Организация бухгалтерского учета по центрам ответственности

СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ…………………………………………………………………………………………… 3
Глава 1. Теоретические положения учета и контроля по центрам затрат.
1.1. Цели и задачи центров ответственности………………………………6
1.2. Классификация центров ответственности……………………….…..10
Глава 2.
Организация управленческого учета по центрам ответственности.
2.1.Организационная структура как основа формирования учета по центрам ответственности…………………………………………………………..15
2.2. Формирование показателей центров ответственности……………..17
2.3. Учет и распределение затрат центров ответственности……………22
Глава 3. Практическая часть…………………………………………….28
Заключение……………………………………………………………………..31
Список использованных источников…………………………..…..33
ВВЕДЕНИЕ
Важным моментом в развитии калькуляционного учета можно считать организацию учета затрат в разрезе центров ответственности. Центры ответственности были задуманы как новое дополнение к системе учета «Стандарт-кост». Такая организация учета стала давать возможность использовать возникающие отрицательные и положительные отклонения фактических затрат от стандартных при оценке работы тех или иных менеджеров. Это привело к формированию американским ученым Дж. Хиггинсом концепции учета затрат по центрам ответственности. Обосновывая необходимость организации такой системы учета в 1952 г., он писал, что учет по центрам ответственности — это система бухгалтерского учета
, которая перекраивается организацией так, что затраты аккумулируются и отражаются в отчетах на определенных уровнях управления. С именем Дж. Хиггинса также связано знаменитое его правило: каждую структурную единицу предприятия обременяют те, и только те расходы или доходы, за которые она может отвечать и которые контролирует.
Учет по центрам ответственности, разработанный как поведенческий учет, являлся одной из подсистем, обеспечивающих внутрифирменное управление. Выделение центров ответственности позволяло существенно повысить эффективность производственного учета, контроля и управления.
Актуальность данной работы в том, что на сегодняшний день перед многими организациями стоит задача рационального использования затрат, оптимизации их суммы и уровня для достижения предусмотренных объемов прибыли. Необходимость решения данной задачи приводит организации к децентрализации управления, делегированию части общих финансовых управленческих полномочий и ответственности на более низкие уровни управленческой структуры. В связи с чем, для такой организации учета затрат по подразделениям необходимо перестроить организационную структуру в виде совокупности центров ответственности так, чтобы каждый нижний уровень управления был подотчетным верхнему, а совокупность линий ответственности представляла иерархическую структуру соподчинения.
В современных условиях выделение центров ответственности и организация учета по ним на предприятиях позволят существенно повысить эффективность производственного учета, контроля и управления всей организации в целом.
Таким образом, организация учета по центрам ответственности позволит обеспечить отражение, накопление, анализ и представление информации о затратах в данных подразделениях и будет нацелена на оценку деятельности отдельных менеджеров и центров ответственности.
Целью курсовой работы является изучение теоретических и организационно-методических положений системы учета и контроля по центрам ответственности в коммерческих организациях применительно к потребностям и специфическим условиям развития экономики в России.
Реализация поставленной цели исследования обусловила необходимость решения следующих задач, определивших структуру курсовой работы:
– проследить эволюцию экономической мысли в области учета и контроля по центрам ответственности за рубежом и в России, выявить этапы их становления и развития;
– определить содержание понятия «центр ответственности»;
– рассмотреть основные виды центров ответственности, определить их цели и задачи;
– раскрыть сущность организации учета и контроля по центрам ответственности.
Изложение материала разбито на три главы – в первой дается общая характеристика центров ответственности и их классификация, во второй главе – организация учета и контроля по центрам ответственности, а именно формирование показателей, учет и распределение затрат по центрам ответственности, и в третьей главе проводится решение практической задачи.
Предметом работы является комплекс теоретических и организационно-методических вопросов учета и контроля по центрам ответственности хозяйствующих субъектов, связанных с обоснованием сущности и классификации центров ответственности, особенностями их выделения на основе организационной структуры, построением системы учета по центрам ответственности.
При написании данной курсовой работы было использовано множество источников, включая законодательную и нормативную базу, а также ряд книг, учебников и практических пособий, затрагивающих вопросы организации учета затрат по центрам ответственности.
Глава 1. Понятие центров ответственности
1.1. Цели и задачи центров ответственности
Учет затрат по центрам ответственности в зарубежных странах начал формироваться еще с древних времен. В России же становление производственного учета происходило намного позже. Исторические предпосылки возникновения учета по центрам ответственности в зарубежной практике и в России можно представить в виде таблицы (Таблица 1[1]
).

