контроль – осуществляется в процессе совершения хозяйственных операций. Позволяет своевременно выявить отклонения в производственно-хозяйственной деятельности организации. Последующий контроль – проводится после совершения хозяйственных операций. Основными задачами являются проверка правильности и законности совершенных хозяйственных операций, выявление недостатков в работе, нарушений и злоупотреблений, а также разработка мероприятий по устранению условий им сопутствующих. Ревизия представляет собой составную часть системы управленческого контроля, призванную устанавливать законность, достоверность, целесообразность и экономическую эффективность
совершенных хозяйственных операций. Целью ревизии является выявление, локализация и оценка недостатков хозяйственной деятельности для их искоренения. Предметами документальной ревизии являются: хозяйственные операции, процессы и явления, которые связаны с хозяйственной деятельностью организации и отражены документально. По источникам данных, служащих основанием для проведения документальных ревизий, контроль подразделяется на документальный и фактический. Документальный контроль состоит в том, что все хозяйственные операции
проверяются по данным документов, служащими основанием для бухгалтерских записей. Фактический контроль состоит в проверке фактического наличия денежных и основных средств, товарно-материальных ценностей, расчетов, их соответствия данным учета. Метод можно определить как определенную совокупность операций, направленную на решение какой-либо научной или практической задачи. Метод документальной ревизии – это широкое сочетание приемов и способов фактического
и документального контроля, что позволяет наиболее глубоко изучить проверяемые вопросы. К приемам фактического контроля обычно относят инвентаризацию, лабораторный анализ, экспертную оценку и служебное расследование. Приемами документального контроля являются: исследование и сопоставление документов, экономический анализ. 3. ПОРЯДОК НАЗНАЧЕНИЯ И ПРОВЕДЕНИЯ ДОКУМЕНТАЛЬНОЙ РЕВИЗИИ В каждой организации составляется годовой план ревизий. В нем указывается, какие подчиненные предприятия (участки, сектора) должны быть обревизированы, когда и за какой период. Ревизия, даже если она плановая, проводится внезапно. Поэтому план находится у главного бухгалтера и не оглашается. В случае проведения ревизии по инициативе правоохранительных органов основанием для назначения ревизии является постановление следователя, если имеется возбужденное уголовное дело.
Если ревизия проводится в рамках доследственной проверки, то ревизия назначается на основании отношения (письма) правоохранительных органов. Во всех случаях для назначения документальной ревизии необходим приказ руководителя. Ревизор – должностное лицо, уполномоченное выполнять контрольные функции по проверке хозяйственной деятельности Ревизору представлено право выполнять на ревизуемом объекте определенные следственно-юридические действия. Так, согласно постановлению правоохранительных органов ревизор может
производить изъятие подлинников первичных документов из текущего архива, оставляя вместо них копии, заверенные его подписью. Он может получать справки о других организациях по вопросам, касающимся ревизуемого предприятия, а также пояснительные записки от материально ответственных и должностных лиц по вопросам, возникающим в ходе ревизии. По ходатайству ревизора правоохранительные органы назначают различные экспертизы (почерковедческую, технологическую и др.) для исследования важных вопросов хозяйственной деятельности,
дачи по ним заключения, которое может быть использовано в процессе ревизии. Ревизор несет уголовную ответственность за сокрытие при ревизии и инвентаризации фактов хищения государственных ценностей, нарушений финансовой дисциплины и других недостатков в работе. Работники ревизионной организации имеют право принимать участие в ревизии и проверке, инвентаризации материальных и денежных средств, хронометраже затрат рабочего времени на выполнение работ и услуг, контрольных обмерах, контрольных запусках сырья и материалов в производство, осмотре мест хранения ценностей, отборе проб и образцов сырья и полуфабрикатов и готовой продукции для лабораторного анализа и исследования, а также других контрольно-ревизионных процедур. Кроме того, лица, работа которых проверяется, пользуются правом ознакомления с актами, справками и другими документами, содержащими результаты проверки их деятельности. В случае несогласия с выводами ревизии они имеют право требовать перепроверки изложенных фактов, уточнения
содержания их оценки в соответствии с действующим законодательством и представить свои письменные возражения или замечания не позднее трех дней со дня подписания акта. На основании собранных фактов ревизор обобщает выявленные недостатки в акте, ссылаясь на составленные им документы. В акт ревизии можно включать только факты, которые подтверждены документами и лично проверены ревизором. Акт не должен содержать различного рода выводы, предложения, сведения из следственных материалов
и ссылок на показания должностных и материально-ответственных лиц. В нем не следует применять термины, содержащие юридическую квалификацию деятельности отдельных лиц, как, например, «расхитил», «присвоил», «злоупотребил». Оценивая хозяйственные операции или деятельность должностных лиц, нужно ограничиваться экономической терминологией: «недостача», «излишек», «материальный ущерб».
Излагать факты и давать им оценку в акте ревизии необходимо понятным и общедоступным языком, не злоупотреблять профессиональной лексикой, рассчитывая но то, что акт ревизии могут изучать работники разных специальностей и уровней подготовки. Не следует ограничиваться только фиксированием недостатков, необходимо излагать причины отклонений и нарушений. Возможно составление промежуточных актов. При этом отраженные в них данные должны быть обязательно отражены в основном акте ревизии. Акт документальной ревизии составляется в 2-3 экземплярах, при этом один экземпляр направляется инициатору ревизии, другой проверяемому лицу, а третий при необходимости передается непосредственно в правоохранительные органы. 3. ОБОБЩЕНИЕ И РЕАЛИЗАЦИЯ РЕЗУЛЬТАТОВ ДОКУМЕНТАЛЬНОЙ РЕВИЗИИ По результатам документальной ревизии, проводимой в плановом порядке, принимается управленческое решение по устранению отмеченных нарушений, осуществлению мероприятий по обеспечению сохранности денежных
и материальных ценностей. Организационно-распорядительными документами по результатам ревизий являются приказы и распоряжения. Приказ издается в тех случаях, когда в процессе документальной ревизии выявлены серьезные нарушения в деятельности организации (участка, сектора) и отдельных работников. Если ревизия проводилась по инициативе правоохранительных органов, то в таких случаях один экземпляр акта ревизором сразу же передается в установленном порядке правоохранительным органам, где может быть
использован для возбуждения уголовного дела. Наравне с другими материалами акт ревизии будет оцениваться в процессе предварительного и судебного следствия. Акты документальных ревизий в обязательном порядке используются и при доказывании преступлений, совершенных работниками ревизионного аппарата. Доказательственное значение здесь может иметь установление таких фактов, как: составление промежуточных актов с их последующим уничтожением без включения в основной
акт ревизии; обнаружение черновых вариантов актов ревизии, не совпадающих по содержанию с подлинником; не отражение в акте фактических данных, достоверно установленных ревизором (при допросе свидетелей). Необходимо тщательно исследовать причины их возникновения и иметь в виду, что даже неполное отражение в акте ревизии тех или иных установленных ревизором обстоятельств не всегда указывает на его преступное действие. 4. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ И ПРОВЕДЕНИЯ ДОКУМЕНТАЛЬНОЙ РЕВИЗИИ ПО ИНИЦИАТИВЕ ПРАВООХРАНИТЕЛЬНЫХ ОРГАНОВ В связи с тем, что движение и состояние имущества организации находит отражение в различных учетных документах, преступные действия, совершаемые в сфере производственной и финансово-хозяйственной деятельности, всегда оставляют следы в документах в виде различных подлогов, отклонений от нормального оборота ценностей. Такие подлоги выявляются посредством проведения документальных ревизий, результаты которых могут служить средством собирания доказательств по уголовным делам.
Материалы документальной ревизии становятся источником доказательств лишь тогда, когда они приобщены к уголовному делу и после процессуального исследования будут использованы в процессе предварительного следствия. Отсюда вывод: доказательства собирает не ревизор, а работник правоохранительных органов, который использует материалы ревизии и выясняет с их помощью определенные фактические данные. Ревизор может документально подтвердить или опровергнуть полученные фактические данные.
Закон предусматривает использование специальных бухгалтерских познаний и до возбуждения уголовного дела. Для проведения ревизии до возбуждения уголовного дела составляется письмо (отношение) за подписью руководителя правоохранительного органа, в котором излагаются основания проведения ревизии и перечень вопросов, подлежащих выяснению. В практической работе у многих следственных работников сложилась порочная практика отказа от принятия материалов для возбуждения уголовного дела без проведенной документальной
ревизии по делам, отнесенным к категории экономических. Однако, в целях конспирации, оперативные работники до возбуждения уголовного дела ревизии, как правило, не проводят, а это значит, что затем существенно удлиняются сроки расследования, так как ревизии в основном проводятся длительное время. Требования к следствию о расследовании уголовных дел в короткие сроки при решении вопроса о возбуждении уголовного дела не может ими не учитываться. Если для доказательства преступной деятельности необходимо проведение документальной ревизии, то в каждом конкретном случае решается вопрос, можно ли до возбуждения уголовного дела провести документальную ревизию, нужно ли ее проводить и не отразится ли ее проведение до возбуждения дела на дальнейшем ходе следствия. Если следователь придет к выводу, что все-таки до возбуждения уголовного дела нужно провести документальную ревизию, то он излагает обоснованное мнение заинтересованной стороны.
Однако, если при изучении материалов четко прослеживается, что сама документальная ревизия без одновременного проведения комплекса следственных и оперативно-розыскных мероприятий ничего не даст, а, наоборот, позволит преступникам полностью или частично скрыть следы преступной деятельности, уничтожить улики, спрятать ценности и т.п и даже подготовится к началу расследования, то, естественно, вопрос о производстве документальной ревизии до момента возбуждения уголовного дела следствием не должен ставиться.
Назначение ревизии после возбуждения уголовного дела регламентировано уголовно-процессуальным кодексом и оформляется постановлением следователя. Для максимального использования возможностей документальной ревизии необходимо ставить перед ревизором такой перечень вопросов, который охватывал бы все обстоятельства, подлежащие документальной проверке, с учетом способа совершения преступных действий. Вопросы должны быть сформулированы кратко, четко, чтобы ревизор однозначно уяснил, что именно требуется
документально проверить. В процессе ревизии необходимо обеспечить ревизора всеми необходимыми документами и принять меры к их сохранности от уничтожения или фальсификации. Также нужно исключить возможность давления на ревизора со стороны заинтересованных лиц. В соответствие с законом предусмотрено обязательное участие подозреваемого (обвиняемого) при проведении ревизии. В том случае, если подозреваемые (обвиняемые) содержатся под стражей, им также должна быть предоставлена возможность участия в ревизии. Получив акт документальной ревизии, следователь анализирует его с позиции доказательственной значимости по расследуемому делу, а затем намечает план следственных действий и иных мероприятий по проверке выявленных ревизором нарушений следственным путем. При установлении недоброкачественности материалов документальной ревизии и невозможности поручить в дальнейшем проведение ее тому же ревизору из-за его низкой квалификации или недобросовестности следователь
вправе назначить повторную ревизию, проводимую другим ревизором. При изучении и анализе материалов ревизии может возникнуть необходимость в разъяснении некоторых положений и выводов не только ревизором, но и иными специалистами. Когда следователь не может устранить несоответствия между материалами ревизии и другими доказательствами, для разрешения возникающих неясных вопросов, он вправе назначить судебно-бухгалтерскую экспертизу.
Тема №6 «Инвентаризация. Порядок назначения и проведения» План 1. Понятие и цели инвентаризации. 2. Этапы проведения инвентаризации. 3.Способы искажения результатов инвентаризации и принципы их обнаружения на основе учетных документов. 1. Понятие и цели инвентаризации. Инвентаризация – это проверка фактического наличия и состояния имущества организации на определенную дату и последующее сопоставление полученных данных с данными бухгалтерского
учета. Инвентаризация является методом фактического контроля за деятельностью материально-ответственного лица, и ее проведение необходимо для проверки сохранности товарно-материальных ценностей, качественного состояния сырья, материалов, готовой продукции, правильного ведения складского хозяйства и текущего учета. Различают инвентаризации товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов. Правовой основой проведения инвентаризации служит Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г, Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ. Утв. Приказом МФ РФ №34 н от 29.07.1998. Основным нормативным актом, регулирующим порядок проведения инвентаризации и оформление ее результатов, являются методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом МФ
РФ от 13 июня 1995. №49. Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации в приказе на учетную политику предприятия. Однако действующим законодательством (ст.12 ФЗ «О бухгалтерском учете»; п.27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ) предусмотрены следующие случаи обязательного проведения инвентаризации: – передача имущества в
аренду, выкуп, продажа, а так же преобразование государственного или муниципального унитарного предприятия; – перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Инвентаризация основных средств может проводиться раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет; – смена материально-ответственных лиц; – установление фактов хищений или злоупотреблений, а так же порчи ценностей; – стихийное бедствие, пожар, авария или другие чрезвычайные ситуации, вызванные
экстремальными условиями; – ликвидация или реорганизация предприятия; – при наличии в организации коллективной (бригадной) материальной ответственности инвентаризация обязательна так же в следующих случаях: а) при смене руководителя коллектива (бригады); б) при выбытии из коллектива (бригады) более 50% его членов; в) по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады). – в других случаях, предусмотренных законодательством РФ. 2. Этапы проведения инвентаризации. Для проведения инвентаризации в организации, приказом руководителя организации; создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Данная комиссия организует контроль за проведением инвентаризаций и принимает решение по их итогам. Для проведения непосредственно инвентаризации создается, в каждом конкретном случае, на основании приказа, рабочая инвентаризационная комиссия. В состав ее входят: – представитель администрации (председатель); – работники бухгалтерской службы;
– специалисты (инженеры, экономисты, техники, товароведы и т.д.). – материально-ответственные лица; – представители общественности (рабочие, служащие и т.д.). в состав комиссии можно включить представителей службы внутреннего аудита, независимых аудиторских организаций. Если инвентаризация проводится по требованию правоохранительных органов, то представитель этих органов может присутствовать и осуществлять контроль по своему усмотрению, но включаться в состав комиссии не
может. Ответственность за правильность ведения инвентаризации возлагается на руководителя и главного бухгалтера ревизуемой организации. Перед началом проведения инвентаризации членам рабочих комиссий вручается приказ с указанием сроков начала и окончания инвентаризации, а председателям – контрольный пломбир (печать). Приказы регистрируются в бухгалтерии в специальной контрольной книге проведения инвентаризаций. Инвентаризацию можно разделить на три этапа: I. Подготовительный этап.
