СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ 6 1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и необходимость их учета 8 1.1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) 8 1.2 Оценка готовой и реализованной продукции, товаров, работ, услуг 12 1.3 Задачи учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) 18 1.4 Нормативно–правовое регулирование учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) 19 2 Учет готовой продукции и ее реализации на примере ЗАО «Белпромавтоматика» 24 2.1 Организация бухгалтерского учета в ЗАО «Белпромавтоматика» 24 2.2 Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) 26 Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) на предприятии ЗАО «Белпромавтоматика» не организовано: не ведутся приемно-сдаточные накладные, накопительные ведомости выпуска готовой продукции, карточки складского учета. Данный факт служит основанием для совершенствования данного участка на изучаемом предприятии. 28 2.3 Синтетический и аналитический учет готовой продукции (товаров, работ, услуг ) 28 2.4 Организация учета готовой продукции (товаров) в местах хранения и в бухгалтерии 33 2.5 Учет отгрузки и реализации продукции (товаров, работ, услуг) 37 2.6 Учет товарообменных операций 47 2.7 Общие сведения об отчетности о реализации продукции, работ, услуг 53 Все вышеперечисленные показатели отчетности отражены в оборотно-сальдовой ведомости по счету 43 «Готовая продукция». 56 3 Совершенствование бухгалтерского учета готовой продукции и ее реализации 57 ЗАКЛЮЧЕНИЕ 65 Список использованных источников 67 ВВЕДЕНИЕ Правильно организованный учет является важнейшими функциями управления деятельностью субъектов хозяйствования, факторами успешного экономического и социального их развития, повышения эффективности использования активов предприятия, собственного и заемного капитала, достижения наилучших результатов при наименьших затратах труда и средств. Важное значение имеют вопросы правильности учета готовой продукции. От этого зависит величина налоговых отчислений, формирование себестоимости, финансовые результаты предприятия и вопросы, связанные с совершенствованием методологии учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Целью данной работы является изучение действующей методики и состояния учета готовой продукции, выявление существующих недостатков в ведении бухгалтерского учёта и в частности учёта реализованной продукции, а также выработка конкретных рекомендаций по устранению указанных недостатков на основе применения практического материала, на примере ЗАО «Белпромавтоматика». Задачами данной курсовой работы являются: раскрыть экономическую сущность готовой продукции (товаров) в составе оборотных средств предприятия; охарактеризовать процессы выполнения работ и оказания услуг; изучить основные нормативные правовые акты, регулирующие вопросы, учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг); изучить порядок учета готовой продукции в местах хранения и в бухгалтерии; изучить организацию учета реализованной продукции (товаров, работ, услуг). Объектом исследования является ЗАО «Белпромавтоматика». Период исследования на данном предприятии февраль 2010 года. Верно учтенные объемы реализованной продукции, своевременный и достоверный учет отгрузки и оплаты продукций – это залог правильно сформированной выручки и правильно рассчитанных налогов, а значит и рационально-организованного учета готовой продукции. 1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и необходимость их учета 1.1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) Продукция – материальный продукт труда, добытый или изготовленный (выработанный) в конкретном производственном процессе и предназначенный для удовлетворения общественной или личной потребности или другими словами совокупность продуктов, явившихся результатом деятельности отдельного предприятия, отрасли промышленности, сельского хозяйства или всего народного хозяйства страны за определенный промежуток времени. В зависимости от того какие виды деятельности осуществляет коммерческая организация результат может быть представлен товарами, готовой продукцией (имеющими вещественную форму) и услугами (не имеющими вещественной формы). Готовой продукцией будут считаться изделия, про­шедшие все стадии технологической обработки, соответствующие обязательным стандартам (ГОСТам) и техническим условиям (ТУ), принятые отделом технического контроля (ОТК) организации, укомплектованные и сданные в установленном порядке на склад организации или заказчику. [9, с.254] В соответствии со статьей 2 Закона Республики Беларусь «О торговле», товар — это вещи (предметы личного, семейного, домашнего потребления, продукция производственно-технического назначения и иное имущество), предназначенные для продажи. Однако данное определение не охватывает весь смысл, вкладываемый в понятие «товар». Карл Маркс определял товар как «внешний предмет, вещь, которая, благодаря ее свойствам, удовлетворяет какие-либо человеческие потребности»[18]. Товар по своей сущности это продукция, которая производится для дальнейшего приобретения ее торговыми организациями и индивидуальными предпринимателями для перепродажи. Услуга представляет собой не вещь, не материальный предмет, но некую, весьма разнообразную по характеру деятельность или работу. Дать точное определение понятия услуги не просто. Услугу определяют иногда как разновидность товара, для которого момент производства и момент потребления совпадают во времени, в качестве работы, сделанной для других, результатом которой не являются осязаемые вещи, товары. Услуги называют иногда – "невидимыми статьями торговли". В соответствии с налоговым кодексом Республики Беларусь услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В Генеральном соглашении о торговле услугами (ГАТС) 1994 г., действующем в системе ВТО, определения понятия услуги не содержится, но для целей Соглашения используется специальный классификатор, содержащий перечень 160 видов услуг, сгруппированных по следующим 12 разделам: деловые услуги (46 видов); услуги связи (25); строительство и инжениринг (5); дистрибьюторские услуги (5); общеобразовательские услуги (5); услуги по окружающей среде (4); финансовые услуги, включая страхование (17); услуги по охране здоровья и социальные (4); организация досуга, культуры и спорта (5); транспорт (33); прочие услуги. Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц [4]. Для целей бухгалтерского учета в состав продукции (товаров, работ, услуг) входят: готовая продукция и полуфабри­каты собственного производства; работы и услуги промышленного характера (услуги вспомогательных цехов по отпуску пара, во­ды, электроэнергии, сжатого воздуха, автоперевозки и другие услуги сторонним предприятиям и организациям, своим непро­мышленным производствам и хозяйствам или для собственного капитального строительства); работы и услуги непромышленного характера; строительные, монтажные, проектно-изыскательские, геологоразведочные, научно-исследовательские и т.п. работы; услуги по перевоз­ке грузов и пассажиров в организациях транспорта; услуги по прокату легковых автомобилей и доставке (перегону) автомобилей; транспортно-экспедиционные и погрузочно-разгрузочные операции; услуги организаций связи и т.п. [10, с.468] Для целей экономического анализа и планирования продукция производственных организаций по своему составу и назначению делится на валовую и товарную. В состав валовой продукции субъекта хозяйствования включают стоимость готовых изделий, полуфабрикатов и услуг производственного характера, предназначенных для использования как внутри данной организации, так и отпущенных на сторону, а также стоимость изготовления и ремонта тары, если она не включается в цену продукции. Валовая продукция характеризует общий объем производственной деятельности организации, независимо от степени готовности продукции. Товарная продукция – это продукция (услуги), предназначенная для реализации (оказания) сторонним потребителям. При этом необходимо иметь в виду, что если производственная организация производит продукцию из давальческого сырья, то в состав товарной продукции включается стоимость обработки без стоимости сырья.[9, с.254] Готовая продукция в основном предназначена для реализа­ции на сторону, но часть ее может использоваться внутри пред­приятия, что и обуславливает различия между показателями валовой и товарной продукции. Предприятия изготовляют продукцию в соответствии с пла­новыми заданиями по ассортименту, количеству и качеству. При этом большое внимание уделяется увеличению ее объема, рас­ширению ассортимента и улучшению качества. Для оценки результатов предпринимательской деятельности организации важное значение приобретает показатель реализованной продукции (товаров, работ, услуг), определяющий эффективность, целесообразность хозяйственной деятельности предприятия. В зависимости от принятого порядка в объем реализации может включаться отгруженная и отпущенная продукция, выполненная работа, оказанные услуги по мере предъявления покупателям (заказчикам) платежных документов к оплате или после поступления выручки на счета денежных средств поставщика. Таким образом, процесс реализации завершает кругооборот хозяйственных средств организации, что позволяет ей выпол­нять обязательства перед государственным бюджетом, банком по кредитам, рабочими и служащими, поставщиками и возмещать производственные затраты. Невыполнение плана реализации вызывает замедление оборачиваемости средств в обороте, воз­никновение штрафных санкций за невыполнение договорных обязательств перед покупателями, задерживает платежи по­ставщикам, ухудшает финансовое положение предприятия и т. п. В свою очередь недопоставка продукции вызывает сбои в работе предприятий-получателей. Поэтому в ряде случаев объем реализации продукции с учетом выполнения договорных поста­вок является одним из показателей премирования работников соответствующих служб организации. Кроме того, от объема реализации зависит и величина при­были – одного из важнейших показателей дея­тельности организации. Таким образом, из вышеперечисленного можно сделать вывод о том, что продукция является результатом деятельности производственного предприятия, которое выпускает данную продукцию для собственных нужд или для продажи торговым посредникам или индивидуальным предпринимателям, у которых она (продукция) выступает в качестве товара, предназначенного для реализации конечным потребителям. Различия в организациях оказывающих услуги и выполняющих работы заключается в том, что у последних имеется материализованный результат их работы. 1.2 Оценка готовой и реализованной продукции, товаров, работ, услуг Управление оборотным капиталом организации во многом зависит от порядка отражения и оценки готовой продукции. Проведя систематизацию мнений различных ученых-экономистов по поводу оценки готовой продукции в бухгалтерском учете, можно вы­делить следующие несколько вариантов: метод оценки произведенной продукции по фактической себестоимости – наиболее точный и в связи с этим наиболее трудоемкий. При этом способе готовая продукция принимается к учету в сумме всех затрат, связанных с ее изготовлением. Оценка продукции по фактической производственной себестоимости учитывает влияние на рентабельность производства общехозяйственных расходов. В то же время эта система оценки громоздка, трудоемка, при недостаточно обоснованных базах распределения накладных расходов допускает искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции, работ услуг. Считается, что данный вариант оценки приемлем для организаций с ограниченным ассортиментом продукции и устойчивым спросом. по плановой (нормативной) себестоимости с отражением отклонений фактического ее уровня от планового (нормативного). Положи­тельной стороной указанной оценки является ее единство в текущем учете, при планирова­нии и составлении отчетности. Однако если плановая (нормативная) себестоимость в тече­ние года часто изменяется, приходится выполнять довольно трудоемкую работу по уточне­нию оценки остатков готовой продукции. Использование в практике работы производственных организаций категории норматив­ной себестоимости приближает отечественную систему учета затрат и калькулирования се­бестоимости продукции к международной принятой системе учета «стандарт-кост» и за­ключается в применении счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг», где определяют от­клонение фактической себестоимости продукции от ее нормативного или планового уров­ня. Выявленные отклонения сразу списываются на счет 90 «Реализация». Однако этот вари­ант позволяет получить реальную себестоимость реализованной продукции только в том случае, когда продукция выпущена и реализована в одном и том же отчетном периоде. Если же часть продукции остается на конец периода на складе, а относящиеся к ней отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой) списываются на реализацию про­дукции, то исчисление фактической полной себестоимости реализованной продукции и оп­ределение финансового результата от реализации могут оказаться неточными. следующим методом оценки готовой продукции является использование учетных цен, поскольку фактическую себестоимость готовой продукции можно определить только по окончании отчетного периода. В течение отчетного периода (месяца) постоянно происходит движение продукции (выпуск, отпуск, отгрузка, реализация и т.п.), поэтому для текущего учета необходи­ма условная оценка продукции. В текущем учете оценка готовой продукции может производиться по учетным ценам, в качестве которых используются плановая себестоимость, отпус­кные цены, фактическая себестоимость, розничные цены или фиксированные цены. При использовании в текущем учете учетных цен обособ­ленно выделяются отклонения фактической производственной себестоимости продукции от ее стоимости по учетным ценам. Указанные отклонения учитываются по одно­родным группам готовой продукции, которые формируются организацией, исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий. При этом плановые це­ны могут разрабатываться исходя из среднегодовой или среднеквартальной плановой производственной себестоимости с учетом инфляции. Процент отклонений определяется по следующей формуле: X = [(О + О1)*100] : (Сп + Сп1), (1.1) где Х – процент отклонения фактической производственной себестоимости продукции от ее стоимости по учетным ценам, О — сумма отклонений на остаток готовой продукции на складе на начало от­четного периода (месяца), O1— сумма отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного периода (месяца), Сп — остаток готовой продукции на складе на начало отчетного периода (месяца) по учетным ценам, Сп1 — поступление на склад из производства готовой продукции в течение отчетного периода по учет­ным ценам. Отклонения показывают экономию или перерасход, допущенные организацией. Отклонения учитываются на тех же счетах, что и готовая продук­ция: экономия записывается красным сторно, а перерасход — обычной до­полнительной проводкой. [10, с.468-469] одним из вариантов является оценка готовой продукции по сокращенной себестоимо­сти. Этот метод оценки готовой продукции рекомендуется при использовании организаци­ей элементов метода «директ-костинга». При оценке готовой продукции по сокращенной себестоимости в расчет не принимаются общехозяйственные расхо­ды. Способ оценки готовой продукции по сокращенной фактической себестоимости преду­сматривает отнесение общехозяйственных расходов на реализацию продукции в том отчет­ном периоде, в котором они имели место. Данные расходы не нужно распределять между готовой продукцией и незавершенным производством, относить на остатки готовой про­дукции на складе, косвенно учитывать в составе стоимости отгруженных товаров. В ре­зультате снижается трудоемкость расчетов, повышается их точность. Международными стандартами предусмотрено оценивать готовую продукцию по фактической производственной себестоимости, если последняя ниже возможных цен ее реализации. При снижении продажных рыночных цен готовая продукция в отчетном балансе отражается в ценах возможной реализации, а возникшая разница относится на результаты хозяйственной деятельности организации отчетного периода. Выбор оптимального варианта оценки готовой продукции должен зависеть от особенностей ор­ганизации, специфики ее производственно-хозяйственной деятельности, целей экономиче­ской политики на сравнительно продолжительный период времени. В различных отраслях экономики имеются свои особенности в оценке производимой продукции. Так, в сельском хозяйстве не используется метод оценки готовой продукции по сокращенной (неполной, ограниченной) себестоимости, который широко используется в учетной практике зарубежных стран. При этом методе в себестоимость включаются только затраты прямые или переменные, т.е. зависящие от изменений объема производства. Себестоимость калькулируется на основе производственных расходов, связанных с выпуском данной продукции (выполнением работ, оказанием услуг), даже если они в отдельных случаях носят косвенный характер. Разница между выручкой от продажи и неполной себестоимостью, исчисленной по системе «директ-костинг», образует маржинальный доход. Применяя данную систему мож­но оперативно вскрывать взаимосвязь между объемом производства, затратами (себестои­мостью), выручкой, прибылью и маржинальным доходом. Система «директ-костинг» по­зволяет постоянно видеть продукцию с большей рентабельностью, чтобы в перспективе пе­реходить на ее выпуск, так как при данной системе разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается, а четко вскрывается в результате отне­сения условно-постоянных косвенных расходов на финансовый результат, минуя себестои­мость. Для обеспечения необходимых аналитических расчетов ведут раздельный учет перемен­ных и постоянных расходов с подсчетом маржинального дохода по видам продукции. Уп­рощается нормирование, учет и контроль затрат путем сокращения их статей. Важно, что при этом улучшается учет и контроль условно-постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный период учитывается и определяется в отчетности отдельно и всегда можно видеть их влияние на величину прибыли организации. Используя данную систему можно решать такие важные управленческие задачи, как оптимизация ассортимента произ­водимой продукции, определение оптимального размера партии продукции для продажи и т.п. Таким образом, ни один из возможных вариантов оценки готовой продукции не является идеальным для всех условий, каждый имеет свои плюсы и минусы и должен применяться после тщательного анализа возможных последствий и влияния на основные показатели фи­нансово-хозяйственной деятельности организации. [13, с.150-153] Немаловажное значение имеет и рыночная оценка товаров, как объектов купли-продажи, которая, прежде всего, нужна предприятиям-производителям и оптовым продавцам. Необходимость в оценке товаров возникает из-за того, что продавец товара, следуя требованиям рынка, или применяя новые маркетинговые приемы, часто вынужден изменять цену продажи однотипных или идентичных товаров При оценке товаров предоставляется заключение о стоимости товаров, находящихся в сфере обращения и предназначенных для продажи. В зависимости от того, что в данный момент происходит с товарами (приобретение или реализация), а также от того, каким видом деятельности занимается предприятие, оценка товаров осуществляется по разным видам стоимости: оценка по фактической себестоимости (первоначальная стоимость); справедливая стоимость (при бесплатном приобретении или приобретение для взноса в уставный фонд); чистая стоимость реализации (ожидаемая цена реализации товаров в условиях обычной деятельности за вычетом затрат на завершение ее производства и реализации). Оценка произведенных работ и оказанных услуг отличается от оценки продукции и товаров. Оценка работ производиться в соответствии с составленной сметой либо заказом-нарядом выполненных работ, а также на основании подписанного акта выполненных работ, также может использоваться реестр выполненных работ. Перечень данных документов в организации будет различен, что будет зависеть от вида работ оказываемых данным предприятием. Оценка услуг, оказываемых в рамках заключенного договора, определяется исходя из объема, характера и продолжительности заказанных услуг согласно утвержденного исполнителем прейскуранта цен, действующего непосредственно на момент заключения договора. Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и бухгалтерском балансе: по полной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и общехозяйственные расходы списываются на счета 20, 23, 29); по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90); по полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29); по неполной нормативной или плановой себестоимости продукции (по прямым статьям расходов, когда используется счет 40 и общехозяйственные расходы списываются на счет 90). 