В таблице 2 кратко рассмотрено становление и развитие учета по центрам ответственности на современном этапе.[2]

Исследование различных подходов к определению понятия «центр ответственности» позволяет сформулировать следующее определение: центр ответственности представляет собой подразделение организации,
выделенное на основе ее организационной структуры,
в котором контролируется появление затрат,
получение доходов,
прибыли,
осуществление инвестиций,
а также определяется степень ответственности определенного физического лица за показатели своей работы.[3]

Для каждого центра ответственности должны быть определены цели и задачи, в том числе и учетные, то есть какая информация, с какой периодичностью, куда и кем должна предоставляться.
Цель учета по центрам ответственности состоит в обобщении данных об издержках обращения и результатов деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы возникающие отклонения можно было отнести на конкретное лицо.
С позиции управления деление предприятия на центры ответственности должно определяться спецификой конкретной ситуации и отвечать следующим основным требованиям:
– центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурой предприятия;
– во главе каждого центра ответственности должно быть ответственное лицо — менеджер;
– в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения затрат;
– необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности. Менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;
– для каждого центра ответственности необходимо установить формы внутренней отчетности;
– менеджеры центра ответственности должны принимать участие в проведении анализа деятельности центра за прошлый период и составлении планов (бюджетов) на предстоящий период.
Кроме того, при делении предприятия на центры ответственности необходимо учитывать социально-психологические факторы, которые могут повлиять на мотивацию руководителей соответствующих центров.
Смысл создания центров ответственности состоит в более четкой организации контроля и регулировании затрат как функции управления, а также обеспечении четкой персонифицированной ответственности за уровень отдельных расходов и затрат на предприятии. Суть этого процесса состоит в сопоставлении достигнутых результатов с запланированными (или с нормами), анализе причин отклонения, установлении ответственных за эти отклонения и принятии необходимых корректирующих мер. [4]

Таким образом, организация учета и контроля затрат по центрам ответственности позволяет активно управлять процессом формирования фактических расходов, создает предпосылки для повышения ответственности не только за количественные, но и за качественные показатели деятельности подразделений предприятия. Характер разграничения центров затрат зависит от специфики предприятия, уровня организации производства, целей контроля отдельных издержек. Чем выше степень дифференциации центров издержек на предприятии, тем лучше может быть контроль за экономичностью производства и точнее исчисление калькуляции себестоимости продукции.
1.2. Классификация центров ответственности
Опыт зарубежных предприятий свидетельствует о том, что чаще всего центры ответственности
классифицируют по объему полномочий и обязанностей соответствующих менеджеров. При классификации центров ответственности по этому признаку наиболее часто встречается выделение четырех типов центров ответственности: центры затрат
, центры доходов
, центры прибыли
и центры инвестиций
. Однако некоторые авторы в качестве центров ответственности выделяют также центры капитальных вложений, центры продаж, центры налогов, а также центры контроля и управления. По задачам и функциям центры ответственности обычно рассматриваются как основные
и обслуживающие
. Схематично классификация центров ответственности представлена на рисунке 1.[5]

Рисунок 1. Разграничение центров ответственности.
Рассмотрим первым центр ответственности, руководитель которого обладает наименьшими (в сравнении с другими видами центров ответственности) управленческими полномочиями и, как следствие, — несет наименьшую ответственность за полученные результаты. Таким центром ответственности является центр затрат
, который представляет собой подразделение внутри предприятия, чей руководитель отвечает лишь за произведенные затраты. Система управленческого учета нацелена в этом случае лишь на измерение и фиксацию затрат на входе в центр ответственности. Результаты деятельности центра ответственности (объем произведенной продукции, оказанных услуг, выполненных работ) не учитываются, тем более, что во многих случаях измерять эти результаты либо невозможно, либо ненужно.
Другими словами, центром затрат будет являться то структурное подразделение предприятия, в котором имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования.
Что касается центров доходов
, то это центры ответственности, представляющие собой структурные единицы, подразделения, руководители которых несут ответственность только за доход, полученный данным подразделением, но не могут контролировать прибыль, если центр реализации результатов деятельности вне их компетенции. Примером может послужить отдел оптовых продаж торговой организации, отдел распространения в издательстве и т.д. Деятельность руководителей подобных подразделений обычно оценивается на основе заработанных ими доходов, поэтому задачей управленческого учета в данном случае будет фиксация результатов деятельности центров ответственности на выходе. Это, однако, не означает, что в подразделении отсутствуют расходы. Любой центр доходов, даже самый малый, несет затраты.
Как свидетельствует практика, формирование центров затрат и доходов в наибольшей степени присуще системам управленческого учета современных российских организаций. Однако для того, чтобы выжить в конкурентной борьбе, предприятию недостаточно управлять затратами, оно должно получать прибыль, а прибыль не является целью менеджеров центров затрат и доходов. Поэтому в системах управленческого учета и контроля предприятий с развитой рыночной экономикой наиболее часто встречаются центры прибыли и инвестиций.
Центры прибыли
как центры ответственности представляют собой подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и за финансовые результаты своей деятельности. Это обычно отдельные предприятия в составе объединения, филиала, дочерние организации, торговые представительства, магазины и т.п. Они имеют возможность контролировать важные компоненты деятельности предприятия, от которых зависит величина дохода и прибыли. Это объемы производства и продаж, их себестоимость, уровень цен. Руководитель несет ответственность за финансовый результат, полученный подразделением, так как в его ведении находятся не только механизмы формирования затрат и дохода, но и механизм ценообразования. Критерием оценки деятельности такого центра ответственности служит размер полученной прибыли. Поэтому управленческий учет должен предоставить информацию о стоимости издержек на входе в центр ответственности, о затратах внутри этого центра, а также о конечных результатах деятельности сегмента на выходе. Менеджеры центров прибыли, в отличие от руководителей центров затрат, не заинтересованы в снижении качества продукции, так как это сокращает их доходы, а следовательно, и прибыль — показатель, по которому оценивается эффективность их работы.
Цель центра прибыли — получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания параметров вкладываемых ресурсов, объема выпускаемой продукции и цены.
Кроме выделения на предприятии центров прибыли, управленческий учет допускает возможность формирования центров инвестиций. При всех своих преимуществах центры прибыли не заинтересованы в рачительном использовании выделенных им инвестиций. Этого недостатка лишены центры инвестиций.
Центры инвестиций
— это экономически обособленные подразделения, ответственные лица которых обеспечивают правильное, надлежащее расходование предоставленных им средств и ресурсов. Задача такого центра обеспечить максимальную рентабельность вложенного капитала, его быструю окупаемость и ответственность за целесообразность понесенных расходов. Полное возмещение таких затрат предполагает более длительный срок их погашения и получения полезного результата.
Долгосрочный характер принимаемых решений связан с прогнозированием денежных потоков
с учетом внешних и внутренних факторов деятельности предприятия. Поэтому учетная управленческая информация, поступающая от руководителей, должна обеспечить перспективный анализ затрат и доходов инвестиционной деятельности, обеспечивать минимизацию риска принимаемых инвестиционных решений. Таким образом, руководители центров инвестиций, в сравнении со всеми вышеназванными центрами ответственности, обладают наибольшими полномочиями в руководстве и, следовательно, несут наивысшую ответственность за принимаемые решения.
Управление затратами центра инвестиций осуществляют при помощи операционного бюджета
, отчета о его исполнении, а также баланса и отчета о денежных потоках. Управляющие центрами распоряжаются как текущими издержками, так и инвестиционными средствами, принимают самостоятельные инвестиционные решения.
Выделяют в качестве центров ответственности еще и центр капитальных вложений, а также центр контроля и управления. К центрам капитальных вложений
относятся экономически обособленные подразделения, ответственные лица которых обеспечивают эффективность использования капитальных вложений, контроль за затратами и результатами, коллективную и индивидуальную ответственность за величину издержек и заинтересованность в снижении себестоимости и конечных результатах.
Центры контроля и управления
определяют как сферу, участок деятельности, обеспечивающие ответственность за конкретные виды деятельности и их результаты. Эти центры часто имеют лишь затраты, которые трудно соизмерять с контролируемыми ими результатами.[6]