Издается приказ о проведении инвентаризации. До начала проверки фактического наличия имущества комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении ценностей. Для этого необходимо прекратить отпуск и прием ценностей, опечатать места хранения ценностей. При этом в установленном порядке составляется акт опечатывания помещения. Председатель комиссии визирует все представленные документы с указанием << до инвентаризации на <…> (дата) >>, что должно служить бухгалтерии основанием для определения остатков имущества (ценностей) к началу инвентаризации по учетным данным. Прежде чем комиссия приступит к непосредственному снятию остатков, материально-ответственное лицо (лица) дает подписку, что к моменту проведения инвентаризации у него на руках нет никаких приходных и расходных документов, не приложенных к отчету. Перед началом проверки фактического наличия имущества комиссия
должна проверить исправность всех весоизмерительных приборов и соблюдение установленных сроков их клеймения. II Основной этап. Заключается в непосредственном снятие остатков, т.е. установления фактического наличия товарно-материальных ценностей в натуре. Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. При инвентаризации большого количества весовых товаров ведомости отвесов визируют один из членов инвентаризационной
комиссии и материально-ответственное лицо. В конце рабочего дня или по окончанию проверки данные этих ведомостей сличают, и выверенный итог вносят в опись. Акты обмеров, ведомости отвесов прилагают к инвентаризационной описи, которые составляются не менее чем в 2–х экземплярах. Описи заполняются чернилами или шариковой ручкой четко и ясно, без помарок и подчисток. В описях не допускается оставлять незаполненные строки, они должны быть прочеркнуты.
На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, в независимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны. Исправление ошибок производится во всех экземплярах корректурным методом, путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми записями новых правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами комиссии и материально-ответственными лицами. Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально-ответственные лица. После оформления инвентаризационной описи первый экземпляр передается в бухгалтерию организации, второй остается у материально-ответственного лица. III. Заключительный этап. На заключительном этапе инвентаризации осуществляется выведение ее результатов путем сравнения показателей
бухгалтерского учета (книжных остатков) с данными инвентаризационной описи (фактическими остатками). Расхождение между показателями отражают в сличительных ведомостях (при введении количественно-сортового учета) или акте результатов инвентаризации (при введении количественного учета) в котором информация о выявленных фактах излишек или недостач отражается в обезличенном суммовом выражении. В сличительных ведомостях отражается разница в показателях по данным инвентаризационных описей с показателями
по данным бухгалтерского учета. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическими остатками и данными бухгалтерского учета можно регулировать путем взаимного зачета излишков и недостач, возникших в результате пересортицы. Но это допускается только в виде исключения. Решение о зачете принимает руководитель предприятия. В случае недостачи, часть ее может быть списана за счет так называемой естественной убыли (усушка,
утруска). Естественная убыль начисляется не по всем товарам. Она не начисляется почти по всем промышленным товарам и по некоторым, прежде всего штучным, продовольственным товарам. Начисление естественной убыли производится только после инвентаризации при наличии и в пределах недостачи. Сличительная ведомость может быть отдельным документом либо совмещена с инвентаризационной описью как единый бланк. По всем недостачам и излишкам инвентаризационная комиссия получает письменные объяснения от соответствующих работников. По окончании инвентаризации ее материалы рассматривают на заседании постоянно действующей инвентаризационной комиссии, выясняют причины, а так же виновников недостачи, излишков; вносят предложения по улучшению учета, условий хранения ценностей и т.д. При установлении недостач и потерь, явившихся следствием злоупотреблений, материалы в течение пяти дней подлежат передаче в следственные органы, а на сумму выявленных недостач предъявляется гражданский
иск. Если виновные лица не установлены, последние могут списываться на издержки производства, за счёт прибыли предприятия. По окончании работы комиссии издается приказ руководителя организации по итогам инвентаризации. 3.Способы искажения результатов инвентаризации и принципы их обнаружения на основе учетных документов. Материалы, оформленные по результатам инвентаризации, являются важнейшими доказательствами при расследовании хищений. На их основе устанавливается факт и сумма недостач и излишков товарно-материальных
ценностей, период их обращения и структура. Установление причин отклонений, зафиксированных в документах по инвентаризации, производится путем опроса соответствующих лиц, сопоставлением данных инвентаризации с другими документами и материалами дела. К основным способам сокрытия недостач при проведении инвентаризации можно отнести: 1. Внесение в инвентаризационную опись несуществующих товаров. 2. Нарушения правил оформления результатов инвентаризации и, прежде всего, перенесение учётных данных
в инвентаризационные описи без проверки. 3. Последующую дописку количества товаров в инвентаризационные описи. 4. Составление бестоварных расходных накладных. Для выявления таких накладных применяют метод контрольного сличения остатков. 5. Несвоевременное оприходование товаров. Поступивший товар не отражается в отчете, хотя включается в инвентаризационную опись. Выявляется такой подлог методом контрольного сличения остатков. 6. Распределение для «ускорения» работы между членами комиссии подлежащих инвентаризации участков, что может привести к вуалированию имеющихся недостач и излишков. 7. Осуществлять контроль, чтобы не было случаев поручения вести записи в инвентаризационных описях материально ответственному лицу или фактического подсчёта материальных ценностей, так как при этом в инвентаризационную опись могут быть внесены (дописаны) несуществующие товары и деньги, завышены (занижены)
итоги расчётов и фактических замеров. 8. Отсутствие взаимной сверки материалов, числящихся по документам в переработке, в пути или на ответственном хранении в других организациях. 9. Совершения подлога, когда преступник не отражает в отчёте поступление товара, хотя товар включается в инвентаризационную опись. 10. Списание по подложным (бестоварным) документам в расход ценностей, которые фактически не использовались в производстве и не отпускались сторонним организациям.
Наиболее эффективное средство раскрытия такого сговора – проведение встречной проверки и инвентаризации одновременно и в месте получения ценностей. 11. Предъявление к инвентаризации для сокрытия недостач ранее уже списанных ценностей как испорченных в отчётном периоде. Для установления такого факта необходимо проверить приходные документы на предъявленные к инвентаризации товарно-материальные ценности. 12. Последующие дописки количества товаров в инвентаризационной описи
с целью сокрытия недостач. Подобные подлоги можно обнаружить путём сопоставления экземпляра описи, хранящегося в бухгалтерии, с контрольным экземпляром, переданным в вышестоящую организацию. Одним из результатов инвентаризации является наличие излишков. В самом общем виде излишки ценностей обнаруживаются при отражении в учете полностью или частично вымышленных объемов расходных операций. Излишки так же могут возникать и при поступлении неучтенных (в том числе и похищенных) ценностей, при списании сырья и материалов на фактически не выполнявщиеся объемы работ и т.д. В практике правоохранительных органов результаты инвентаризации являются одним из наиболее действенных способов собирания и закрепления фактических данных (сыскных доказательств), с помощью которых возможно не только установить ущерб, нанесенный противоправным деянием, но и получить материалы, могущие быть доказательством по делу. В соответствии с п.1 ст.12
Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон о бухгалтерском учете) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых
при каждой из них, определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Инвентаризация является не только важным общехозяйственным мероприятием, но и элементом учетной политики. Согласно п.3 ст.6 Закона о бухгалтерском учете при формировании учетной политики помимо рабочего плана счетов, форм первичных учетных документов, правил документооборота, утверждается и порядок проведения инвентаризации имущества
и обязательств организации. Необходимость применения инвентаризации в бухгалтерском учете возникает у сотрудников правоохранительных органов как на стадии доследственной проверки материалов дела, так и по возбужденному уголовному делу. Значительную часть инвентаризаций дознаватель, следователь, прокурор и суд самостоятельно провести не могут, хотя и являются носителями специальных знаний, не являющихся общеизвестными, но в большей степени относящимися к области юриспруденции. Вместе с тем эти субъекты не всегда бывают профессионально сведущими в знаниях из других отраслей наук. Именно поэтому полноправными субъектами применения методов инвентаризации, несущими ответственность за нарушение или неисполнение своих должностных обязанностей, являются специалисты и эксперты, изучившие соответствующий базовый теоретический курс, получившие необходимые навыки и умения по применению специальных знаний, а также имеющие практический опыт работы в данной области не менее трех лет.
Тема 7. Правовые аспекты аудиторской деятельности План: 1. Сущность, задачи аудита. 2. Виды аудита и их содержание. 3. Аудиторские проверки, осуществляемые по поручению государствен¬ных органов. 4. Отличия аудиторской проверки от ревизии. 5. Виды и источники аудиторских доказательств. Аудиторское зак¬лючение. 1. Сущность и задачи аудита
Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности», аудит представляет собой предпринимательскую деятельность по не¬зависимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерс¬кой) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Цель аудиторской деятельности – сбор и концентрация доказательств объективности финансовой отчетности клиента. Основным правовым актом регламентирующим деятельность аудита в нашей стране, является Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 года.
В соответствии со ст. 7 названного закона, ряду экономических субъектов, при наличии определенных критериев их деятельности, предписывается проведение обязательной ежегодной аудиторской проверки: 1) Подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке экономические субъекты, имеющие организационно-правовую форму акционерного общества открытого типа. 2) По виду деятельности обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат банки и другие кредитные учреждения, страховые организации и общества взаимного страхования, товарные и фондовые биржи, инвестиционные фонды, государственные внебюджетные фонды, источниками образования средств которых являются предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые юридическими, физическими лицами, благотворительные и иные фонды, источниками образования средств которых являются добровольные отчисления юридических и физических лиц, иные организации и индивидуальные предприниматели, если обязательный аудит в отношении
их предусмотрен федеральным законом. 3) Экономические субъекты подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей их деятельности: объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда, сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда.
2. Виды аудита и их содержание. В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятель¬ности», аудиторская организация осуществляет свою деятельность по проведению аудита только лишь после получения лицензии на усло¬виях и в порядке, предусмотренном законодательством о лицензиро¬вании отдельных видов деятельности. Лицензии выдаются на срок от 1 года до 5 лет. Физическим лицам, желающим заниматься аудиторской деятель¬ностью, после сдачи квалификационного экзамена
выдается аттестат на право осуществления такой деятельности Квалификационный ат¬тестат аудитора выдается без ограничения срока его действия. К участию в аудиторской проверке не могут привлекаться аудито¬ры, являющиеся учредителями, собственниками, акционерами руководителями и иными должностными лицами проверяемого пред¬приятия, несущими ответственность за соблюдение бухгалтерской (финансовой) отчетности либо состоящими с указанными лицами в близком родстве или свойстве (родители, супруги, братья, сестры, сыновья, дочери, а также братья, сестры, родители и дети супругов), а также аудиторы, оказывавшие данному экономическому субъек¬ту услуги по восстановлению, ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности. Внутренняя аудиторская проверка производится внутри самой орга¬низации по требованию и инициативе ее руководства и от его имени. Внешний аудит производится независимыми аудиторами и ауди¬торскими фирмами
на основе договора с проверяемым предприяти¬ем о предоставлении аудиторских услуг. Добровольный (инициативный) аудит производится по заказу заин¬тересованной стороны (партнера), если аудиторская проверка не пре¬дусмотрена действующим законодательством. 3. Аудиторские проверки, осуществляемые по поручению государственных органов. В соответствии с законодательством орган дознания и следователь при наличии санкции прокурора, прокурор,
суд и арбитражный суд вправе в соответствии с процессуальным законодательством дать аудитору или аудиторской фирме поручение о произведении аудиторской проверки экономического субъекта при наличии в производстве ука¬занных органов возбужденного (возобновленного производством) уго¬ловного дела, принятого к производству (возобновленного производ¬ством) гражданского дела, или дела, подведомственного арбитраж¬ному суду. Повторные аудиторские проверки экономического субъекта по тем же основаниям по поручению государственных
органов осуще¬ствляется только за счет средств республиканского бюджета РФ. Аудиторам и аудиторским фирмам, проводившим первоначальную проверку, запрещается участвовать в повторных аудиторских про¬верках. 4. Отличия аудиторской проверки от ревизии: ревизия (не в процессуальном, а в плане хозяйственного конт¬роля) представляет собой составную часть системы управлен¬ческого контроля, призванную устанавливать законность, це¬лесообразность и правильность совершения хозяйственных операций. Аудит же представляет собой независимую вневедомственную проверку финансовых отчетов или иной фи¬нансовой информации объекта с целью получения выводов; в случае проведения аудиторской проверки клиент решает задачи по привлечению новых пассивов (инвесторов, кредито¬ров), укреплению платежеспособности. Если же производится ревизия, хозяйственная система решает задачи по сохранности своих активов, пресечению и профилактике злоупот¬реблений; результатом аудиторской проверки является аудиторское зак¬лючение и
рекомендации для клиента, ревизия заканчивается составлением акта ревизии, организационными выводами, взысканиями, обязательными указаниями и проверкой их вы¬полнения. 5. Виды и источники аудиторских доказательств и аудиторское заключение Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными. Внутренние — включают в себя информацию, полученную от эко¬номического субъекта в письменном или устном
виде. Внешние — включают в себя информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу ауди¬торской организации). Смешанные аудиторские доказательства включают в себя информа¬цию, полученную от экономического субъекта в письменном или ус¬тном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде. Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организа¬ции представляют внешние доказательства, затем по степени ценнос¬ти и достоверности следуют смешанные доказательства
и внутренние доказательства. Доказательства, полученные самой аудиторской организацией, обычно являются более достоверными, чем доказательства, предос¬тавленные экономическим субъектом. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания. Аудиторская проверка завершается оформлением аудиторского зак¬лючения. Аудиторское заключение ~ это официальный документ, предназ¬наченный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетнос¬ти аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организа¬ции или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бух¬галтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Фе¬дерации. Мнение аудиторской фирмы (аудитора) может оформляться в форме безусловно положительного
заключения (т.е. отчетность во всех аспектах отражает актив и пассив субъекта на определенную дату), условно по¬ложительного заключения (в общем соответствует, за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств), отрицатель¬ного аудиторского заключения (где он указывает, что в связи с опреде¬ленными обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким обра¬зом, что она не обеспечивает во всех существенных аспектах отраже¬ние активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату.