1.3 Задачи учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) В системе организации бухгалтерского учета самостоятельными объектами учета являются готовая продукция (товары, работы, услуги), ее отгрузка и реализация. В задачи их учета входят: постоянный контроль за выпуском готовой продукции (поступлением товаров, выполнением работ, оказанием услуг) по объему, ассортименту и качеству; полный и достоверный учет готовой продукции (товаров) на складе, систематический контроль за ее сохранностью и состоянием за­пасов; контроль за выполнением договорных обязательств по от­грузке и реализации продукции (товаров), выполненных работ и оказан­ных услуг; своевременный и правильный учет отгруженной и реализо­ванной продукции (товаров, работ, услуг); четкая организация расчетов с покупателями; своевременное предъявление покупателям расчетно-платежных документов и контроль за их оплатой; учет и контроль соблюдения сметы коммерческих и других расходов, связанных с отгрузкой и реализацией продукции (ра­бот, услуг); своевременное и достоверное определение результатов от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и их учет; выявление рентабельности всей продукции и ее отдельных видов. Для успешного выполнения этих задач необходима ритмич­ная работа предприятия, правильная организация складского хо­зяйства и сбыта, своевременное документальное оформление хозяйственных операций. Важное значение для правильной организации учета наличия и движения готовой продукции имеет разработка ее номенкла­туры, т. е. перечня наименований видов изделий, вырабатывае­мых данным предприятием. За основу его составления берется классификация готовых изделий по определенным признакам, позволяющим отличать одно изделие от другого (модель, класс точности, фасон, артикул, размер, марка, сорт и т. п.). Номенклатурные номера строятся по-разному исходя из конкретных ус­ловий производства. Номенклатура продукции необходима для контроля за вы­полнением графика выпуска изделий в ассортиментном разрезе, графика договорных поставок, составления сводок и отчетов. [8, с.330-332] 1.4 Нормативно–правовое регулирование учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) Учёт движения готовой продукции в организациях промышленности осуществляется в соответствии с нормативными правовыми актами Республики Беларусь. Для организации учета большое значение играет принцип законности, в соответствии с которым бухгалтер обязан знать и владеть всеми нормативными актами, регламентирующими деятельность субъектов хозяйствования. Нормативное обеспечение организации учета готовой продукции (товаров, работ, услуг) включает следующий перечень нормативных актов: Закон Республики Беларусь от 18.10.1994 г. №3321-ХП (ред. от 29.12.2006 г) «О бухгалтерском учете и отчетности» определяет правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, устанавливает требования, предъявляемые к составлению и представлению бухгалтерской отчетности, регулирует взаимоотношения по вопросам бухгалтерского учета и отчетности в Республике Беларусь. Закон Республики Беларусь от 28.07.2003 г. №231-3 (ред. от 20.07.2006 г.) «О торговле» определяет правовые основы осуществления торговли на территории Республики Беларусь, государственного регулирования и контроля в области торговли и направлен на создание благоприятных условий для эффективного осуществления торговли в целях удовлетворения спроса физических и юридических лиц на товары, выполнение работ, оказание услуг. Закон Республики Беларусь от 10.05.1999 г. №255-3 (ред. от 31.12.2005 г.) «О ценообразовании» устанавливает правовые основы государственной политики в области ценообразования в Республике Беларусь, сферу применения свободного и регулируемого ценообразования, полномочия государственных органов, осуществляющих регулирование ценообразования и контроль за ним, права, обязанности и ответственность субъектов ценообразования. Постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 10.09.2008 №183 (ред. от 08.02.2006 г.) «Об утверждении Инструкции о порядке формирования и применения цен и тарифов» установлен порядок формирования и применения цен и тарифов на продукцию, товары, работы, услуги. В соответствии с данной Инструкцией цены на продукцию формируются субъектом хозяйствования, осуществляющим их производство, исходя из себестоимости. Постановлением Совета Министров Республики Беларусь, Национального банка Республики Беларусь от 09.01.2002 г. №18/1 (ред. от 27.05.2006 г.) «О приеме наличных денежных средств при реализации товаров (работ, услуг) и о некоторых вопросах использования кассовых суммирующих аппаратов и специальных компьютерных систем» установлено, что юридические лица и индивидуальные предприниматели принимают наличные денежные средства и банковские пластиковые карточки в качестве средства осуществления расчетов на территории Республики Беларусь при продаже товаров с применением кассовых суммирующих аппаратов и специальных компьютерных систем, модели которых включены в Государственный реестр моделей кассовых суммирующих аппаратов и специальных компьютерных систем, используемых на территории Республики Беларусь, и платежных терминалов для регистрации операций, производимых с использованием банковских пластиковых карточек. Постановлением правления Национального Банка Республики Беларусь от 17 января 2008 г. №4 утверждена Инструкция о порядке ведения кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами в белорусских рублях на территории Республики Беларусь, которая устанавливает единый порядок проведения, учета, оформления кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами на территории Республики Беларусь в наличных белорусских рублях, а также организацию контроля за соблюдением правил ведения кассовых операций. Порядок продажи товаров из розничной торговой сети юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по договору розничной купли-продажи определен соответствующей Инструкцией, утвержденной Постановлением Министерства торговли Республики Беларусь от 08.06.2005 г. №22. На основе Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденными Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 г. №89 (ред. от 13.11.2003 г.), разработан план счетов бухгалтерского учета организации, содержащий перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. Основанием для списания товарно-материальных ценностей у отправителя и оприходования их у получателя, а также складского и бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей служат товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 и товарная накладная на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2, бланки и инструкции по заполнению которых утверждены постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 № 192. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 г. №181 (ред. от 07.07.2005 г.) «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации» определены правила организации и ведения бухгалтерского учета доходов для субъектов хозяйствования, основным источником которых является выручка от реализации продукции (работ, услуг). Правила организации и ведения бухгалтерского учета расходов для субъектов хозяйствования в части определения себестоимости реализованных товаров, продукции, работ, услуг в организациях торговли и общественного питания установлены Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 г. №182 (ред. от 07.07.2005 г.). Инструкцией, утвержденной Минфина РБ и Минэкономики РБ 31.12.2003 г. № 191/263 о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промыш­ленности рекомендован порядок расчета и учета сумм отклонений в составе себестоимости остатков готовой продукции на складе и в отгрузке в условиях инфляции. Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 1999 г. № 405 «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» (в ред. от 28 февраля 2007 г.; далее – Постановление № 405) определено понятие товарообменных операций и порядок ценообразования при осуществлении товарообменных сделок. Изучение нормативных документов и следование их требованиям представляется особенно сложным в виду частых внесений изменений и дополнений к ним, на которые может даваться различная трактовка и разъяснения разными средствами периодической научной печати. 2 Учет готовой продукции и ее реализации на примере ЗАО «Белпромавтоматика» 2.1 Организация бухгалтерского учета в ЗАО «Белпромавтоматика»ЗАО «Белпромавтоматика», зарегистрировано 30.12.1996г. на основании решения Витоблисполкома №605 и внесенное в государственный Реестр субъектов хозяйствования код №29/III. Государственная перерегистрация изменений и дополнений в учредительные документы осуществлена Витоблисполкомом 7 июня 2001 года решением №352. Выделяют следующие основные виды экономической деятельности на предприятии: производство электрораспределительной и регулирующей аппаратуры; производство приборов для измерения, регистрации, фиксации интервалов времени; производство пластмассовых изделий для упаковывания товаров; производство прочих пластмассовых изделий. Вышеперечисленные виды деятельности не лицензируются. Данное предприятие выпускает следующие виды продукции: фотореле датчики присутствия реле времени блок управления стабилизатором тока зарядное устройство МЗУ модуль зарядного устройства модуль регулировки тока МПРТ модуль регулировки тока МПРТЦ терморегулятор ТР-5-40/50М звонки квартирные бытовые таймеры фотодатчики одноразовую посуду коррексы (одноразовая пищевая упаковка) каркасы ЗАО «Белпромавтоматика» является учредителем предприятия СООО «ВИСТПЛАСТ», зарегистрированного 14.02.2008 года – деятельность производство одноразовой посуды.[Приложение А] В соответствии с Положением об учетной политике ЗАО «Белпромавтоматика» бухгалтерский учет на предприятии ведется бухгалтерией, возглавляемой главным бухгалтером. Бухгалтерский учет организуется по централизованной форме. Первичные учетные документы составляются по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Оформление хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, осуществляется по формам документов, разработанным предприятием. Выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов. При осуществлении товарообменных операций выручка от реализации отражается в соответствии с постановлением Совета Министров РБ от 24.03.1999 №405 «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» на дату отгрузки товаров (работ, услуг). Учет готовой продукции ведется на счете 43 «Готовая продукция». Организацией применяется автоматизированная форма ведения учета на базе программы «1С: Бухгалтерия 6.0» с использованием типовых проводок, предусмотренных в ней. [Приложение Б] 2.2 Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) Организации разрабатывают годовой план выпуска продукции и календарные (квартальные, месячные, дневные и почасовые) графики. В целях контроля ритмичности работы цехов диспетчерские службы ведут оперативный учет выполнения графиков. Графики должны увязываться со сроком отгрузки готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг, что позволяет кон­тролировать выполнение договорных обязательств перед покупателями. Выпущенная готовая продукция (работы, услуги) переходит из сферы производ­ства в сферу обращения. Сдача готовых изделий из производства на склад оформляется приемо-сдаточными накладными. Они подписываются представителем технического контроля, работником сдающего цеха, заведующим складом (кладов­щиком) или другим материально-ответственным лицом, принявшим на хра­нение продукцию. Если договором предусмотрена приемка продукции с учас­тием представителя заказчика (покупателя), то на документах должна быть и его подпись. Приемно-сдаточные накладные могут быть разовыми и накопительными (декадные месячные). Они выписываются цехом-сдатчиком в двух экземплярах. Одни экземпляр передается заведующему складом (кладовщику), а другой, с распиской в приеме продукции, – остается в цехе. Если продукцию нецелесообразно перевозить из цеха на склад (напри­мер, сложные громоздкие изделия), то она до вывода за пределы организа­ции хранится в цехе. Оказанные услуги фиксируются актом выполненных работ, а выполненные работы – приемо-сдаточ­ными актами. В бухгалтерии на основании сдаточных накладных ведут накопительныеведомости выпуска готовой продукции за месяц, в которые из сдаточных накладных и актов переносятся данные о количестве выпущенных изделий за смену или рабочий день с указанием даты и номера документа, проставляется учетная цена (плановая (нормативная) себестоимость или продажная цена). По окончании отчетного периода в ведомости подсчитывается общее количество каждого вида выпущенной продукции. Путем умножения цены на количество определяется стоимость по учетным ценам выпуска каждого вида изделий, а затем подсчитывается стоимость по учетным ценам всей выпущенной продукции. Далее в ведомости приводятся данные о фактической производственной себестоимости по видам продукции, которые берутся из аналитического учета основного и вспомогательного производств (ведомости сводного учета издержек производства и калькуляции себестоимости продукции). Затем в накопительной ведомости определяется фактическая себестоимость всей выпущенной и сданной на склад готовой продукции. Данные накопительной ведомости используются для отражения выпуска продукции на синтетических счетах и ведения стоимостного аналитического учета готовой продукции на складе. По окончании месяца в ведомости подсчитывают количество выпущен­ной готовой продукции по ее видам и оценивают по плановой себестоимости (или иной учетной цене). По этой оценке ведется анали­тический учет готовой продукции. Производственная себестоимость готовой продукции по ее видам или заказам определяется по данным аналитического учета основного производ­ства. Установленные суммы себестоимости каждого вида изделий (заказа) проставляются в ведомости выпуска готовой продукции, а потом суммиру­ются, получая фактическую себестоимость всего выпуска. После этого устанавливаются суммы отклонений фактической себестоимос­ти от плановой (экономия или перерасход) как по видам продукции, так и по всему выпуску в целом. Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) на предприятии ЗАО «Белпромавтоматика» не организовано: не ведутся приемно-сдаточные накладные, накопительные ведомости выпуска готовой продукции, карточки складского учета. Данный факт служит основанием для совершенствования данного участка на изучаемом предприятии. 2.3 Синтетический и аналитический учет готовой продукции (товаров, работ, услуг ) Для учета готовой продукции на складе предназначен активный синтетический счет 43 «Готовая продукция». На нем обобщается информация о наличии и движении готовой продукции (продуктов производства) на складе. Этот счет используется организациями, осуществляющими промышленную, сельскохозяйственную и иную производственную деятельность. Готовые изделия, приобретенные для комплектации (стоимость которых не включается в себестоимость выпускаемой организацией продукции) или в качестве товаров для продажи, учитываются на счете 41 «Товары». Стои­мость выполненных работ и оказанных услуг на счете 43 «Готовая продукция» не отражается, а фактические затраты по ним по мере реализации списываются со счетов учета затрат на производство (20, 23, 29 и др.) непосредственно на счет 90 «Реализация». Информация по счетам 41, 43 при применении полной журнально-ордерной форме учета отражается в журнале ордере №11 "Движение материальных ценностей в цехах", при упрощенной форме учета – в ведомости № В-2 "Ведомость учета производственных запасов и готовой продукции, а также НДС, уплаченного по ценностям" По дебету счетов 41 и 43 отражается поступление продукции (товаров) на склад, а по кредиту — их выбытие. Поступление готовой продукции из производства на склад на фактическую себестоимость, отражается на счетах следующей записью: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство». Готовая продукция, как правило, учитывается на счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости. Разница между фактической и плановой себестоимостью готовой про­дукции, выявленная в конце года, относится на счет продукции в доле, отно­сящейся к остатку указанной продукции на конец отчетного года. Данная разница формируется на счете 40 и отражается в учете, если на счете 43 «Готовая продукция» продукция отражается по нормативной или плановой производственной себестоимости. Если какая-либо продукция полностью направляется для использования в своей организации, то она может учитываться на счете 10 «Материалы» или на других аналогичных счетах в зависимости от назначения этой про­дукции: Д-т сч. 10 «Материалы» К-т сч. 20 «Основное производство». Кроме того, для обобщении информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений их фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости при необходимости может использоваться синтетический счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». По дебету этого счета отражается фактическая производственная себестоимость выпу­щенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг в кор­респонденции с кредитом счетов: 20 «Основное производство»; 28 «Вспомога­тельные производства»; 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость про­изведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции с дебетом счетов: 43 «Готовая продукция»; 90 «Реализация» и др. Если фактическая себестоимость определяется по окончании месяца, то в течение месяца по мере выпуска продукции, оказания услуг, выполнения работ бухгалтерские записи производятся по нормативной (плановой) себестоимости (Д 43,45,90 и К 40). Выявленные в конце месяца отклонения фактической производственной себестоимости выпущенной продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) на счете 40 отражаются в учете следующи­ми записями: а) на сумму превышения нормативных (плановых) затрат над фактичес­кими красным сторно: Д-т 90 «Реализация» К-т 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» б) на сумму превышения фактических затрат над нормативными (плановыми) дополнительной записью: Д-т 90 «Реализация» К-т 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» Таким образом, счет 40 ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. Однако в условиях постоянного роста цен целесообразно было бы соответ­ствующую долю отклонений, выявленных в конце месяца на счете 40 «Выпуск продукции, работ, услуг», также относить на остатки продукции, на складе и в отгрузке. Иначе может возникнуть ситуация, когда в отдельные месяцы откло­нение окажется значительно выше стоимости реализованной продукции. Данное отклонение может рассчитываться по формуле 1.1. приведенной выше. В организации ЗАО «Белпромавтоматика» учет выпуска готовой продукции осуществляется на счете 43 «Готовая продукция» по фактической себестоимости. В соответствии с учетной политикой [Приложение Б] учет готовой продукции не ведется по нормативной (плановой) себестоимости, а соответственно в учете нет необходимости отражать отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой), т.е. отпадает потребность в использовании счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». Данный вариант учета целесообразно использовать на предприятии ЗАО «Белпромавтоматика», так как объемы выпуска продукции данной организации небольшие и применение нормативной (плановой) себестоимости будет утяжелять и увеличивать работу бухгалтера. Поступление готовой продукции из производства на склад на примере ЗАО «Белпромавтоматика» отражается на счетах следующими записями: На фактическую себестои­мость произведенной продукции «Ложка столовая цветная»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 1 228 930 руб. (Приложение В, Г) На фактическую себестои­мость произведенной продукции «Размешиватель белый»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 190 835 руб. (Приложение В, Г) На фактическую себестои­мость произведенной продукции «Фотореле АС-3»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 3 919 805 руб. (Приложение В, Г, Д). Итого поступление готовой продукции за февраль 2010г. в организации ЗАО «Белпромавтоматика» составило: На фактическую себестои­мость всей продукции произведенной организацией: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 44 405 150 руб. (Приложение В, Г, Е) Так же организация ЗАО «Белпромавтоматика» выпускает полуфабрикаты, учет которых ведется на активном счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства»: На фактическую себестои­мость произведенного полуфабриката «Фиксатор ФР-94-7»: Д-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» К-т сч. 20 «Основное производство» – 653 руб. (Приложение Ж, Г, И) Все выпускаемые полуфабрикаты используются для производства готовой продукции: Списывается полуфабрикат «Фиксатор ФР-94-7» для производства готовой продукции: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» – 653 руб. (Приложение Ж, Г, И) Списывается полуфабрикат для производства «Фотореле АС-3»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» – 1986,91 руб. (Приложение Д). Итого отпущено полуфабрикатов собственного производства, для изготовления готовой продукции: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» – 41 419,46 руб. (Приложение Ж, Г, И, Е). Вышеизложенный материал по готовой продукции и отражения данной информации в учетных регистрах можно представит в виде рисунка 2.1 и 2.2. Материальный отчет Выпуск продукции и п/ф Отчет по списанию материалов Оборотно-сальдовая ведомость по сч. 43 Анализ сч.43 Анализ сч. 20 Карточка сч. 43 Рисунок 2.1 – Взаимосвязь первичных учетных документов по выпуску продукции ЗАО «Белпромавтоматика» и учетных регистров. Составлено автором Товарно-транспортная накладная Выписка по банку Анализ сч. 62 Карточка сч. 43 по потребителям Рисунок 2.2 – Взаимосвязь первичных учетных документов по реализации продукции ЗАО «Белпромавтоматика» и учетных регистров. Составлено автором Данные рисунки позволяют систематизировать знания о связи первичных учетных документов по выпуску и реализации продукции с учетными регистрами. 