Обобщая вышесказанное можно сделать вывод о том, что центрами ответственности могут быть и центры затрат, и центры дохода, и центры прибыли, и центры капитальных вложений, и центры инвестиций, и центры продаж, и центры контроля и управления и т.п. Различия лишь в том, что в каждом центре на руководителя возлагается ответственность лишь за ту часть расходов и доходов, контроль за которыми возложен на данный центр ответственности. В системе управленческого учета их выделяют в качестве объектов учета с целью большей детализации затрат, усиления контроля за уровнем издержек и повышения точности калькулирования. Деление производственных подразделений (цехов, участков) на многие центры затрат обеспечивает более точное распределение косвенных расходов, особенно по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, и отнесение их на аналитические счета этих центров прямым путем. А это, в свою очередь, создает условия для их прямого отнесения на аналитические счета носителей затрат или более точного распределения по объектам калькулирования.
ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
2.1. Организационная структура как основа формирования учета по центрам ответственности
В начале XX в. в западных странах и в 30-х гг. в нашей стране сложился определенный тип организации производства и управления. Суть его заключалась в жесткой централизации всех функций управления, вертикальной организационной структуре, административно-командном методе руководства. Производство территориально и организационно строилось как единая фабрика, управляющий которой лично контролировал все параметры производственного процесса и управлял действиями подчиненных.
Послевоенный период XX в. четко обозначил тенденцию развития крупной промышленности в сторону усложнения организационных структур промышленных компаний и объединений. В результате возникала необходимость в децентрализации управления, то есть в распределении полномочий и обязанностей принимать решения между различными уровнями управления.
Как известно, при децентрализованной системе управления происходит распределение (делегирование) ответственности между менеджерами в части управления, планирования и контроля затрат и результатов деятельности подразделения, за которое отвечает данный менеджер. В этих условиях менеджер децентрализованной организации в пределах своих полномочий имеет право самостоятельно, без согласования с высшим руководством, оперативно принимать решения. Децентрализация управления воздействует на организационную структуру предприятия и способствует более четкому, формализованному определению всех уровней управления и всех сегментов организации.
Исходя из целей функционирования организации, факторов, влияющих на построение учета, принципов выделения подсистем и выбранной структуры подсистемы строится организационная структура управленческого учета. Построение данной структуры реализуется посредством осуществления следующих процедур:
– определяется организационная форма управленческого учета;
– строятся схемы организационной структуры;
– выявляются функции, взаимосвязи с другими подразделениями предприятия;
– составляются должностные инструкции, которые упрощают делегирование полномочий;
– подбираются специалисты соответствующей квалификации, ведется подготовка и переподготовка кадров;
– организуется техническое и финансовое обеспечение, в том числе обеспечение информационными технологиями.
Организационная структура
оказывает непосредственное влияние на построение системы финансового и управленческого учета. В соответствии с ней определяются вопросы централизации и децентрализации учета, строятся регистры и рабочий план счетов; выбираются объекты учета и калькулирования. В результате строится система учета по центрам ответственности и именно поэтому, прежде чем проектировать учетные системы, в первую очередь необходимо проанализировать существующую организационную структуру управления и возможное ее развитие.
Организация учета по центрам ответственности
включает следующие основные этапы:
1) предварительное выделение центров ответственности;
2) выделение центров технологической ответственности производственных подразделений;
3) выделение центров ответственности с определением вида.
Вся деятельность организации, все ее направления, как основные, так и вспомогательные, должны быть покрыты центрами ответственности, связанными между собой, линиями ответственности и обеспечены необходимой информационной инфраструктурой, основанной на следующих принципах:
1) выбор и утверждение области ответственности каждого центра, подбор показателей, характеризующих задачи и ответственность адекватными количественными величинами;
2) персонификация планово-учетной документации, обеспечивающая локализацию данных о результатах деятельности конкретного центра ответственности;
3) менеджер центра обязан не только предоставлять отчетность о фактических издержках и результатах деятельности, но и составлять сметы на предстоящий период.[7]