), а также отказе в аудиторском заключении от выра¬жения мнения (это означает, что в результате определенных обстоя¬тельств аудитор не может выразить и не выражает свое мнение в одной из установленных форм). Тема 8. Предмет, метод судебно-бухгалтерской экспертизы План 1. Понятие судебных экспертиз. 2. Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы. 3. Методы судебно-бухгалтерской экспертизы. 1. Понятие судебных экспертиз.
При расследовании преступлений и судебном рассмотрении уголовных и гражданских дел в качестве доказательств могут использоваться бухгалтерские документы и содержащиеся в них сведения. Доказательственное значение чаще всего приобретают сведения о наличии или отсутствии каких-либо отклонений от нормальной хозяйственной деятельности организации. Сам факт существования подобных обстоятельств при расследовании или судебном рассмотрении может представляться спорным, поэтому в таких случаях назначается судебно-бухгалтерская экспертиза. 2. Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы. Судебная экспертиза представляет собой процессуальное действие, направленное на установление обстоятельств уголовного дела и состоящее в проведении исследования на основе специальных познаний в науке, технике, искусстве или ремесле и даче заключения экспертом по поручению органов дознания, следствия, прокурора или суда.
Судебно-бухгалтерская экспертиза – важное средство собирания доказательств по многим уголовным и гражданским делам о нарушениях и злоупотреблениях, причинивших ущерб отношениям собственности. Необходимость в проведении бухгалтерской экспертизы возникает, когда при расследовании или судебном рассмотрении уголовного дела обнаруживаются факты несоответствия между данными бухгалтерского учета, отражающими хозяйственную деятельность организации, и реальным содержанием самой этой хозяйственной
деятельности. С помощью судебно-бухгалтерской экспертизы в судебной и следственной практике решаются следующие задачи: 1. Проверка и установление наличия или отсутствия недостачи либо излишков товарно-материальных ценностей, денежных средств, периода и места их образования, а также размера причиненного ущерба. 2. Проверка и определение документальной обоснованности расходования товарно-материальных ценностей и денежных средств. 3. Проверка и определение факта совершения хозяйственных операций, не получивших
должного отражения в данных бухгалтерского учета. 4. Проверка и выявление фактов отклонения от требований налоговой или кассовой дисциплины. 5. Определение и анализ недостатков в системе бухгалтерского учета и отчетности (отклонения от правил ведения учета и отчетности, несоответствие между данными учета и отчетности). 6. Определение правильности (или неправильности) методики проведения документальной ревизии, проверка различного рода недостатков в организации предварительного, текущего и последующего финансового контроля. Решение любой из перечисленных задач требует от эксперта-бухгалтера исследовать документальное оформление и отражение в учете конкретных хозяйственных операций. Отсюда и определение предмета судебно-бухгалтерской экспертизы – это хозяйственные операции, отраженные в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета, ставшие объектом предварительного расследования
или судебного рассмотрения и относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным на его разрешение. 3. Методы судебно-бухгалтерской экспертизы. Специальные приемы и способы, при помощи которых эксперт-бухгалтер исследует представленные ему документы, записи в регистрах бухгалтерского учета, показатели отчетности и другие материалы уголовного (гражданского) дела, составляют содержание метода судебно-бухгалтерской экспертизы.
Методы судебно-бухгалтерской экспертизы в целом аналогичны методам производства документальной ревизии. Так, эксперт-бухгалтер при исследовании материалов дела применяет: 1. формальную, арифметическую проверку; 2. сопоставление документов; 3. встречную проверку; 4. контрольное сличение; 5. моделирование; 6. нормативную проверку. При необходимости могут использоваться и другие приемы и способы.
Необходимо иметь в виду, что приемы документальной ревизии используются при судебно-бухгалтерской экспертизе не для проверки хозяйственной деятельности, а для выявления скрытых свойств, присущих предъявленными следствием документам. Поэтому эксперт-бухгалтер не может использовать в своей работе методы фактического контроля (проведения инвентаризации, контрольных обмеров и др.). С другой стороны эксперт может использовать приемы, не применяемые в ревизионной работе, например, приемы экономического анализа. Поэтому недопустимо отождествлять эксперта-бухгалтера с ревизором. Выполнение ревизионных функций затрудняет объективную оценку экспертом выявленных им фактов, что отражается на качестве следствия и может явиться одним из оснований для возвращения уголовного дела на доследование. Тема 9. Субъекты судебно-экспертной деятельности. Права, обязанности и ответственность План. 1. Процессуальное участие в уголовном судопроизводстве специалиста-
бухгалтера. 2. Процессуальное участие в уголовном судопроизводстве эксперта-бухгалтера. 3. Права, обязанности и ответственность специалиста и эксперта. 1. Процессуальное участие в уголовном судопроизводстве специалиста-бухгалтера. В правоохранительной деятельности специалист используется в различных формах. 1. Специалист-консультант оказывает услуги по консультации в области бухгалтерского учета.
Различают специалиста-консультанта процессуальной формы – наиболее простую форму применения специальных бухгалтерских познаний. В этом случае он может принимать участие в производстве следующих процессуальных действий: -осмотре; -выемке и обыске; -выемке почтово-телеграфной корреспонденции; -наложение ареста на имущество; -следственном эксперименте при проверке объема выполненных работ и т.д. Процессуальное участие специалиста-консультанта бухгалтера целесообразно для выявления, собирания,
осмотра бухгалтерских документов и других материалов при подготовке судебно-бухгалтерской экспертизы. Все действия с участием специалиста-бухгалтера фиксируются в процессуальных документах. Непроцессуальная форма участия специалиста-консультанта бухгалтера используется при даче рекомендаций и советов, например, перед выемкой документов, разъяснение системы бухгалтерского учета. При этом процессуальные документы не составляются и консультация специалиста нигде не фиксируется. Отсюда, специалист-бухгалтер – это незаинтересованное в исходе дела лицо, обладающее познаниями в области бухгалтерского учета и приглашенное для участия в следственных и судебных действиях в качестве консультанта или технического помощника. 2.Специалист-ревизор. В процессе ревизии ревизор имеет право: -проверять фактическое наличие товарно-материальных ценностей и денежных средств; -требовать от руководителей и работников ревизируемой организации предъявления бухгалтерских документов, журналов и книг, планов,
смет, отчетов, распоряжений и других документов; -требовать устные и письменные объяснения и справки от работников проверяемой организации; -опечатывать или изымать подложные и сомнительные документы для обеспечения их сохранности; -запрашивать от различных организаций и лиц необходимые для проведения ревизии сведения и копии документов. В то же время ревизор обязан: -выполнять задания на проведение ревизии качественно и в срок; -по выявленным нарушениям и злоупотреблениям разработать меры по их устранению
и предотвращению; -составить акт ревизии. 2. Процессуальное участие в уголовном судопроизводстве эксперта-бухгалтера. Следователь (суд) вправе поручить производство судебно-бухгалтерской экспертизы как экспертному учреждению, так и частному лицу, обладающему соответствующими познаниями. Эксперт-бухгалтер – это лицо, обладающее специальными познаниями в области бухгалтерского учета, которому постановлением следователя, судьи (определением суда) поручено проведение судебно-бухгалтерской экспертизы.
3. Права, обязанности и ответственность специалиста и эксперта. Эксперт-бухгалтер обязан: -явиться по вызову следователя, прокурора, суда; -дать объективное заключение по поставленным перед ним вопросам или сделать мотивированное заявление о невозможности такого заключения; -заявить самоотвод если на то есть основания; -нести уголовную ответственность за дачу заведомо ложного заключения и за разглашение данных уголовного дела. Эксперт-бухгалтер имеет право: -знакомиться с материалами дела; -заявлять ходатайства о предоставлении дополнительных материалов; -с разрешения следователя (суда) присутствовать при проведении следственных действий и при необходимости задавать вопросы; -подавать жалобы на действия следователя; -получать вознаграждения за выполненную работу. Эксперту-бухгалтеру запрещается рассматривать и давать заключение по юридическим вопросам: -о юридической квалификации действия проверяемых лиц; -о доказанности или недоказанности обвинения;
-о наличии умысла или неосторожности; -об ответственности за ущерб тех или иных других лиц; -об обязанности возмещения ущерба. Эксперт-бухгалтер не может принимать участие в производстве по делу: -если он является потерпевшим, свидетелем, истцом или ответчиком, в данном деле; -если он участвовал в данном деле в качестве лица, производившего дознание, следователя, обвинителя, защитника; -если он находится в служебной или иной зависимости от проверяемых лиц; -если он производил по данному делу ревизию; -если он участвовал
в деле в качестве специалиста консультанта (процессуальная форма); -если обнаружилась его некомпетентность; -если он является родственником проверяемых лиц и участников уголовного процесса и судопроизводства. Тема 10. Порядок назначения и проведения судебно-бухгалтерских экспертиз План. 1. Основания и порядок назначения судебных экспертиз. 2. Вопросы, предлагаемые к исследованию бухгалтером-экспертом.
3. Порядок производства экспертиз в экспертных учреждениях. 1.Основания и порядок назначения судебных экспертиз. Назначение судебно-бухгалтерской экспертизы является важным следственным действием. От четкого и правильного его проведения во многом зависят качество и сроки расследования по уголовному (гражданскому) делу. Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается следователем (судом) после проведения им ряда следственных действий (судебного разбирательства) при возникновении конкретных вопросов, разрешение которых возможно лишь специалистом, и если в деле имеется достаточное количество следственного и документального материала, необходимого для исследования эксперта-бухгалтера. Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается, когда: -выводы ревизии противоречат материалам дела и для устранения противоречия требуется заключение эксперта-бухгалтера; -имеются противоречия в выводах
первоначальной и повторной ревизии; -есть необходимость уточнения правильности определения недостачи и периода ее образования; -есть отказ ревизора принять к отчету документы – по мотивам их ненадлежащего оформления, несвоевременного представления и т.п.; -есть обоснованное ходатайство обвиняемого о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы для решения вопросов, требующих специальных познаний в области бухгалтерского учета; -применяемые ревизором методы определения материального ущерба вызывают сомнение; -такая необходимость
вытекает из заключения эксперта другой специальности, показаний обвиняемых и свидетелей и иными материалами уголовного дела. При назначении экспертизы следователь руководствуется нормами уголовно-процессуального законодательства, регламентирующими назначение любой экспертизы. Признав необходимым производство судебно-бухгалтерской экспертизы, следователь составляет об этом постановление (суд – определение). Перед назначением бухгалтерской экспертизы, необходимо тщательно изучить материалы
дела и решить вопрос о необходимости допроса обвиняемого (подозреваемого), свидетелей по поводу операций подлежащих исследованию экспертом. То есть, судебно-бухгалтерская экспертиза возможна тогда, когда собраны все материалы по делу и допрошены все лица, имеющие отношение к исследуемому вопросу. Вопрос о назначении экспертизы нельзя затягивать, если все к ней приготовлено, иначе возникает сомнение в соблюдении сроков производства предварительного следствия. Вместе с тем производство экспертизы нельзя назначать, если: -не определились с необходимостью назначения экспертизы; -если не сформулированы четко все вопросы; -если не собраны все необходимые документы. Огульно назначать экспертизы по всем делам, значит показывать отсутствие специальных познаний по умению использовать специалистов бухгалтеров в нужном качестве. 2.Вопросы, предлагаемые к исследованию бухгалтером-экспертом.
Особо необходимо остановиться на вопросах, которые следует поставить перед экспертом. Для этого необходимо хорошо знать все материалы по делу, неплохо ориентироваться в вопросах бухгалтерского учета. В этих случаях большую помощь может оказать бухгалтер-консультант, который может квалифицированно составить круг вопросов, при этом желательно консультироваться с бухгалтером-экспертом, который будет делать экспертизу по данному делу (закон это не запрещает).
Общие требования к вопросам: 1. вопросы должны вытекать из материалов уголовного дела и без их выяснения дело не может быть закончено; 2. вопросы должны относиться к бухгалтерскому учету; 3. вопросы, которые сам следователь разрешить без специальных познаний не может; 4. вопросы, которые другим способом не могут быть разрешены; 5. вопросы должны разрешаться только на основании материалов уголовного дела;
6. вопросы, не обязывающие к разрешению юридических вопросов и квалификации действий проверяемых; 7. вопросы должны быть конкретными; 8. не должны допускать различных толкований; 9. должны излагаться последовательно в логическом порядке. 3.Порядок производства экспертиз в экспертных учреждениях. Согласно уголовно-процессуальному кодексу экспертизу может проводить любое лицо, обладающее необходимыми познаниями для дачи заключения по исследуемым вопросам. Поэтому в качестве эксперта может быть вызвано любое лицо, обладающее этими познаниями. В связи с этим обвиняемому нельзя отказывать в вызове конкретного лица в качестве эксперта лишь на том основании, что оно не состоит в штате экспертного учреждения. При ознакомлении эксперта с материалами уголовного дела следователь предупреждает его о неразглашении
материалов предварительного следствия. Общий срок производства экспертизы не должен превышать 20 дней. Он определяется после предварительного ознакомления эксперта с материалами дела. Предварительное ознакомление идет не более пяти дней. Если срок 20 не устраивает, то эксперт согласовывает новые сроки со следователем. В соответствие с уголовно-процессуальным законодательством следователь обязан ознакомить обвиняемого
(подозреваемого) с постановлением о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы, разъяснив его права, о чем составить протокол. Обвиняемый имеет право: -присутствовать с разрешения следователя при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; -заявлять отвод эксперту; -просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; -представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; -знакомиться с заключением эксперта. Одновременно эксперту предоставляется возможность в присутствии
следователя получить от обвиняемого ответы на возникшие у него в ходе экспертизы вопросы. Тема 11. Судебно-бухгалтерская экспертиза в суде. Заключение эксперта-бухгалтера. План. 1. Производство судебно-бухгалтерской экспертизы в суде. 2. Заключение эксперта-бухгалтера. 1. Производство судебно-бухгалтерской экспертизы в суде. При поступлении уголовного дела в суд разрешается вопрос о предании обвиняемого суду. При этом, если по делу на предварительном следствии, проводилась судебно-бухгалтерская экспертиза, исследуется обоснованность ее назначения, соблюдение требований уголовно-процессуальных норм, полнота заключения эксперта-бухгалтера. Изучив материалы дела и, в частности, заключение эксперта-бухгалтера, суд в распорядительном заседании может: 1. Признать проведение судебно-бухгалтерской экспертизы и составление заключения эксперта-бухгалтера правильным. В таком случае заключение не препятствует рассмотрению дела
в судебном заседании. 2. Установив формальные нарушения при назначении и проведении судебно-бухгалтерской экспертизы и считая их несущественными, принять дело к слушанию с тем, чтобы в судебном заседании восполнить обнаруженные пробелы. 3. Установив существенные нарушения при назначении и проведении судебно-бухгалтерской экспертизы, направить дело на дополнительное расследование для устранения допущенных нарушений. 4. Не установив нарушений закона при назначении и проведении экспертизы, но, усмотрев, что заключение
недостаточно ясно или полно, вынести определение о проведении дополнительной экспертизы. 5. Обнаружив, что в деле, по которому в стадии предварительного следствия судебно-бухгалтерская экспертиза не проводилась, есть вопросы, могущие быть разрешенными только с помощью эксперта-бухгалтера, направить дело на дополнительное расследование для проведения такой экспертизы или же вызвать эксперта-бухгалтера в судебное заседание. При производстве экспертизы на суде эксперт участвует в исследовании обстоятельств
дела, относящихся к предмету экспертизы. Он может с разрешения суда задавать вопросы подсудимому, потерпевшему, свидетелям. Производство экспертизы в судебном заседании включает: а) участие эксперта в исследовании доказательств; б) представление в письменном виде обвинителем, защитником, подсудимым, а также гражданским истцом, гражданским ответчиком и их представителями вопросов эксперту; в) подготовку экспертом ответов на поставленные перед ним вопросы и составление заключения; г) оглашение в судебном заседании заключения эксперта; д) допрос эксперта для разъяснения или дополнения данного им заключения. В случае невозможности по уважительной причине предоставить вопросы письменно, их можно изложить устно с занесением в протокол судебного разбирательства. Суд оглашает вопросы и выслушивает по ним мнение участников судебного разбирательства. С учетом объема и сложности экспертизы суд может объявить перерыв, назначив дату и час продолжения
судебного заседания. Заключение эксперта-бухгалтера оглашается судом в судебном заседании. После заслушивания мнения обвинителя, подсудимого, защиты и других участников процесса решается вопрос о признании ее выводов в качестве доказательств. 2. Заключение эксперта-бухгалтера Заключение эксперта-бухгалтера, а также определение суда, в котором сформулированы вопросы эксперту, приобщаются к делу вместе с протоколом судебного заседания.