2.4 Организация учета готовой продукции (товаров) в местах хранения и в бухгалтерии Учет промышленной продукции ведут в натуральных, условно-натуральных и стоимостных показателях. Натуральные показатели, характеризующие количество, объем и массу продуктов в соответствии с их физическими свойствами, используют для количественного учета готовых изделий. Условно-натуральные измерители служат для получения обобщенных показателей по учету однородной продукции. Количество такой продукции по видам пересчитывают с помощью определенных коэффициентов в условную массу, сорт, типоразмера и др. Коэффициенты соотношения определяются в зависимости от содержания полезного вещества в продуктах, трудоемкости их изготовления, уровня затрат, длительности производственного цикла. Так, измеряют количество выплавленного чугуна в расчете на передельный, консервов – в условных банках. Стоимостными (ценностными) показателями произведенной продукции измеряется объем товарной продукции, а также нормативно-чистой продукции и нормативной стоимости обработки. В организации ЗАО «Белпромавтоматика» учет выпущенной продукции и полуфабрикатов ведется в натуральных и стоимостных показателях. Готовая продукция на складе учитывается в карточках складского учета в натуральном выражении или в книгах количест­венно-сортового учета аналогично учету материалов. Бухгалте­рия открывает карточки на каждый номенклатурный номер го­тового продукта и под расписку передает их заведующему скла­дом (кладовщику). Записи в карточки производят­ся материально-ответственными лицами на основании докумен­тов по поступлению и выбытию готовых изделий по мере со­вершения операций. После каждой записи в карточке (книге) выводится новый остаток. Карточки хранятся на складе в специ­альных ящиках, они располагаются по группам изделий, а внут­ри них по номенклатурным номерам. На складах с небольшой номенклатурой готовых изделий вместо карточек складского учета могут вестись книги количе­ственно-сортового учета. При наличии вычислительной техники складской учет гото­вой продукции механизируется. Все первичные документы ежедневно (или один раз в не­сколько дней) материально-ответственные лица сдают в бухгал­терию. Выделяют следующие методы учета готовой продукции на складе: сальдовый метод бескарточный метод автоматизированный метод На автоматизированных складах вместо карточек складского учета используют, как правило, оперативные машинограммы и видеограммы остатков и движения готовой продукции по каждому наименованию и виду. При бескарточном методес помощью ЭВМ ежедневно составляют оборотные ведомости учета выпуска из производства и движения готовой продукции относительно складов (других мест хранения). Остатки готовой продукции периодически инвентаризируют. При сальдовом методе это делается непосредственно на складе. Работник бухгалтерии должен систематически, но не реже одного раза в неделю (декаду) непосредственно на складе в присутствии заведующего складом (кладовщика) проверять пра­вильность разноски данных первичных документов по движе­нию продукции в карточки складского учета и подтверждать это своей подписью. Обнаруженные расхождения и ошибки здесь же устраняются. Одновременно производится приемка-сдача первичных документов работнику бухгалтерии. Приемка-сдача первичных документов оформляется, как прави­ло, специальным реестром. Однако с согласия мате­риально-ответственных лиц основанием для приемки-сдачи доку­ментов может служить роспись работника бухгалтерии в карточке складского учета о проверке записей по каждой операции. При сальдовом методе связь количественно-сортового учета готовых изделий на складе с их учетом в суммовом выражении в бухгалтерии осуществляется с помощью ведомости учета остат­ков продукции на складе. В течение месяца она хранится в бухгалтерии и используется для справочных целей. В конце месяца ведомость передается на склад для проставления остатков готовой продукции в количественном выражении на конец месяца из карточек складского учета по каждому номенклатурному номеру. После этого книга передается в бухгалтерию или на ВУ (вычислительная установка), где остатки таксируются и подсчитываются их суммы. В ряде случаев вместо ведомости остатков продукции на складе связующим звеном между складским учетом и учетом в бухгалтерии может служить отчет материально-ответственного лица о движении готовой продукции на складе за месяц. Он со­ставляется по итоговым данным карточек (книг) складского уче­та, в котором отражается движение готовых изделий по складу в разрезе каждого номенклатурного номера в количественном вы­ражении. В бухгалтерии (ВУ) отчет таксируется и по его дан­ным составляется сортовая оборотная ведомость. [8, с.340-343] В условиях применения журнально-ордерной формы счетоводства в бух­галтерии ведут ведомости № 16 "Движение готовых изделий, их отгрузка и Реализация" и ведомость 16/1 "Учет реализации продукции, работ, услуг по отгрузке". Аналитический учет отгруженной или отпущенной продукции ведется во 2 разделе "Отгрузка, отпуск и реализация продукции и материальных ценностей" ведомости № 16 в разрезе покупателей (по каждому расчетно-платежному документу) и видов продукции и расходов, связанных с отгрузкой и реализацией продукции. [10, с.474] Так как организация ЗАО «Белпромавтоматика» выпускает продукцию в основном под заказ, то количество остатков готовой продукции на складе минимально, исходя из этого, организации нецелесообразно иметь в своем штате должность заведующего скла­дом (кладовщика), и все вышеперечисленные действия, по предоставлению информации об остатках готовой продукции на складе в бухгалтерию осуществляется начальником участка, без использования специальных форм (карточек складского учета). Начальник участка является материально-ответственным лицом за готовой продукцией на складе. Так как организация применяет автоматизированную форму ведения учета на базе программы «1С: Бухгалтерия 6.0», то ведомости № 16 "Движение готовых изделий, их отгрузка и реализация" и № 16/1 "Учет реализации продукции, работ, услуг по отгрузке" не ведутся, так как учет автоматизирован, вместо них на предприятии ведутся оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и счету 43 «Готовая продукция», в которых полностью отражена вся необходимая информация по учету готовой и реализованной продукции. Данные ведомостей полностью удовлетворяют цели бухгалтерского учета. (Приложение В, К) 2.5 Учет отгрузки и реализации продукции (товаров, работ, услуг) Под отгруженной (отпущенной) продукцией, выполненными работами и оказанными услугами понимают продукцию, работы, услуги, оформленные соответствующими документами (накладными, приемо-сдаточными актами и др.) по отгрузке готовых изделий, сдаче работ и услуг, а также передаче продукции для реализации на комиссионных и иных подобных началах. [10, с.474] На основе договоров (контрактов) поставок и планов отгрузки отдел сбыта (маркетинга) выписывает приказ-накладную складу готовой продукции, где указывается покупатель, наименование продукции, ее номенклатурный номер, количество продукции, подлежащей отгрузке и фактически отпущенной, договорная цена, сумма, стоимость упаковки сверх цены на про­дукцию, подписи начальника отдела сбыта, заведующего складом, получа­теля груза или экспедитора. Отгрузка продукции покупателям производится по дого­ворам поставки, и основным документом является товарно-транспортная накладная (ТТН-1) и товарная накладная (ТН-2) с обязательным заполнением всех реквизитов, необходимых для списания у поставщика и оприходования у грузополучателя, а также проведения безна­личных расчетов с включением ставки, суммы НДС и всего с НДС. При отгрузке по железной дороге выписывается и железнодо­рожная накладная. При заключении договора между поставщиком и покупате­лем делается оговорка о франко-месте, до которого все расходы по отгрузке продукции несет поставщик. Отсюда формируются следующие фактурные цены: франко-склад поставщика – все расходы, связанные с отгруз­кой и доставкой продукции, возмещает покупатель (стоимость погрузочно-разгрузочных работ на складе поставщика и на же­лезной дороге, перевозки и железнодорожный тариф), а следо­вательно, поставщик включает их в расчетно-платежные доку­менты; франко-станция отправления – расходы, связанные с погруз­кой продукции в вагоны, и железнодорожный тариф произво­дятся за счет покупателя и поставщиком включаются в расчет­но-платежные документы; франко-вагон станция назначения означает, что все расходы по погрузке товаров в вагон и транспортные расходы до станции назначения несет продавец, а от станции назначения – покупа­тель; франко-склад покупателя – поставщик оплачивает все расхо­ды до склада покупателя, включая и разгрузку на его складе (погрузочно-разгрузочные расходы, транспортные и др.). И другие.[8, с.347] Все документы на отгруженную продукцию, работы, услуги передаются в бухгалтерию или финансовый отдел для выписки расчетно-платежных документов: счетов-фактур, платежных тре­бований, платежных требований-поручений, счетов-фактур (фор­ма СФ-1) по работам и услугам для расчета НДС. На продукцию, доставляемую автотранспортом, выписывается товарно-транс­портная накладная (форма ТТН-1), также может выписываться и товарная накладная, используемая для отпуска и приемки товарно-материальных ценностей, если их перемещение осуществляется без участия автомобильных транспортных средств (почтой или нарочным) (форма ТН-2). Выполненные работы и оказанные услуги оформляются приемо-сдаточным актом. При предварительной оплате продавец выписывает счет (счет-фактура) для перечисление денежных средств за предстоящую оплату. Порядок синтетического учета продажи продукции зависит от выбранного метода учета продажи продукции. В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 181 (по состоянию на 07.07.2005) предусмотрено два варианта отражения в учете реализации продукции, товаров (работ, услуг): по «моменту отгрузки» – продукция, товары, услуги считаются реализованными, когда они отгружены покупателям и расчетные документы предъявлены покупателю или сданы в банк, т.е. когда право собственности на отгруженную продукцию сразу переходит к покупателю (Рисунок 2.3); Д 43 К Д 90 К Д 62 К списывается произв-ая 2) отражается сумма с/с отгруженной покупателю предъявленных счетов покупателю готовой продукции Д 44 К 3) спис-ся ком-ие расходы Д 68 К 4) начис-ся налоги с выручки Д 99 К прибыль убыток Рисунок 2.3 – Схема реализации продукции, товаров (работ, услуг) по «моменту отгрузки» по «моменту оплаты» – по мере оплаты расчетных документов покупателями и поступления средств на расчетный счет. Учитывая начало перехода к рыночной экономике, ее нестабильность, частую пропажу груза, право собственности на продукцию у покупателя в основном наступает с момента получения груза в силу «риска случайной гибели», и отгруженная продукция сначала зачисляется на проме­жуточный счет 45 «Товары отгруженные» (Рисунок 2.4). Д 43 К Д 45 К Д 90 К Д 51 К 1)отгружена покупателю 3) списывается фактич. 2) поступила на р/с готовая продукция по производ-ая с/с выручка за реализ-ую факт. производ-ой с/с реализованной прод-ии продукцию Д 44 К 4) спис-ся ком-ие расходы Д 68 К 5) начис-ся налоги с выручки Д 99 К убытокприбыль Рисунок 2.4 – Схема реализации продукции, товаров (работ, услуг) по «моменту оплаты» Наличие и движение отгруженной продукции (товаров) учитываются на синтетическом активном счете 45 "Товары отгруженные". На этом счете учитываются переданные транспортным или почтовым организациям, от­груженные собственным транспортом готовая продукция, товары и другие изделия в тех случаях, когда по условиям поставки или в соответствии с до­говором право владения и распоряжения грузом, риск ее случайной гибели (утраты) не переходит к покупателю в момент сдачи его к перевозке. Здесь также отражаются готовые изделия, переданные другим организациям для реализации на комиссионных и иных началах, стоимость тары, оплачивае­мой покупателями сверх стоимости продукции, транспортные расходы (же­лезнодорожный тариф, водный фрахт) независимо от того, возмещаются они покупателем сверх цены или включены в цену реализуемого товара, а также суммы по признанным претензиям, неустойкам и т.п., предъявленным по­купателям за необоснованный отказ от оплаты отгруженной продукции то­варов, работ, услуг, транспортным организациям за недостачу и порчу груза. То есть указанный счет применяется в случае, если организация отражает реализацию продукции, работ, услуг по мере оплаты ее покупателем (заказ­чиком). При отгрузке продукции (товаров, работ, услуг) в учете делаются следующие записи: На фактическую производственную себестоимость (плановую, нормативную) отгруженной продукции: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 43 «Готовая продукция». На фактическую себестоимость отгруженных товаров: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч.41 «Товары». На фактическую себестоимость услуг промышленного характера, оказанных на сторону: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 20 «Основное производство». На фактическую производственную себестоимость (плановую, нормативную) отгруженных полуфабрикатов собственного производства: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства». На фактическую стоимость оказанных услуг цехами вспомогательного производства на сторону: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч.23 «Вспомогательное производство». На фактическую себестоимость оказанных услуг обслуживающими производствами и хозяйствами на сторону: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». На стоимость принятых к оплате счетов транспортных и других организаций за услуги, возмещаемые покупателями: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». На сумму командировочных расходов работников, сопровождающих отгруженную покупателям продукцию, возмещаемую согласно договору покупателями: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч.71 «Расчеты с подотчетными лицами». На сумму выполненных и сданных работ по сбыту продукции, возмещаемую покупателями: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». По мере поступления денежных средств за отгруженную продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги либо сообщения комиссионера о реализации переданных ему изделий в учете составляются записи: а) На стоимость по ценам реализации: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 90 «Реализация». б) На фактическую производственную (плановую, нормативную) себестоимость: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 45 «Товары отгруженные» На сумму отклонений фактической себестоимости продукции, работ, услуг по нормативной (плановой), если применяется указанный счет: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». На начисленные налоги: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Расходы и услуги, возмещаемые покупателями, по мере их поступления в учете отражаются записями: а) На стоимость оплаченных покупателями услуг, связанных с отгрузкой и реализацией продукции: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы». б) На стоимость ранее предъявленных услуг покупателям продукции, связанных с ее отгрузкой и реализацией: Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 45 «Товары отгруженные». При отражении реализации по мере предъявления платежных документов покупателям за отгруженную продукцию, товары, работы, услуги счетом 45 «Товары отгруженные» не пользуются. В этом случае на основании предъявленных к оплате расчетных документов в учете на счетах делаются записи: а) На стоимость продукции по ценам реализации с учетом НДС: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 «Реализация». б) На фактическую производственную (плановую, нормативную) себестоимость: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» (20, 21, 23, 29, 40, 41 и др.). На начисленные налоги: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». По мере поступления денежных средств за ранее отгруженную продукцию делаются записи: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При применении в текущем учете учетных цен на готовую продукцию не­обходимо определять отклонения фактической себестоимости отгруженной (реализованной) про­дукции от ее стоимости по учетным ценам. Для оценки остатков готовой продукции на складах на конец отчетного периода (месяца), а также определения фактической себестоимости продукции (товаров) отгруженных (реализованных) рассчитывают процент отклонений. Фактическая себестоимость остатков готовой продукции на складах на конец отчетного периода (месяца) определяется путем умножения ее стоимости по учетным ценам на рассчитанный по вышеприведенной модели процент отклонений. Аналогично определяется фактическая себестоимость (продукции) товаров отгруженных (реализованных) за отчетный период, когда стоимость продукции (товаров) отгруженных (реализованных) в оценке по учетным ценам корректируется на этот же процент отклонений. При значительных колебаниях рентабельности отдельных видов изделий расчет процента отклонений необходимо производить по группам готовой продукции. Инструкцией, утвержденной Минфина РБ и Минэкономики РБ 31.12.2003 г. № 191/263 о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промыш­ленности рекомендован порядок расчета и учета сумм отклонений в составе себестоимости остатков готовой продукции на складе и в отгрузке в условиях инфляции. Выявленные отклонения в учете отражаются следующими записями на счетах: На сумму отклонений, относящихся к остатку готовой продукции на складе: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 83 «Добавочный фонд». На сумму отклонений, относящихся к остатку товаров отгруженных: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 83 «Добавочный фонд». В случае отрицательных отклонений делаются аналогичные сторнировочные записи на счетах. В организации ЗАО «Белпромавтоматика», в соответствии с учетной политикой, выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов (метод начисления). (Приложение Б). Так как в учете готовая продукция учитывается по фактической себестоимости, то отклонение фактической себестоимости отгруженной (реализованной) про­дукции от ее стоимости по учетным ценам нет необходимости определять. Отгрузка и реализация продукции на примере ЗАО «Белпромавтоматика» отражается на счетах следующими записями: Списывается производственная себестоимость отгруженной покупателю, в лице СООО «Марко», готовой продукции – «Каркас для обуви 210» в количестве 7890 штук, на 04.02.2010года: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» – 938 910руб. (Приложение Л, М) Отражается сумма предъявленного счета СООО «Марко» за отгруженную продукцию «Каркас для обуви 210» 04.02.2010г: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90.3 «Реализация продукции» – 1 126 692руб. (Приложение Л, М) Всего за месяц продукции «Каркас для обуви 210» было отгружено 30 790 штук, что в стоимостном выражении составило 2 858 169,83руб. (Приложение В) Списывается производственная себестоимость отгруженной покупателю, в лице ПРУП «Минский электротехнический завод им.В.И.Козлова», готовой продукции – «Фотореле АС-3» в количестве 57 штук, на 08.02.2010г: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» – 1 230 003руб. (Приложение Н, Д) Отражается сумма предъявленного счета ПРУП «Минский электротехнический завод им.В.И.Козлова» за отгруженную продукцию Фотореле АС-3 08.02.2010г: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90.3 «Реализация продукции» – 1 476 004руб. (Приложение Н, Д) За данную продукцию покупателем – ПРУП «Минский электротехнический завод им. В.И.Козлова» была внесена предоплата по Платежному поручению №352 от 18.01.2010 года в сумме 18 834 048руб. Всего за месяц продукции Фотореле АС-3 было отгружено 168 штук, что в стоимостном выражении составило 5 715 372руб. (Приложение В, Д) Списывается производственная себестоимость отгруженной покупателю, в лице Морозпродукт ИООО РБ Марьина Горка, готовой продукции – «Коррекс КМГ-002» в количестве 9000 штук, на 19.02.2010г.: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» – 3 015 000руб. (Приложение П, Р, С) Отражается сумма предъявленного счета Морозпродукт ИООО РБ Марьина Горка за отгруженную продукцию Коррекс КМГ-002 19.02.2010г.: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90.3 «Реализация продукции» – 3 618 000руб. (Приложение П, Р, С) Всего за месяц продукции Коррекс КМГ-002 было отгружено 12 900 штук, что в стоимостном выражении составило 3 505 385,54руб. (Приложение В, Р) Всего за февраль организацией ЗАО «Белпромавтоматика» было реализовано 48 228 818,02руб. (Приложение В, Е) Предприятием ЗАО «Белпромавтомптика» был выбран способ отражения в учете выручки – «по отгрузке» это было обосновано тем, что объем выпускаемой продукции незначителен и так как продукция выпускается под заказ, то денежные средства за отгруженную продукцию поступают на счет организации почти сразу, также данный метод позволяет не рассчитывать себестоимость реализованной продукции, что упрощает работу бухгалтера. Но исходя из того, что ЗАО «Белпромавтоматика» работает по упрощенной системе налогообложения, из чего следует, что налог платится с объема реализованной продукции, то в данном случае рациональнее было бы использование метода признания выручки «по оплате». Так как при использовании метода «по отгрузке» в феврале 2010 года было реализовано продукции на 50 917 693 руб., и оплачены следующие налоги: НДС – 20% от выручки, что составит 50 917 693*20:120=8 486 282 руб. Налог на УСН – 6% от выручки за вычетом НДС, что составит (50 917 693 – 8 486 282)*6:100=2 545 885 руб. Всего предприятием ЗАО «Белпромавтоматика» в феврале 2010 года было уплачено налогов: 8 486 282+2 545 885=11 032 167 руб. А при использовании метода «по оплате» в феврале 2010 года было реализовано продукции на 37 243 409 руб., и оплачены следующие налоги: НДС – 20% от выручки, что составит 37 243 409*20:120=6 207 235 руб. Налог на УСН – 6% от выручки за вычетом НДС, что составит (37 243 409– 6 207 235)*6:100=1 862 170 руб. Всего предприятием ЗАО «Белпромавтоматика» в феврале 2010 года было бы уплачено налогов: 6 207 235 +1 862 170 =8 069 405 руб. Таким образом, экономия по уплате налогов за февраль 2010 года при использовании в учете выручки метода «по оплате»составила бы 11 032 167 – 8 069 405=2 962 762 руб. В связи с приведенными выше расчетами и с тем, что предприятие дает отсрочку платежей от 10 до 40 дней, то рациональнее было бы вести учет выручки от реализации продукции «по оплате». 2.6 Учет товарообменных операций Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 1999 г. № 405 «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» (в ред. от 28 февраля 2007 г.; далее – Постановление № 405) определено, что товарообменными операциями являются операции, осуществляемые в пределах исполнения договоров, в т.ч. внешнеэкономических, предусматривающих обмен продукции, товара, за исключением работ, услуг, на эквивалентное по стоимости количество другого товара по товарообменным (бартерным) договорам, предусматривающим полный или частичный расчет в товарной форме. В соответствии с п. 1 ст. 538 Гражданского кодекса Республики Беларусь по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Каждая из сторон по договору мены является продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять по обмену. Статьей 425 Гражданского кодекса определено, что товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил ст. 129 Гражданского кодекса. Участники договора мены производят распределение своих прав и обязанностей в соответствии с правилами о договоре купли-продажи. [15] Операции по обмену товаров отражаются в учете в таком же порядке и по тем же документам, как и обычные экспортные и импортные операции, с учетом некоторых особенностей. На каждую товарообменную операцию по внешнеэкономическим догово­рам (кроме расчетов за энергоресурсы) должно быть оформлено экономичес­кое обоснование сделки, которое содержит: цены на товары для определения эквивалентности товарообмена, кото­рые установились или складываются на данные товары на рынке (экспорта и импорта) с учетом условий поставки на момент заключения или проведения сделки, при соблюдении предельных цен, установленных в соответствии с законодательством республики; расчет количества товаров, обеспечивающий эквивалентный обмен; стоимость отпускаемых (экспортируемых) товаров в учетных ценах; определение цен получаемых (импортируемых) товаров. Выручка от реализации при совершении товарообменных сделок отража­ется по мере отгрузки продукции, товаров или иного имущества. В учете товарообменных операций производятся следующие записи: 1) на фак­тическую себестоимость отгруженной готовой продукции: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 43 «Готовая продукция»; на фак­тическую себестоимость отгруженных товаров: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 41 «Товары»; на фак­тическую себестоимость отгруженных материалов: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 10 «Материалы»; 2) на стои­мость отгруженных ценностей по учетным ценам с НДС, определяемую при эко­номическом обосновании товарообменной сделки: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты сравными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы»; 3) в зависимости от вида расходов и порядка расчета – на затраты организации, связанные с экспортом продукции в товарообменной сделки, по оплате таможенных пошлин, таможенных сборов, услут посреднических организаций и т.