КУРСОВАЯ РАБОТА
по дисциплине «Аудит ибухгалтерский учет»
по теме:
«Учет нематериальныхценностей»
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
1. КЛАССИФИКАЦИЯНЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
2. УЧЕТ ПОСТУПЛЕНИЯНЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
3. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИНЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
4. УЧЕТ ВЫБЫТИЯНЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
5. АУДИТ УЧЕТАНЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
6. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХАКТИВОВ В МСФО
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
ЛИТЕРАТУРА
ВВЕДЕНИЕ
За последнеевремя у большинства компаний увеличилось количество нематериальных активов,признаваемых в финансовой отчетности. Это связано с расширением бизнеса,созданием новых товарных знаков, внедрением дорогостоящих информационныхсистем. От того, насколько правильно идентифицированы и оценены нематериальныеактивы компании, зависит достоверность ее финансовой отчетности. Поэтому темаданной работы – актуальна.
Цель работы –проанализировать учет нематериальных активов. На основании цели были поставленыследующие задачи:
· Изучитьопределение нематериальных активов и принципы их классификации.
· Проанализироватьучет поступления, амортизации и выбытия нематериальных активов.
· Выявитьспособы и методы осуществления аудита нематериальных активов.
· Проанализироватьосуществление учета нематериальных актив в международных стандартах финансовойотчетности.
Работасостоит из введения, шести разделов и заключения.
1. КЛАССИФИКАЦИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Основнымнормативным документом, регулирующим бухгалтерский учет операций понематериальным активам, является Положение по бухгалтерскому учету «Учетнематериальных активов» ПБУ (14/2000), утвержденное Приказом Минфина РФ от16.10.2000г. № 91н.
Приведенныйв ПБУ 14 закрытый перечень объектов, которые могут быть отнесены кнематериальным активам, является достаточно четким и определенным. Согласнопункту 4 ПБУ 14/2000 к нематериальным активам относятся:
· исключительныеправа патентообладателя на изобретения, промышленные образцы, полезные модели иселекционные достижения;
· исключительныеавторские права на программы для ЭВМ и базы данных;
· исключительныеправа владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование местапроисхождения товаров;
· имущественноеправо автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
· деловаярепутация организации, а также организационные расходы, которые в соответствиис учредительными документами признаны вкладом в уставный (складочный) капиталорганизации.
Можновыделить следующие виды нематериальных активов:
· объектыинтеллектуальной собственности;
· отложенныезатраты;
· деловаярепутация организации.
Объектыинтеллектуальной собственности можно разделить на два вида: регулируемыепатентным правом и регулируемые авторским правом.
Кобъектам, регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности),относятся:
· изобретение,если оно является новым, имеет изобретательский уровень и промышленноприменимо;
· промышленныйобразец – художественно-конструкторское решение изделия, определяющее еговнешний вид;
· полезнаямодель;
· товарныйзнак и знак обслуживания – обозначения, позволяющие различать соответственнооднородные товары и услуги разных юридических и физических лиц;
· фирменноенаименование – индивидуальное название юридического лица.
Кобъектам, регулируемым авторским правом, относятся:
· программадля ЭВМ – объективная форма совокупности данных и команд, предназначенных дляфункционирования ЭВМ и других компьютерных устройств;
· базаданных – объективная форма представления и организации совокупности данных(статей, расчетов и др.), систематизированных с целью нахождения и обработкиэтих данных;
· топологияинтегральных микросхем – зафиксированная на материальном носителепространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральноймикросхемы и связей между ними.
Организационныерасходы состоят из затрат по оплате услуг консультантов, по подготовкедокументации, регистрационных сборов и других расходов организации в период еесоздания до момента регистрации. В состав организационных расходов, включаемыхв состав нематериальных активов, входят расходы, связанные с образованиемюридического лица и признанные в соответствии с учредительными документамивкладом участников (учредителей) в уставный капитал.
Расходыорганизации, связанные с необходимостью переоформления учредительных и иныхдокументов (расширение организации, изменение видов деятельности, представлениеобразцов подписей должностных лиц и др.), изготовление новых штампов, печатей ит.п., включается в состав общехозяйственных расходов организации. Организации,изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счетприбыли, остающейся в их распоряжении.
Деловаярепутация организации – разница между стоимостью фирмы как единого целостногоимущественно-финансового комплекса, имеющего определенную репутацию, ибалансовой стоимостью имущества этой фирмы. В бухгалтерском учете деловаярепутация отражается только при совершении сделок купли-продажи предприятия.При этом деловая репутация может быть положительной или отрицательной.
Положительнуюделовую репутацию необходимо рассматривать как надбавку, выплачиваемуюпокупателем в обеспечение будущей потенциальной доходности приобретенногопредприятия. Это означает, что средства, затраченные на приобретение деловойрепутации, принесут экономическую выгоду в будущем.
Отрицательнуюделовую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемуюпокупателю в связи с отсутствием у предприятия стабильных покупателей, навыковмаркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления и т.д.
Особенностьюматериальных активов является их объектность, то есть возможность передачидругим пользователям. В этой связи не относятся к нематериальным активамделовые качества и репутация работников или руководителей предприятия, так какони не могут быть переданы другим лицам.
Вышеуказанныйсостав нематериальных активов по сравнению с их составом, перечисленным впункте 55 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности(именно им до 01.01.2001 регулировался порядок учета нематериальных активов),существенно изменился.
Во-первых,из состава прав исключены права на произведения науки, литературы и искусства иобъекты смежных прав, а также на «ноу-хау».