Выводы эксперта, заключение эксперта и его допрос предъявляются обвиняемому, который имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о назначении повторной или дополнительной экспертизы, о чем составляется протокол допроса обвиняемого. Эксперты-бухгалтеры, производившие экспертизу самостоятельно, представляют свое заключение непосредственно следователю. Если экспертиза проведена по заданию экспертного учреждения, то эксперт представляет свое заключение
руководителю экспертного учреждения. При обнаружении неточностей или ошибок руководитель возвращает эксперту его заключение для внесения изменений и уточнений. Если эксперт не согласен с этими замечаниями, то заключение направляется следователю с этими замечаниями. Заключение эксперта-бухгалтера состоит из трех частей и приложения. Вводная часть – указывается на наименование экспертизы, ее номер, является ли она дополнительной, повторной, комплексной; наименование органа, назначившего экспертизу, сведения об эксперте – должность, фамилия, имя, отчество, образование, специальность (общая и экспертная), ученая степень; дата поступления материала на экспертизу и дата подписания заключения, основание для производства экспертизы; наименование поступивших на экспертизу материалов; фабула дела и исходные данные, имеющие значение для дачи заключения, с обязательным указанием источника их получения; ходатайства о предоставлении дополнительных материалов, результаты
их рассмотрения; сведения о лицах, присутствовавших при производстве экспертизы; место производства экспертизы; вопросы, поставленные на разрешение эксперта. Исследовательская часть – описываются процесс исследования и его результаты, а также дается научное объяснение установленным фактам. Каждому вопросу, разрешаемому экспертом, должен соответствовать определенный раздел исследовательской части. Описание методов и приемов исследований, которое должно быть понятным
лицам, не имеющим бухгалтерского образования, подробности, если потребуется проверить правильность выводов эксперта. Обоснование и объяснение принятых при производстве расчетов показателей, а также выявленных расхождений в учетных данных со ссылкой на документы. Справочно-нормативные материалы, которыми эксперт руководствовался при решении поставленных вопросов, с указанием даты и места их издания. Результаты следственных действий, принятых в качестве исходных
данных, а также результаты других экспертиз, если они использовались для обоснования выводов, со ссылкой на листы дела. Ссылки на приложения и необходимые пояснения к ним. Экспертную оценку результатов исследования с развернутой мотивировкой суждения, обосновывающего вывод по решаемому вопросу. Если на некоторые из поставленных вопросов не представилась возможность дать ответ, в исследовательской части эксперт указывает причины этого. Заключительная часть – излагается ясно, кратко, без мотивировки выводов по каждому из вопросов. Выводы эксперта излагаются в виде ответов на поставленные вопросы в той последовательности, в которой вопросы изложены в постановлении. На каждый из них дается ответ по существу либо указывается на невозможность его решения по тем или иным причинам. Выводы излагаются четким и ясным языком, не допускающим различных толкований. В заключение эксперта-бухгалтера не должно быть юридических терминов, таких, как «хищение»,
«присвоение», «растрата», «виновность». Следует применять экономическую терминологию: «недостача», «излишки», «материальный ущерб», поскольку квалифицировать деяние могут только судебно-следственные органы. Приложение представляет собой составную часть исследовательской части заключения. Оно обычно состоит из таблиц, расчетов, расшифровок и детализации отдельных фактов. Заключение подписывается экспертом, проводившим исследование, что удостоверяется печатью экспертного
учреждения, и направляется органу, назначившему экспертизу. Тема 12. Общие положения учета в промышленных предприятиях. Учетная политика организации. План. 1. Понятие и содержание учётной политики. 2. Документальное отражение учёта материальных активов. 3. Документальное отражение учёта нематериальных активов.
Рекомендуемая литература. 1. Понятие и содержание учетной политики организации. Бухгалтерский учет является средством контроля за хозяйственной деятельностью, накопления информации в соответствии с потребностями системы управления. Главной его функцией является сбор и обобщение финансовой информации организации. Основываясь на общих принципах организации бухгалтерского учета, предусмотренных ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ и «Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ» (утверждено приказом МФ РФ от 26.12.94 г. №170) и другими нормативными актами, предприятия самостоятельно определяют форму и методы бухгалтерского учета исходя из конкретных условий хозяйствования, отраслевых особенностей. Учетная политика – это выбор организацией вариантов учета и оценки объектов учета, а также формы, техники ведения и организации бухгалтерского учета исходя из особенностей своей деятельности
(организационных, технологических, численности и квалификации учетных кадров, уровня технического оснащения учетных работ). Основы формирования, выбора, обоснования и раскрытия (придания гласности) учетной политики предприятия установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ1/98) утвержденным приказом МФ РФ от 9.12.1998 г. №60 н. (в редакции приказа МФ РФ от 30.12.99 г. №107 н.). В Положении под учетной политикой организации понимается принятая ею
совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. 1. Способ ведения первичного наблюдения подразумевает порядок ведения документации и порядок проведения инвентаризации. 2. Способ ведения стоимостного измерения подразумевает способ определения стоимостного измерения товарно-материальных средств хозяйствующего субъекта (фактическая себестоимость, а также отпускные,
розничные, учетные, плановые, нормативные цены) и способы расчетов себестоимости продукции и затрат (калькулирование). 3. Под способом ведения текущей группировки подразумевается способы и порядок отнесения на счета бухгалтерского учета хозяйственных операций и ведение бухгалтерского учета путем двойной записи. Организация самостоятельно разрабатывает рабочий план счетов на основе утвержденного приказом МФ РФ от31. 10.2000 г. №94н Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации. 4. Под способом итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности подразумевается порядок составления и представления отчетности. Все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учетов бухгалтерскую отчетность. ФЗ «О бухгалтерском учете» (п.3 ст.6 ФЗ) закрепляет, что принятая организацией. Учетная политика утверждается приказом или распоряжением руководителя организацией учетная политика применяется из года в год.
Изменение учетной политики может производится в случаях: 1. изменения законодательства или нормативных актов; 2. разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета; 3. существенного изменения условий ее деятельности, смены собственника, реорганизации, изменения видов деятельности. 2. Документальное отражение учёта материальных активов.
Для предотвращения злоупотреблений и преступлений, устранения условий способствующих их совершению, важное значение имеет четкое представление о документальном учете всех хозяйственных процессов, потому что различные противоправные деяния, связанные с использованием бухгалтерского учета, оставляют свои следы в учете – первичных и сводных документах, регистрах бухгалтерского учета (защитная и следообразующая функция бухгалтерского учета. Учет производственных запасов.
Производственные запасы – различные вещественные элементы производства, используемые в качестве предметов труда в производственном процессе. Они целиком потребляются в каждом производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции. Порядок организации бухгалтерского учета материально производственных запасов определен в Положении по бухгалтерскому учету «Учет материальных производственных запасов» (ПБУ 5/01) утвержденное приказом МФ РФ от 9 июня 2001 г. №44 н. Так как сырье и материалы считаются наиболее криминально уязвимыми, то организация контроля за сохранностью материальных средств является одной из основных задач юридической службы организации и правоохранительных органов. Для выполнения производственной программы организации определяют потребность в материальных ресурсах и приобретают их. На поставку материалов организация заключает договора.
На основании договора (или устного соглашения) предприятие поставщик (продавец) выписывает счет-фактуру. Счет-фактура является документом, служившим основанием для производства расчетов. (О порядке оформления счет-фактуру см. ст.169 Налогового кодекса РФ). Произведя оплату (свыше 60 тыс. рублей только безналичным способом) организация получатель (покупатель) организует получение и доставку материальных ценностей. Для этого под расписку бухгалтерия оформляет на лицо, кто будет получать материалы, доверенность.
Доверенность дает право должностному лицу выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей. На основании предъявленных документов продавец выписывает накладную (обычно в бухгалтерии) в 2-х экземплярах и выдает ценности с одним экземпляром накладной. В случае приемки грузов поступивших транспортом поставщика или по железной дороге экспедитор принимая ценности в вагоне, фургоне, контейнере, должен произвести его «раскредитовку» в соответствии с положениями
Инструкции о порядке приемке продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству. Утв. Постановление Госарбитража при СМ СССР от 15.06.65 г. № П-6 (в редакции от 14.11.75 г. №98). Если при приемки грузов от транспортной организации будут обнаружены признаки нарушения или отсутствия пломб грузоотправителя, недостачи, порчи или повреждения ценностей (тары, упаковки), то получатель вправе потребовать проверки груза. Результаты проверки оформляются коммерческим актом, который может служить основанием для предъявления претензии к транспортной организации или поставщику. Материальные ценности доставляются на склад предприятия и сдаются заведующему (кладовщику). При централизованной доставке материалов автотранспортом поставщик выписывает товарно-транспортную накладную в 4-х экземплярах: На склады поступают материалы из цехов по накладным составляемым в 2-х
экземплярах. Таким образом, первичными документами на поступление материальных ценностей являются: – договор; – счет-фактура; – платежные документы; – доверенность; – накладная. Порядок учета материалов на складах и в бухгалтерии зависит от метода учета материалов. Метод предусматривает порядок и последовательность ведения учета материалов, виды учетных регистров, их количество, взаимосверку показателей. Наиболее прогрессивным и рациональным методом учета материалов
является оперативно- бухгалтерский (сальдовый). Возможны так же количественно-суммовой метод и с помощью отчетов материально-ответственных лиц. Основные принципы оперативно-бухгалтерского метода следующие: – оперативность и бухгалтерская достоверность количественного учета на складе при помощи карточек складного учета, которые ведутся материально ответственными лицами; – систематический контроль за правильным документированием операций по движению материалов; – систематическое подтверждение (взаимосверка) данных складского и
бухгалтерского учета путем сопоставления остатков материалов по данным складского (количественного учета), с остатками материалов по данным бухгалтерского учета. Материалы со складов отпускаются в цеха для изготовления продукции, а так же на сторону для реализации. Отпуск в производство, как правило, осуществляется в пределах предварительно установленных лимитов. Расход материалов оформляется лимитно-заборными картами (ф. №М-8), накладными. Один экземпляр передается в цех, а второй на склад. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных материалов, после чего выводит остаток лимита. Кладовщик расписывается в экземпляре цеха, а представитель цеха (мастер) расписывается в карте кладовщика. По окончании месяца карты сдаются в бухгалтерию для отражения в учете. Для оформления разового отпуска материальных ценностей внутри предприятия и сторонним организациям
применяют накладные в 2-х экземплярах. Один остается у кладовщика, а второй получателю. Учет движения материалов в производстве осуществляет, как правило, с помощью раскройных карт, актов раскроя, комплектовочных ведомостей. В раскройной карте отмечается сколько получено материального сырья, сколько произведено из него продукции, сколько получено отходов: – рациональных – из них можно еще что-то изготовить; – нерациональных – фактически это ветошь; – произведенного брака по видам.
Эти карты так же используются в качестве первичных документов по учету выработки и выпуска продукции. Учет выпуска готовой продукции. Готовой продукцией считаются комплектные изделия, прошедшие все стадии технологической обработки, принятые отделом технического контроля и сданные на склад или непосредственного заказчику. Поступление из производства готовой продукции оформляется накладными, приемо-сдаточными актами , и другими первичными документами предусмотренными учетной политикой организации.
Количественный учет готовой продукции по ее видам и местам хранения обычно ведут аналогично учету материальных запасов. На реализуемую продукцию выписывается накладная или другой документ, в котором указывается наименование, номенклатурный номер, сорт, размер, количество, наименование и адрес получателя Особое место среди них занимает счет-фактура. Это документ, который, помимо основной нагрузки в качестве счета, несет на себе так же важную нагрузку по учету налога на добавленную стоимость (НДС). Если условием договора поставки является предварительная оплата продукции, покупатель на основе данных счета-фактуры, производит оплату, как правило, безналичным способом. В сумму платежа входит, кроме стоимости продукции по договорным ценам, стоимость тары и упаковки, а также транспортные расходы, если они подлежат возмещению покупателям . Доставка продукции осуществляется железнодорожным, водным, автомобильным и авиационным транспортом.