Руководствуясь представленными принципами, рассмотрим формирование показателей центров ответственности.
2.2. Формирование показателей центров ответственности.
Показатели для каждого центра ответственности выделяются на основании следующих принципов:
– показатели центров ответственности должны детализировать цели, стоящие перед всей организацией, для чего основные цели в количественном выражении необходимо декомпозировать по основным направлениям бизнеса, а затем и по центрам ответственности;
– статьи доходов и расходов должны иметь существенную долю в структуре общих показателей предприятия;
– показатели центров ответственности — статьи доходов и расходов должны находиться в зоне влияния их руководителя.
В зависимости от полномочий центров дохода по формированию цен, системы бонусов и скидок для покупателей, систем расчетов (предоплата, отсрочка платежа и пр.), для центров ответственности в качестве целевых показателей могут быть установлены выручка по отгрузке и по оплате, характеризующие объем реализованной продукции, маржинальная прибыль, дебиторская задолженность и пр.
Целевые показатели выручки устанавливаются в разрезах, определяющих приоритеты организации по объемам продаж и целевым сегментам рынка:
– виды продукции;
– сегменты рынка;
– каналы продвижения.
Для повышения ответственности руководителей за качество продукции и услуг, поставляемых внутри организации, могут применяться механизмы трансфертного ценообразования. Правда, надо заметить, что такой механизм способен эффективно работать только в том случае, если у потребителей услуг будет выбор: приобретать услугу у внешнего или внутреннего поставщика. В данном случае показателем дохода центра ответственности будет стоимость его услуг, рассчитанная по трансфертным ценам.
В некоторых случаях для производственных подразделений в целях повышения качества продукции и удовлетворения требований клиентов могут быть установлены условные показатели дохода — стоимость произведенной продукции по цене возможной реализации. Целью установления подобных показателей является поощрение инициативы по улучшению качественных характеристик продукции и услуг.
Эффективность управления затратами во многом определяется их правильной классификацией на переменные и постоянные и регулируемые и нерегулируемые.
Выделение переменных и постоянных расходов позволяет применить адекватные методы планирования соответствующих затрат, а также провести анализ исполнения целевых показателей с использованием гибкого бюджета.
Выделение регулируемых и нерегулируемых статей затрат позволяет включить в бюджет руководителя центра ответственности только те затраты, на которые он может влиять.
Так расходы по текущему ремонту оборудования подразделения могут производиться в соответствии с планом утвержденных работ службой главного инженера и не будут находиться в зоне влияния начальника производства.
В этом случае в системе калькулирования расходы на ремонт будут включены в затраты подразделения, однако не должны входить в бюджет соответствующего центра ответственности.
Таким образом, классификация затрат для каждого центра ответственности решает следующие основные задачи:
– закрепление персональной ответственности за каждую статью затрат;
– определение методов планирования по статьям:
– определение норм расхода ресурсов по переменным статьям на единицу выпущенной продукции;
– определение норматива в стоимостном выражении по постоянным статьям затрат или иных методов планирования с учетом влияющих факторов.
В некоторых случаях возникают сложности отнесения затрат, когда один и тот же ресурс используется в нескольких центрах ответственности:
– персонал задействован в нескольких центрах ответственности, что потребует более сложной системы учета рабочего времени;
– мероприятия, реализуемые подразделением, одновременно являются деятельностью нескольких центров ответственности при матричной структуре. Например, реализуется проект в рамках программы энергосбережения. Проект является центром ответственности, но при его осуществлении задействованы персонал и материальные ресурсы цехов, на которые распространяется программа. При этом в системе калькулирования затраты будут отнесены на соответствующие цеха. В системе учета по центрам ответственности ресурсы, необходимые для реализации программы, необходимо разделить между бюджетом проекта и бюджетами структурных подразделений.
При формировании показателей центров ответственности могут возникнуть сложности, связанные с тем, что, как правило, ответственными за расход ресурсов являются одни руководители, в то время как за приобретение данных ресурсов (или производство), а значит и за ценовой аспект (себестоимость производимых ресурсов), отвечают другие.
В данном случае используется один из следующих подходов к решению проблемы.
Целью организации является не установление всемирной справедливости, а достижение вполне конкретных стоимостных показателей. Поэтому показателем для центра затрат, занимающегося расходованием ресурсов, выбирают стоимостной показатель, включающих ценовую составляющую. В случае роста цен руководитель центра затрат будет вынужден искать резервы сокращения объема потребления ресурсов в целях исполнения бюджета.
В другом случае для центра ответственности устанавливается стоимостной показатель, но влияние на него ценового фактора исключается на этапе проведения анализа.
Подразделения организации потребляют как внешние ресурсы, так и продукты и услуги, произведенные самостоятельно. При определении методики расчета показателей центров ответственности возникает вопрос о системе распределения затрат в целях контроля за объемом потребления продуктов и услуг, создаваемых внутри организации. Контроль за данными ресурсами часто наиболее важен, поскольку управление внутренними ресурсами позволяет выявлять процессы, являющимися избыточными при формировании добавленной стоимости продукции для потребителя.[8]