Во-вторых,в состав нематериальных активов включены не просто права на результатыинтеллектуальной деятельности, а только исключительные права на эти результаты.Эти исключительные права определены различными законами («Об авторском праве исмежных правах», «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях местпроисхождения товаров», «О правовой охране программ для электронных машин и базданных» и др.). Например, автор программы для ЭВМ имеет исключительное правоосуществлять и/или разрешать осуществление следующих действий: выпуск программыв свет, воспроизведение программы в любой форме, распространение программы, еёмодификация и др. Другие лица могут использовать результаты интеллектуальнойдеятельности только с согласия правообладателя (ст. 138 ГК РФ).
В-третьих,в ПБУ 14/2000 четко определено, что организационные расходы и деловая репутацияорганизации учитываются в составе нематериальных активов, тогда как в пункте 55Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности сказано,что они могут относиться к нематериальным активам.
В-четвертых,в составе нематериальных активов совершенно очевидно не могут учитыватьсяприобретенные отдельные квартиры в объектах жилого фонда, как это было до 1января 2001 года (см. например, пункт 19 Методических рекомендаций о порядкеформирования показателей бухгалтерской отчетности, утвержденных приказомМинфина РФ от 28 июня 2000 года №60 н), поскольку они имеютматериально-вещественную (физическую) структуру и не отвечают условию а) пункта3 ПБУ 14/2000. Порядок учета вышеуказанных квартир на счете 04 «Нематериальныеактивы» был определен письмом Минфина России от 29.10.1993 № 118 «Об отражениив бухгалтерском учёте отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве», и оего абсурдности говорят многие специалисты.
Впункте 2 ПБУ 14/2000 сказано, что данное Положение не применяется в отношенииматериальных объектов (материальных носителей), в которых выражены произведениянауки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.
Впункте 4 ПБУ 14/2000 говорится, что в состав нематериальных активов невключаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, ихквалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителейи не могут быть использованы без них, то есть не отвечают условию б) пункта 3ПБУ 14/2000.
Впункте 5 ПБУ 14/2000 впервые сказано, что единицей бухгалтерского учётанематериальных активов является, как и по основным средствам, инвентарныйобъект, и дано его определение.
Инвентарнымобъектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих изодного патента, свидетельства, договора уступки прав и т. п. Основнымпризнаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служитвыполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполненииработ или оказании услуг либо использования для управленческих нуждорганизации.
2. УЧЕТ ПОСТУПЛЕНИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Нематериальныеактивы поступают в организацию в случаях:
приобретенияза плату;
создания их самойорганизацией;
внесения всчет вклада в уставный (складочный) капитал организации;
получения подоговору дарения (безвозмездно) или иных случаях безвозмездного получения;
получения подоговорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежнымисредствами;
иныхпоступлений.
Порядокотражения в бухгалтерском учете процесса приобретения нематериальных активовэволюционировал вместе с развитием законодательства по бухгалтерскому учету.
До 1994 года,в соответствии с действовавшей в тот период редакцией Инструкции по применениюПлана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельностипредприятий, приобретение нематериальных активов отражалось в бухгалтерскомучете непосредственно по дебету счета 04 «Нематериальные активы» вкорреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» илисчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Если междумоментом возникновения затрат по приобретению нематериальных активов и срокомих оприходования на баланс (например, процесс разработки товарного знака)возникал временной лаг, можно было рекомендовать фактические затраты, связанныес приобретением нематериальных активов, до их завершения временно собирать подебету счета 31 «Расходы будущих периодов» с последующим списанием на основанииакта приемки с кредита счета 31 в дебет счета 04 «Нематериальные активы».
До января1994 года нормативные документы не давали ответа на вопрос о том, можно ли учитыватьв составе собственного имущества нематериальные активы, созданные на самомпредприятии. Особенно часто этот вопрос возникал по поводу создания программныхпродуктов для использования на этом же предприятии.
С 1 января1994 года после утверждения Положения по бухгалтерскому учету долгосрочныхинвестиций изменился порядок учета приобретения и создания нематериальныхактивов.
С 1994 года ипо настоящее время приобретение и создание нематериальных активовосуществляется в результате долгосрочных инвестиций организации.
ПБУ 14/2000уточняет, что первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных заплату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, заисключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кромеслучаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Вфактические расходы на приобретение нематериальных активов организаций могутвключаться:
суммы,уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) правправообладателю (продавцу);
суммы,уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги,связанные с приобретением нематериальных активов;
регистрационныесборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи,произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных правправообладателя;
невозмещаемыеналоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
вознаграждения,уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объектнематериальных активов;
иные расходы,непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.
Невключаются в фактические расходы общехозяйственные и иные аналогичные расходы,за исключением расходов, непосредственно связанных с приобретениемнематериальных активов.
Приоплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договорапредусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются кбухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.
Приприобретении нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы наприведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию взапланированных целях, к которым относятся:
суммы оплатытруда занятых этим работников, включая отчисления (взносы) на социальные нужды(единый социальный налог);
материальныеи иные расходы.
Дополнительныерасходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату,определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключениемналога на добавленную стоимость.
Первоначальнаястоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяетсякак сумма фактических расходов на создание, изготовление (израсходованныематериальные ресурсы, оплата труда, патентные пошлины, связанные с получениемпатентов, свидетельств, и т. п.), за исключением налога на добавленнуюстоимость и иных возмещаемых налогов.