Транспортные расходы за доставку продукции относят на поставщика или покупателя в зависимости от того, как это предусмотрено в договоре поставке. В большинстве случаев продукция учитывается как отгруженная с момента вывоза с территории предприятия. В других случаях с момента оплаты продукции. Момент отгрузки отражается в приказе на учетную политику организации и применяется в течении финансового года. Тема 13. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете
денежных средств. План. 1. Порядок совершения кассовых операций. 2. Порядок проверки кассы и учета денежных средств. 3. Методы выявления подлогов при оформлении кассовых операций. 4. Оформление результатов инвентаризации и кассы отчетов. 1. Порядок совершения кассовых операций. В соответствии с действующим законодательством все организации,
независимо от формы собственности и видов деятельности, должны хранить временно свободные денежные средства (за исключением наличных денег в кассе в пределах установленного лимита) в банках. Операции, производимые предприятиями наличными деньгами, принято называть кассовыми. Кассовые операции. Их оформление и учет должны осуществляться в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в РФ, утвержденным приказом №18 Центрального банка РФ от 4.10.1993 года. Организации могут иметь наличные деньги в кассе в пределах лимитов, установленных банками по согласованию с руководителями предприятий. Организации имеют право хранить в кассе наличные деньги сверх установленных лимитов только для оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию и стипендий не более трех рабочих дней, включая день получения денег в банке. В настоящее время ЦБ установил, что сумма наличных расчетов между юридическими
лицами по одной из операций не может превышать 60000 руб. Все кассовые операции ведет кассир, назначаемый на эту должность приказом руководителя организации. Кассир дает обязательство о полной материальной ответственности, которое хранится в его личном деле. Руководителям организаций при приеме на работу, связанную с ведением кассовых операций рекомендуется обращаться в органы внутренних дел и медицинские учреждения для получения сведений об этих лицах. (Приказ
МВД РФ №319 от 24.11.94 г. «Инструкция о порядке предоставления информации на договорной основе». Приказ МВД РФ № 965 от 1 ноября 2001 года «Об утверждении инструкции о порядке предоставления гражданами справок о наличии (отсутствия) у них судимости). Руководитель предприятия должен предоставить кассиру охрану при транспортировке денежных средств из банков или сдаче в них и, в случае необходимости транспортное средство. Хранение в кассе наличных денег и других ценностей, не принадлежащих данному предприятию,
запрещается. Всего в кассе осуществляются четыре операции с наличными деньгами: – получение и оприходование наличных денег, поступивших из банка; – получение и оприходование наличных денег, поступивших от физических лиц; – выдача и списание наличных денег физическому лицу; – возврат наличных денег из кассы в банк. Получение и оприходование денег, поступивших из банка в кассу Денежный чек является приказом предприятия банку о выдаче с расчетного счета организации указанной в нем суммы наличных денег, необходимых на выплату заработной платы, пособий или пенсий, командировочных расходов, расходов для хозяйственных нужд. Кассир предприятия, оформив чек, представляет его в банк. Полученные по чеку наличные деньги он обязан оприходовать в кассу организации в этот же день. На основании корешка денежного чека бухгалтерия выписывает приходный кассовый ордер, который подписывается главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным письменным распоряжением руководителя.
Приходный кассовый ордер регистрируется в журнале регистрации приходных – расходных ордеров и ему присваивается порядковый номер. Кассир на основании приходного ордера должен сделать запись в кассовую книгу. Записи в кассовой книге ведутся в 2 экземплярах через копирку чернилами или шариковой ручкой от руки. Первый экземпляр (линованный) остается в книге, второй в качестве отчета кассира сдается в бухгалтерию. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге не допускаются.
Сделанные исправления заверяются подписями кассира и главного бухгалтера. После записи в кассовую книгу приходного кассового ордера деньги считаются оприходованными. Получение и оприходование наличных денег, поступивших от физического лица. Физическое лицо, желающее внести наличные деньги в кассу организации, обращается в бухгалтерию. В бухгалтерии выписывается приходный кассовый ордер, подписывается главным бухгалтером, регистрируется
в журнале регистрации приходных и расходных ордеров, передается в кассу организации. После чего принимает от физического лица наличные деньги, а взамен выдает квитанцию приходного кассового ордера со своей подписью с погашением штампом «оплачено» или печатью с указанием даты. После чего записывает указанный приходный кассовый ордер в кассовую книгу. Выдача и списание наличных денег физическому лицу. Выдача наличных денег из кассы организации производится по расходному кассовому ордеру или надлежаще оформленным другим документом (платежной ведомости). Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем организации и главным бухгалтером. При наличии основания на выдачу наличных денег из кассы физическое лицо обращается в бухгалтерию, там выписывают расходный кассовый ордер, подписывают его главный бухгалтер и руководитель, регистрируют
в журнале регистрации расходных кассовых ордеров. После оформления расходный кассовый ордер передается в кассу. Расписка в получении денег может быть сделана получателем только собственноручно чернилами или шариковой ручкой с указанием полученной суммы: рублей – прописью, копеек – цифрами. При получении денег по платежной ведомости сумма прописью не указывается. Выдачу денег кассир производит только лицу, указанному в расходном кассовом ордере или заменяющем его
документе. Разовые выдачи денег отдельным лицам производятся, как правило, по расходным кассовым ордерам. Выдав деньги, кассир вносит данный расходный кассовый ордер в кассовую книгу. Выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма считается недостачей и взыскивается с кассира.
Наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход организации. Возврат наличных денег из кассы в банк. Предприятия имеют право хранить в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов только для оплаты труда, выплаты пособий и стипендий не свыше трех рабочих дней, включая день получения денег в банке. Сверх лимитные деньги должны быть сданы в банк на расчетный счет. При этом выписывается документ «Объявление на взнос наличными». Предприятие периодически получает из банка выписки из расчетного счета, т.е. перечень произведенных им за отчетный период операций. К выписке банка прилагаются документы, полученные от других предприятий, на основании которых зачислены или списаны средства, а так же документы выписанные организацией. Полученная из банка выписка проверяется и обрабатывается: подбираются все оправдательные документы,
проставляются корреспондирующие счета и коды статей. На основании квитанции «объявления на взнос наличными» кассир оформляет расходный кассовый ордер и заносит его в кассовую книгу. Ежедневно кассир передает бухгалтеру в качестве своего отчета второй нелинованный отрывной лист кассовой книги с приложенными к нему приходными и расходными ордерами. Отчет кассира, в котором бухгалтером поставлена корреспонденция счетов, служит основанием для заполнения
журнала ордера и ведомости по счету №50 «Касса». 2. Учет безналичных расчетов Денежные средства как собственные, так и заемные, за исключением переходящих остатков денег в кассе, организациях обязаны хранить на счетах в банках. Безналичные расчеты ведутся путем перечисления (перевода) денежных средств со счета плательщика на счет получателя с помощью различных банковских операций.
Предприятия вправе открыть расчетный счет в любом банке для хранения денежных средств и осуществления всех видов расчетных, кредитных и кассовых операций. Документы по расчетному счету Прием и выдача денег с расчетного счета или безналичные расчеты производятся банком на основании документов, утвержденных им же. Наиболее распространенными документами безналичного обращения являются: платежное поручение, платежное требование – поручение, аккредитив, расчетный чек. Ограничение прав клиента на распоряжение денежными средствами, находящимися на счете, не допускается, за исключением положения ареста на денежные средства или приостановления операций по счету в случаях, предусмотренных законом. Платежное поручение представляет собой письменное распоряжение плательщика обслуживающему его банку о перечислении определенной суммы со своего счета на счет другого предприятия
в том же банке. Помарки и подчистки не допускаются. Платежное поручение подписывается руководителем организации и главным бухгалтером и ставится печать предприятия. Платежные поручения действительны в течение 10 дней со дня выписки. Работник банка, принимая платежное поручение к исполнению, на последнем экземпляре его ставит штамп и возвращает организации для отражения этой операции в учете.
Аккредитив – это поручение банка покупателя банку поставщика об открытии специального аккредитивного счета для немедленной оплаты поставщику на условиях, предусмотренных в аккредитивном заявлении и в пределах указанной в заявлении суммы. Особенность аккредитивной формы расчетов состоит в том, что оплату платежных документов производят по месту нахождения поставщика сразу после отгрузки им продукции. Расчетный чек содержит письменное поручение владельца счета (чекодателя) обслуживающему его банку на
перечисление указанной в чеке суммы денег с его счета на счет получателя средств (чекодателя). Различают чеки из лимитированных и нелимитированных чековых книжек. Лимитированные чековые книжки выдаются для расчетов только с одним поставщиком. Сумма лимита и срок действия книжки должны быть ограничены. 3.Контроль кассовых операций Встречающие на практике злоупотребления и нарушения законности в процессе осуществления кассовых операций по способам совершения классифицируются следующим образом: 1.Ничем не замаскированное прямое хищение денежных средств. Прямое хищение средств без подлогов выявляется при проверке кассы путем инвентаризации кассовой наличности О нарушении можно говорить и в том случае, когда на прилагаемых к расходному кассовому ордеру документах (счетах, заявлениях и др.) отсутствует разрешительная надпись руководителя.
2. Неоприходование и присвоение поступивших сумм из банка. Неоприходование денег по кассе связано со списанием полученных сумм непосредственно на расходы или сокрытием приходных операций. Присвоение денежных средств в этом случае вскрывается взаимной проверкой операций кассы и банка. Неоприходование денег, полученных по приходным ордерам в порядке оплаты услуг, погашения задолженности, оплаты материалов, квартирной платы и т.п вскрывается посредством анализа
и проверки непогашенной задолженности сотрудников и других лиц. Наиболее распространенным видом неоприходования платежей по кассовым ордерам являются платежи увольняющихся лиц, погашающих при расчете свою задолженность. 3. Повторное использование одних и тех же документов для списания денег по кассе. Излишнее списание денег по кассе путем повторного использования одних и тех же документов является
одной из наиболее распространенных форм злоупотреблений. Для этого отработанный и проведенный по кассе в прошлых отчетных периодах расходный документ изымается из архива и вторично предъявляется кассиром в составе кассового отчета. Принятые из архива документы могут отличаться по цвету, виду, форме (они обычно пожелтевшие, проколотые, помятые). Чтобы убедиться в подделке, необходимо произвести встречную проверку документа или передать его на криминалистическую экспертизу. 4. Излишнее списание денег по кассе путем неправильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах. Арифметические «ошибки» в ведомостях и кассовых отчетах допускаются сознательно с целью излишнего списания денег. Обычно в таких случаях ведомости внешне хорошо оформляются, все реквизиты и расписки находятся на месте, носят подлинный характер и не вызывают сомнений в правильности списания.
Техническая проверка подсчетов и проверка счета расчетов с рабочими и служащими – основные способы выявления таких злоупотреблений. Облегчает эти злоупотребление отсутствие должного контроля со стороны лиц, подписывающих документ. 5. Излишнее списание денег по кассе без оснований или по подложенным документам. Одним из способов подлога является внесение в расчетно-платежные ведомости подставных лиц, на которых выписывается заработная плата с целью ее присвоения.
При проверке правильности выплаты денег по платежным ведомостям следует выборочным путем установить, все ли внесенные в них лица являются работниками данного предприятия, нет ли среди них подставных лиц. Это можно определить, сопоставляя фамилии лиц из платежных ведомостей с данными учета личного состава, табелей и других документов. 6. Присвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям. – эта неполученная в срок три дня заработная плата и сданная в банк на субсчет «Депонированная
заработная плата». Неполученные работниками организации начисленные суммы хранятся в организации три года. В случае невостребования – списываются на финансовые результаты. Присвоенные депонированные суммы часто относятся к суммам, принадлежащим выбывшим лицам. Далее сличают подписи лиц, получивших суммы по депоненту с подписями их владельцев в ведомостях, заявлениях на период их пребывания на данном предприятии. По возможности необходимо провести опрос соответствующих лиц. Особенно тщательно необходимо проверять операции по расходу наличных денег в кассе, списываемых на производственные и другие счета без последующего представления отчетов об их использовании. Например, оплата бланков первичных документов, канцтоваров, плакатов без документального подтверждения. Другой участок контроля – проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета. Этот контроль должен проводиться на протяжении всей проверки при рассмотрении первичных кассовых документов
и отчетов кассира, где указывается корреспонденция счетов, т.е. на какие счета надлежит отнести оприходованную или выданную из кассы сумму денег. В результате допущенных «ошибок» проходят записи на счета, позволяющие списать похищаемые суммы. Перечисленные нарушения и злоупотребления являются в основном результатом небрежного, халатного отношения к технике составления и обработке документов. В деятельности юриста потребность в данных бухгалтерского учета денежных средств возникает как по гражданским,
так и по уголовным делам. Установление всей совокупности подлогов и их возможной. Рассмотренный комплекс существующих подлогов и специальных методов и приемов исследования учета и движения денежных средств имеет особое значение для профессиональной подготовки юриста, помогающих выявить доказательственную судебно-бухгалтерскую информацию. При выявлении преступлений эффективен комбинированный подход, когда первоначально работники правоохранительных органов самостоятельно либо с помощью соответствующих специалистов
изучают узкий круг заранее отобранных учетно-бухгалтерских документов. Затем, если будет установлено, что преступление нашло какое-то отражение в данных бухгалтерского учета, дается конкретное задание на осуществление предметной документальной проверки и осуществляется контроль за ходом его последующей работы. При таком подходе исключается необоснованное проведение проверок по инициативе правоохранительных органов и как следствие случаи необоснованного возбуждения уголовного дела. Тема 14. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете производственных запасов План. 1. Учет производственных запасов 2. Оформление поступления и отпуска материалов. 3. Условия создания неучтенных излишков в производстве. 4. Методы выявления признаков создания неучтенной продукции. 1.Учет производственных запасов. Производственные запасы — это прежде всего сырье, материалы, топливо,
запасные части, тара и другие подобные материальные ценности, без которых невозможна деятельность предприятий сферы матери¬ального производства. Информация о наличии и движении принадлежа¬щих предприятию производственных запасов отража¬ется на счете 10 "Материа¬лы" по субсчетам: 10—1 «Сырье и материалы», 10—2 «Покупные полуфабрикаты и комплектую¬щие изделия, конструкции и детали», 10-3 «Топливо», 10—4 «Тара и тарные материалы», 10—5 «Запасные части»,
10—6 «Прочие материалы», 10—7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», 10—8 «Строительные материалы», 10––9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности». Указанный перечень субсчетов может при необхо¬димости дополняться исходя из потребностей конкрет¬ного предприятия. Кроме материалов, которые являются предметами труда, к производственным запасам относятся: хозяй¬ственный инвентарь; инструмент и приспособления общего и специального назначения; временные соору¬жения,
приспособления и устройства; готовая фирмен¬ная одежда и другие материальные ценности, которые по своему экономическому содержанию являются средствами труда. Вместе с тем от основных средств они отличаются более коротким сроком службы (в пределах одного года), или же их стоимость на дату приобретения не превышает стократного установлен¬ного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу, независимо от срока службы. Исклю¬чение составляют сельскохозяйственные машины и орудия, строительный механизированный инструмент, рабочий и продуктивный скот, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости. В бухгалтерском учете все операции с производст¬венными запасами отражаются только на основании первичных документов. Учет операций, связанных с поступлением матери¬алов в промышленности, осуществляется с помощью двух синтетических счетов: счет 10 "Материалы" и счет 60 "
Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Кроме покупной стоимости на счете 10 учитываются также транспортно-заготовительные расходы, связанные с приобретением этих материалов, которые в рассмот¬ренной ранее упрощенной схеме учета напрямую отно¬сятся к материальным затратам. На счете № 60, кроме собственно расчетов с поставщиками, осуществляется и учет материалов в пути. 1. Оформление поступления и отпуска материалов. Для выполнения производственной программы организации
определяют потребность в материальных ресурсах и приобретают их. На основании договора (или устного соглашения) предприятие поставщик (продавец) выписывает счет-фактуру. Счет-фактура является документом, служившим основанием для производства расчетов. Произведя оплату (свыше 60 тыс. рублей только безналичным способом) организация получатель (покупатель) организует получение и доставку материальных ценностей.