Особенности учета затрат по центрам ответственности во многом определяются применяемыми методами учета и распределения затрат.
Директ-костинг — отнесение постоянных затрат организации непосредственно на финансовый результат. Данный метод дает информацию для принятия управленческих решений в отношении ассортимента производимой продукции, работ, услуг, расчета точки безубыточности, прогноза деятельности организации в долгосрочной перспективе. Данный метод является наименее трудоемким.
Стандарт-костинг — учет полных затрат целесообразен как с точки зрения наличия аналитической информации при формировании цен, так и с точки зрения управления затратами подразделений, бизнес-единиц, направлений деятельности. Однако необходимо помнить, что если руководитель подразделения не влияет на размер косвенных затрат, то они не могут быть включены в его бюджет, в то время как могут быть распределены на себестоимость производимой им продукции при калькулировании.
АВС (Activity based costing) — система учета, измеряющая затраты и их изменения по объектам, процессам и ресурсам. АВС-метод является наиболее трудоемким и отличается более точными методами распределения косвенных расходов, требующих детального учета рабочего времени и других используемых ресурсов. Появление метода связано с ростом автоматизации процессов и соответствующим увеличением доли постоянных затрат в структуре себестоимости, что вызывает необходимость применения новых методов управления постоянными затратами.
Таким образом, основными задачами организации могут являться обеспечение конкурентоспособности, достижение определенной доли рынка, уровня рентабельности инвестиций, капитализации компании и пр. Но система управления затратами не должна препятствовать достижению основных целей. Поэтому ставя во главу угла показатели доходов и затрат, нельзя забывать, что задачей менеджера является обеспечить согласованность данных показателей с показателями других областей с целью формирования возможностей и стимулов достижения целей организации.
2.3. Учет и распределение затрат центров ответственности
Разработка системы учета по центрам ответственности строится в следующей последовательности:
– На первом этапе деятельность организации (или группы организаций) структурируется по направлениям деятельности, для которых устанавливаются целевые показатели — выделяются центры ответственности.
– Затем для каждого выделенного центра ответственности определяется показатель или набор показателей, за которые его руководитель будет нести ответственность.
– Для каждого центра ответственности разрабатывается форма бюджета и определяется алгоритм расчета входящих в него как плановых, так и фактических показателей.
– Устанавливается регламент взаимодействия участников бюджетного процесса на этапах планирования, исполнения, контроля (в т.ч. предварительного), учета и анализа выполнения плановых показателей.
– Производится связь системы мотивации с установленными показателями руководителей центров ответственности.
– Производится внедрение процедур бюджетирования, включая автоматизацию процессов планирования, учета, контроля и анализа.
Каждый, отдельно взятый, центр ответственности представляет собой часть системы управления предприятием и имеет вход и выход. Вход: сырье, материалы, полуфабрикаты, часы разных видов труда и разных типов услуг. Центр ответственности выполняет заданную ему работу с этими ресурсами. На выходе центра ответственности — продукция (продукты и услуги), которая идет в другой центр ответственности или реализуется на сторону, т.е. заказчикам извне. Таким образом, деятельность каждого центра ответственности может быть оценена с точки зрения эффективности.
Хотя ресурсы, используемые для производства, в большинстве своем имеют натурально-вещественную форму, для целей управленческого контроля они должны быть представлены в денежном выражении для объединения физически несхожих элементов ресурсов. Денежное измерение ресурсов, используемых в центре ответственности, является их стоимостью. В дополнение к стоимостной информации используется небухгалтерская информация по таким вопросам, как физическое количество используемых материалов, их качество, а также профессиональный уровень рабочей силы.
Если выходная продукция центра ответственности продается внешним покупателям, бухгалтерский учет измеряет ее в виде дохода. Если же товары или услуги переводятся в другие центры ответственности этой же организации, то измеряться они могут либо в денежной форме, как, например, стоимость переведенных товаров или услуг, либо в не денежной форме — количество штук продукции.[9]