Нематериальныеактивы считаются созданными в случае, если:
исключительноеправо на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядкевыполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя,принадлежит организации работодателю;
исключительноеправо на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами)по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организациизаказчику;
свидетельствона товарный знак или право пользования наименованием места происхождения товаравыдано на имя организации.
Первоначальнаястоимость нематериальных активов, внесенных в счет вклада в уставный(складочный) капитал организации, определяется исходя из денежной оценки,согласованной учредителями (участниками) организации, если иное непредусмотрено законодательством РФ.
Первоначальнаястоимость нематериальных активов, полученных организацией по договору дарения(безвозмездно) или иных случаев безвозмездного получения, определяется исходяиз их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Первоначальнаястоимость нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающимисполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя изстоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией.Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией,устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычноорганизация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
Всехозяйственные операции, проводимые организацией с нематериальными активами,должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являютсяпервичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерскийучет.
Первичныеучетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме,содержащейся в утвержденных Госкомстатом России альбомах унифицированных формпервичной учетной документации. Для учета отдельных объектов применяетсяКарточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1), утвержденнаяпостановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 г. № 71а. Она применяется для учетавсех видов нематериальных активов, поступивших в использование в организацию, иведется в бухгалтерии на каждый объект. Форма заполняется в одном экземпляре наосновании документов на оприходование, приемку-передачу (перемещение)нематериальных активов и другой документации.
Стоимостьнематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, неподлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.
Оценканематериальных активов, стоимость которых при определении приведена виностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты покурсу ЦБ РФ, действующему на дату приобретения организацией объектов по правусобственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
Операциипо принятию на бухгалтерский учет нематериальных активов отражаются на счетахбухгалтерского учета в следующем порядке.
Оплаченсчет по договору уступки (приобретения) прав на патенты на изобретения,свидетельства и т.п.:
Д08-5 К 51
Оплаченырегистрационные сборы, таможенные пошлины, вознаграждения посредническойорганизации:
Д08-5 К 51
Принятык учету по акту введенные в эксплуатацию объекты нематериальных активов:
Д04 К 08-5
Объектынематериальных активов внесены учредителями в счет вклада в уставный(складочный) капитал:
Д75 К 80
Д08-5 К 75
Принятык учету объекты нематериальных активов, внесенных в счет вклада в уставный(складочный капитал):
Д04 К 08-5
3. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
О порядкеначисления и учете амортизации нематериальных активов упоминают Положение обухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (п. 56), Положение осоставе затрат (подпункт «ц» п. 2) и Инструкция по применению Плана счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.
В п. 56Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерациисказано: «Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисленияамортизации в течение установленного срока их полезного использования. По объектам,по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисленияопределяются одним из следующих способов:
· линейныйспособ, исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезногоиспользования;
· способсписания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Понематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезногоиспользования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете надвадцать лет (но не более срока деятельности организации) (в ред. ПриказаМинфина РФ от 24.03.2000 № 31н)».
Всоответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета, по нематериальнымактивам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.
Коммерческиеорганизации вправе самостоятельно определять порядок расчета сумм амортизациидля каждого вида нематериальных активов.
Начислениеамортизации нематериальных активов производится независимо от результатовдеятельности организации в отчетном периоде.
До 1995 годав нормативных документах, регламентирующих вопросы методологии бухгалтерскогоучета, практически отсутствовало разделение нематериальных активов наамортизируемые и не амортизируемые. Следует отметить, что и в западном учетевопросы о перечне амортизируемых объектов нематериального характера, о срокахпогашения их стоимости продолжают оставаться дискуссионными.
У многихэкономистов не вызовет сомнения тот факт, что не все нематериальные активытеряют свою стоимость в процессе использования, т. е. амортизируются. Вкачестве примеров приводились товарные знаки, бессрочные права пользованиячем-либо и т. п. И если предприятие решало, что в составе его нематериальныхактивов есть такие, стоимость которых с течением времени не уменьшается, то припринятии своей учетной политики оно могло дать перечень такого роданематериальных активов.
Если жепредприятию представлялось целесообразным амортизировать все имевшиеся набалансе нематериальные активы, то оно вправе было начислять по ним амортизациюисходя из содержания подпункта «ш» п. 2 Положения о составе затрат в редакции1992 года.
Начиная с1995 года в основополагающих нормативных актах по бухгалтерскому учету прямоговорится о погашающих и не погашающих с течением времени свою стоимостьнематериальных объектах (см. п. 56 Положения о бухгалтерском учете и отчетностив Российской Федерации; Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерскогоучета; пояснения к счету 05 «Амортизация нематериальных активов»).
В п. 4.6.4Инструкции о порядке заполнения типовых форм годовой бухгалтерской отчетности,утвержденной приказом Минфина РФ от 19 октября 1995 г. № 115, был приведенперечень неамортизируемых нематериальных активов. Он включал в себяорганизационные расходы, товарные знаки и знаки обслуживания. Это же положениесодержалось в п. 4.23.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовойбухгалтерской отчетности (утвержденной приказом Минфина РФ от 12 ноября 1996 г.№ 97). С прекращением действия Инструкции о порядке заполнения типовых формгодовой бухгалтерской отчетности (утвержденной приказом Минфина РФ от 19октября 1995 г. № 115) и Инструкции о порядке заполнения форм годовойбухгалтерской отчетности (утвержденной приказом Минфина РФ от 12 ноября 1996 г.№ 97) стало очевидно, что предприятие вправе само решать вопрос разделениянематериальных активов на амортизируемые и неамортизируемые, используя основныеэкономические критерии.