Для этого под расписку бухгалтерия оформляет на лицо, кто будет получать материалы, доверенность. На основании предъявленных документов продавец выписывает накладную (обычно в бухгалтерии) в 2-х экземплярах и выдает ценности с одним экземпляром накладной. Материальные ценности доставляются на склад предприятия и сдаются заведующему (кладовщику). При централизованной доставке материалов автотранспортом поставщик выписывает товарно-транспортную накладную в 4-х экземплярах: На склады поступают материалы из цехов по накладным составляемым в 2-х экземплярах. Таким образом, первичными документами на поступление материальных ценностей являются: – договор; – счет-фактура; – платежные документы; – доверенность; – накладная. Порядок учета материалов на складах и в бухгалтерии зависит от метода учета материалов. Наиболее прогрессивным и рациональным методом учета материалов является оперативно- бухгалтерский (сальдовый).
Материалы со складов отпускаются в цеха для изготовления продукции, а так же на сторону для реализации. Отпуск в производство, как правило, осуществляется в пределах предварительно установленных лимитов. Расход материалов оформляется лимитно-заборными картами (ф. №М-8), накладными. Один экземпляр передается в цех, а второй на склад. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных материалов, после чего выводит
остаток лимита. Кладовщик расписывается в экземпляре цеха, а представитель цеха (мастер) расписывается в карте кладовщика. По окончании месяца карты сдаются в бухгалтерию для отражения в учете. Для оформления разового отпуска материальных ценностей внутри предприятия и сторонним организациям применяют накладные в 2-х экземплярах. Один остается у кладовщика, а второй получателю. Учет движения материалов в производстве осуществляет, как правило, с помощью раскройных карт, актов
раскроя, комплектовочных ведомостей. В раскройной карте отмечается сколько получено материального сырья, сколько произведено из него продукции, сколько получено отходов: – рациональных – из них можно еще что-то изготовить; – нерациональных – фактически это ветошь; – произведенного брака по видам. Эти карты так же используются в качестве первичных документов по учету выработки и выпуска продукции. 3. Условия создания неучтенных излишков в производстве. Неучтенные излишки сырья и материалов на производстве и на складах в основном создаются с целью изъятия их в натуре, производства из них гото¬вой неучтенной продукции, а также сокрытия ранее об¬разовавшихся недостач, в том числе вызванных оприхо¬дованием сырья и материалов по бестоварным докумен¬там. Излишки сырья и материалов могут быть образова¬ны на разных стадиях движения этих ценностей на пред¬приятии: при приеме на склад, хранении, передаче со склада в цех, списании на производство и т. п.
Одним из основных условий образования излишков является списание сырья и материалов на производство в размере, превышающем действительную потребность в них. Для списания излишков на практике используют¬ся следующие способы. Списание сырья и материалов на производство не по фактическому их расходу на выпуск учтенной продук¬ции, а из расчета потребности, установленной утвержденными нормами.
При списании сырья и материалов по завышенным нормам возникают их излишки, неза¬конно присваиваемые и используемые для производст¬ва неучтенной продукции, которую преступники в боль¬шинстве случаев сбывают, а выручку присваивают. Применение средних норм расхода при списании сы¬рья и материалов на производство тоже ведет к образо¬ванию излишков сырья и материалов. Нарушение технических условий при выпуске про¬дукции: ухудшение их качества вследствие использова¬ния
сырья более низкого качества, чем предусмотрено техническими нормами; замена одних компонентов дру¬гими и т. д. Необоснованное списание сырья и материалов на потери в количествах, превышающих их фактический и до¬пускаемый нормами расход, а также списание этих цен¬ностей на потери при отдельных технологических опера¬циях, которые фактически не выполнялись. Похищение давальческого сырья и материалов, спи¬сание которых на производство нередко производится в завышенных количествах против обусловленных догово¬рами, заключенными между сторонами. Необходимо иметь в виду, что излишки сырья и материалов помимо производства образуются в ряде случаев и на складах сырья, в частности при неполном оприходовании сырья и материалов при приеме их на склад от поставщиков; занижении в приходных документах качественных пока¬зателей сырья и материалов против их фактических по¬казателей при приеме от поставщиков (занижение жирности молока, крахмалистости зерна, сахаристости ви¬нограда и свеклы, завышение влажности зерна и др.).
Излишки сырья и материалов могут, образоваться также в результате: необоснованного составления коммерческих и внут¬ренних актов на недостачу, бой, утечку и порчу товарно-материальных ценностей при приеме, погрузке, транс¬портировке и разгрузке их на складах, базах, приста¬нях и железнодорожных станциях; завоза сырья и материалов от поставщиков в боль¬ших количествах, чем указывалось в сопроводительных документах, или завоза ценностей вообще без документального оформления (сторонние товары); завоза от поставщиков доброкачественного
сырья и материалов вместо отходов, показанных в сопроводи¬тельных документах; завышения веса тары при составлении актов на ее завес; внесения в сырье и материалы посторонних или бо¬лее низкого качества однородных веществ с целью уве¬личения их количества или веса (цикорий в кофе, низ¬косортную муку в муку высшего сорта, манную крупу в сахар.). В отдельных отраслях промышленности излишки со¬здаются путем замены без оформления документами од¬них ценностей другими.
2. Методы выявления признаков создания неучтенной продукции. Готовой является продукция, которая полностью закончена обработкой на данном предприятии, соответ¬ствует действующим стандартам (утвержденным техни¬ческим условиям), принята техническим контролем предприятия, сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком ее приемки. Вся произведенная продукция отражается в бухгал¬терском учете. В случае если продукция не оформля¬ется приемо-сдаточными документами цеха или склада предприятия и не отражается в бухгалтер¬ском учете, возникает неучтенная продукция. Поскольку неучтенная продукция не отражается в бухгалтерских документах, во многих случаях определяют ее наличие на основании документации, от¬ражающей технологические процессы производства этой продукции (документы на выплату заработной, платы, данные оперативного учета о закладке сырья и выпуска готовой
продукции и др.), а также документов, под¬тверждающих вывоз продукции с арендного предприя¬тия (пропуска, счета-фактуры, накладные и пр.). В отдельных случаях неучтенная продукция может быть выявлена путем сличения (сопоставления) доку¬ментов, отражающих движение ценностей на предприятиях, выпускающих и получающих продукцию, доку¬ментальных данных складов и цехов – производителей продукции, данных инвентаризаций готовой продукции в цехах и на складах предприятий – с учетными данными на день проведения таких инвентаризаций
и т. п. Иногда документальные данные лишь позволяют ус¬тановить, что выпуск и реализация неучтенной продук¬ции не исключаются. Чтобы удостовериться в наличии этих операций, должны быть получены оценки других специалистов, участвующих в проверке. По¬этому устанавливаются не только выявленные обстоятельства, но и признаки, частично подтверждаю¬щие выпуск и реализацию неучтенной продукции. При определении наличия материального ущерба необходимо иметь в виду, что производство продукции из
неучтенных излишков сырья и материалов не дает достаточного основания для утверждения о наличии ма¬териального ущерба. Эта продукция может оказаться на складе предприятия. Материальный ущерб будет в том случае, если неучтенной продукции в на¬личии не окажется, т. е она была безучетно вывезена с предприятия. Для установления выпуска неучтенной продукции проверяющие пользуются разными способами анализа и про¬верки документов. К ним, в частности, относятся: со¬поставление данных инвентаризаций складов готовой продукции предприятия и данных учета в ме¬стах хранения (обнаружение при этом излишков про¬дукции собственного производства, образование которых за счет недогруза потребителям исключается, подтвер¬ждает, что не вся продукция на предприятии учитыва¬ется (если при этом отсутствуют ошибки в учете); сли-чение документов, подтверждающих вывоз с предприятия готовой продукции (накладные, пропуска, путевые листы, железнодорожные и другие документы), с документами бухгалтерского и оперативного
учета продукции на складах. На предприятиях существует пропускная система, при которой вывоз готовой продукции оформляется со¬ответствующими документами (специальными пропуска¬ми, учитываемыми как бланки строгой отчетности). Сопоставляя их с другими данными, можно придти к выводу о наличии фактов вывоза с предприятия неучтенной про¬дукции и установить ее количество. Иногда для установления количества вывезенной не¬учтенной продукции могут служить железнодорожные документы,
в частности данные о взвешивании продук¬ции на станции отправления. Путем сопоставления документальных данных о выпуске продукции и отпуске ее в торговую сеть можно установить, что в отдельные перио¬ды количество отпущенной в торговую сеть продукции превышает ее фактический выпуск (с учетом переходя¬щего остатка). Эти данные позволяют сделать вывод, что вывоз с предприятия неучтенной продукции не ис¬ключается. Используя перечисленные способы проверки основ¬ных документов, важно одновременно
изучить дополнительные документальные данные, указывающие на возможность выпуска неучтенной продукции. Большое значение при этом имеет, в частности, наличие неучтен¬ных излишков сырья и материалов, служащих основ¬ным источником выпуска неучтенной продукции. По¬этому контроль выпуска неучтенной продукции, как пра-вило, связан с одновременной проверкой источников об¬разования неучтенных излишков сырья и материалов. При этом следует иметь в виду, что не всегда, пред¬ставляется возможным установить по документальным данным источники образования излишков сырья и ма¬териалов, впоследствии используемых для выпуска не¬учтенной продукции. В качестве дополнительного подтверждения факта выпуска неучтенной продукции могут использоваться и другие документальные данные. Путем сопоставления записей в журналах ОТК и других документах оперативного учета, регистрирующих количество произведенной продукции, с отраженными
в бухгалтерском учете данными об ее оприходовании по складу выявляются количественные расхождения. Про¬верка данных смежных цехов о количестве передавае¬мых из цеха в цех полуфабрикатов для их дальнейшей обработки может в определенных отчетных периодах привести к выявлению несоответствия этого количества. На предприятиях с цеховой структурой передача из цеха в цех полуфабрикатов для дальней¬шей их обработки оформляется соответствующими до¬кументами. Сопоставляя данные этих документов с ко¬личеством выпущенной
продукции, отраженной по при¬ходу в бухгалтерском учете, можно установить, что часть продукции не была учтена или имеется недостача полуфабрикатов. Путем сопоставления количества тары, списанной на упаковку готовой продукции, с действительной потреб¬ностью в ней на выпуск учтенной продукции устанавли¬вается излишний расход тары. При правильной постановке учета количе¬ство израсходованной тары и количество выпущенной продукции должны соответствовать друг другу.
Поэто¬му необоснованное списание тары может указывать на выпуск неучтенной продукции. Действующие правила учета труда и заработной пла¬ты также дают возможность на каждой технологиче¬ской стадии получить данные о количестве произведен¬ной продукции, за которую начислена заработная пла¬та рабочим. Следует иметь в виду, что при массовом выпуске продукции и больших запасах сырья с помощью техни¬ческих расчетов трудно определить возможные пути со¬здания излишков сырья в процессе производства и вы¬пуска за счет этого незначительного количества неуч-тенной продукции. В то же время применяя описанную методику проверки учетной документации, мо¬жно установить факты образования и реализации неуч¬тенных излишков продукции. Тема 15. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете внеоборотных активов. План. 1.Учет внеоборотных активов 1.Учет внеоборотных активов.
К внеоборотным активам в отечественной практи¬ке бухгалтерского учета принято относить основные средства, нематериальные активы, незавершенное строительство и долгосрочные финансовые вложения. Основные средства — это совокупность материаль¬ных ценностей, используемых в качестве средств труда и не изменяющих натуральную форму в течение дли¬тельного периода времени. Основные средства должны служить не менее одного года и стоить, на дату приоб-ретения, более стократного
установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за еди¬ницу. Если эти условия не соблюдаются, то предметы относятся к средствам в обороте. Порядок отнесения предметов к основным средст¬вам определен в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств"(ПБУ 6/01), утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от марта 2001г. №26н.