Учет финансовых результатов предприятия неразрывно связан с системой учета затрат
на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг). Нет необходимости доказывать, что система учета затрат
на предприятии, особенно работающем в условиях рынка, — это сердце всей системы управления предприятием. Именно здесь собирается вся информация о фактических издержках, а значит, создаются основы для подсчета фактической прибыли. Методика подсчета производственного результата (прибыли или убытка от продажи продукции, работ, услуг) определяется методикой учета затрат и калькулирования себестоимости. Таким образом, в основе решения большого круга управленческих задач лежит именно себестоимость продукции. Эффективность работы организации во многом зависит от информации о формировании себестоимости. Этому способствуют следующие причины:
– затраты на производство продукции являются базой для установления продажной цены;
– информация о себестоимости лежит в основе прогнозирования и управления производством.
Все группировки затрат предназначены для принятия каких-либо решений, но ситуации, возникающие в производстве, не могут быть уложены в типовые системы, поэтому на каждом предприятии, системы учета проектируются с учетом удовлетворения запросов руководителей. Однако при всем их многообразии теорией и практикой выработаны общие подходы к организации учета затрат
и калькулирования продукции.
Бухгалтерская система учета по центрам ответственности обеспечивает отражение, накопление, анализ и предоставление информации о
затратах и результатах и позволяет оценивать и контролировать результаты деятельности структурных единиц и конкретных управляющих.
Основными принципами, с учетом которых организуется система учета по центрам ответственности являются:
-определение контролируемых статей затрат и поступлений, при условии, что управляющий подразделения должен отвечать только за те затраты и поступления, которые он может контролировать и на величину которых может оказывать воздействие.
-персонализация учетных документов, т.е. введение в состав реквизитов документа фамилии работника отвечающего за конкретные статьи затрат и поступлений
-обязанность руководителя центра ответственности составлять сметы на определенный период времени и представлять отчетность по фактическим затратам и результатам в разрезе смет.
При этом внутренняя отчетность по центрам ответственности должна отвечать определенным требованиям: быть достаточно оперативной для оказания влияния на динамику результатов деятельности центров; содержать информацию об отклонениях и предоставлять доступ к этой информации для последующего анализа; отчетность должна соответствовать персональной ответственности управляющего центром за принятие решений в конкретной области.
Управляющий центра ответственности для выполнения своих функций с определенной периодичностью и в определенный срок должен составлять отчетность о деятельности вверенного ему центра ответственности, чтобы иметь возможность на основании этой информации принимать соответствующие управленческие решения.
Для управленческого контроля деятельности центров ответственности можно применить следующие методы: документальный контроль (экономический анализ работы центров ответственности, технико-экономические расчеты, нормативная проверка, формальная проверка) и фактический контроль (проверка реализуемых операций центров ответственности, обследование на месте проверяемой операции центра ответственности, проверка исполнения принятых решений). Схема проведения комплексного управленческого контроля приведена на рисунке 2.[10]

Рис. 2. Схема проведения комплексного управленческого контроля
Для измерения переданной другим центрам ответственности продукции используются трансфертные цены. Трансфертная цена — это условная цена, используемая для определения стоимости продукции, передаваемой одним центром ответственности другому внутри предприятия. На основе трансфертных цен производятся расчеты между отделениями. В идеале трансфертная цена должна позволять менеджеру подразделения принять решение, оптимальное для организации в целом. Два специфичных критерия позволяют остановиться на правильном выборе метода: обеспечение соответствия целей и удовлетворение при ее достижении.
Деятельность руководителя центра ответственности может быть измерена в виде результативности и эффективности работы центра ответственности. Под результативностью мы понимаем то, насколько хорошо выполняет свою работу центр ответственности, т.е. в какой мере он достигает желаемых или планируемых результатов. Эффективность же используется в инженерном смысле, т.е. количество единиц на выходе на каждую единицу входа. Эффективная деятельность выражается либо в производстве заданного объема продукции при минимальном использовании элементов входа, либо максимально возможного объема продукции при заданном масштабе использования элементов входа.[11]

Результативность всегда присуща целям организации; эффективность же — нет. Эффективный центр ответственности — это такой центр, который выпускает продукцию с наименьшими затратами ресурсов. Однако если этот выпуск не совпадает с целями организации, тогда этот центр неэффективен.
Таким образом, организация учета производственных затрат на предприятии будет эффективной, если:
1) будет выполняться сама концепция учета затрат по центрам ответственности, т.е. ответственность будет закреплена за конкретным лицом;
2) контроль будет оперативным, что позволит выявлять, устранять возникающие в процессе осуществления деятельности отклонения.
ГЛАВА 3. ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ
Задача 1

ЗАО «Индустрия Строительства Связи» занимается сооружением объектов связи. Организационная структура этой организации представлена двумя производственными подразделениями (строительно-монтажное управление и линейно-кабельный отдел) и тремя непроизводственными подразделениями (договорный отдел, отдел подготовки производства и управление механизации).
Центр ответственности
Затраты, руб.

Договорный отдел (ДО)
35 000

Отдел подготовки производства (ОПП)
54 000

Управление механизации (УМ)
98 000

Строительно-монтажное управление (СМУ)
135 000

Линейно-кабельный отдел (ЛКО)
178 000

Итого
500 000

Требуется:
Распределить затраты непроизводственных подразделений между производственными секторами:
1) методом прямого распределения,
2) методом пошагового распределения,
3) методом взаимного распределения затрат (двусторонним).
При распределении затрат прямым методом за базу распределения принять выручку производственных подразделений, считая, что доля СМУ в общей выручке организации составляет 40 %, а ЛКО – 60 %.
При распределении затрат пошаговым методом исходить из следующего. Услуги договорного отдела потребляются как производственными подразделениями (СМУ и ЛКО), так и ОПП и УМ; услуги ОПП потребляются производственными подразделениями и УМ, а услуги УМ – производственными подразделениями. В процессе распределения использовать следующую информацию:
– численность работающих в договорном отделе и отделе подготовки производства – по 10 чел., а в управлении механизации – 20 чел., в строительно-монтажном управлении – 30 чел. и в линейно-кабельном отделе – 40 чел.;
– потребности в комплектах разрешительной документации на производство работ, подготавливаемых ОПП: УМ – 10 комплектов, СМУ – 40 комплектов, ЛКО – 50 комплектов;
– количество выходов машин: для СМУ – 20, для ЛКО – 30.
При распределении затрат двусторонним методом договорной отдел и отдел подготовки производства объединить в одно подразделение – отдел документированного обеспечения.
РЕШЕНИЕ
1) Метод прямого распределения затрат.
Показатели