Здесьвозможны несколько вариантов.
В первомварианте срок полезного использования совпадает со сроком действия того илииного вида нематериальных активов (лицензии, права пользования, патенты и т.п.), который предусмотрен соответствующим договором. В этом случае абсолютнаявеличина амортизационных отчислений, начисленных за счет текущих издержекпроизводства или обращения за год, равна отношению первоначальной стоимости ксроку полезного использования данного вида нематериальных активов,предусмотренному договором.
Второйвариант – предприятие самостоятельно устанавливает срок полезного использованиянематериальных активов (права пользования программными продуктами, ноу-хау и т.п.). Основным фактором, влияющим в данном случае на обоснование нормы ежегодныхамортизационных отчислений, должен быть срок, в течение которого ожидается, чтоданный объект будет приносить доход предприятию. Точно установить длительностьтакого периода практически невозможно. Поэтому на решение по данному вопросуможет повлиять и величина первоначальной стоимости объекта нематериальныхактивов, и поведение себестоимости конкретного предприятия.
В практикеработы предприятий встречаются случаи, когда контролирующие органы требуютдокументально подтвержденного мнения независимых или третьих организаций поповоду сроков полезного использования нематериальных объектов. Данная точказрения неправомерна, так как в нормативных актах право установления срока полезногоиспользования предоставлено самим организациям. Срок полезного использованиянематериальных активов должен утверждаться распоряжением или приказомруководителя организации.
В третьемварианте практически не представляется возможным установить срок полезногоиспользования. В этом случае действующее законодательство предусматриваетдвадцать лет, т.е. норма амортизационных отчислений – 5% в год.
И четвертыйвариант – предприятие принимает решение о начислении амортизации нематериальныхактивов пропорционально объему реализованных товаров, работ и услуг. Такойвариант рациональнее всего использовать для амортизации всевозможныхсертификатов, относящихся к определенным партиям товаров.
Применениеодного из способов амортизации по группе однородных нематериальных активовпроизводится в течение всего их срока полезного использования. В течениеданного срока начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаевконсервации организации. Годовая сумма начисления амортизационных отчисленийопределяется:
при линейномспособе – исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормыамортизации, исчисленной из срока полезного использования этого объекта;
при способеуменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости нематериальных активов наначало отчетного периода и нормы амортизации, исчисленной исходя из срокаполезного использования этого объекта;
при способесписания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начислениеамортизации производится исходя из первоначальной стоимости нематериальногоактива и соотношения объема продукции (работ) в отчетном периодепредполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использованиянематериального актива.
Новшествомв ПБУ 14/2000 по сравнению с пунктом 56 Положения по ведению бухгалтерскогоучёта и бухгалтерской отчётности является изъятие способа начисленияамортизации пропорционально объёму услуг, тогда как амортизация пропорциональнообъёму продукции и работ предусмотрена.
Какв Положении по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности, так и вПБУ 14/2000 говорится о двух способах отражения в бухгалтерском учётеамортизационных отчислений по нематериальным активам:
1)Путем накопления этих отчислений на счете 05 «Амортизация нематериальныхактивов»:
Дебетсчетов по учёту затрат (20, 25, 26, 44 и др.) К 05
2)Путем уменьшения первоначальной стоимости нематериального актива:
Дебетсчетов по учету затрат (20, 25, 26, 44 и др.) К 04
Вобоих вышеуказанных документах амортизацию положительной деловой репутациипредлагается отражать вторым способом, а отрицательную деловую репутациюотносить на финансовые результаты как операционный доход. И то и другоепредлагается делать в течение 20 лет. Этот же срок установлен в ПБУ 14/2000 дляначисления амортизации по организационным расходам (путём равномерногоуменьшения их первоначальной стоимости).
Применениеодного из способов отражения в бухгалтерском учёте амортизации по группеоднородных нематериальных активов производится в течение всего срока полезногоиспользования.
Еслиамортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются вучёте путем уменьшения их первоначальной стоимости, и после полного погашенияэтой стоимости данные объекты продолжают использоваться, они должны отражатьсяв бухгалтерском учёте в условной оценке, принятой организацией, с отнесениемсуммы оценки на финансовые результаты.
4. УЧЕТ ВЫБЫТИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Нематериальныеактивы выбывают с предприятия:
· врезультате реализации (экономический смысл реализации – продажа, юридический –потеря определенных прав);
· вследствиесписания по причинам нецелесообразности дальнейшего использования;
· какфинансовые вложения в уставные капиталы других организаций;
· врезультате передачи безвозмездно;
· в качествевклада в совместную деятельность (простое товарищество).
Для обобщенияинформации о перечисленных процессах, а также для выявления финансовыхрезультатов от реализации и прочего выбытия нематериальных активов в старомПлане счетов был предназначен операционно-результатный счет 48 «Реализацияпрочих активов». После утверждения приказом МФ РФ от 31 октября 2000 года №94ннового Плана счетов и Инструкции по его использованию в этих целях применяетсясчет 91 «Прочие доходы и расходы».
По дебетусчета 91 отражаются первоначальная (балансовая) стоимость нематериальныхактивов в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальные активы», а такжевозможные расходы, понесенные предприятием в связи с тем или иным процессомвыбытия, в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 76 «Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами» и т. п.
По дебетусчета 91 в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчетыпо налогу на добавленную стоимость», отражаются также суммы налога надобавленную стоимость, входящие в выручку от реализации нематериальных активов.