Юристы в своей практической деятельности могут встречаться с категорией основных средств как по гражданским, так и по уголовным делам. Например, при рассмотрении споров по договорам продажи не¬движимости, продажи предприятия, мены, дарения, аренды и др.; при определении суммы ущерба от недо¬стачи; в уголовном процессе по преступлениям против собственности и преступлениям в сфере экономичес¬кой деятельности Для учета основных средств предназначен счет 01 "Основные средства". Учет объектов на счете 01 "Основные средства" ведется в первоначальной оценке. Первоначальная оценка основ¬ных средств, внесенных учредителями в счет их вкла-дов в уставный капитал предприятия, определяется по договоренности сторон. В отношении объектов основ¬ных средств, изготовленных непосредственно на пред¬приятии или приобретенных
за плату у других пред¬приятий, а также у физических лиц, первоначальная оценка определяется на основе фактически произве¬денных затрат по сооружению или приобретению, с учетом стоимости доставки, монтажа, установки. Пер¬воначальная оценка основных средств, полученных безвозмездно от других предприятий, физических лиц или в качестве субсидии правительственного органа, определяется на основании документов приемки, передачи или исходя из рыночной стоимости на дату опри¬ходования.
Стоимость основных средств переносится на вновь созданную продукцию предприятий путем начисления износа, который по основным средствам производст¬венного назначения включается в издержки производ¬ства. Учет накопленного износа ведется на счете 02 "Износ основных средств". Износ начисляется ежеме¬сячно, исходя из срока полезного использования объ¬екта основных средств. В юридической практике оценка основных средств имеет большое значение.
Так, по остаточной стоимос¬ти определяется сумма ущерба, подлежащая взысканию с виновных лиц в случае недостачи основных средств. Правильность определения перво¬начальной оценки влияет на решение споров о стои¬мости имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал, а также в налоговых спорах в части определения суммы налога на имущество. Оценка ос¬новных средств имеет значение и по уголовным делам, при исчислении суммы ущерба от хищений и мошенничества и в некоторых других случаях. Акт приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1). Этим документом оформляется зачисление в состав основных средств, а также выбытие основных средств за пределы предприятия. Накладная на внутреннее перемещение основных средств (форма № ОС-2) служит для оформления пере¬мещения объектов основных средств внутри предпри¬ятия; выписывается в двух экземплярах. Юрист должен знать, что с помощью этого доку¬мента может скрываться недостача основных
средств при проведении инвентаризации. Акт о ликвидации основных средств (форма № ОС-4) предназначен для оформления выбытия основных средств при их полной или частичной ликвидации. Регистрами аналитического учета служат инвентар¬ные карточки учета основных средств. Для учета зданий и сооружений предназначена инвентарная карточка учета основных средств формы № ОС-6; для учета машин, оборудования, инструмента, производственно¬го и хозяйственного инвентаря — инвентарная
карточ¬ка формы № ОС-7; для животных и многолетних на¬саждений — инвентарная карточка формы № ОС-8. Инвентарные карточки по учету основных средств должны быть зарегистрированы в описи формы № ОС-10, которая составляется в одном экземпляре в бухгалте¬рии для контроля за сохранностью инвентарных карто¬чек. При небольшом количестве объектов основных средств вместо карточек и их описи может вестись инвентарная книга учета основных средств формы № ОС-11.
Эта книга ведется бухгалтерией. По месту нахождения или эксплуатации основных средств ведет¬ся инвентарный список основных средств формы № ОС-13. Рассчитавшись с реальным подрядчиком за приобретенные основные средства, на сумму завышения могут изыматься по подложным первичным документам денежные средства под видом погашения кредиторской задолженности поставщику основных средств. Это пример типичного преступления бухгалтеров, которое они могут совер¬шать без участия материально ответственных лиц. Может совершаться хищение основных средств за счет их неполного оприходования и при безвозмездном поступлении основных средств. Следы такого преступ¬ления проявятся в противоречии между данными пер¬вичных документов (актов приемки-передачи основ¬ных средств) и записями на счетах бухгалтерского учета. Бухгалтерские записи о выбытии основных средств по различным причинам являются свидетельством спи¬сания основных средств с баланса организации. Хищение основных средств может маски¬роваться в учете
и под видом их продажи. В этом случае записи на счетах также могут быть бездокумент¬ными или совершенными по подложным документам, а признак преступления проявится в виде неоплачивае¬мой покупателем в течение длительного времени деби¬торской задолженности на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Записи о на¬числении износа основных средств могут использо¬ваться в качестве свидетельств по налоговым спорам и преступлениям в части налога на прибыль
предпри-ятия Нематериальные активы — это права, используемые в хозяйственной деятельности свыше одного года и приносящие доход. Такие права могут возникать из договоров на произведения литературы, науки, искус¬ства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных; из патентов на изобретения, промышлен¬ные образцы, коллекционные достижения, из свиде¬тельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их ис¬пользование.
К нематериальным активам относятся также права пользования земельными участками, при¬родными ресурсами, организационные расходы и неко¬торые другие. Знания бухгалтерского учета нематериальных акти¬вов необходимы юристу при участии в уголовном про¬цессе по некоторым делам о преступлениях в сфере экономической деятельности, а также для гражданско¬го участия в разрешении гражданских споров о правах на различные объекты интеллектуальной и материаль¬ной собственности. Для учета данных операций предназначен синтети¬ческий счет 04 "Нематериальные активы", на котором обобщается информация о наличии и движении нема¬териальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности. Первоначальная оценка нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал предприятия, определяется по договоренности сторон. В случае приобретения нематериальных акти¬вов за плату у других предприятий или физических лиц их первоначальная
оценка складывается из фактичес¬ких затрат по приобретению и приведению в состояние готовности этих объектов. При получении нематериальных активов безвоз¬мездно их первоначальная оценка определяется экс¬пертным путем, как правило, исходя из рыночной сто¬имости на дату оприходования. В целях погашения стоимости нематериальных ак¬тивов производится ежемесячное равномерное начис¬ление их износа. Нормы износа нематериальных акти¬вов определяют сами предприятия исходя из установ¬ленного
срока полезного использования. Если по от¬дельным объектам нематериальных активов невозмож¬но определить срок их полезного использования, то нормы износа устанавливаются в расчете на десять лет, но с учетом срока деятельности предприятия. Учет износа ведется на счете 05 "Амортизация нематериаль¬ных активов". Сумма начисленной амортизации спи¬сывается в дебет счетов учета издержек производства. Постановка нематериальных активов на учет и спи¬сание с учета производится
на основании соответству¬ющих договоров и актов. Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета основных хозяйственных операций с нематериальными активами во многом аналогичен учету основных средств. Существенным остается одно различие — вместо активно-пассивного счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" используется актив¬но-пассивный счет 48 "Реализация прочих активов". Долгосрочные финансовые вложения учитываются на одноименном счете 06. Этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении дол¬госрочных вложений (инвестиций) в ценные бумаги других предприятий, облигации государственных и местных займов, уставные капиталы других предпри¬ятий, а также предоставленных предприятием другим предприятиям займов. При этом вложения в облигации и т.п. ценные бумаги, а также предоставленные другим предприятиям займы учитываются на счете 06 "Дол-госрочные финансовые вложения" в том случае, когда установленный
срок погашения их превышает один год. Вложения в ценные бумаги, по которым срок погашения (выкупа) не установлен (например, акции), учитываются на счете 06 в том случае, когда эти вложе¬ния осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года. Аналитический учет по счету 06 "Долгосрочные финансовые вложения" ведется по видам долгосроч¬ных финансовых вложений и объектам, в которые осу¬ществлены эти вложения.
Основанием для данных хозяйственных операций и бухгалтерских записей служат оформленные надлежа¬щим образом договорные обязательства и первичные бухгалтерские документы. В зависимости от способа совершения преступле¬ний хищение может проявиться в бухгалтерском учете как документальная необоснованность записей по де¬бету счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения", как заметное несоответствие между балансовой и дого¬ворной стоимостью
материальных ценностей, отпу¬щенных в качестве взноса в уставный капитал других предприятий, как явная нецелесообразность отражен¬ных на счетах бухгалтерского учета хозяйственных опе¬раций. Особое внимание должно быть уделено операциям по непрямому возврату финансовых вложений, когда по инициативе инвестора внесенный им вклад пере¬числяется какой-либо третьей организации. Необоснованность записей по дебету счета 06 может быть связана с фиктивностью самих хозяйствен¬ных операций, которые служат лишь декорацией, скрывающей ущерб от хищения. Например, деньги перечислены сторонней организации, где обналичены и присвоены, а в учете отражен взнос в уставный капитал третьей организации, которая ничего об этом не знает. При наличии информации о подобных фактах практикующие юристы с помощью специалистов (ау¬диторы, ревизоры) организуют выборочную проверку сомнительных операций.
Если преступные действия были совершены под видом вложений в уставные капиталы не акционерных обществ, а предприятий других организационно-пра¬вовых форм собственности, то достаточно проверить наличие учредительного договора, по которому прове¬ряемое предприятие является учредителем другого предприятия, а также документы (выше они были на¬званы), подтверждающие факт передачи денежных средств или имущества в качестве вклада в уставный капитал. При раскрытии преступления, ответственность за которое предусмотрена ч.
1 ст. 195 УК "Неправомер¬ные действия при банкротстве", также можно встре¬титься с ситуациями, похожими на вышеизложенные. Определенный интерес представляют операции, связанные с реализацией принадлежащих данному предприятию акций, выпущенных сторонними органи¬зациями или вложениями в уставные капиталы других предприятий. Становясь владельцами акций, вкладов в уставные капиталы каких-либо организаций, данное предприятие рассчитывает в качестве соучредителя по¬лучать дивиденды, т.е. долю прибыли, получаемой
от хозяйственной деятельности в инвестируемом пред¬приятии. Отсюда объекты, учитываемые на счете 06 "Долгосрочные финансовые вложения", часто называ¬ют доходными активами. Однако уровень доходности таких активов не остается неизменным, в одних случа¬ях он понижается, в других повышается. Отсюда и возникает разница между ценой приобретения и про¬дажной стоимостью акций, выявляемая на счете 48 "Реализация прочих активов". Объектом расследования могут стать и действия об¬ратного порядка — занижение показателей прибыли вплоть до имитации финансового банкротства, если они сопровождались скупкой собственных акций через под¬ставных лиц, но уже по низкой курсовой стоимости. Тема 16. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете производства и выпуска продукции. План. 1. Процессы создания неучтенной готовой продукции.
2. Признаки создания неучтенной продукции. 3. Документирование выпуска неучтенной продукции. 1. Процессы создания неучтенной готовой продукции. Контроль сохранности материальных ценностей – важный и сложный участок работы юриста, контрольной службы организации. На данном участке контрольной работы проводится комплекс мероприятий, направленных на предотвращение бесхозяйственности, непроизводительных потерь, недостач и хищений.
В ходе проверок в первую очередь проверяются: состояние складского учета, подбор и расстановка материально ответственных лиц, организация пропускной системы. Контрольная проверка предусматривает обследование складов и мест хранения материальных ценностей с целью выяснения их пригодности для использования по назначению. Одновременно проверяется система отпуска материалов в производство, правильность определения их количества
с помощью весоизмерительных приборов, своевременность и точность отражения отпуска в соответствующих первичных и сводных документах. Хищению сырья и материалов предшествует образование резервов или неучтенных излишков, способы, создания которых различаются в зависимости от места хранения (в цехе или на складе). Неучтенные излишки сырья и материалов на производстве и на складах в основном создаются с целью изъятия их в натуре, производства из них гото¬вой неучтенной продукции, а также сокрытия ранее об¬разовавшихся недостач, в том числе вызванных оприхо¬дованием сырья и материалов по бестоварным докумен¬там. Излишки сырья и материалов могут быть образова¬ны на разных стадиях движения этих ценностей на пред¬приятии: при приеме на склад, хранении, передаче со склада в цех, списании на производство и т. п. Одним из основных условий образования излишков является списание сырья и материалов на производство в размере, превышающем действительную потребность в них.
Для списания излишков на практике используют¬ся следующие способы. Списание сырья и материалов на производство не по фактическому их расходу на выпуск учтенной продук¬ции, а из расчета потребности, установленной утвержденными нормами, которые в ряде случаев являются завышенными, не отражают снижения материальных за¬трат, достигнутого за счет совершенствования техноло¬гического процесса, внедрения рационализаторских пред¬ложений, замены оборудования и сырья и проведения других
мероприятий. Применение средних норм расхода при списании сы¬рья и материалов на производство тоже ведет к образо¬ванию излишков сырья и материалов. Нарушение технических условий при выпуске про¬дукции: ухудшение их качества вследствие использова¬ния сырья более низкого качества, чем предусмотрено техническими нормами; замена одних компонентов дру¬гими и т. д. Необоснованное списание сырья и материалов на потери в количествах, превышающих их фактический и до¬пускаемый нормами расход, а также списание этих цен¬ностей на потери
при отдельных технологических опера¬циях, которые фактически не выполнялись. Например, в винодельческой промышленности технологией преду¬смотрены потери сырья при фильтрации вина, но в ря¬де случаев она не производится. При списании на фильт¬рацию потерь создаются излишки вина, которые в даль¬нейшем безучетно реализуются. Похищение давальческого сырья и материалов, спи¬сание которых на производство нередко производится в завышенных количествах против обусловленных догово¬рами, заключенными между сторонами. Необходимо иметь в виду, что излишки сырья и материалов помимо производства образуются в ряде случаев и на складах сырья, в частности при неполном оприходовании сырья и материалов при приеме их на склад от поставщиков; занижении в приходных документах качественных пока¬зателей сырья и материалов против их фактических по¬казателей при приеме от поставщиков (занижение жирности молока, крахмалистости зерна, сахаристости ви¬нограда и свеклы, завышение влажности зерна и др.).
Излишки сырья и материалов могут, образоваться также в результате: необоснованного составления коммерческих и внут¬ренних актов на недостачу, бой, утечку и порчу товарно-материальных ценностей при приеме, погрузке, транс¬портировке и разгрузке их на складах, базах, приста¬нях и железнодорожных станциях; завоза сырья и материалов от поставщиков в боль¬ших количествах, чем указывалось в сопроводительных документах, или завоза ценностей вообще без документального оформления (сторонние товары); завоза от поставщиков доброкачественного
сырья и материалов вместо отходов, показанных в сопроводи¬тельных документах; завышения веса тары при составлении актов на ее завес; внесения в сырье и материалы посторонних или бо¬лее низкого качества однородных веществ с целью уве¬личения их количества или веса (цикорий в кофе, низ¬косортную муку в муку высшего сорта, манную крупу в сахар.). В отдельных отраслях промышленности излишки со¬здаются путем замены без оформления документами од¬них ценностей другими.