п.: Д-т сч. 44 «Расходы на реализацию», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 4) на учетную стоимость на дату отгрузки ценностей по товарообменной операции: Д-т сч. 10 «Материалы», 41 «Товары», 07 «Оборудование к установке» и других в зависимости от вида поступивших ценностей К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчикам», 76 «Расчеты сравными дебиторами и кредиторами»; на сумму НДС, причитающуюся бюджету по полученным в порядке товарообменной операции ценностям ( по товарам, происходящим и ввезенным из Российской Федерации, налог взимается налоговой инспекцией по месту расположения импортера, а по товарам, происходящим из третьих стран, таможенными органами): Д-т сч.18 Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Расходы по оплате таможенных пошлин, таможенных сборов, доставке ценностей, поступивших по товарообменной сделке, а также по уплате акци­зов отражаются в порядке учета операций по импорту ценностей, рассмот­ренном выше. Взаимный зачет задолженностей по товарообменной сделке отражается записью: Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами». Если по товарообменной операции сначала поступают товарно-материальные ценности от зарубежного партнера, а затем производится отгрузка имущества иностранной фирме, оприходование ценностей производится по учетной цене товаров, предназначенных для отгрузки взамен полученных. При изменении учетной цены на момент отгрузки товаров взамен ранее по­лученных и оприходованных уточняется стоимость последних. При этом на сумму увеличения стоимости полученных товаров делается следующая запись: Д-т сч. 10 «Материалы», 41 «Товары», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». На сумму уменьшения стоимости полученных товаров составляется аналогичная сторнировочная запись. В случае использования импортных товаров на производство продукции, работ, услуг либо их реализации на сторону в текущем году и за прошлые го­ды составляется дополнительная или сторнировочная запись по дебету сче­тов учета затрат на производство продукции, работ, услуг, реализации и кре­диту счетов учета товаров. В случае первоначального поступления импортного товара, последующей отгрузки товара на экспорт и изменения на момент отгрузки учетной стои­мости отгруженных товаров одновременно с уточнением стоимости посту­пивших товаров корректируется и налог на добавленную стоимость по при­обретенным ценностям. Если организацией заключен денежный контракт на экспорт ценностей, а затем меняются его условия, предусматривающие в дальнейшем осущес­твление полного или частичного расчета в товарной форме, то в учете состав­ляются следующие бухгалтерские записи: 1) на фактическую себестоимость отгруженных ценностей (до пересмотра денежного контракта): Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 10 «Материалы» , 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» и др; 2) на учетную стоимость отгруженных ценностей (в соответствии с изме­ненными условиями первоначального контракта): Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы»; 3) списание фактической себестоимости отгруженных ценностей: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 45 «Товары отгруженные»; 4) оприходование ценностей, поступивших по товарообменной сделке, по учетной стоимости отгруженных товаров: Д-т сч. 10 «Материалы», 07 «Оборудование к установке», 41 «Товары» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 5) на сумму НДС по полученным импортным ценностям: Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»; 7) зачет задолженностей по товарообменной операции: Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами». При отгрузке ценностей по товарообменной сделке в сопроводительных документах (товарно-транспортные накладные, счета-фактуры и др.) стои­мость указывается в иностранной валюте на основании сложившихся в реги­онах реализации цен спроса и предложений и для отражения в бухгалтер­ском учете не используется. На товарно-сопроводительных документах по поступившим товарам де­лается отметка получателя о стоимости полученных товаров исходя из учет­ных цен и учетной стоимости товаров, отгруженных по товарообменному контракту, которые установились или складываются на данные товары на рынке (экспорта или импорта) с учетом условий поставки на момент заклю­чения или проведения сделки. В случае изменения условий товарообменного контракта, предусматри­вающего осуществление полного или частичного расчета в денежной форме, отражение выручки от реализации товаров, расчет за которые будет про­изводиться в денежной форме, осуществляется по методу, принятому в учет­ной политике (отгрузка либо оплата). Выручка в иностранной валюте от реа­лизации товаров на экспорт должна отражаться по официальному курсу На­ционального банка с внесением соответствующих изменений в бухгалтер­ский учет. Финансовый результат по товарообменным операциям выявляется на счетах реализации (90, 91) и ежемесячно списывается на счет 99 "Прибыли и убытки". [10, с.512-514] 2.7 Общие сведения об отчетности о реализации продукции, работ, услуг Данные о наличии готовой продукции на складе и в отгрузке на начало и конец отчетного периода показываются в бухгалтерском балансе организации (форма 1). В годовой форме бухгалтерской отчетности № 2 "Отчет о прибылях и убытках" по строке 010 "Выручка от реализации товаров, работ, услуг" показывается выручка по видам деятельности: от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая по кредиту счета 90 "Реализация" в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств, расчетов, целевого финансирования, доходов будущих периодов и др. По строке 011 "Налоги и сборы, включаемые в выручку от реализации товаров, продукции, работ, услуг" показываются налоги и сборы, начисленные в соответствии с законодательством Республики Беларусь по дебету счета 90 "Реализация" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (по соответствующим субсче­там). ,. По строке 020 "Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг показывается выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, ука­занная в строке 010 за вычетом налогов, указанных в строке 011. Справочно по строке 021 из данных строки 010 приводится сумма полученной организацией государственной помощи (дотации, субсидии) на покрытие разницы в ценах и тарифах. По строке 030 «Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг» показываются: 1) организацией, занятой производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, – расходы, связанные с их производством, относящиеся к реализованной продукции, товарам, работам, услугам, выручка по которым показывается в строке 010. Если организация использует для учета затрат на производство счет 40 «Выпуск продукции, работ и услуг», сумма отклонения(превышения или уменьшения) фактической себестоимости выпущенной из производства продукции (работ, услуг) от их нормативной (плановой) себестоимости, списанная в соответствии с установленным порядком в дебет счета 90 «Реализация», также включаются в данные этой строки(030); 2) организацией, занятой в торговле, снабженческой, сбытовой деятельности и общественном питании – покупная стоимость товаров, выручка от реализации которых отражена по строке 010; 3) организацией – профессиональным участником рынка ценных бумаг – покупная(учетная) стоимость ценных бумаг, выручка от реализации которых отражена по строке 010 «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг». В строке 050 отражаются расходы на реализацию. Все данные показываются за отчетный период в сравнении с аналогичным периодом прошлого года. В срочном месячном отчете статистической формы № 5-ф за отчетный период в сравнении с соответствующим периодом прошлого года приводятся данные о выручке (валовом доходе) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), о затра­тах на производство и сбыт реализованной продукции (товаров, работ, ус­луг), налогах, сборах и др. Ежемесячно представляется статистический отчет промышленной организации (объеди­нения) по продукции формы 1-П, в котором отражаются показатели объема производства продукции, ее запасов, количества и стоимости произведен­ных видов продукции и др. В квартальной статистической отчетности формы № 1-поставка "Производство, поставка и запасы важнейших видов промышленной продукции» показываются данные о производстве, поставке и запасах потребительских товаров и продукции производственно-технического назначения, а также о производстве ра­бот и услуг промышленного характера. Кроме того, организации разных отраслей представляют специализированные формы статистической отчетности по продукции: 1-п (молоко); 1-п (мясо); 6-ТП (гидро); 29-АПК; 1-ПР (табачные изделия); 1-ПР (алкоголь); 6-ТП; 1-ПНС и др. Предприятием ЗАО «Белпромавтоматика» представляется ежегодный статистический отчет формы 1-мп, в котором в Разделе Х «Производство потребительских товаров» по строке 150 отражается объем производства потребительских товаров. Данный показатель по предприятию за 2009 год составил 32 млн.руб. В Разделе XII «Сведенья о субъекте малого предпринимательства по видам экономической деятельности» отражается объем выпущенных товаров и услуг за отчетный год по строке 200 всего по организации – 496 млн.руб., в том числе по видам экономической деятельности: производство электрораспределительной и регулирующей аппаратуры – 177 млн.руб.; производство приборов для измерения, регистрации, фиксации интервалов времени – 26 млн.руб.; производство пластмассовых изделий для упаковывания товаров – 197 млн.руб.; производство прочих пластмассовых изделий – 94 млн.руб.; производство электросигнального оборудования – 2 млн.руб. В Разделе XIII «Производство продукции в натуральном выражении» отражается объем производства продукции в натуральном выражении и в фактических отпускных ценах (без НДС, акцизов и других налогов и платежей из выручки) за отчетный год. (Приложение Т) В годовой форме бухгалтерской отчетности № 2 "Отчет о прибылях и убытках" в организации ЗАО «Белпромавтоматика» по строке 010 "Выручка от реализации товаров, работ, услуг" отражена выручка, которая в 2009 году составила 556 млн.руб. По строке 011 "Налоги и сборы, включаемые в выручку от реализации товаров, продукции, работ, услуг" показываются налоги и сборы – 88 млн.руб. ,. По строке 020 "Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг» показывается выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг – 468 млн.руб. (Приложение У) Все вышеперечисленные показатели отчетности отражены в оборотно-сальдовой ведомости по счету 43 «Готовая продукция». 3 Совершенствование бухгалтерского учета готовой продукции и ее реализации В условиях переходной экономики отечественные предприятия вынуждены применять метод определения выручки по мере оплаты отгруженных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг, несмотря на то, что применение данного метода вызывает ряд трудностей и проблем. С целью преодоления существующих недостатков в учете выручки от реализации продукции будет предложен новый вариант учета выручки при использовании метода «по оплате». Применим данный метод в отношении ЗАО «Белпромавтоматика». Весомым аргументом в пользу использования в переходной экономики метода «по оплате» является то, что при данном методе налоги и сборы из выручки уплачиваются только после поступления выручки на счета предприятия или, если оплата в течение 60-ти дней со дня отгрузки продукции не поступила, по истечению указанного срока. Основными проблемами при использовании метода «по оплате» являются: невоз­можность отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности по отгруженной, но не оплачен­ной покупателями продукции, занижение баланса на сальдо счета 62 «Расчеты с покупателями и заказ­чиками», завышение баланса на сальдо счета 45 «Товары отгруженные», искажение информации о дохо­дах предприятия. Для решения проблем, возникающих при учете выручки по моменту оплаты, можно предложить следующий вариант отражения реализации продукции на счетах бухгалтерского учета. Для отражения дебиторской задолженности на сумму ожидаемой выручки от реализации предла­гается использовать контрактивный счет 98 «Доходы будущих периодов». В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министер­ства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 года № 89 на счете 98 «Доходы будущих периодов» учитывается движение средств и обобщается информация о доходах, полученных (начисленных) в от­четном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. К таким доходам можно отнести и дебиторскую задолженность за отгруженную покупателям продукцию на сумму выруч­ки от реализации продукции. Для ведения учета дебиторской задолженности на сумму выручки от реализации продукции пред­лагается к счету 98 «Доходы будущих периодов» открыть субсчет 98-5 «Выручка, начисленная по отгру­женной продукции (выполненным работам, оказанным услугам)». По кредиту субсчета 98-5 «Выручка, начисленная по отгруженной продукции (выполненным рабо­там, оказанным услугам)» в корреспонденции с дебетом счета расчетов с покупателями и заказчиками будут отражаться суммы выручки, начисленные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим перио­дам, а по дебету – суммы выручки, списываемые на счета финансовых результатов при поступлении оп­латы от покупателей. В соответствии с инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 26.12.2003 №181: «выручка от реализации – это де­нежные средства либо иное имущество в денежном выражении, полученные или подлежащие получению в результате реализации товаров, готовой продукции, работ, услуг по ценам, тарифам в соответствии с договором». Таким образом, в Республике Беларусь в состав выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг включаются как суммы, принадлежащие организации, так и величины косвенных налогов, подле­жащих перечислению в бюджет, что противоречит Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). Согласно Международному стандарту финансовой отчетности 18 «Выручка»: «Выручка – это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводя­щее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров… Выручка включает только валовые поступления экономических выгод, полученных компанией и подлежащих получению на ее счет. Сум­мы, инкассированные от имени третьей стороны, такие как налог с продаж, налоги на товары и услуги и налог на добавленную стоимость, не являются экономическими выгодами, поступающими в компанию, и не ведут к увеличению капитала. Поэтому они исключаются из выручки». Кроме того, отражение в составе выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг величин косвенных налогов, полученных от покупателей и заказчиков и подлежащих перечислению в бюджет, противоречит требованию обособленного отражения имущества, определенного законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности»: «имущество, являющееся собственностью организа­ции, учитывается обособленно от имущества других юридических и физических лиц, находящегося на бухгалтерском учете данной организации» В соответствии с предложенным выше определением, для обеспечения принципа раздельного учета имущества и учета выручки на субсчете 98-5 «Выручка, начислен­ная по отгруженной продукции (выполненным работам, оказанным услугам)» необходимо отражать вы­ручку без учета косвенных налогов, а указанные налоги относить на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», открыв отдельный субсчет, например, 76-7 «Налоги, подлежащие уплате из вы­ручки» (дополнительно открыв счета третьего порядка для учета каждого вида налогов). Фактическую себестоимость отгруженной, но не оплаченной продукции лучше от­ражать на счете 97 «Расходы будущих периодов» вместо использования счета 45 «Товары отгруженные». В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счета № 89 на счете 97 «Расходы будущих периодов» отражаются расходы, которые произведены в данном отчетном периоде, но относят­ся к будущим отчетным периодам, определяемым соответствующими службами предприятия либо нормативными правовыми актами. К расходам будущих периодов можно отнести и фактическую себестоимость товаров отгруженных, так как затраты на производство данной продукции были произведены в отчетном периоде, а их списание будет производиться по мере оплаты покупателя­ми продукции. В связи с чем рекомендуется открыть к счету 97 «Расходы будущих периодов» специаль­ный субсчет, например, 97-1 «Товары отгруженные», на котором будет учитываться фактическая себе­стоимость отгруженной, но не оплаченной продукции. При поступлении оплаты от покупателей, сумма фактической себестоимости товаров отгруженных будет списываться с дебета данного счета в кредит счета 90 «Реализация». Таким образом, при учете выручки по оплате предлагается составлять следующие бухгалтерские корреспонденции счетов: на сумму фактической себестоимости отгруженной продукции: Д-т сч. 97-1 «Товары отгруженные» К-т сч. 43 «Готовая продукция»; на сумму причитающей­ся выручки (без учета косвенных налогов): Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 98-5 «Выручка, начислен­ная по отгруженной продукции (выполненным работам, оказанным услугам)»; на сумму налогов и сборов из выручки: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 76-7 «Налоги, подлежащие уплате из выручки»; на сумму погашении дебиторской задолженности составляются следующие бухгалтерские записи: Д-т сч. 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателя­ми и заказчиками»; на сумму выручки в погашенной задолженности: Д-т сч. 98-5 «Выручка, начисленная по отгруженной продукции (выполненным работам, ока­занным услугам)» К-т сч. 90-1 «Выручка от реализации»; 6) на сумму начисленных налогов и сборов: Д-т сч. 76-7 «Налоги, подлежащие уплате из выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг» К-т сч. 68-2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг»; на сумму фактической себестоимости реализованной продукции, списанной пропорцио­нально доле выручки в оплаченной дебиторской задолженности: Д-т сч. 90-2 «Реализация» К-т сч. 97-1 «Товары отгруженные». В результате после приведенных бухгалтерских записей по дебету счета 97-1 «Товары отгруженные» аккумулируется себестоимость реализованной продукции, а по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» – сумма причитающейся выручки. В конце отчетного периода на счете 90 «Реализация» сопоставляется дебетовый и кредитовый обороты и выводится финансовый результат от реализации. Таблица 3.1 – Сравнительная характеристика методов отражения выручки в условиях применения метода учета выручки «по оплате» Критерии сравнения По действующей методике По предлагаемой методике 1 2 3 Счета, используемые для отраже­ния выручки на счетах бухгалтерского учета 90 «Реализация» 90 «Реализация», 98 «Доходы будущих периодов» Соответствие отражения выручки на счетах бухгалтерского учета определению согласно МСФО – + Продолжение таблицы 3.1 1 2 3 Возможность отражения дебиторской задолженности на счетах бух­галтерского учета – + Достоверность оценки имущества, дебиторской задолженности, дохо­дов и расходов предприятия не достоверно достоверно Необходимость корректировки при составлении баланса + _ Составлено автором Таким образом, предлагаемое определение выручки от реализации продукции, товаров, работ, ус­луг и методика ее отражения на счетах бухгалтерского учета соответствуют требованию обособленного отражения имущества, являющегося собственностью организации, от имущества других юридических и физических лиц и позволит пользователям получать достоверную информацию о сумме дебиторской задолженности по отгруженной, но не оплаченной покупателями продукции, а также будет способство­вать более достоверному определению финансового результата деятельности организации, так как ба­ланс не будет занижаться на сальдо счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и завышаться на сальдо счета 45 «Товары отгруженные». Указанная методика позволяет решить проблему учета дебиторской задолженности при использо­вании метода учета выручки по оплате и вполне приемлема для переходного периода Республики Бела­русь, но в долгосрочной перспективе необходимо привести отечественную бухгалтерскую отчетность в соответствии с МСФО, так как они являются единственно возможной и правильной международно при­знанной методологией отражения финансового состояния любого хозяйствующего субъекта. В процессе изучения организации учета в ЗАО «Белпромавтоматика» было установлено, что не отражается документальное оформление выпуска продукции, работ, услуг на складе. Что может привести к неправильному отражению данных о готовой продукции в бухгалтерском учете. Поэтому предложим ЗАО «Белпромавтоматика» вести следующие учетные регистры: приемо-сдаточная накладная, в которой отражено движение готовых изделий из производства на склад (Таблица 2.2); Таблица 3.2 – Приемо-сдаточная накладная Приемо-сдаточная накладная №13 за 01-06 февраля 2910 года Наименование изделий Фотореле АС-3 Коррекс КМГ-002 Подписи ответственных лиц Номенклатурный номер 1087989 1088000 мастер зав.складом технолог дата кол-во, шт. дата кол-во, шт. 06 133 06 13000 Итого 133 13000 Цена, руб 21579 335 Сумма, руб 3919805 3532559 Составлено автором карточка складского учета (Таблица2.3). Таблица 3.3 – Карточка складского учета КАРТОЧКА № 4 складского учета Склад Место хранения Марка Сорт Профиль Размер Номенклатурный номер Единица измерения Цена Норма запаса стеллаж ячейка код наименование 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Продолжение Таблицы 3.3 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Гот. продукции 5 1 796 шт. Наименование материала Фотореле АС-3                            Дата записи Номер документа Порядковый номер записи От кого получено или кому отпущено Приход Расход Остаток Контроль (подпись, дата) 1 2 3 4 5 6 7 8 06.02.10 1 Выпускной участок 133 133 08.02.10 ТТН 1087994 2 ПРУП «МЭЗ» им. В.И.