По дебетусчета 91 в корреспонденции с кредитом счета 05 «Амортизация нематериальныхактивов» отражается начисленная к моменту выбытия амортизация. По кредиту счета91 в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов, счетов 06 «Долгосрочныефинансовые вложения», 58 «Краткосрочные финансовые вложения», иных возможныхсчетов отражаются также различные виды доходов (выручки) от выбытиянематериальных активов.
Счет 91 неявляется балансовым счетом. В конце отчетного периода он закрывается. Врезультате сопоставления дебетового и кредитового оборотов по этому счетувыявляется финансовый результат.
Выявленный насчете 91 «Прочие доходы и расходы» финансовый результат от всех операций повыбытию нематериальных активов, за исключением безвозмездной передачи,переносится на счет учета финансовых результатов – счет 99 «Прибыли и убытки».Кредитовый (прибыль) остаток переносится со счета 91 в кредит счета 99,дебетовое (убыток) сальдо списывается с кредита счета 91 в дебет счета 99;особо следует заметить, что отрицательный финансовый результат от реализации ибезвозмездной передачи в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемуюприбыль.
Отражение вучете операций по передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставныйкапитал дочерних или зависимых предприятий производится в следующем порядке.
По дебетусчета 58 «Финансовые вложения» (в зависимости от срока действия договора)показывается стоимость передаваемых нематериальных активов в оценке,предусмотренной в договоре, в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочиедоходы и расходы». По дебету счета 91 в корреспонденции с кредитом счета 04 «Нематериальныеактивы» отражается их первоначальная (балансовая) стоимость. Одновременно сдебета счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в кредит счета 91списывается начисленная сумма амортизации.
Остаточнаястоимость нематериальных активов, передаваемых на отдельный баланс в целяхосуществления совместной деятельности или в качестве вклада в уставный капитал,может не совпадать с оценкой нематериальных активов, предусмотренной вучредительном договоре или в договоре о совместной деятельности. В этом случаена счете 91 возникает сальдо (по дебету или по кредиту) в зависимости отхарактера разницы.
При вкладах вуставный капитал счет 91 закрывается на финансовые результаты и подлежитобложению налогом на прибыль в составе прочих доходов и расходов.
5. АУДИТ УЧЕТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Целью аудитанематериальных активов является установление соответствия применяемойпредприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативныхактов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) ифинансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов иположениям, устанавливающим правила их учёта. Аудитор должен последовательнопроверить следующие моменты:
1. Документальноеоформление факта наличия объектов нематериальных активов и правильное отражениеих первоначальной балансовой стоимости.
2. Организациюаналитического и синтетического видов учёта нематериальных активов: ведомостьучёта нематериальных активов №17 по дебету и кредиту счёта 02 «Нематериальныеактивы»; журнал-ордер №10 по кредиту счёта 05 «Износ нематериальных активов»;журнал-ордер №13 по кредиту счёта 02 «Нематериальные активы»; расчёт износанематериальных активов (при журнально-ордерной форме учёта).
3. Правильностьежемесячного погашения стоимости начисления износа по объектам, учитываемым всоставе нематериальных активов (счёт 05).
4. Правильность списанияобъектов нематериальных активов с баланса предприятия.
5. Соответствиеданных синтетического и аналитического учёта нематериальных активов и их износазаписям в Главной книге и балансе.
Операции побезвозмездному получению требуют весьма тщательной проверки. Необходимвстречный контроль с тем, чтобы установить, не нарушены ли здесь правадобровольных инвесторов.
Поступлениенематериальных активов оформляется актом приёмки.
Проверяяуказанные операции, аудитор изучает первичные документы: акты приёмки-передачи,договора купли-продажи, лицензии и др. Это позволяет сделать вывод, чтоуказанные приобретения произведены с соблюдением требований действующегозаконодательства.
Если аудиторустановит нарушения в учётных записях по перечисленным выше операциямпоступления нематериальных активов, то он указывает работникам бухгалтерии нанеобходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений.
Существуют покрайней мере три варианта установления срока использования нематериальныхактивов:
1. Срокполезного использования нематериальных активов совпадает со сроком их действия,который предусмотрен соответствующим договором.
В этом случаевеличина амортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальнойстоимости нематериальных активов к сроку полезного их использования,установленного соответствующим договором.
2. Предприятиесамостоятельно устанавливает срок полезного использования нематериальныхактивов.
При этомнеобходимо иметь в виду, что срок полезного использования объектанематериальных активов в этом случае должен быть не менее одного года, так какпо отношению к нематериальным активам в нормативных документах применяетсяпонятие «долговременный». В этом случае величина амортизационных отчислений загод будет равна отношению первоначальной стоимости нематериальных активов ксроку полезного их использования, установленного предприятием.
3. Еслиневозможно определить срок полезного использования нематериальных активов, тонормы амортизации устанавливаются в расчёте на десять лет (но не более срокадеятельности предприятия).
Аудиторунеобходимо убедиться в том, что для каждого объекта нематериальных активов напредприятии установлены нормы амортизационных отчислений, срок полезного ихиспользования, и амортизация начисляется ежемесячно.
Проводяпроверку выбытия нематериальных активов, необходимо убедиться, что соблюденыследующие условия:
1) независимоот характера выбытия нематериальных активов все они получили отражение на счёте48 «Реализация прочих активов»;
2) выявленныйна счёте 48 «Реализация прочих активов» финансовый результат от выбытиянематериальных активов предприятия списан правильно.
3) полностью соблюденытребования действующего законодательства по налогообложению в части налога надобавленную стоимость, специального налога и налога на прибыль.
6. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В МСФО
Учетнематериальных активов по международным стандартам финансовой отчетностирегламентируется МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» («Intangible Assets»).Действующая редакция МСФО 38 была принята в 2004 году и должна применяться приучете нематериальных активов для годовых периодов, начинающихся с 31 марта 2004года или позднее.
МСФО 38определяет порядок учета, методы оценки и требования к раскрытию информации потем нематериальным объектам, которые не рассматриваются в других стандартах.Среди наиболее часто встречающихся на практике активов, к которым неприменяются требования МСФО 38, можно выделить следующие:
· нематериальныеактивы, предназначенные для продажи в рамках обычной деятельности (например,патенты, приобретенные для последующей переуступки, программы для ЭВМ,разрабатываемые по заказу другой компании);
· объектыаренды;
· деловаярепутация, возникающая при приобретении компании;
· правана разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа ианалогичных невосстанавливаемых природных ресурсов.
С точкизрения признания нематериальных активов основная сложность заключается внеобходимости идентифицировать подобные активы и оценить их стоимость.Остановимся подробнее на принципах идентификации и признания нематериальныхактивов, изложенных в МСФО 38. Для того чтобы отразить нематериальный актив вфинансовой отчетности компании, он должен соответствовать следующим критериям.
1. Идентифицируемость.
Нематериальныйактив должен быть отделим от других активов компании и, что особенно важно, отделовой репутации. Под этим подразумевается, что его можно продать, обменять,сдать в аренду без потери экономических выгод, генерируемых другим имуществом.Требование идентифицируемости также считается выполненным, если нематериальныеактивы возникают из договорных или иных юридических прав вне зависимости оттого, могут ли эти права быть отделены от других прав или от компании в целом.К примеру, лицензии на рыболовство, различные разрешения и преференции,предоставляемые государством, не могут быть переданы другому предприятию, заисключением случаев продажи бизнеса в целом, но поскольку соответствующие прававытекают из положений законодательства, требование идентифицируемостивыполняется.
2. Контроль.
В большинствеслучаев возможность контролировать актив предполагает существование юридическихправ на использование нематериальных активов. В качестве примера можно привеститехнические знания компании, которые защищены патентами. Именно по критериюконтроля можно отличить нематериальные активы от нематериальных ресурсов. Кпоследним могут относиться квалификация персонала, лояльность покупателей, долярынка и прочее, однако, как правило, компания не может продемонстрироватьвозможность получения экономических выгод от использования этих ресурсов,поскольку вряд ли сможет контролировать действие таких внешних факторов, какповедение персонала, реакция конкурентов и покупателей.
3. Будущиеэкономические выгоды.
Нематериальныйактив может быть отражен в отчетности компании, если его использование позволитв будущем получить дополнительную прибыль, снизить расходы, увеличить объемпродаж и т. д. Важно отметить, что возможность получения предприятием подобныхэкономических выгод определяется на основании профессионального суждения,подкрепленного соответствующим обоснованием.
При первоначальномпризнании нематериальные активы учитываются по фактической себестоимости. Входе последующей оценки нематериальных активов предприятие может использоватьосновной или альтернативный методы оценки. При этом выбранный способ должениспользоваться для всех объектов, относящихся к определенной группе нематериальныхактивов.
Составрасходов, которые могут быть отнесены на себестоимость нематериального активапри его первоначальной оценке, зависит от способа приобретения нематериальныхактивов.
1. Покупка нематериальныхактивов.
При покупке нематериальныхактивов в его себестоимость включаются покупная цена, импортные пошлины,невозмещаемые налоги, а также расходы, связанные с подготовкой актива кэксплуатации. К примеру, если предприятие классифицировало информационнуюсистему как нематериальный актив, то затраты на ее внедрение и наладку будуттакже включены в себестоимость нематериальных активов.
Затраты напродвижение нового продукта или услуги на рынок, а также административныерасходы не могут быть отнесены на себестоимость нематериальных активов. Кпримеру, если компания приобрела права на использование товарного знака, тозатраты на его продвижение на новых рынках не будут формировать его стоимость.
2. Приобретениенематериальных активов при объединении компаний.
Нематериальныеактивы, приобретенные в результате объединения компаний, должны учитываться посправедливой стоимости на дату приобретения. Нематериальные активы,справедливая стоимость которых может быть достоверно определена, должны быть учтеныотдельно от деловой репутации. При этом компания обязана определитьсправедливую стоимость получаемых нематериальных активов, даже если они неотражались в отчетности приобретаемой фирмы. Во многих случаях для нематериальныхактивов не существует рынка, поэтому для определения их справедливой стоимостичасто используется метод дисконтированных денежных потоков.
3. Созданиенематериальных активов.
Процесссоздания нематериальных активов в соответствии с МСФО 38 делится на две стадии –исследования и разработки.
Подисследованиями понимаются плановые работы, направленные на получение новыхнаучно-технических знаний, деятельность по выбору сферы применения полученныхрезультатов, а также поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов,процессов, систем, услуг и прочее.
Затраты,произведенные на стадии исследований, не капитализируются, а признаются вкачестве расходов периода, в котором они были осуществлены, поскольку на этапеисследований компания не может продемонстрировать уверенность в получениибудущих экономических выгод.