3. Документирование выпуска неучтенной продукции Готовой является продукция, которая полностью закончена обработкой на данном предприятии, соответ¬ствует действующим стандартам (утвержденным техни¬ческим условиям), принята техническим контролем предприятия, сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком ее приемки. Вся произведенная продукция отражается в бухгал¬терском учете. В случае если продукция не оформля¬ется приемо-сдаточными документами цеха или склада предприятия и не отражается в бухгалтер¬ском учете, возникает неучтенная продукция. Она может быть в виде готовых изделий, определяемых в нату¬ральном и стоимостном выражении, когда выпущенная продукция приходуется по складу полностью, но в. за¬ниженной оценке, а, следовательно, по более низким роз¬ничным ценам. Поскольку неучтенная продукция не отражается в бухгалтерских документах, во многих случаях определяют ее наличие на основании документации, от¬ражающей технологические процессы производства
этой продукции, а также документов, под¬тверждающих вывоз продукции с арендного предприя¬тия (пропуска, счета-фактуры, накладные и пр.). В отдельных случаях неучтенная продукция может быть выявлена путем сличения (сопоставления) доку¬ментов, отражающих движение ценностей на предприятиях, выпускающих и получающих продукцию, доку¬ментальных данных складов и цехов – производителей продукции, данных инвентаризаций готовой продукции в цехах и на складах предприятий – с учетными данными на день проведения таких инвентаризаций
и т. п. Иногда документальные данные лишь позволяют ус¬тановить, что выпуск и реализация неучтенной продук¬ции не исключаются. Чтобы удостовериться в наличии этих операций, должны быть получены оценки других специалистов, участвующих в проверке. По¬этому устанавливаются не только выявленные обстоятельства, но и признаки, частично подтверждаю¬щие выпуск и реализацию неучтенной продукции. Проверяя документальные данные с целью установ¬ления выпуска и реализации неучтенной продукции, нельзя
ограничиваться каким-либо одним до¬кументом. Заключение по таким фактам должно осно¬вываться на совокупности документальных данных, пол¬ностью обосновывающих его выводы. Для установления выпуска неучтенной продукции проверяющие пользуются разными способами анализа и про¬верки документов. К ним, в частности, относятся: со¬поставление данных инвентаризаций складов готовой продукции предприятия и данных учета в ме¬стах хранения (обнаружение при этом излишков про¬дукции собственного производства, образование которых за счет недогруза потребителям исключается, подтвер¬ждает, что не вся продукция на предприятии учитыва¬ется (если при этом отсутствуют ошибки в учете); сли¬чение документов, подтверждающих вывоз с предприятия готовой продукции (накладные, пропуска, путевые листы, железнодорожные и другие документы), с документами бухгалтерского и оперативного учета продукции на складах. В результате такого сличения может устанавливаться случай вывоза не оприходован-ной по складу продукции,
которая в расход не была списана и в недостаче не оказалась. На предприятиях существует пропускная система, при которой вывоз готовой продукции оформляется со¬ответствующими документами (специальными пропуска¬ми, учитываемыми как бланки строгой отчетности). В пропусках указывается наименование и количество вы¬везенной продукции. Сопоставляя их с другими данными, можно придти к выводу о наличии фактов вывоза с предприятия неучтенной
про¬дукции и установить ее количество. Отпуск неучтенной продукции можно также установить при сопоставлении показателей отвесов и заборных листов, составленных при отпуске продукции частями или отдельными партиями, с данными сводных наклад¬ных или счетов-фактур. Если количество продукции, ука¬занное в счетах-фактурах и сводных накладных, будет меньше, чем в отвесах и заборных листах, то это рас¬хождение может указывать на количество отпущенной неучтенной продукции (если не установлена недостача продукции на складе).
Используя перечисленные способы проверки основ¬ных документов, важно одновременно изучить дополнительные документальные данные, указывающие на возможность выпуска неучтенной продукции. Большое значение при этом имеет, в частности, наличие неучтен¬ных излишков сырья и материалов, служащих основ¬ным источником выпуска неучтенной продукции. По¬этому контроль выпуска неучтенной продукции, как пра-вило, связан с одновременной проверкой источников об¬разования неучтенных излишков сырья и материалов. При этом следует иметь в виду, что не всегда, пред¬ставляется возможным установить по документальным данным источники образования излишков сырья и ма¬териалов, впоследствии используемых для выпуска не¬учтенной продукции. Однако в тех случаях, когда до¬кументально подтверждается вывоз неучтенной продук¬ции с предприятия, выпускавшего такую про¬дукцию в массовом порядке и располагавшего для этого запасами сырья и материалов,
необходимо опре¬делить материальный ущерб в размере стоимости выве¬зенной неучтенной продукции. На предприятиях с цеховой структурой передача из цеха в цех полуфабрикатов для дальней¬шей их обработки оформляется соответствующими до¬кументами. Сопоставляя данные этих документов с ко¬личеством выпущенной продукции, отраженной по при¬ходу в бухгалтерском учете, можно установить, что часть продукции не была учтена или имеется недостача полуфабрикатов. Причину этих расхождений необходимо установить на основе
анализа других докумен¬тальных данных, отражающих производственные про¬цессы. Путем сопоставления количества тары, списанной на упаковку готовой продукции, с действительной потреб¬ностью в ней на выпуск учтенной продукции устанавли¬вается излишний расход тары. Это также в некоторых случаях указывает на выпуск неучтенной продукции. Действующие правила учета труда и заработной пла¬ты также дают возможность на каждой технологиче¬ской
стадии получить данные о количестве произведен¬ной продукции, за которую начислена заработная пла¬та рабочим. Следует иметь в виду, что при массовом выпуске продукции и больших запасах сырья с помощью техни¬ческих расчетов трудно определить возможные пути со¬здания излишков сырья в процессе производства и вы¬пуска за счет этого незначительного количества неуч-тенной продукции. В то же время применяя описанную методику проверки учетной документации, мо¬жно установить факты образования и реализации неуч¬тенных излишков продукции. Тема 17. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности в торговле и общественном питании План. 1. Особенности учета товарных операций в торговле и общественном питании. 2. Условия создания неучтенных излишков товаров в торговле и общепите. 3. Документальное отображение реализации неучтенных излишек в торговле.
1.Особенности учета товарных операций в торговле и общественном питании. Различают два основных вида торгового оборота: оптовый и розничный Оптовую торговлю осуществляют различные сбытовые организа¬ции, оптовые базы, склады, фирмы. Розничная торговля осуществляется в основном магазинами, павильонами, палатками, ларьками, с рук частными предпринимателями. Отличие между этими двумя видами торгового оборота состоит в следующем: в форме расчетов
за проданный товар. В оптовой торговле основной формой расчетов является безналичная форма (через расчет¬ный счет, аккредитивом, расчетными чеками, векселями) и лишь в ограниченных суммах — наличными. В розничной же торговле ис¬пользуется в основном расчет наличными денежными средствами и лишь в небольшой степени безналичным способом (например, с ис¬пользованием пластиковых карт на лицевые счета в банке); по форме учета товара. В оптовой торговле применяется количественно-суммовая форма учета, а отсюда
продажа товара учитывается как по наименованиям и количеству, так и по сумме. В рознич¬ной же торговле реализация товара учитывается лишь в суммовом вы-ражении, через контрольно-кассовые аппараты. Поэтому если мы решим провести инвентаризацию товарно-материальных ценностей в магазине розничной торговли, то в результате можем установить лишь сумму недостачи товара, но не сможем сразу определить недостачу конкретного товара; В розничной торговле, как и в оптовой, применяется индивиду¬альная и бригадная (солидарная) ответственность. Бригадная форма в последние годы получила более широкое применение. Материально ответственные лица составляют товарные отчеты о движении и наличии товаров и тары. Товарные отчеты составляются ежедневно или один раз в 3-5 дней (за смену) в 2-х экземплярах. В отчете записывается каждый первичный документ с указанием даты, номера и продажной стоимости товара. На обороте отчета может быть помещен отчет о движении тары.
Первый экземпляр передается в бухгалтерию, а вто¬рой, с распиской бухгалтера о приеме отчета с документами, остает¬ся у материально ответственного лица. К товарным отчетам, составляемым на базах, складах, прилага¬ются документы на приход товаров: счета-фактуры поставщика, при¬емные акты; на отпуск товаров: накладные, товарно-транспортные накладные, а при реализации товаров по безналичным расчетам -счета-фактуры. 2. Учетные документы и счета, используемые в оптовой и розничной торговле
В отличие от промышленности, содержание учета в торговле оп¬ределяют в основном операции по обороту товаров, а также связан¬ные с этим доходы и расходы. Основные счета в торговле: – счет 41-1 — «товары на складах» — используется для учета това¬ров на складах оптовой торговли. Это форма синтетического учета (в денежном выражении). Аналитический же представля¬ет собой оформление учетных операций в местах хранения мате¬риально ответственными
лицами в книгах или карточках складского учета (по наименованиям, сортам, видам); счет 41-2 — «товары в розничной торговле» – (для учета товаров на мелкооптовых базах, магазинах, ларьках). Здесь учет това¬ров ведется не в количественном выражении и не по наимено¬ваниям, а в суммовом, денежном выражении. счет 41-3 — «тара под товаром и порожняя» – предназначен для учета тары (бочки, ящики, фляги и т.п.), которая тоже являет¬ся видом материальных ценностей, имеющей определенную сто¬имость. счет 44 – «Расходы на продажу». В течение года на этом счете учитываются все расходы: транспортные, зарплата, расходы по аренде, по хранению, на рекламу, представительные расходы и т.п. Счет 44 закрывается только в конце отчетного периода, а накопленные на нем суммы списываются в дебет счета 99 (убыт¬ки); счет 45 — «Товары отгруженные» — предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (то¬варов), выручка от продажи которой определенное время не может
быть признана в бухгалтерском учете (например, при эк¬спорте продукции). счет 42 – «Торговая наценка» – предназначен для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидках) на това¬ры в организациях, осуществляющих розничную торговлю, если их учет ведется по продажным ценам. На этом счете показыва¬ется объем валового дохода предприятия, т.е. наценка — разни¬ца между покупной и продажной ценой товара, который по мере реализации товаров преобразуется в прибыль от продаж пред-
приятия за год. счет 90 — «Продажи» – предназначен для обобщения информа¬ции о выручке и себестоимости по товарам. 3. Способы преступлений в торговле и методы их выявления В торговле имеется целый ряд способов совершения преступле¬ний. Ввиду того, что в основном организационно-правовая форма деятель¬ности предприятий в системе торговли основывается на частной соб¬ственности или собственности коллективной (акционеров), здесь пре¬валируют
налоговые преступления — сокрытие объектов налогообло¬жения, в частности доходов от продаж. Основными из них являются: /. Получение неконтролируемой прибыли путем реализации неоприхо-дованных товаров. При этом с целью маскировки на счете «Торговая наценка» уменьшается сумма. Данный способ преступления осуще¬ствляется с обязательным участием бухгалтера и материально ответ¬ственного лица. Преступники уничтожают документ на оприходован¬ный товар или же подменяют его на поддельный, где указано мень¬шее количество поступившего товара. Выявляется преступление методом встречной проверки: сопоставляются документы по отгрузке товара у организации-поставщика с отчетными документами предпри¬ятия торговли (получателя товара). 2. Второй способ совершения преступлений в торговле – это пре¬ступления, маскируемые увеличением расходов по сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Правонарушителям выгодно показать как можно больше потерь, с целью уменьшения налогооблагаемой базы,
поэтому, как правило, данный способ преступления маскируется со-ставлением фиктивных актов на списание, брак, порчу или иных зат¬рат, которых фактически не было. В этом случае целесообразно при¬менять такие приемы фактической проверки, как выборочная инвен¬таризация отдельных наименований товаров, опрос работников, подписавших акты на списание товарно-материальных ценностей, получение справок от других организаций.
При установлении факта излишков товаров в результате проведен¬ной внезапной инвентаризации необходимо изучить претензионные материалы, направленные в адрес поставщиков. Преступники обыч¬но для создания излишков товаров используют такой способ, как оформление фиктивного коммерческого акта при приеме товара от поставщика, в котором отражают «недогруз» товара либо сверхнорма¬тивный бой. Для доказательства прямого умысла на подготовку к хищению обнаруженных излишков товара целесообразно
снять остатки и по тем видам товаров, по которым также имеются данные о недогрузе от поставщиков. Если, похитив материальные ценности, материально ответствен¬ное лицо не успело замаскировать недостачу подложными документа¬ми, то при инвентаризации товара им могут применяться следующие приемы маскировки недостачи: предъявление комиссии товара, который накануне был списан (при этом акт на списание к последнему отчету не прилагается); предъявление товара, оставленного на временное хранение по¬купателем (на складах оптовой торговли) или же взятого взай¬мы у других лиц на время инвентаризации; завышение данных при диктовке; пустоты («колодец») в штабелях с товаром; пустая тара в штабелях, которую предъявляют как товар (например, пустые бутылки из-под спиртных напитков в ящиках); неоднократное предъявление одного и того же товара; занижение веса тары (ящиков, коробок, бочек). В некоторых случаях эффективным методом документальной про¬верки при выявлении злоупотреблений на предприятиях
оптовой тор¬говли является восстановление количественного учета. Сущность дан¬ного метода состоит в том, что ревизор самостоятельно или с помо¬щью других работников бухгалтерии заново составляют картотеку склада за один или несколько инвентаризационных периодов. Обязательным условием применения метода восстановления коли¬чественного учета товаров на складе является наличие первичных до¬кументов на поступление и реализацию товаров.
На предприятиях розничной торговли, где действующая система документооборота не позволяет применить метод восстановления ко¬личественного учета товара, широко используется метод контрольно¬го сличения остатков. При данном методе используются следующие документы: две инвентаризационные ведомости (на начало и на конец инвентаризационного периода), приходные документы за этот же пе¬риод, имеющиеся расходные товарные документы. Пользуясь этими документами, за отдельные инвентаризационные периоды можно сделать
количественную выборку данных о движении какого-либо товара. На основе выборки вычисляют главнейший по¬казатель — максимально возможный остаток данного товара на день инвентаризации, который сравнивают с остатком, проставленным в соответствующей инвентаризационной описи. Как правило, приме¬нению данного метода предшествует специально организованная со¬трудниками правоохранительных или контролирующих органов вне¬запная инвентаризация.