Козлова 57 76 Составлено автором ЗАКЛЮЧЕНИЕКак известно, хозяйственная деятельность любого предприятия складывается из трех непрерывных взаимосвязанных хозяйственных процессов: снабжения (заготовления и приобретения материально-технических ресурсов), производства продукции и ее сбыта (реализации). Эти процессы осуществляются одновременно, для чего используется труд работников, основные и оборотные средства. Поэтому большую роль в достижении главной цели деятельности любого предприятия – получения максимальной прибыли при минимальных затратах – играет четкая организация учета и реализации готовой продукции на предприятии. В работе были раскрыты теоретические аспекты и нормативно-правовая база регулирующая учет и реализацию готовой продукции (товаров, работ, услуг). Наряду с теоретическим аспектом рассмотрения проблемы, в работе присутствует и практический элемент, который представлен на примере предприятия ЗАО «Белпромавтоматика» в качестве рассмотрения основных бухгалтерских записей по учету и реализации готовой продукции, а также документов отражающих совершение данных операций. В соответствии с изложенными выше данными для исследуемой организации было бы рациональнее учитывать выручку от реализации продукции «по оплате», что привело бы к уменьшению уплаченных налогов, а также к упрощению ведения учета по данной методике, так как был предложен новый вариант учета реализованной продукции «по оплате». Так же в ЗАО «Белпромавтоматика» плохо организован учет готовой продукции в местах ее хранения, для чего было предложено ведение приемо-сдаточной накладной и карточек складского учета. Проведенные в результате выполнения курсовой работы исследования показывают, что в целом организация бухгалтерского учета готовой продукции и ее реализации в ЗАО «Белпромавтоматика» соответствует требованиям законодательства, в частности Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности», Типовому плану счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению. Список использованных источников Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 29 декабря 2006 г. № 2/12853 // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. Закон Республики Беларусь «О торговле» от 28.07.2003 г. №231-3 (ред. от 20.07.2006 г.) // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. Инструкция по бухгалтерскому учету «Доходы организации» от 26.12.2003 № 181 (по состоянию на 07.07.2005) // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть)19 декабря 2002 г. № 166-З Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) 29 декабря 2009 г. № 71-З Постановление Совета Министров Республики Беларусь «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» от 24 марта 1999 г. № 405 (в ред. от 28 февраля 2007 г.) Типовой план счетов бухгалтерского учета и инструкция по применению типового плана счетов утвержденный Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь № 89 от 30.05.2003 Бухгалтерский учет / А. И. Балдинова, [и др], под общ. ред. И. Е. Тишкова. -5-е изд., перераб. и доп. – Мн.: Выш. шк., 2001. – 685 с. Бухгалтерский учет, анализ и аудит : учеб. пособие / И. Г. Пономаренко [и др.]; под общ. ред. П. Г. Пономаренко. – 2-е изд., испр.- Минск : Выш. шк., 2007.-527 с. Бухгалтерский учет. Теория. Документы. Корреспонденция счетов. Регистры. Отчетность: практическое пособие / Н.И.Ладутько [и др.];под общей редакцией Н.И.Ладутько. – 6-е изд., перераб. И доп. – Минск: ФУАинформ, 2007. – 808 с. Богович, М.В. Совершенствование методики учета выручки от реализации / М.В.Богович // Труды молодых специалистов Полоц. го-с. ун-та. Вып. 37. Промышленность. – Новополоцк: ПГУ, 2009.- с. 175-179. Ветрова Т., Бухгалтерский учет выручки от продажи готовой продукции / Т.Ветрова // Главный бухгалтер. – 2009. – №40(136) – с.53-55. Гудкова, Е.А., Влияние оценки готовой продукции на показатели эффективности использования оборотного капитала / Е.А.Гудкова, С.В.Гудков // Материалы Международной научно-практической конференции «Социально-экономическое развитие предприятий и регионов Беларуси: инновации, социальные ориентиры, глобализация» В 2 ч. Ч. 1 / УО «ВГТУ». – Витебск,2009. – с.150-154. Левкович, О.А Бухгалтерский учет: учеб. пособие / О.А, Левкович,И.Н. Бурцева. – 5-е изд., перераб. и доп. – Минск: Амалфея,2007.- 800 с. Лемеш, В.Н. Учет товарообменных операций / В.Н. Лемеш // [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://uchet.by- Дата доступа : 15.04.2010. Пономаренко, Е.П. Проблемы признания выручки в бухгалтерском учете в Республике Беларусь и пути их решения / Е.П.Пономаренко // Бухгалтерский учет и анализ. – 2005. –№6 – с.37-40. Прокопенко, Ю. Учет готовой продукции / Ю.Прокопенко // Главный бухгалтер. – 2009. – №40(136) – с.55-58. Свободная энциклопедия Википедия [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://ru.wikipedia.org/wiki/Товар.- Дата доступа : 15.04.2010. Стражева, Н.С. Бухгалтерский учет: учеб.-метод. пособие / Н.С. Стражева, А.В. Стражев. – 12-е изд., перераб. и доп. – Минск: Соврем, шк.. 2008.-672 с. Торговля. Термины и определения: СТБ 1393-2003 // Главбухинфо [Электронный ресурс]. Чекушина, М.В. Совершенствование методики учета выручки в условиях применения метода «по оплате» / М.В. Чекушина // Труды молодых специалистов Полоц. го-с. ун-та. Экономические науки. – Новополоцк: ПГУ. – 2006. – №13 – с. 183-186. Ходанович, Г.В. Совершенствование структуры выпускаемой продукции с помощью метода линейного программирования / Г.В. Ходанович // Экономика Финансы Управление. – 2007. – №9(93) – с.26-27. 69

СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ 6 1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и необходимость их учета 8 1.1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) 8 1.2 Оценка готовой и реализованной продукции, товаров, работ, услуг 12 1.3 Задачи учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) 18 1.4 Нормативно–правовое регулирование учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) 19 2 Учет готовой продукции и ее реализации на примере ЗАО «Белпромавтоматика» 24 2.1 Организация бухгалтерского учета в ЗАО «Белпромавтоматика» 24 2.2 Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) 26 Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) на предприятии ЗАО «Белпромавтоматика» не организовано: не ведутся приемно-сдаточные накладные, накопительные ведомости выпуска готовой продукции, карточки складского учета. Данный факт служит основанием для совершенствования данного участка на изучаемом предприятии. 28 2.3 Синтетический и аналитический учет готовой продукции (товаров, работ, услуг ) 28 2.4 Организация учета готовой продукции (товаров) в местах хранения и в бухгалтерии 33 2.5 Учет отгрузки и реализации продукции (товаров, работ, услуг) 37 2.6 Учет товарообменных операций 47 2.7 Общие сведения об отчетности о реализации продукции, работ, услуг 53 Все вышеперечисленные показатели отчетности отражены в оборотно-сальдовой ведомости по счету 43 «Готовая продукция». 56 3 Совершенствование бухгалтерского учета готовой продукции и ее реализации 57 ЗАКЛЮЧЕНИЕ 65 Список использованных источников 67 ВВЕДЕНИЕ Правильно организованный учет является важнейшими функциями управления деятельностью субъектов хозяйствования, факторами успешного экономического и социального их развития, повышения эффективности использования активов предприятия, собственного и заемного капитала, достижения наилучших результатов при наименьших затратах труда и средств. Важное значение имеют вопросы правильности учета готовой продукции. От этого зависит величина налоговых отчислений, формирование себестоимости, финансовые результаты предприятия и вопросы, связанные с совершенствованием методологии учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Целью данной работы является изучение действующей методики и состояния учета готовой продукции, выявление существующих недостатков в ведении бухгалтерского учёта и в частности учёта реализованной продукции, а также выработка конкретных рекомендаций по устранению указанных недостатков на основе применения практического материала, на примере ЗАО «Белпромавтоматика». Задачами данной курсовой работы являются: раскрыть экономическую сущность готовой продукции (товаров) в составе оборотных средств предприятия; охарактеризовать процессы выполнения работ и оказания услуг; изучить основные нормативные правовые акты, регулирующие вопросы, учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг); изучить порядок учета готовой продукции в местах хранения и в бухгалтерии; изучить организацию учета реализованной продукции (товаров, работ, услуг). Объектом исследования является ЗАО «Белпромавтоматика». Период исследования на данном предприятии февраль 2010 года. Верно учтенные объемы реализованной продукции, своевременный и достоверный учет отгрузки и оплаты продукций – это залог правильно сформированной выручки и правильно рассчитанных налогов, а значит и рационально-организованного учета готовой продукции. 1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и необходимость их учета 1.1 Понятие готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) Продукция – материальный продукт труда, добытый или изготовленный (выработанный) в конкретном производственном процессе и предназначенный для удовлетворения общественной или личной потребности или другими словами совокупность продуктов, явившихся результатом деятельности отдельного предприятия, отрасли промышленности, сельского хозяйства или всего народного хозяйства страны за определенный промежуток времени. В зависимости от того какие виды деятельности осуществляет коммерческая организация результат может быть представлен товарами, готовой продукцией (имеющими вещественную форму) и услугами (не имеющими вещественной формы). Готовой продукцией будут считаться изделия, про­шедшие все стадии технологической обработки, соответствующие обязательным стандартам (ГОСТам) и техническим условиям (ТУ), принятые отделом технического контроля (ОТК) организации, укомплектованные и сданные в установленном порядке на склад организации или заказчику. [9, с.254] В соответствии со статьей 2 Закона Республики Беларусь «О торговле», товар — это вещи (предметы личного, семейного, домашнего потребления, продукция производственно-технического назначения и иное имущество), предназначенные для продажи. Однако данное определение не охватывает весь смысл, вкладываемый в понятие «товар». Карл Маркс определял товар как «внешний предмет, вещь, которая, благодаря ее свойствам, удовлетворяет какие-либо человеческие потребности»[18]. Товар по своей сущности это продукция, которая производится для дальнейшего приобретения ее торговыми организациями и индивидуальными предпринимателями для перепродажи. Услуга представляет собой не вещь, не материальный предмет, но некую, весьма разнообразную по характеру деятельность или работу. Дать точное определение понятия услуги не просто. Услугу определяют иногда как разновидность товара, для которого момент производства и момент потребления совпадают во времени, в качестве работы, сделанной для других, результатом которой не являются осязаемые вещи, товары. Услуги называют иногда – "невидимыми статьями торговли". В соответствии с налоговым кодексом Республики Беларусь услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В Генеральном соглашении о торговле услугами (ГАТС) 1994 г., действующем в системе ВТО, определения понятия услуги не содержится, но для целей Соглашения используется специальный классификатор, содержащий перечень 160 видов услуг, сгруппированных по следующим 12 разделам: деловые услуги (46 видов); услуги связи (25); строительство и инжениринг (5); дистрибьюторские услуги (5); общеобразовательские услуги (5); услуги по окружающей среде (4); финансовые услуги, включая страхование (17); услуги по охране здоровья и социальные (4); организация досуга, культуры и спорта (5); транспорт (33); прочие услуги. Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц [4]. Для целей бухгалтерского учета в состав продукции (товаров, работ, услуг) входят: готовая продукция и полуфабри­каты собственного производства; работы и услуги промышленного характера (услуги вспомогательных цехов по отпуску пара, во­ды, электроэнергии, сжатого воздуха, автоперевозки и другие услуги сторонним предприятиям и организациям, своим непро­мышленным производствам и хозяйствам или для собственного капитального строительства); работы и услуги непромышленного характера; строительные, монтажные, проектно-изыскательские, геологоразведочные, научно-исследовательские и т.п. работы; услуги по перевоз­ке грузов и пассажиров в организациях транспорта; услуги по прокату легковых автомобилей и доставке (перегону) автомобилей; транспортно-экспедиционные и погрузочно-разгрузочные операции; услуги организаций связи и т.п. [10, с.468] Для целей экономического анализа и планирования продукция производственных организаций по своему составу и назначению делится на валовую и товарную. В состав валовой продукции субъекта хозяйствования включают стоимость готовых изделий, полуфабрикатов и услуг производственного характера, предназначенных для использования как внутри данной организации, так и отпущенных на сторону, а также стоимость изготовления и ремонта тары, если она не включается в цену продукции. Валовая продукция характеризует общий объем производственной деятельности организации, независимо от степени готовности продукции. Товарная продукция – это продукция (услуги), предназначенная для реализации (оказания) сторонним потребителям. При этом необходимо иметь в виду, что если производственная организация производит продукцию из давальческого сырья, то в состав товарной продукции включается стоимость обработки без стоимости сырья.[9, с.254] Готовая продукция в основном предназначена для реализа­ции на сторону, но часть ее может использоваться внутри пред­приятия, что и обуславливает различия между показателями валовой и товарной продукции. Предприятия изготовляют продукцию в соответствии с пла­новыми заданиями по ассортименту, количеству и качеству. При этом большое внимание уделяется увеличению ее объема, рас­ширению ассортимента и улучшению качества. Для оценки результатов предпринимательской деятельности организации важное значение приобретает показатель реализованной продукции (товаров, работ, услуг), определяющий эффективность, целесообразность хозяйственной деятельности предприятия. В зависимости от принятого порядка в объем реализации может включаться отгруженная и отпущенная продукция, выполненная работа, оказанные услуги по мере предъявления покупателям (заказчикам) платежных документов к оплате или после поступления выручки на счета денежных средств поставщика. Таким образом, процесс реализации завершает кругооборот хозяйственных средств организации, что позволяет ей выпол­нять обязательства перед государственным бюджетом, банком по кредитам, рабочими и служащими, поставщиками и возмещать производственные затраты. Невыполнение плана реализации вызывает замедление оборачиваемости средств в обороте, воз­никновение штрафных санкций за невыполнение договорных обязательств перед покупателями, задерживает платежи по­ставщикам, ухудшает финансовое положение предприятия и т. п. В свою очередь недопоставка продукции вызывает сбои в работе предприятий-получателей. Поэтому в ряде случаев объем реализации продукции с учетом выполнения договорных поста­вок является одним из показателей премирования работников соответствующих служб организации. Кроме того, от объема реализации зависит и величина при­были – одного из важнейших показателей дея­тельности организации. Таким образом, из вышеперечисленного можно сделать вывод о том, что продукция является результатом деятельности производственного предприятия, которое выпускает данную продукцию для собственных нужд или для продажи торговым посредникам или индивидуальным предпринимателям, у которых она (продукция) выступает в качестве товара, предназначенного для реализации конечным потребителям. Различия в организациях оказывающих услуги и выполняющих работы заключается в том, что у последних имеется материализованный результат их работы. 1.2 Оценка готовой и реализованной продукции, товаров, работ, услуг Управление оборотным капиталом организации во многом зависит от порядка отражения и оценки готовой продукции. Проведя систематизацию мнений различных ученых-экономистов по поводу оценки готовой продукции в бухгалтерском учете, можно вы­делить следующие несколько вариантов: метод оценки произведенной продукции по фактической себестоимости – наиболее точный и в связи с этим наиболее трудоемкий. При этом способе готовая продукция принимается к учету в сумме всех затрат, связанных с ее изготовлением. Оценка продукции по фактической производственной себестоимости учитывает влияние на рентабельность производства общехозяйственных расходов. В то же время эта система оценки громоздка, трудоемка, при недостаточно обоснованных базах распределения накладных расходов допускает искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции, работ услуг. Считается, что данный вариант оценки приемлем для организаций с ограниченным ассортиментом продукции и устойчивым спросом. по плановой (нормативной) себестоимости с отражением отклонений фактического ее уровня от планового (нормативного). Положи­тельной стороной указанной оценки является ее единство в текущем учете, при планирова­нии и составлении отчетности. Однако если плановая (нормативная) себестоимость в тече­ние года часто изменяется, приходится выполнять довольно трудоемкую работу по уточне­нию оценки остатков готовой продукции. Использование в практике работы производственных организаций категории норматив­ной себестоимости приближает отечественную систему учета затрат и калькулирования се­бестоимости продукции к международной принятой системе учета «стандарт-кост» и за­ключается в применении счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг», где определяют от­клонение фактической себестоимости продукции от ее нормативного или планового уров­ня. Выявленные отклонения сразу списываются на счет 90 «Реализация». Однако этот вари­ант позволяет получить реальную себестоимость реализованной продукции только в том случае, когда продукция выпущена и реализована в одном и том же отчетном периоде. Если же часть продукции остается на конец периода на складе, а относящиеся к ней отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой) списываются на реализацию про­дукции, то исчисление фактической полной себестоимости реализованной продукции и оп­ределение финансового результата от реализации могут оказаться неточными. следующим методом оценки готовой продукции является использование учетных цен, поскольку фактическую себестоимость готовой продукции можно определить только по окончании отчетного периода. В течение отчетного периода (месяца) постоянно происходит движение продукции (выпуск, отпуск, отгрузка, реализация и т.п.), поэтому для текущего учета необходи­ма условная оценка продукции. В текущем учете оценка готовой продукции может производиться по учетным ценам, в качестве которых используются плановая себестоимость, отпус­кные цены, фактическая себестоимость, розничные цены или фиксированные цены. При использовании в текущем учете учетных цен обособ­ленно выделяются отклонения фактической производственной себестоимости продукции от ее стоимости по учетным ценам. Указанные отклонения учитываются по одно­родным группам готовой продукции, которые формируются организацией, исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий. При этом плановые це­ны могут разрабатываться исходя из среднегодовой или среднеквартальной плановой производственной себестоимости с учетом инфляции. Процент отклонений определяется по следующей формуле: X = [(О + О1)*100] : (Сп + Сп1), (1.1) где Х – процент отклонения фактической производственной себестоимости продукции от ее стоимости по учетным ценам, О — сумма отклонений на остаток готовой продукции на складе на начало от­четного периода (месяца), O1— сумма отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного периода (месяца), Сп — остаток готовой продукции на складе на начало отчетного периода (месяца) по учетным ценам, Сп1 — поступление на склад из производства готовой продукции в течение отчетного периода по учет­ным ценам. Отклонения показывают экономию или перерасход, допущенные организацией. Отклонения учитываются на тех же счетах, что и готовая продук­ция: экономия записывается красным сторно, а перерасход — обычной до­полнительной проводкой. [10, с.468-469] одним из вариантов является оценка готовой продукции по сокращенной себестоимо­сти. Этот метод оценки готовой продукции рекомендуется при использовании организаци­ей элементов метода «директ-костинга». При оценке готовой продукции по сокращенной себестоимости в расчет не принимаются общехозяйственные расхо­ды. Способ оценки готовой продукции по сокращенной фактической себестоимости преду­сматривает отнесение общехозяйственных расходов на реализацию продукции в том отчет­ном периоде, в котором они имели место. Данные расходы не нужно распределять между готовой продукцией и незавершенным производством, относить на остатки готовой про­дукции на складе, косвенно учитывать в составе стоимости отгруженных товаров. В ре­зультате снижается трудоемкость расчетов, повышается их точность. Международными стандартами предусмотрено оценивать готовую продукцию по фактической производственной себестоимости, если последняя ниже возможных цен ее реализации. При снижении продажных рыночных цен готовая продукция в отчетном балансе отражается в ценах возможной реализации, а возникшая разница относится на результаты хозяйственной деятельности организации отчетного периода. Выбор оптимального варианта оценки готовой продукции должен зависеть от особенностей ор­ганизации, специфики ее производственно-хозяйственной деятельности, целей экономиче­ской политики на сравнительно продолжительный период времени. В различных отраслях экономики имеются свои особенности в оценке производимой продукции. Так, в сельском хозяйстве не используется метод оценки готовой продукции по сокращенной (неполной, ограниченной) себестоимости, который широко используется в учетной практике зарубежных стран. При этом методе в себестоимость включаются только затраты прямые или переменные, т.