Разработки –применение результатов исследований при проектировании производства, новых илисущественно улучшенных материалов, продукции и т. д. перед началом ихкоммерческого производства. Затраты, возникающие на этапе разработок, какправило, связаны с проектированием, конструированием и испытаниями опытныхобразцов продукции, а также экспериментальных установок, которые из-замасштабов не подходят для коммерческого использования. Перечисленные затратымогут быть включены в стоимость создаваемого нематериального актива с моментавыполнения следующих условий:
· созданиенематериальных активов технически осуществимо, компания планирует довести доконца этап разработки и обладает необходимыми для этого ресурсами;
· создаваемыйактив может быть использован компанией или продан;
· существуетобоснование того, как компания получит экономические выгоды от создаваемогоактива;
· затратына создание нематериальных активов в ходе этапа разработки могут бытьдостоверно оценены.
Все затраты,произведенные до выполнения вышеперечисленных условий и списанные на расходыпериода, не могут быть восстановлены и учтены в стоимости нематериальныхактивов.
Если компанияне может четко разделить процесс создания НМА на две стадии, то все затратыклассифицируются как расходы периода.
Существуютследующие методы учета нематериальных активов:
1) основной:нематериальные активы учитываются по себестоимости за вычетом накопленныхамортизации и убытков от обесценения;
2)альтернативный: нематериальные активы отражаются на балансе компании посправедливой стоимости за вычетом амортизации и убытков от обесценения.Использование этого метода позволяет увеличить стоимость самостоятельносозданного нематериального актива, в котором капитализирована лишь частьрасходов, понесенных после завершения стадии исследований. Однако использованиеальтернативного метода не должно приводить к переоценке нематериальных активов,которые ранее не признавались в качестве активов, а также к первоначальномупризнанию нематериальных активов в стоимости, отличной от фактических затрат.
Следует иметьв виду, что в соответствии с МСФО 38 проведение переоценки возможно только вотношении нематериальных активов, для которых существует активный рынок. Инымисловами, для проведения переоценки необходимо не просто определить справедливуюстоимость нематериальных активов, но и сделать это на основании данных остоимости объекта на активном рынке. Из-за того что для уникальных нематериальныхактивов, таких как патенты и товарные знаки, активный рынок практическиотсутствует, многие виды таких активов просто не могут быть переоценены,несмотря на то что их рыночную стоимость может определить независимый оценщик.
Приопределении срока полезной службы нематериальных активов компания должнапринимать во внимание возможность управления активом, динамику его жизненногоцикла, технологическое устаревание, стабильность отрасли, действия конкурентови др.
Срок службынематериальных активов, которые возникли у компании на основании заключенныхдоговоров или иных прав, не должен превышать срока действия этих прав. Еслиправа являются возобновляемыми, то срок полезной службы может включать периодпролонгации при условии, что она не потребует существенных дополнительныхрасходов. В противном случае средства, затраченные на продление срока действияправ или договоров, должны быть отнесены на стоимость нового нематериальногоактива.
В течениевсего срока службы нематериальных активов начисляется амортизация. Стандарт неограничивает выбор метода амортизации нематериальных активов, лишь перечисляетвозможные: линейный метод, метод уменьшающегося остатка, метод списанияпропорционально объему продукции. При этом необоснованным считаетсяиспользование любого метода, при котором сумма накопленной амортизации будетменьше, чем при линейном методе.
Амортизационныеотчисления признаются в качестве расходов, за исключением случаев, когда другиеМСФО разрешают включить их в балансовую стоимость иных активов (например,амортизационные отчисления по патенту на производство промышленной продукциимогут включаться в балансовую стоимость запасов). Амортизируемая суммаопределяется как разница между первоначальной и ликвидационной стоимостямиактива. В отличие от основных средств для НМА по умолчанию предполагается, чтоликвидационная стоимость равна нулю. Она может быть отлична от нуля в техслучаях, когда есть договоренность о покупке нематериальных активов третьейстороной в конце срока службы или для данного актива существует активный рынок,позволяющий определить ликвидационную стоимость.
Нематериальныеактивы перестают отражаться в финансовой отчетности в случае выбытия (продажи,безвозмездной передачи и т. д.) либо когда от использования или выбытия активане ожидается поступления экономических выгод. Доходы (убытки), возникающие припрекращении признания НМА, рассчитываются как разница между суммой поступленийот выбытия актива (доходы от выбытия за вычетом расходов, связанных с выбытием)и балансовой стоимостью соответствующего актива и признаются в отчете о прибыляхи убытках компании.
В финансовойотчетности раскрывается информация по каждому классу нематериальных активов.При этом сведения о нематериальных активах, созданных предприятием, приводятсяотдельно. Классы нематериальных активов – группы активов, аналогичных поназначению и применению в операциях организации (бренды, лицензии и франшизы,авторские, смежные права и патенты, рецепты и формулы, НМА в стадииразработки). В бухгалтерский баланс и отчеты о движении денежных средств и оприбылях и убытках, как правило, включаются обобщенные данные, подробная жеинформация раскрывается в примечаниях к финансовой отчетности.
При основномметоде учета нематериальных активов компания должна отразить в отчетности:
· срокполезной службы;
· методыамортизации;
· стоимостьнематериальных активов до вычета накопленной амортизации (с учетом накопленныхубытков от обесценения) и сумму накопленной амортизации на начало и конецпериода;
· статьиотчета о прибылях и убытках, в которые включается амортизация нематериальныхактивов;
· сверкубалансовой стоимости на начало и конец периода, отражающую поступление нематериальныхактивов, любые изменения балансовой стоимости, списания и выбытия нематериальныхактивов; начисленную амортизацию; разницы от пересчета стоимости активов ввалюту представления отчетности и другое;
· причины,по которым определение срока полезной службы по отдельным нематериальнымактивам считается невозможным;
· описание,балансовая стоимость и оставшийся период амортизации для всех существенных нематериальныхактивов;
· наличиеи балансовая стоимость нематериальных активов, заложенных в качествеобеспечения обязательств;
· суммазатрат на исследования и разработки, включенная в состав расходов периода.