Основные ЦО

Итого

СМУ
ЛКО

Прямые затраты
Доля выручки
Распределение затрат:
ДО
ОПП
УМ
Всего:

135000
40%
14000
21600
39200
209800

178000
60%
21000
32400
58800
290200

313000
100%
35000
54000
98000
500000

2) Метод пошагового распределения затрат.
СП
Затраты

ДО

Промеж. расчеты
ОПП

Промеж. расчеты
УМ
Общие затраты

ДО
ОПП
УМ
СМУ
ЛКО
Итого:

35000
54000
98000
135000
178000
500000

(35000)
3500
7000
10500
14000

–
57500
105000
145500
192000
500000

–
(57500)
5750
23000
28750

–
110750
168500
220750
500000

(110750)
44300
66450

212800
287200
500000

Шаг 1: Распределяются затраты договорного отдела. База распределения – численность работников в центрах ответственности. Исходя из численности работающих в центрах ответственности получаем соотношение 10:20:30:40 или 1:2:3:4. Всего частей 10. Делим затраты ДО на 10 частей. 35000/10=3500. Затем 3500 умножаем на полученные части для каждого подразделения и прибавляем к затратам.
Шаг 2: Распределяются затраты отдела подготовки производства. База распределения – потребности в комплектах разрешительной документации на производство работ, подготовленных ОПП. Получаем соотношение 10:40:50 или 1:4:5. Всего частей 10. Делим затраты ОПП на 10 частей. 57500:10=5750. Затем умножаем полученные части отдельно для каждого подразделения и прибавляем к затратам.
Шаг 3:Распределяются затраты Управления механизации. База распределения – количество выходов машин. Получаем соотношение 20:30 или 2:3. Всего 5 частей. Делим затраты УМ на 5 частей и умножаем полученные части для каждого подразделения. Получаем итоговые данные распределения.
3) Метод взаимного распределения затрат.
Расчет соотношения между сегментами
Центры, оказывающие услуги

Центры, потребляющие услуги

Итого

ОДО
УМ
СМУ
ЛКО

УМ:
Прямые затраты, у. е.
Доля прямых затрат в общей их сумме,%
ОДО:
Прямые затраты, у. е.
Доля прямых затрат в общей их сумме,%

89000
22%
–
–

–
–
98000
24%

135000
34%
135000
33%

178000
44%
178000
43%

402000
100%
411000
100%

Составляем систему уравнений:

Где А-скорректированные затраты УМ, К- скорректированные затраты ОДО.
Решаем эту систему уравнений методом подстановки:
К=89000+0,22*(98000+0,24к);
К=89000+21560+0,0528К;
0,9472К=110560;
К=116723 у. е.;
Тогда А=98000+0.24*116723=126013 у. е.
Результаты распределения затрат непроизводственных сегментов двухсторонним методом, у. е.
Распределение затрат непроизводственных подразделений

Производственные Центры ответственности
Итого

СМУ
ЛКО

ОДО:
116723*0,33
116723*0,43
УМ:
126013*0,34
126013*0,44
Всего распределено
Прямые затраты