е. зависящие от изменений объема производства. Себестоимость калькулируется на основе производственных расходов, связанных с выпуском данной продукции (выполнением работ, оказанием услуг), даже если они в отдельных случаях носят косвенный характер. Разница между выручкой от продажи и неполной себестоимостью, исчисленной по системе «директ-костинг», образует маржинальный доход. Применяя данную систему мож­но оперативно вскрывать взаимосвязь между объемом производства, затратами (себестои­мостью), выручкой, прибылью и маржинальным доходом. Система «директ-костинг» по­зволяет постоянно видеть продукцию с большей рентабельностью, чтобы в перспективе пе­реходить на ее выпуск, так как при данной системе разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается, а четко вскрывается в результате отне­сения условно-постоянных косвенных расходов на финансовый результат, минуя себестои­мость. Для обеспечения необходимых аналитических расчетов ведут раздельный учет перемен­ных и постоянных расходов с подсчетом маржинального дохода по видам продукции. Уп­рощается нормирование, учет и контроль затрат путем сокращения их статей. Важно, что при этом улучшается учет и контроль условно-постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный период учитывается и определяется в отчетности отдельно и всегда можно видеть их влияние на величину прибыли организации. Используя данную систему можно решать такие важные управленческие задачи, как оптимизация ассортимента произ­водимой продукции, определение оптимального размера партии продукции для продажи и т.п. Таким образом, ни один из возможных вариантов оценки готовой продукции не является идеальным для всех условий, каждый имеет свои плюсы и минусы и должен применяться после тщательного анализа возможных последствий и влияния на основные показатели фи­нансово-хозяйственной деятельности организации. [13, с.150-153] Немаловажное значение имеет и рыночная оценка товаров, как объектов купли-продажи, которая, прежде всего, нужна предприятиям-производителям и оптовым продавцам. Необходимость в оценке товаров возникает из-за того, что продавец товара, следуя требованиям рынка, или применяя новые маркетинговые приемы, часто вынужден изменять цену продажи однотипных или идентичных товаров При оценке товаров предоставляется заключение о стоимости товаров, находящихся в сфере обращения и предназначенных для продажи. В зависимости от того, что в данный момент происходит с товарами (приобретение или реализация), а также от того, каким видом деятельности занимается предприятие, оценка товаров осуществляется по разным видам стоимости: оценка по фактической себестоимости (первоначальная стоимость); справедливая стоимость (при бесплатном приобретении или приобретение для взноса в уставный фонд); чистая стоимость реализации (ожидаемая цена реализации товаров в условиях обычной деятельности за вычетом затрат на завершение ее производства и реализации). Оценка произведенных работ и оказанных услуг отличается от оценки продукции и товаров. Оценка работ производиться в соответствии с составленной сметой либо заказом-нарядом выполненных работ, а также на основании подписанного акта выполненных работ, также может использоваться реестр выполненных работ. Перечень данных документов в организации будет различен, что будет зависеть от вида работ оказываемых данным предприятием. Оценка услуг, оказываемых в рамках заключенного договора, определяется исходя из объема, характера и продолжительности заказанных услуг согласно утвержденного исполнителем прейскуранта цен, действующего непосредственно на момент заключения договора. Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и бухгалтерском балансе: по полной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и общехозяйственные расходы списываются на счета 20, 23, 29); по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90); по полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29); по неполной нормативной или плановой себестоимости продукции (по прямым статьям расходов, когда используется счет 40 и общехозяйственные расходы списываются на счет 90). 1.3 Задачи учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) В системе организации бухгалтерского учета самостоятельными объектами учета являются готовая продукция (товары, работы, услуги), ее отгрузка и реализация. В задачи их учета входят: постоянный контроль за выпуском готовой продукции (поступлением товаров, выполнением работ, оказанием услуг) по объему, ассортименту и качеству; полный и достоверный учет готовой продукции (товаров) на складе, систематический контроль за ее сохранностью и состоянием за­пасов; контроль за выполнением договорных обязательств по от­грузке и реализации продукции (товаров), выполненных работ и оказан­ных услуг; своевременный и правильный учет отгруженной и реализо­ванной продукции (товаров, работ, услуг); четкая организация расчетов с покупателями; своевременное предъявление покупателям расчетно-платежных документов и контроль за их оплатой; учет и контроль соблюдения сметы коммерческих и других расходов, связанных с отгрузкой и реализацией продукции (ра­бот, услуг); своевременное и достоверное определение результатов от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и их учет; выявление рентабельности всей продукции и ее отдельных видов. Для успешного выполнения этих задач необходима ритмич­ная работа предприятия, правильная организация складского хо­зяйства и сбыта, своевременное документальное оформление хозяйственных операций. Важное значение для правильной организации учета наличия и движения готовой продукции имеет разработка ее номенкла­туры, т. е. перечня наименований видов изделий, вырабатывае­мых данным предприятием. За основу его составления берется классификация готовых изделий по определенным признакам, позволяющим отличать одно изделие от другого (модель, класс точности, фасон, артикул, размер, марка, сорт и т. п.). Номенклатурные номера строятся по-разному исходя из конкретных ус­ловий производства. Номенклатура продукции необходима для контроля за вы­полнением графика выпуска изделий в ассортиментном разрезе, графика договорных поставок, составления сводок и отчетов. [8, с.330-332] 1.4 Нормативно–правовое регулирование учета готовой и реализованной продукции (товаров, работ, услуг) Учёт движения готовой продукции в организациях промышленности осуществляется в соответствии с нормативными правовыми актами Республики Беларусь. Для организации учета большое значение играет принцип законности, в соответствии с которым бухгалтер обязан знать и владеть всеми нормативными актами, регламентирующими деятельность субъектов хозяйствования. Нормативное обеспечение организации учета готовой продукции (товаров, работ, услуг) включает следующий перечень нормативных актов: Закон Республики Беларусь от 18.10.1994 г. №3321-ХП (ред. от 29.12.2006 г) «О бухгалтерском учете и отчетности» определяет правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, устанавливает требования, предъявляемые к составлению и представлению бухгалтерской отчетности, регулирует взаимоотношения по вопросам бухгалтерского учета и отчетности в Республике Беларусь. Закон Республики Беларусь от 28.07.2003 г. №231-3 (ред. от 20.07.2006 г.) «О торговле» определяет правовые основы осуществления торговли на территории Республики Беларусь, государственного регулирования и контроля в области торговли и направлен на создание благоприятных условий для эффективного осуществления торговли в целях удовлетворения спроса физических и юридических лиц на товары, выполнение работ, оказание услуг. Закон Республики Беларусь от 10.05.1999 г. №255-3 (ред. от 31.12.2005 г.) «О ценообразовании» устанавливает правовые основы государственной политики в области ценообразования в Республике Беларусь, сферу применения свободного и регулируемого ценообразования, полномочия государственных органов, осуществляющих регулирование ценообразования и контроль за ним, права, обязанности и ответственность субъектов ценообразования. Постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 10.09.2008 №183 (ред. от 08.02.2006 г.) «Об утверждении Инструкции о порядке формирования и применения цен и тарифов» установлен порядок формирования и применения цен и тарифов на продукцию, товары, работы, услуги. В соответствии с данной Инструкцией цены на продукцию формируются субъектом хозяйствования, осуществляющим их производство, исходя из себестоимости. Постановлением Совета Министров Республики Беларусь, Национального банка Республики Беларусь от 09.01.2002 г. №18/1 (ред. от 27.05.2006 г.) «О приеме наличных денежных средств при реализации товаров (работ, услуг) и о некоторых вопросах использования кассовых суммирующих аппаратов и специальных компьютерных систем» установлено, что юридические лица и индивидуальные предприниматели принимают наличные денежные средства и банковские пластиковые карточки в качестве средства осуществления расчетов на территории Республики Беларусь при продаже товаров с применением кассовых суммирующих аппаратов и специальных компьютерных систем, модели которых включены в Государственный реестр моделей кассовых суммирующих аппаратов и специальных компьютерных систем, используемых на территории Республики Беларусь, и платежных терминалов для регистрации операций, производимых с использованием банковских пластиковых карточек. Постановлением правления Национального Банка Республики Беларусь от 17 января 2008 г. №4 утверждена Инструкция о порядке ведения кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами в белорусских рублях на территории Республики Беларусь, которая устанавливает единый порядок проведения, учета, оформления кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами на территории Республики Беларусь в наличных белорусских рублях, а также организацию контроля за соблюдением правил ведения кассовых операций. Порядок продажи товаров из розничной торговой сети юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по договору розничной купли-продажи определен соответствующей Инструкцией, утвержденной Постановлением Министерства торговли Республики Беларусь от 08.06.2005 г. №22. На основе Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденными Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 г. №89 (ред. от 13.11.2003 г.), разработан план счетов бухгалтерского учета организации, содержащий перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. Основанием для списания товарно-материальных ценностей у отправителя и оприходования их у получателя, а также складского и бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей служат товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 и товарная накладная на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2, бланки и инструкции по заполнению которых утверждены постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 № 192. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 г. №181 (ред. от 07.07.2005 г.) «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации» определены правила организации и ведения бухгалтерского учета доходов для субъектов хозяйствования, основным источником которых является выручка от реализации продукции (работ, услуг). Правила организации и ведения бухгалтерского учета расходов для субъектов хозяйствования в части определения себестоимости реализованных товаров, продукции, работ, услуг в организациях торговли и общественного питания установлены Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 г. №182 (ред. от 07.07.2005 г.). Инструкцией, утвержденной Минфина РБ и Минэкономики РБ 31.12.2003 г. № 191/263 о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промыш­ленности рекомендован порядок расчета и учета сумм отклонений в составе себестоимости остатков готовой продукции на складе и в отгрузке в условиях инфляции. Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 1999 г. № 405 «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» (в ред. от 28 февраля 2007 г.; далее – Постановление № 405) определено понятие товарообменных операций и порядок ценообразования при осуществлении товарообменных сделок. Изучение нормативных документов и следование их требованиям представляется особенно сложным в виду частых внесений изменений и дополнений к ним, на которые может даваться различная трактовка и разъяснения разными средствами периодической научной печати. 2 Учет готовой продукции и ее реализации на примере ЗАО «Белпромавтоматика» 2.1 Организация бухгалтерского учета в ЗАО «Белпромавтоматика»ЗАО «Белпромавтоматика», зарегистрировано 30.12.1996г. на основании решения Витоблисполкома №605 и внесенное в государственный Реестр субъектов хозяйствования код №29/III. Государственная перерегистрация изменений и дополнений в учредительные документы осуществлена Витоблисполкомом 7 июня 2001 года решением №352. Выделяют следующие основные виды экономической деятельности на предприятии: производство электрораспределительной и регулирующей аппаратуры; производство приборов для измерения, регистрации, фиксации интервалов времени; производство пластмассовых изделий для упаковывания товаров; производство прочих пластмассовых изделий. Вышеперечисленные виды деятельности не лицензируются. Данное предприятие выпускает следующие виды продукции: фотореле датчики присутствия реле времени блок управления стабилизатором тока зарядное устройство МЗУ модуль зарядного устройства модуль регулировки тока МПРТ модуль регулировки тока МПРТЦ терморегулятор ТР-5-40/50М звонки квартирные бытовые таймеры фотодатчики одноразовую посуду коррексы (одноразовая пищевая упаковка) каркасы ЗАО «Белпромавтоматика» является учредителем предприятия СООО «ВИСТПЛАСТ», зарегистрированного 14.02.2008 года – деятельность производство одноразовой посуды.[Приложение А] В соответствии с Положением об учетной политике ЗАО «Белпромавтоматика» бухгалтерский учет на предприятии ведется бухгалтерией, возглавляемой главным бухгалтером. Бухгалтерский учет организуется по централизованной форме. Первичные учетные документы составляются по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Оформление хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, осуществляется по формам документов, разработанным предприятием. Выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов. При осуществлении товарообменных операций выручка от реализации отражается в соответствии с постановлением Совета Министров РБ от 24.03.1999 №405 «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» на дату отгрузки товаров (работ, услуг). Учет готовой продукции ведется на счете 43 «Готовая продукция». Организацией применяется автоматизированная форма ведения учета на базе программы «1С: Бухгалтерия 6.0» с использованием типовых проводок, предусмотренных в ней. [Приложение Б] 2.2 Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) Организации разрабатывают годовой план выпуска продукции и календарные (квартальные, месячные, дневные и почасовые) графики. В целях контроля ритмичности работы цехов диспетчерские службы ведут оперативный учет выполнения графиков. Графики должны увязываться со сроком отгрузки готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг, что позволяет кон­тролировать выполнение договорных обязательств перед покупателями. Выпущенная готовая продукция (работы, услуги) переходит из сферы производ­ства в сферу обращения. Сдача готовых изделий из производства на склад оформляется приемо-сдаточными накладными. Они подписываются представителем технического контроля, работником сдающего цеха, заведующим складом (кладов­щиком) или другим материально-ответственным лицом, принявшим на хра­нение продукцию. Если договором предусмотрена приемка продукции с учас­тием представителя заказчика (покупателя), то на документах должна быть и его подпись. Приемно-сдаточные накладные могут быть разовыми и накопительными (декадные месячные). Они выписываются цехом-сдатчиком в двух экземплярах. Одни экземпляр передается заведующему складом (кладовщику), а другой, с распиской в приеме продукции, – остается в цехе. Если продукцию нецелесообразно перевозить из цеха на склад (напри­мер, сложные громоздкие изделия), то она до вывода за пределы организа­ции хранится в цехе. Оказанные услуги фиксируются актом выполненных работ, а выполненные работы – приемо-сдаточ­ными актами. В бухгалтерии на основании сдаточных накладных ведут накопительныеведомости выпуска готовой продукции за месяц, в которые из сдаточных накладных и актов переносятся данные о количестве выпущенных изделий за смену или рабочий день с указанием даты и номера документа, проставляется учетная цена (плановая (нормативная) себестоимость или продажная цена). По окончании отчетного периода в ведомости подсчитывается общее количество каждого вида выпущенной продукции. Путем умножения цены на количество определяется стоимость по учетным ценам выпуска каждого вида изделий, а затем подсчитывается стоимость по учетным ценам всей выпущенной продукции. Далее в ведомости приводятся данные о фактической производственной себестоимости по видам продукции, которые берутся из аналитического учета основного и вспомогательного производств (ведомости сводного учета издержек производства и калькуляции себестоимости продукции). Затем в накопительной ведомости определяется фактическая себестоимость всей выпущенной и сданной на склад готовой продукции. Данные накопительной ведомости используются для отражения выпуска продукции на синтетических счетах и ведения стоимостного аналитического учета готовой продукции на складе. По окончании месяца в ведомости подсчитывают количество выпущен­ной готовой продукции по ее видам и оценивают по плановой себестоимости (или иной учетной цене). По этой оценке ведется анали­тический учет готовой продукции. Производственная себестоимость готовой продукции по ее видам или заказам определяется по данным аналитического учета основного производ­ства. Установленные суммы себестоимости каждого вида изделий (заказа) проставляются в ведомости выпуска готовой продукции, а потом суммиру­ются, получая фактическую себестоимость всего выпуска. После этого устанавливаются суммы отклонений фактической себестоимос­ти от плановой (экономия или перерасход) как по видам продукции, так и по всему выпуску в целом. Документальное оформление выпуска и реализации продукции (товаров, работ, услуг) на предприятии ЗАО «Белпромавтоматика» не организовано: не ведутся приемно-сдаточные накладные, накопительные ведомости выпуска готовой продукции, карточки складского учета. Данный факт служит основанием для совершенствования данного участка на изучаемом предприятии. 2.3 Синтетический и аналитический учет готовой продукции (товаров, работ, услуг ) Для учета готовой продукции на складе предназначен активный синтетический счет 43 «Готовая продукция». На нем обобщается информация о наличии и движении готовой продукции (продуктов производства) на складе. Этот счет используется организациями, осуществляющими промышленную, сельскохозяйственную и иную производственную деятельность. Готовые изделия, приобретенные для комплектации (стоимость которых не включается в себестоимость выпускаемой организацией продукции) или в качестве товаров для продажи, учитываются на счете 41 «Товары». Стои­мость выполненных работ и оказанных услуг на счете 43 «Готовая продукция» не отражается, а фактические затраты по ним по мере реализации списываются со счетов учета затрат на производство (20, 23, 29 и др.) непосредственно на счет 90 «Реализация». Информация по счетам 41, 43 при применении полной журнально-ордерной форме учета отражается в журнале ордере №11 "Движение материальных ценностей в цехах", при упрощенной форме учета – в ведомости № В-2 "Ведомость учета производственных запасов и готовой продукции, а также НДС, уплаченного по ценностям" По дебету счетов 41 и 43 отражается поступление продукции (товаров) на склад, а по кредиту — их выбытие. Поступление готовой продукции из производства на склад на фактическую себестоимость, отражается на счетах следующей записью: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство». Готовая продукция, как правило, учитывается на счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости. Разница между фактической и плановой себестоимостью готовой про­дукции, выявленная в конце года, относится на счет продукции в доле, отно­сящейся к остатку указанной продукции на конец отчетного года. Данная разница формируется на счете 40 и отражается в учете, если на счете 43 «Готовая продукция» продукция отражается по нормативной или плановой производственной себестоимости. Если какая-либо продукция полностью направляется для использования в своей организации, то она может учитываться на счете 10 «Материалы» или на других аналогичных счетах в зависимости от назначения этой про­дукции: Д-т сч. 10 «Материалы» К-т сч. 20 «Основное производство». Кроме того, для обобщении информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений их фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости при необходимости может использоваться синтетический счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». По дебету этого счета отражается фактическая производственная себестоимость выпу­щенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг в кор­респонденции с кредитом счетов: 20 «Основное производство»; 28 «Вспомога­тельные производства»; 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость про­изведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции с дебетом счетов: 43 «Готовая продукция»; 90 «Реализация» и др. Если фактическая себестоимость определяется по окончании месяца, то в течение месяца по мере выпуска продукции, оказания услуг, выполнения работ бухгалтерские записи производятся по нормативной (плановой) себестоимости (Д 43,45,90 и К 40). Выявленные в конце месяца отклонения фактической производственной себестоимости выпущенной продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) на счете 40 отражаются в учете следующи­ми записями: а) на сумму превышения нормативных (плановых) затрат над фактичес­кими красным сторно: Д-т 90 «Реализация» К-т 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» б) на сумму превышения фактических затрат над нормативными (плановыми) дополнительной записью: Д-т 90 «Реализация» К-т 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» Таким образом, счет 40 ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. Однако в условиях постоянного роста цен целесообразно было бы соответ­ствующую долю отклонений, выявленных в конце месяца на счете 40 «Выпуск продукции, работ, услуг», также относить на остатки продукции, на складе и в отгрузке. Иначе может возникнуть ситуация, когда в отдельные месяцы откло­нение окажется значительно выше стоимости реализованной продукции. Данное отклонение может рассчитываться по формуле 1.1. приведенной выше. В организации ЗАО «Белпромавтоматика» учет выпуска готовой продукции осуществляется на счете 43 «Готовая продукция» по фактической себестоимости. В соответствии с учетной политикой [Приложение Б] учет готовой продукции не ведется по нормативной (плановой) себестоимости, а соответственно в учете нет необходимости отражать отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой), т.