Если объекты нематериальныхактивов учитываются по переоцененной стоимости, то по классам активов должнараскрываться:
· фактическаядата проведения переоценки;
· балансоваястоимость переоцененных нематериальных активов;
· балансоваястоимость, которая была бы включена в финансовую отчетность, если бы нематериальныеактивы учитывались по основному методу.
Кроме того,при проведении переоценки должна раскрываться сумма прироста балансовойстоимости нематериальных активов на начало и конец периода, а также методы исущественные допущения, использованные при оценке справедливой стоимости нематериальныхактивов. Вне зависимости от используемого метода учета нематериальных активовМСФО 38 рекомендует раскрывать следующую дополнительную информацию:
· описаниеполностью амортизированных, но все еще используемых объектов нематериальныхактивов;
· краткоеописание нематериальных активов, контролируемых компанией, но не признанных вкачестве активов вследствие того, что они не удовлетворяют критериям признанияили из-за того, что были приобретены либо созданы до вступления МСФО 38 в силу.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итогиработы, можно сделать следующие выводы.
Правилаформирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активахкоммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на правесобственности, хозяйственного ведения и оперативного управления, установленыПоложением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000),утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 г. №91н.
Припринятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету необходимоединовременное выполнение следующих условий:
отсутствиематериально-вещественной (физической) структуры;
возможностьих идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;
использованиев производстве продукции, при выполнении или оказании услуг либо дляуправленческих нужд организации;
использованиев течение длительного времени, т.е. срока полезного использования,продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если онпревышает 12 месяцев;
организациейне предполагается последующая перепродажа данного имущества;
способностьэтих активов приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
наличиенадлежаще оформленных документов, подтверждающих существование активов иисключительных прав у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты,свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения)патента, товарного знака и т.п.).
Кнематериальным активам могут быть отнесены объекты интеллектуальнойсобственности (исключительное право на результаты интеллектуальнойсобственности):
исключительноеправо патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
исключительноеавторское право на программы для ЭВМ, базы данных; имущественное право автора ииного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
исключительноеправо на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождениятоваров;
исключительноеправо патентообладателя на селекционные достижения.
Всоставе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организациии организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица,признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников(учредителей) в уставный (складочный) капитал организации). В составнематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качестваперсонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку онинеотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
Нематериальныеактивы поступают в организацию в случаях:
приобретенияза плату;
созданиясамой организацией;
внесения всчет вклада в уставный (складочный) капитал организации;
получения подоговору дарения (безвозмездно) или иных случаях безвозмездного получения;
получения подоговорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежнымисредствами;
иныхпоступлений.
Длянакопления и обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов вразделе I «В необоротные активы» нового Плана счетов предусмотрен счет 04 «Нематериальныеактивы», а для амортизации указанных активов – счет 05 «Амортизациянематериальных активов». Амортизация в бухгалтерском учете может начислятьсяодним из следующих способов:
· линейным;
· списаниястоимости пропорционально объему продукции;
· уменьшаемогоостатка.
Основнымивидами выбытия нематериальных активов являются их реализация (продажа),списание вследствие непригодности, безвозмездная передача, передачанематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций.
Выбытиенематериальных активов отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Вкредит этого счета списывают остаточную стоимость выбывающих активов, расходы,связанные с их выбытием, а также сумму выручки от реализации или другого доходаот выбытия нематериальных активов в корреспонденции со счетами учета денежныхсредств, расчетов (62,76) и др., по дебету счета 91 списывают сумму НДС пореализуемым активам. Финансовый результат от выбытия нематериальных активовсписывается со счета 91 «Прочие доходы и расходы» на счет 99 «Прибыли иубытки».
При аудитенематериальных активов необходимо проверить:
· наличиедокументов, подтверждающих права организации на использование нематериальныхактивов;
· правильностьи своевременность отражения нематериальных активов в бухгалтерском учете.
Учетнематериальных активов осуществляется также в международных стандартахфинансовой отчетности. Для этого используется МСФО 38.
ЛИТЕРАТУРА
1. Федеральный закон «Обухгалтерском учете» от 21.11.96г. № 129-ФЗ (с изменениями от 23 июля 1998 г.,28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.).
2. План счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденныйприказом МФ РФ от 31.10.2000 № 94н и Инструкцией по его применению (сизменениями от 07.05.2003).
3. Положение побухгалтерскому учетe «Учет нематериальных активов» ПБУ (14/2000), утвержденноеПриказом Минфина РФ от 16.10.2000г. № 91н (с изменениями от 07.06.2004).
4. Алексеева Е.Бухгалтерский учет нематериальных активов.// Финансы. 2001. №2.
5. Астахов В.П.Бухгалтерский финансовый учет. – М.: ИКЦ «Март», 2001.
6. Бухгалтерский учет:Учебник / Под ред. П.С. Безруких. – М.: Бухгалтерский учет, 2002.
7. Греков П.С., Соколов П.А.Бухгалтерский учет нематериальных активов. // Аудитор. 2002. №3.
8. Спутников К.Т. Новое вбухгалтерском учете нематериальных активов.// www.buh.ru.
9. Тютюнникова Е. Учетнематериальных активов в соответствии с МСФО.// Финансовый директор. 2005. №12.