38518,59
–
42844,41
–
81363
135000

–
50190,89
–
55445,71
105637
178000

–
–
–
–
187000
313000

Итого затрат
216363
283637
500000

ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Получение необходимой информации для управления и применение эффективных методик и приемов для ее обобщения и анализа возможно на основе организации учета по центрам ответственности. В настоящее время учет по центрам затрат становится для многих предприятий необходимостью и является эффективным инструментом управления затратами. Организация учета по центрам ответственности позволяет децентрализовать управление затратами, осуществлять контроль за их формированием на всех уровнях менеджмента, устанавливать виновных за возникновение непроизводительных затрат и, в конечном итоге, существенно повышать экономическую эффективность хозяйствования.
Центрами ответственности могут быть и центры затрат, и центры дохода, и центры прибыли, и центры капитальных вложений, и центры инвестиций, и центры продаж, и центры контроля и управления и т.п. Различия лишь в том, что в каждом центре на руководителя возлагается ответственность лишь за ту часть расходов и доходов, контроль за которыми возложен на данный центр ответственности.
При организации учета по центрам ответственности необходимо четко определить сферу полномочий, прав и обязанностей менеджеров каждого центра, стремиться к тому, чтобы в большинстве из них была возможность измерить не только расходы, но и объем деятельности. Желательно, чтобы для любого вида расходов предприятия существовал такой центр затрат, для которого данные издержки являются прямыми. Вместе с тем степень детализации планирования и учета затрат должна быть достаточной, но не избыточной для анализа и принятия решений по управлению.
Организация учета и контроля затрат по центрам позволяет активно управлять процессом формирования фактических расходов, создает предпосылки для повышения ответственности не только за количественные, но и за качественные показатели деятельности подразделений предприятия.
Деятельность руководителя центра ответственности может быть измерена в виде результативности и эффективности работы центра ответственности.
Из изученного материала следует, что организация учета затрат будет эффективна, если:
1) будет выполняться сама концепция учета затрат по центрам ответственности, т.е. ответственность будет закреплена за конкретным лицом;
2) контроль будет оперативным, что позволит выявлять, устранять возникающие в процессе осуществления деятельности отклонения.
Следовательно, организация учета и контроля затрат по центрам ответственности позволяет активно управлять процессом формирования фактических расходов, создает предпосылки для повышения ответственности не только за количественные, но и за качественные показатели деятельности подразделений предприятия.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Адамов Н., Еремин И.
Учет по центрам финансовой ответственности //Финансовая газета. – 2008. – № 2. С. 10-13.
2. Албегова И.А. Организация учета по центрам ответственности //Менеджмент в России и за рубежом. – 2007. – №7. С. 25-29.
3. Аткинсон и др. Управленческий учет, 3-е издание.: Перевод с англ. М.: Издательский дом «Вильямс», 2007. – 864 с.
4. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. – М.:Омега-Л, 2007. – 570 с.
5. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник. – М: Экономистъ, 2007. – 618 с.
6. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат//Бухгалтерский учет. – 2008. – № 5. С 56-58.
7. Керимов В.Э. Организация управленческого учета на производственных предприятиях //Аудит и финансовый анализ. – 2007. – №3/www.cfin.ru/press/afa/2007-3/21_ker.shtml.
8. Костромина Д. В. Управление затратами и прибылью предприятия на основе организации центров финансовой ответственности // Финансовый менеджмент. – 2006. – № 4 /http://www.finman.ru/articles/2006/4/2303.html.
9. Макарова К.С. Учет затрат по центрам ответственности и местам их возникновения в мебельном производстве // Управленческий учет. – 2009. – №3. С. 74.
10. Миславский А.В. Центры финансовой ответственности // Двойная запись. – 2006. – №10/http://www.cfin.ru/management/finance/budget/cfo.shtml.
11. Мишин Ю.А. Система управленческого учета на современном предприятии //Менеджмент в России и за рубежом. – 2008. – №3/http://www.cfin.ru/press/management/2008-3/12.shtml.
12. Филиппович И.С. Организация управленческого учета по центрам финансовой ответственности //Экономика и жизнь. – 2006. – №9/http://www.cfin.ru/management/finance/budget/cfo_accounting.shtml.
13. Черных И.Н. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Московский институт экономики, менеджмента и права, 2010/http://www.e-college.ru/xbooks/xbook071/book/index/index.html?go=part-008*page.htm.
14. Щиборщ К.В. Учет по центрам ответственности как основа системы материального стимулирования на предприятии //Менеджмент в России и за рубежом. – 2007. – №6/http://www.cfin.ru/press/management/2007-6/05.shtml.
15. www.cfin.ru. Машкова Д.. Финансовая структура и центры финансовой ответственности. 06.04.2009.
16. www.cfin.ru. Ткачук Е.В. Как правильно разработать систему учета по центрам ответственности. 25.06.2007.
17. auditr.ru
[1]
Черных И.Н. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Московский институт экономики, менеджмента и права, 2010/ http://www.e-college.ru/xbooks/xbook071/book/index/index.html?go=part-008*page.htm.
[2]
Черных И.Н. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Московский институт экономики, менеджмента и права, 2010/ http://www.e-college.ru/xbooks/xbook071/book/index/index.html?go=part-008*page.htm.
[3]
Макарова К.С. Учет затрат по центрам ответственности и местам их возникновения в мебельном производстве // Управленческий учет. – 2009. – №3. С. 74.
[4]
Черных И.Н. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Московский институт экономики, менеджмента и права, 2010/ http://www.e-college.ru/xbooks/xbook071/book/index/index.html?go=part-008*page.htm.
[5]
Мишин Ю.А. Система управленческого учета на современном предприятии //Менеджмент в России и за рубежом. – 2008. – №3/ http://www.cfin.ru/press/management/2008-3/12.shtml.
[6]
Адамов Н., Еремин И.
Учет по центрам финансовой ответственности //Финансовая газета. – 2008. – № 2. С. 10.
[7]
www.cfin.ru. Машкова Д.. Финансовая структура и центры финансовой ответственности. 06.04.2009.
[8]
www.cfin.ru. Ткачук Е.В. Как правильно разработать систему учета по центрам ответственности. 25.06.2007.
[9]
Керимов В.Э. Организация управленческого учета на производственных предприятиях //Аудит и финансовый анализ. – 2007. – №3/ www.cfin.ru/press/afa/2007-3/21_ker.shtml.
[10]
Черных И.Н. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Московский институт экономики, менеджмента и права, 2010/ http://www.e-college.ru/xbooks/xbook071/book/index/index.html?go=part-008*page.htm.
[11]
Албегова И.А. Организация учета по центрам ответственности //Менеджмент в России и за рубежом. – 2007. – №7. С. 25.