е. отпадает потребность в использовании счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». Данный вариант учета целесообразно использовать на предприятии ЗАО «Белпромавтоматика», так как объемы выпуска продукции данной организации небольшие и применение нормативной (плановой) себестоимости будет утяжелять и увеличивать работу бухгалтера. Поступление готовой продукции из производства на склад на примере ЗАО «Белпромавтоматика» отражается на счетах следующими записями: На фактическую себестои­мость произведенной продукции «Ложка столовая цветная»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 1 228 930 руб. (Приложение В, Г) На фактическую себестои­мость произведенной продукции «Размешиватель белый»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 190 835 руб. (Приложение В, Г) На фактическую себестои­мость произведенной продукции «Фотореле АС-3»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 3 919 805 руб. (Приложение В, Г, Д). Итого поступление готовой продукции за февраль 2010г. в организации ЗАО «Белпромавтоматика» составило: На фактическую себестои­мость всей продукции произведенной организацией: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» – 44 405 150 руб. (Приложение В, Г, Е) Так же организация ЗАО «Белпромавтоматика» выпускает полуфабрикаты, учет которых ведется на активном счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства»: На фактическую себестои­мость произведенного полуфабриката «Фиксатор ФР-94-7»: Д-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» К-т сч. 20 «Основное производство» – 653 руб. (Приложение Ж, Г, И) Все выпускаемые полуфабрикаты используются для производства готовой продукции: Списывается полуфабрикат «Фиксатор ФР-94-7» для производства готовой продукции: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» – 653 руб. (Приложение Ж, Г, И) Списывается полуфабрикат для производства «Фотореле АС-3»: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» – 1986,91 руб. (Приложение Д). Итого отпущено полуфабрикатов собственного производства, для изготовления готовой продукции: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» – 41 419,46 руб. (Приложение Ж, Г, И, Е). Вышеизложенный материал по готовой продукции и отражения данной информации в учетных регистрах можно представит в виде рисунка 2.1 и 2.2. Материальный отчет Выпуск продукции и п/ф Отчет по списанию материалов Оборотно-сальдовая ведомость по сч. 43 Анализ сч.43 Анализ сч. 20 Карточка сч. 43 Рисунок 2.1 – Взаимосвязь первичных учетных документов по выпуску продукции ЗАО «Белпромавтоматика» и учетных регистров. Составлено автором Товарно-транспортная накладная Выписка по банку Анализ сч. 62 Карточка сч. 43 по потребителям Рисунок 2.2 – Взаимосвязь первичных учетных документов по реализации продукции ЗАО «Белпромавтоматика» и учетных регистров. Составлено автором Данные рисунки позволяют систематизировать знания о связи первичных учетных документов по выпуску и реализации продукции с учетными регистрами. 2.4 Организация учета готовой продукции (товаров) в местах хранения и в бухгалтерии Учет промышленной продукции ведут в натуральных, условно-натуральных и стоимостных показателях. Натуральные показатели, характеризующие количество, объем и массу продуктов в соответствии с их физическими свойствами, используют для количественного учета готовых изделий. Условно-натуральные измерители служат для получения обобщенных показателей по учету однородной продукции. Количество такой продукции по видам пересчитывают с помощью определенных коэффициентов в условную массу, сорт, типоразмера и др. Коэффициенты соотношения определяются в зависимости от содержания полезного вещества в продуктах, трудоемкости их изготовления, уровня затрат, длительности производственного цикла. Так, измеряют количество выплавленного чугуна в расчете на передельный, консервов – в условных банках. Стоимостными (ценностными) показателями произведенной продукции измеряется объем товарной продукции, а также нормативно-чистой продукции и нормативной стоимости обработки. В организации ЗАО «Белпромавтоматика» учет выпущенной продукции и полуфабрикатов ведется в натуральных и стоимостных показателях. Готовая продукция на складе учитывается в карточках складского учета в натуральном выражении или в книгах количест­венно-сортового учета аналогично учету материалов. Бухгалте­рия открывает карточки на каждый номенклатурный номер го­тового продукта и под расписку передает их заведующему скла­дом (кладовщику). Записи в карточки производят­ся материально-ответственными лицами на основании докумен­тов по поступлению и выбытию готовых изделий по мере со­вершения операций. После каждой записи в карточке (книге) выводится новый остаток. Карточки хранятся на складе в специ­альных ящиках, они располагаются по группам изделий, а внут­ри них по номенклатурным номерам. На складах с небольшой номенклатурой готовых изделий вместо карточек складского учета могут вестись книги количе­ственно-сортового учета. При наличии вычислительной техники складской учет гото­вой продукции механизируется. Все первичные документы ежедневно (или один раз в не­сколько дней) материально-ответственные лица сдают в бухгал­терию. Выделяют следующие методы учета готовой продукции на складе: сальдовый метод бескарточный метод автоматизированный метод На автоматизированных складах вместо карточек складского учета используют, как правило, оперативные машинограммы и видеограммы остатков и движения готовой продукции по каждому наименованию и виду. При бескарточном методес помощью ЭВМ ежедневно составляют оборотные ведомости учета выпуска из производства и движения готовой продукции относительно складов (других мест хранения). Остатки готовой продукции периодически инвентаризируют. При сальдовом методе это делается непосредственно на складе. Работник бухгалтерии должен систематически, но не реже одного раза в неделю (декаду) непосредственно на складе в присутствии заведующего складом (кладовщика) проверять пра­вильность разноски данных первичных документов по движе­нию продукции в карточки складского учета и подтверждать это своей подписью. Обнаруженные расхождения и ошибки здесь же устраняются. Одновременно производится приемка-сдача первичных документов работнику бухгалтерии. Приемка-сдача первичных документов оформляется, как прави­ло, специальным реестром. Однако с согласия мате­риально-ответственных лиц основанием для приемки-сдачи доку­ментов может служить роспись работника бухгалтерии в карточке складского учета о проверке записей по каждой операции. При сальдовом методе связь количественно-сортового учета готовых изделий на складе с их учетом в суммовом выражении в бухгалтерии осуществляется с помощью ведомости учета остат­ков продукции на складе. В течение месяца она хранится в бухгалтерии и используется для справочных целей. В конце месяца ведомость передается на склад для проставления остатков готовой продукции в количественном выражении на конец месяца из карточек складского учета по каждому номенклатурному номеру. После этого книга передается в бухгалтерию или на ВУ (вычислительная установка), где остатки таксируются и подсчитываются их суммы. В ряде случаев вместо ведомости остатков продукции на складе связующим звеном между складским учетом и учетом в бухгалтерии может служить отчет материально-ответственного лица о движении готовой продукции на складе за месяц. Он со­ставляется по итоговым данным карточек (книг) складского уче­та, в котором отражается движение готовых изделий по складу в разрезе каждого номенклатурного номера в количественном вы­ражении. В бухгалтерии (ВУ) отчет таксируется и по его дан­ным составляется сортовая оборотная ведомость. [8, с.340-343] В условиях применения журнально-ордерной формы счетоводства в бух­галтерии ведут ведомости № 16 "Движение готовых изделий, их отгрузка и Реализация" и ведомость 16/1 "Учет реализации продукции, работ, услуг по отгрузке". Аналитический учет отгруженной или отпущенной продукции ведется во 2 разделе "Отгрузка, отпуск и реализация продукции и материальных ценностей" ведомости № 16 в разрезе покупателей (по каждому расчетно-платежному документу) и видов продукции и расходов, связанных с отгрузкой и реализацией продукции. [10, с.474] Так как организация ЗАО «Белпромавтоматика» выпускает продукцию в основном под заказ, то количество остатков готовой продукции на складе минимально, исходя из этого, организации нецелесообразно иметь в своем штате должность заведующего скла­дом (кладовщика), и все вышеперечисленные действия, по предоставлению информации об остатках готовой продукции на складе в бухгалтерию осуществляется начальником участка, без использования специальных форм (карточек складского учета). Начальник участка является материально-ответственным лицом за готовой продукцией на складе. Так как организация применяет автоматизированную форму ведения учета на базе программы «1С: Бухгалтерия 6.0», то ведомости № 16 "Движение готовых изделий, их отгрузка и реализация" и № 16/1 "Учет реализации продукции, работ, услуг по отгрузке" не ведутся, так как учет автоматизирован, вместо них на предприятии ведутся оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и счету 43 «Готовая продукция», в которых полностью отражена вся необходимая информация по учету готовой и реализованной продукции. Данные ведомостей полностью удовлетворяют цели бухгалтерского учета. (Приложение В, К) 2.5 Учет отгрузки и реализации продукции (товаров, работ, услуг) Под отгруженной (отпущенной) продукцией, выполненными работами и оказанными услугами понимают продукцию, работы, услуги, оформленные соответствующими документами (накладными, приемо-сдаточными актами и др.) по отгрузке готовых изделий, сдаче работ и услуг, а также передаче продукции для реализации на комиссионных и иных подобных началах. [10, с.474] На основе договоров (контрактов) поставок и планов отгрузки отдел сбыта (маркетинга) выписывает приказ-накладную складу готовой продукции, где указывается покупатель, наименование продукции, ее номенклатурный номер, количество продукции, подлежащей отгрузке и фактически отпущенной, договорная цена, сумма, стоимость упаковки сверх цены на про­дукцию, подписи начальника отдела сбыта, заведующего складом, получа­теля груза или экспедитора. Отгрузка продукции покупателям производится по дого­ворам поставки, и основным документом является товарно-транспортная накладная (ТТН-1) и товарная накладная (ТН-2) с обязательным заполнением всех реквизитов, необходимых для списания у поставщика и оприходования у грузополучателя, а также проведения безна­личных расчетов с включением ставки, суммы НДС и всего с НДС. При отгрузке по железной дороге выписывается и железнодо­рожная накладная. При заключении договора между поставщиком и покупате­лем делается оговорка о франко-месте, до которого все расходы по отгрузке продукции несет поставщик. Отсюда формируются следующие фактурные цены: франко-склад поставщика – все расходы, связанные с отгруз­кой и доставкой продукции, возмещает покупатель (стоимость погрузочно-разгрузочных работ на складе поставщика и на же­лезной дороге, перевозки и железнодорожный тариф), а следо­вательно, поставщик включает их в расчетно-платежные доку­менты; франко-станция отправления – расходы, связанные с погруз­кой продукции в вагоны, и железнодорожный тариф произво­дятся за счет покупателя и поставщиком включаются в расчет­но-платежные документы; франко-вагон станция назначения означает, что все расходы по погрузке товаров в вагон и транспортные расходы до станции назначения несет продавец, а от станции назначения – покупа­тель; франко-склад покупателя – поставщик оплачивает все расхо­ды до склада покупателя, включая и разгрузку на его складе (погрузочно-разгрузочные расходы, транспортные и др.). И другие.[8, с.347] Все документы на отгруженную продукцию, работы, услуги передаются в бухгалтерию или финансовый отдел для выписки расчетно-платежных документов: счетов-фактур, платежных тре­бований, платежных требований-поручений, счетов-фактур (фор­ма СФ-1) по работам и услугам для расчета НДС. На продукцию, доставляемую автотранспортом, выписывается товарно-транс­портная накладная (форма ТТН-1), также может выписываться и товарная накладная, используемая для отпуска и приемки товарно-материальных ценностей, если их перемещение осуществляется без участия автомобильных транспортных средств (почтой или нарочным) (форма ТН-2). Выполненные работы и оказанные услуги оформляются приемо-сдаточным актом. При предварительной оплате продавец выписывает счет (счет-фактура) для перечисление денежных средств за предстоящую оплату. Порядок синтетического учета продажи продукции зависит от выбранного метода учета продажи продукции. В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 181 (по состоянию на 07.07.2005) предусмотрено два варианта отражения в учете реализации продукции, товаров (работ, услуг): по «моменту отгрузки» – продукция, товары, услуги считаются реализованными, когда они отгружены покупателям и расчетные документы предъявлены покупателю или сданы в банк, т.е. когда право собственности на отгруженную продукцию сразу переходит к покупателю (Рисунок 2.3); Д 43 К Д 90 К Д 62 К списывается произв-ая 2) отражается сумма с/с отгруженной покупателю предъявленных счетов покупателю готовой продукции Д 44 К 3) спис-ся ком-ие расходы Д 68 К 4) начис-ся налоги с выручки Д 99 К прибыль убыток Рисунок 2.3 – Схема реализации продукции, товаров (работ, услуг) по «моменту отгрузки» по «моменту оплаты» – по мере оплаты расчетных документов покупателями и поступления средств на расчетный счет. Учитывая начало перехода к рыночной экономике, ее нестабильность, частую пропажу груза, право собственности на продукцию у покупателя в основном наступает с момента получения груза в силу «риска случайной гибели», и отгруженная продукция сначала зачисляется на проме­жуточный счет 45 «Товары отгруженные» (Рисунок 2.4). Д 43 К Д 45 К Д 90 К Д 51 К 1)отгружена покупателю 3) списывается фактич. 2) поступила на р/с готовая продукция по производ-ая с/с выручка за реализ-ую факт. производ-ой с/с реализованной прод-ии продукцию Д 44 К 4) спис-ся ком-ие расходы Д 68 К 5) начис-ся налоги с выручки Д 99 К убытокприбыль Рисунок 2.4 – Схема реализации продукции, товаров (работ, услуг) по «моменту оплаты» Наличие и движение отгруженной продукции (товаров) учитываются на синтетическом активном счете 45 "Товары отгруженные". На этом счете учитываются переданные транспортным или почтовым организациям, от­груженные собственным транспортом готовая продукция, товары и другие изделия в тех случаях, когда по условиям поставки или в соответствии с до­говором право владения и распоряжения грузом, риск ее случайной гибели (утраты) не переходит к покупателю в момент сдачи его к перевозке. Здесь также отражаются готовые изделия, переданные другим организациям для реализации на комиссионных и иных началах, стоимость тары, оплачивае­мой покупателями сверх стоимости продукции, транспортные расходы (же­лезнодорожный тариф, водный фрахт) независимо от того, возмещаются они покупателем сверх цены или включены в цену реализуемого товара, а также суммы по признанным претензиям, неустойкам и т.п., предъявленным по­купателям за необоснованный отказ от оплаты отгруженной продукции то­варов, работ, услуг, транспортным организациям за недостачу и порчу груза. То есть указанный счет применяется в случае, если организация отражает реализацию продукции, работ, услуг по мере оплаты ее покупателем (заказ­чиком). При отгрузке продукции (товаров, работ, услуг) в учете делаются следующие записи: На фактическую производственную себестоимость (плановую, нормативную) отгруженной продукции: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 43 «Готовая продукция». На фактическую себестоимость отгруженных товаров: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч.41 «Товары». На фактическую себестоимость услуг промышленного характера, оказанных на сторону: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 20 «Основное производство». На фактическую производственную себестоимость (плановую, нормативную) отгруженных полуфабрикатов собственного производства: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства». На фактическую стоимость оказанных услуг цехами вспомогательного производства на сторону: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч.23 «Вспомогательное производство». На фактическую себестоимость оказанных услуг обслуживающими производствами и хозяйствами на сторону: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». На стоимость принятых к оплате счетов транспортных и других организаций за услуги, возмещаемые покупателями: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». На сумму командировочных расходов работников, сопровождающих отгруженную покупателям продукцию, возмещаемую согласно договору покупателями: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч.71 «Расчеты с подотчетными лицами». На сумму выполненных и сданных работ по сбыту продукции, возмещаемую покупателями: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». По мере поступления денежных средств за отгруженную продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги либо сообщения комиссионера о реализации переданных ему изделий в учете составляются записи: а) На стоимость по ценам реализации: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 90 «Реализация». б) На фактическую производственную (плановую, нормативную) себестоимость: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 45 «Товары отгруженные» На сумму отклонений фактической себестоимости продукции, работ, услуг по нормативной (плановой), если применяется указанный счет: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 40 «Выпуск продукции, работ, услуг». На начисленные налоги: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Расходы и услуги, возмещаемые покупателями, по мере их поступления в учете отражаются записями: а) На стоимость оплаченных покупателями услуг, связанных с отгрузкой и реализацией продукции: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы». б) На стоимость ранее предъявленных услуг покупателям продукции, связанных с ее отгрузкой и реализацией: Д-т сч. 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 45 «Товары отгруженные». При отражении реализации по мере предъявления платежных документов покупателям за отгруженную продукцию, товары, работы, услуги счетом 45 «Товары отгруженные» не пользуются. В этом случае на основании предъявленных к оплате расчетных документов в учете на счетах делаются записи: а) На стоимость продукции по ценам реализации с учетом НДС: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 «Реализация». б) На фактическую производственную (плановую, нормативную) себестоимость: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» (20, 21, 23, 29, 40, 41 и др.). На начисленные налоги: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». По мере поступления денежных средств за ранее отгруженную продукцию делаются записи: Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При применении в текущем учете учетных цен на готовую продукцию не­обходимо определять отклонения фактической себестоимости отгруженной (реализованной) про­дукции от ее стоимости по учетным ценам. Для оценки остатков готовой продукции на складах на конец отчетного периода (месяца), а также определения фактической себестоимости продукции (товаров) отгруженных (реализованных) рассчитывают процент отклонений. Фактическая себестоимость остатков готовой продукции на складах на конец отчетного периода (месяца) определяется путем умножения ее стоимости по учетным ценам на рассчитанный по вышеприведенной модели процент отклонений. Аналогично определяется фактическая себестоимость (продукции) товаров отгруженных (реализованных) за отчетный период, когда стоимость продукции (товаров) отгруженных (реализованных) в оценке по учетным ценам корректируется на этот же процент отклонений. При значительных колебаниях рентабельности отдельных видов изделий расчет процента отклонений необходимо производить по группам готовой продукции. Инструкцией, утвержденной Минфина РБ и Минэкономики РБ 31.12.2003 г. № 191/263 о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции в организациях промыш­ленности рекомендован порядок расчета и учета сумм отклонений в составе себестоимости остатков готовой продукции на складе и в отгрузке в условиях инфляции. Выявленные отклонения в учете отражаются следующими записями на счетах: На сумму отклонений, относящихся к остатку готовой продукции на складе: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 83 «Добавочный фонд». На сумму отклонений, относящихся к остатку товаров отгруженных: Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 83 «Добавочный фонд». В случае отрицательных отклонений делаются аналогичные сторнировочные записи на счетах. В организации ЗАО «Белпромавтоматика», в соответствии с учетной политикой, выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов (метод начисления). (Приложение Б). Так как в учете готовая продукция учитывается по фактической себестоимости, то отклонение фактической себестоимости отгруженной (реализованной) про­дукции от ее стоимости по учетным ценам нет необходимости определять. Отгрузка и реализация продукции на примере ЗАО «Белпромавтоматика» отражается на счетах следующими записями: Списывается производственная себестоимость отгруженной покупателю, в лице СООО «Марко», готовой продукции – «Каркас для обуви 210» в количестве 7890 штук, на 04.02.2010года: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» – 938 910руб. (Приложение Л, М) Отражается сумма предъявленного счета СООО «Марко» за отгруженную продукцию «Каркас для обуви 210» 04.02.2010г: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90.3 «Реализация продукции» – 1 126 692руб. (Приложение Л, М) Всего за месяц продукции «Каркас для обуви 210» было отгружено 30 790 штук, что в стоимостном выражении составило 2 858 169,83руб. (Приложение В) Списывается производственная себестоимость отгруженной покупателю, в лице ПРУП «Минский электротехнический завод им.В.И.Козлова», готовой продукции – «Фотореле АС-3» в количестве 57 штук, на 08.02.2010г: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» – 1 230 003руб. (Приложение Н, Д) Отражается сумма предъявленного счета ПРУП «Минский электротехнический завод им.В.И.Козлова» за отгруженную продукцию Фотореле АС-3 08.02.2010г: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90.3 «Реализация продукции» – 1 476 004руб. (Приложение Н, Д) За данную продукцию покупателем – ПРУП «Минский электротехнический завод им. В.И.Козлова» была внесена предоплата по Платежному поручению №352 от 18.01.2010 года в сумме 18 834 048руб. Всего за месяц продукции Фотореле АС-3 было отгружено 168 штук, что в стоимостном выражении составило 5 715 372руб. (Приложение В, Д) Списывается производственная себестоимость отгруженной покупателю, в лице Морозпродукт ИООО РБ Марьина Горка, готовой продукции – «Коррекс КМГ-002» в количестве 9000 штук, на 19.02.2010г.: Д-т сч. 90 «Реализация» К-т сч. 43 «Готовая продукция» – 3 015 000руб. (Приложение П, Р, С) Отражается сумма предъявленного счета Морозпродукт ИООО РБ Марьина Горка за отгруженную продукцию Коррекс КМГ-002 19.02.2010г.: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90.3 «Реализация продукции» – 3 618 000руб. (Приложение П, Р, С) Всего за месяц продукции Коррекс КМГ-002 было отгружено 12 900 штук, что в стоимостном выражении составило 3 505 385,54руб. (Приложение В, Р) Всего за февраль организацией ЗАО «Белпромавтоматика» было реализовано 48 228 818,02руб. (Приложение В, Е) Предприятием ЗАО «Белпромавтомптика» был выбран способ отражения в учете выручки – «по отгрузке» это было обосновано тем, что объем выпускаемой продукции незначителен и так как продукция выпускается под заказ, то денежные средства за отгруженную продукцию поступают на счет организации почти сразу, также данный метод позволяет не рассчитывать себестоимость реализованной продукции, что упрощает работу бухгалтера. Но исходя из того, что ЗАО «Белпромавтоматика» работает по упрощенной системе налогообложения, из чего следует, что налог платится с объема реализованной продукции, то в данном случае рациональнее было бы использование метода признания выручки «по оплате». Так как при использовании метода «по отгрузке» в феврале 2010 года было реализовано продукции на 50 917 693 руб., и оплачены следующие налоги: НДС – 20% от выручки, что составит 50 917 693*20:120=8 486 282 руб. Налог на УСН – 6% от выручки за вычетом НДС, что составит (50 917 693 – 8 486 282)*6:100=2 545 885 руб. Всего предприятием ЗАО «Белпромавтоматика» в феврале 2010 года было уплачено налогов: 8 486 282+2 545 885=11 032 167 руб. А при использовании метода «по оплате» в феврале 2010 года было реализовано продукции на 37 243 409 руб., и оплачены следующие налоги: НДС – 20% от выручки, что составит 37 243 409*20:120=6 207 235 руб. Налог на УСН – 6% от выручки за вычетом НДС, что составит (37 243 409– 6 207 235)*6:100=1 862 170 руб. Всего предприятием ЗАО «Белпромавтоматика» в феврале 2010 года было бы уплачено налогов: 6 207 235 +1 862 170 =8 069 405 руб. Таким образом, экономия по уплате налогов за февраль 2010 года при использовании в учете выручки метода «по оплате»составила бы 11 032 167 – 8 069 405=2 962 762 руб. В связи с приведенными выше расчетами и с тем, что предприятие дает отсрочку платежей от 10 до 40 дней, то рациональнее было бы вести учет выручки от реализации продукции «по оплате». 2.6 Учет товарообменных операций Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 1999 г. № 405 «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» (в ред. от 28 февраля 2007 г.; далее – Постановление № 405) определено, что товарообменными операциями являются операции, осуществляемые в пределах исполнения договоров, в т.ч. внешнеэкономических, предусматривающих обмен продукции, товара, за исключением работ, услуг, на эквивалентное по стоимости количество другого товара по товарообменным (бартерным) договорам, предусматривающим полный или частичный расчет в товарной форме. В соответствии с п. 1 ст. 538 Гражданского кодекса Республики Беларусь по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Каждая из сторон по договору мены является продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять по обмену. Статьей 425 Гражданского кодекса определено, что товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил ст. 129 Гражданского кодекса. Участники договора мены производят распределение своих прав и обязанностей в соответствии с правилами о договоре купли-продажи. [15] Операции по обмену товаров отражаются в учете в таком же порядке и по тем же документам, как и обычные экспортные и импортные операции, с учетом некоторых особенностей. На каждую товарообменную операцию по внешнеэкономическим догово­рам (кроме расчетов за энергоресурсы) должно быть оформлено экономичес­кое обоснование сделки, которое содержит: цены на товары для определения эквивалентности товарообмена, кото­рые установились или складываются на данные товары на рынке (экспорта и импорта) с учетом условий поставки на момент заключения или проведения сделки, при соблюдении предельных цен, установленных в соответствии с законодательством республики; расчет количества товаров, обеспечивающий эквивалентный обмен; стоимость отпускаемых (экспортируемых) товаров в учетных ценах; определение цен получаемых (импортируемых) товаров. Выручка от реализации при совершении товарообменных сделок отража­ется по мере отгрузки продукции, товаров или иного имущества. В учете товарообменных операций производятся следующие записи: 1) на фак­тическую себестоимость отгруженной готовой продукции: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 43 «Готовая продукция»; на фак­тическую себестоимость отгруженных товаров: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 41 «Товары»; на фак­тическую себестоимость отгруженных материалов: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 10 «Материалы»; 2) на стои­мость отгруженных ценностей по учетным ценам с НДС, определяемую при эко­номическом обосновании товарообменной сделки: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты сравными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы»; 3) в зависимости от вида расходов и порядка расчета – на затраты организации, связанные с экспортом продукции в товарообменной сделки, по оплате таможенных пошлин, таможенных сборов, услут посреднических организаций и т.п.: Д-т сч. 44 «Расходы на реализацию», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 4) на учетную стоимость на дату отгрузки ценностей по товарообменной операции: Д-т сч. 10 «Материалы», 41 «Товары», 07 «Оборудование к установке» и других в зависимости от вида поступивших ценностей К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчикам», 76 «Расчеты сравными дебиторами и кредиторами»; на сумму НДС, причитающуюся бюджету по полученным в порядке товарообменной операции ценностям ( по товарам, происходящим и ввезенным из Российской Федерации, налог взимается налоговой инспекцией по месту расположения импортера, а по товарам, происходящим из третьих стран, таможенными органами): Д-т сч.18 Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Расходы по оплате таможенных пошлин, таможенных сборов, доставке ценностей, поступивших по товарообменной сделке, а также по уплате акци­зов отражаются в порядке учета операций по импорту ценностей, рассмот­ренном выше. Взаимный зачет задолженностей по товарообменной сделке отражается записью: Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами». Если по товарообменной операции сначала поступают товарно-материальные ценности от зарубежного партнера, а затем производится отгрузка имущества иностранной фирме, оприходование ценностей производится по учетной цене товаров, предназначенных для отгрузки взамен полученных. При изменении учетной цены на момент отгрузки товаров взамен ранее по­лученных и оприходованных уточняется стоимость последних. При этом на сумму увеличения стоимости полученных товаров делается следующая запись: Д-т сч. 10 «Материалы», 41 «Товары», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». На сумму уменьшения стоимости полученных товаров составляется аналогичная сторнировочная запись. В случае использования импортных товаров на производство продукции, работ, услуг либо их реализации на сторону в текущем году и за прошлые го­ды составляется дополнительная или сторнировочная запись по дебету сче­тов учета затрат на производство продукции, работ, услуг, реализации и кре­диту счетов учета товаров. В случае первоначального поступления импортного товара, последующей отгрузки товара на экспорт и изменения на момент отгрузки учетной стои­мости отгруженных товаров одновременно с уточнением стоимости посту­пивших товаров корректируется и налог на добавленную стоимость по при­обретенным ценностям. Если организацией заключен денежный контракт на экспорт ценностей, а затем меняются его условия, предусматривающие в дальнейшем осущес­твление полного или частичного расчета в товарной форме, то в учете состав­ляются следующие бухгалтерские записи: 1) на фактическую себестоимость отгруженных ценностей (до пересмотра денежного контракта): Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 10 «Материалы» , 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» и др; 2) на учетную стоимость отгруженных ценностей (в соответствии с изме­ненными условиями первоначального контракта): Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы»; 3) списание фактической себестоимости отгруженных ценностей: Д-т сч. 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» К-т сч. 45 «Товары отгруженные»; 4) оприходование ценностей, поступивших по товарообменной сделке, по учетной стоимости отгруженных товаров: Д-т сч. 10 «Материалы», 07 «Оборудование к установке», 41 «Товары» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 5) на сумму НДС по полученным импортным ценностям: Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»; 7) зачет задолженностей по товарообменной операции: Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами». При отгрузке ценностей по товарообменной сделке в сопроводительных документах (товарно-транспортные накладные, счета-фактуры и др.) стои­мость указывается в иностранной валюте на основании сложившихся в реги­онах реализации цен спроса и предложений и для отражения в бухгалтер­ском учете не используется. На товарно-сопроводительных документах по поступившим товарам де­лается отметка получателя о стоимости полученных товаров исходя из учет­ных цен и учетной стоимости товаров, отгруженных по товарообменному контракту, которые установились или складываются на данные товары на рынке (экспорта или импорта) с учетом условий поставки на момент заклю­чения или проведения сделки. В случае изменения условий товарообменного контракта, предусматри­вающего осуществление полного или частичного расчета в денежной форме, отражение выручки от реализации товаров, расчет за которые будет про­изводиться в денежной форме, осуществляется по методу, принятому в учет­ной политике (отгрузка либо оплата). Выручка в иностранной валюте от реа­лизации товаров на экспорт должна отражаться по официальному курсу На­ционального банка с внесением соответствующих изменений в бухгалтер­ский учет. Финансовый результат по товарообменным операциям выявляется на счетах реализации (90, 91) и ежемесячно списывается на счет 99 "Прибыли и убытки". [10, с.512-514] 2.7 Общие сведения об отчетности о реализации продукции, работ, услуг Данные о наличии готовой продукции на складе и в отгрузке на начало и конец отчетного периода показываются в бухгалтерском балансе организации (форма 1). В годовой форме бухгалтерской отчетности № 2 "Отчет о прибылях и убытках" по строке 010 "Выручка от реализации товаров, работ, услуг" показывается выручка по видам деятельности: от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая по кредиту счета 90 "Реализация" в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств, расчетов, целевого финансирования, доходов будущих периодов и др. По строке 011 "Налоги и сборы, включаемые в выручку от реализации товаров, продукции, работ, услуг" показываются налоги и сборы, начисленные в соответствии с законодательством Республики Беларусь по дебету счета 90 "Реализация" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (по соответствующим субсче­там). ,. По строке 020 "Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг показывается выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, ука­занная в строке 010 за вычетом налогов, указанных в строке 011. Справочно по строке 021 из данных строки 010 приводится сумма полученной организацией государственной помощи (дотации, субсидии) на покрытие разницы в ценах и тарифах. По строке 030 «Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг» показываются: 1) организацией, занятой производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, – расходы, связанные с их производством, относящиеся к реализованной продукции, товарам, работам, услугам, выручка по которым показывается в строке 010. Если организация использует для учета затрат на производство счет 40 «Выпуск продукции, работ и услуг», сумма отклонения(превышения или уменьшения) фактической себестоимости выпущенной из производства продукции (работ, услуг) от их нормативной (плановой) себестоимости, списанная в соответствии с установленным порядком в дебет счета 90 «Реализация», также включаются в данные этой строки(030); 2) организацией, занятой в торговле, снабженческой, сбытовой деятельности и общественном питании – покупная стоимость товаров, выручка от реализации которых отражена по строке 010; 3) организацией – профессиональным участником рынка ценных бумаг – покупная(учетная) стоимость ценных бумаг, выручка от реализации которых отражена по строке 010 «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг». В строке 050 отражаются расходы на реализацию. Все данные показываются за отчетный период в сравнении с аналогичным периодом прошлого года. В срочном месячном отчете статистической формы № 5-ф за отчетный период в сравнении с соответствующим периодом прошлого года приводятся данные о выручке (валовом доходе) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), о затра­тах на производство и сбыт реализованной продукции (товаров, работ, ус­луг), налогах, сборах и др. Ежемесячно представляется статистический отчет промышленной организации (объеди­нения) по продукции формы 1-П, в котором отражаются показатели объема производства продукции, ее запасов, количества и стоимости произведен­ных видов продукции и др. В квартальной статистической отчетности формы № 1-поставка "Производство, поставка и запасы важнейших видов промышленной продукции» показываются данные о производстве, поставке и запасах потребительских товаров и продукции производственно-технического назначения, а также о производстве ра­бот и услуг промышленного характера. Кроме того, организации разных отраслей представляют специализированные формы статистической отчетности по продукции: 1-п (молоко); 1-п (мясо); 6-ТП (гидро); 29-АПК; 1-ПР (табачные изделия); 1-ПР (алкоголь); 6-ТП; 1-ПНС и др. Предприятием ЗАО «Белпромавтоматика» представляется ежегодный статистический отчет формы 1-мп, в котором в Разделе Х «Производство потребительских товаров» по строке 150 отражается объем производства потребительских товаров. Данный показатель по предприятию за 2009 год составил 32 млн.руб. В Разделе XII «Сведенья о субъекте малого предпринимательства по видам экономической деятельности» отражается объем выпущенных товаров и услуг за отчетный год по строке 200 всего по организации – 496 млн.руб., в том числе по видам экономической деятельности: производство электрораспределительной и регулирующей аппаратуры – 177 млн.руб.; производство приборов для измерения, регистрации, фиксации интервалов времени – 26 млн.руб.; производство пластмассовых изделий для упаковывания товаров – 197 млн.руб.; производство прочих пластмассовых изделий – 94 млн.руб.; производство электросигнального оборудования – 2 млн.руб. В Разделе XIII «Производство продукции в натуральном выражении» отражается объем производства продукции в натуральном выражении и в фактических отпускных ценах (без НДС, акцизов и других налогов и платежей из выручки) за отчетный год. (Приложение Т) В годовой форме бухгалтерской отчетности № 2 "Отчет о прибылях и убытках" в организации ЗАО «Белпромавтоматика» по строке 010 "Выручка от реализации товаров, работ, услуг" отражена выручка, которая в 2009 году составила 556 млн.руб. По строке 011 "Налоги и сборы, включаемые в выручку от реализации товаров, продукции, работ, услуг" показываются налоги и сборы – 88 млн.руб. ,. По строке 020 "Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг» показывается выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг – 468 млн.руб. (Приложение У) Все вышеперечисленные показатели отчетности отражены в оборотно-сальдовой ведомости по счету 43 «Готовая продукция». 3 Совершенствование бухгалтерского учета готовой продукции и ее реализации В условиях переходной экономики отечественные предприятия вынуждены применять метод определения выручки по мере оплаты отгруженных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг, несмотря на то, что применение данного метода вызывает ряд трудностей и проблем. С целью преодоления существующих недостатков в учете выручки от реализации продукции будет предложен новый вариант учета выручки при использовании метода «по оплате». Применим данный метод в отношении ЗАО «Белпромавтоматика». Весомым аргументом в пользу использования в переходной экономики метода «по оплате» является то, что при данном методе налоги и сборы из выручки уплачиваются только после поступления выручки на счета предприятия или, если оплата в течение 60-ти дней со дня отгрузки продукции не поступила, по истечению указанного срока. Основными проблемами при использовании метода «по оплате» являются: невоз­можность отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности по отгруженной, но не оплачен­ной покупателями продукции, занижение баланса на сальдо счета 62 «Расчеты с покупателями и заказ­чиками», завышение баланса на сальдо счета 45 «Товары отгруженные», искажение информации о дохо­дах предприятия. Для решения проблем, возникающих при учете выручки по моменту оплаты, можно предложить следующий вариант отражения реализации продукции на счетах бухгалтерского учета. Для отражения дебиторской задолженности на сумму ожидаемой выручки от реализации предла­гается использовать контрактивный счет 98 «Доходы будущих периодов». В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министер­ства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 года № 89 на счете 98 «Доходы будущих периодов» учитывается движение средств и обобщается информация о доходах, полученных (начисленных) в от­четном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. К таким доходам можно отнести и дебиторскую задолженность за отгруженную покупателям продукцию на сумму выруч­ки от реализации продукции. Для ведения учета дебиторской задолженности на сумму выручки от реализации продукции пред­лагается к счету 98 «Доходы будущих периодов» открыть субсчет 98-5 «Выручка, начисленная по отгру­женной продукции (выполненным работам, оказанным услугам)». По кредиту субсчета 98-5 «Выручка, начисленная по отгруженной продукции (выполненным рабо­там, оказанным услугам)» в корреспонденции с дебетом счета расчетов с покупателями и заказчиками будут отражаться суммы выручки, начисленные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим перио­дам, а по дебету – суммы выручки, списываемые на счета финансовых результатов при поступлении оп­латы от покупателей. В соответствии с инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 26.12.2003 №181: «выручка от реализации – это де­нежные средства либо иное имущество в денежном выражении, полученные или подлежащие получению в результате реализации товаров, готовой продукции, работ, услуг по ценам, тарифам в соответствии с договором». Таким образом, в Республике Беларусь в состав выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг включаются как суммы, принадлежащие организации, так и величины косвенных налогов, подле­жащих перечислению в бюджет, что противоречит Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). Согласно Международному стандарту финансовой отчетности 18 «Выручка»: «Выручка – это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводя­щее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров… Выручка включает только валовые поступления экономических выгод, полученных компанией и подлежащих получению на ее счет. Сум­мы, инкассированные от имени третьей стороны, такие как налог с продаж, налоги на товары и услуги и налог на добавленную стоимость, не являются экономическими выгодами, поступающими в компанию, и не ведут к увеличению капитала. Поэтому они исключаются из выручки». Кроме того, отражение в составе выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг величин косвенных налогов, полученных от покупателей и заказчиков и подлежащих перечислению в бюджет, противоречит требованию обособленного отражения имущества, определенного законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности»: «имущество, являющееся собственностью организа­ции, учитывается обособленно от имущества других юридических и физических лиц, находящегося на бухгалтерском учете данной организации» В соответствии с предложенным выше определением, для обеспечения принципа раздельного учета имущества и учета выручки на субсчете 98-5 «Выручка, начислен­ная по отгруженной продукции (выполненным работам, оказанным услугам)» необходимо отражать вы­ручку без учета косвенных налогов, а указанные налоги относить на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», открыв отдельный субсчет, например, 76-7 «Налоги, подлежащие уплате из вы­ручки» (дополнительно открыв счета третьего порядка для учета каждого вида налогов). Фактическую себестоимость отгруженной, но не оплаченной продукции лучше от­ражать на счете 97 «Расходы будущих периодов» вместо использования счета 45 «Товары отгруженные». В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счета № 89 на счете 97 «Расходы будущих периодов» отражаются расходы, которые произведены в данном отчетном периоде, но относят­ся к будущим отчетным периодам, определяемым соответствующими службами предприятия либо нормативными правовыми актами. К расходам будущих периодов можно отнести и фактическую себестоимость товаров отгруженных, так как затраты на производство данной продукции были произведены в отчетном периоде, а их списание будет производиться по мере оплаты покупателя­ми продукции. В связи с чем рекомендуется открыть к счету 97 «Расходы будущих периодов» специаль­ный субсчет, например, 97-1 «Товары отгруженные», на котором будет учитываться фактическая себе­стоимость отгруженной, но не оплаченной продукции. При поступлении оплаты от покупателей, сумма фактической себестоимости товаров отгруженных будет списываться с дебета данного счета в кредит счета 90 «Реализация». Таким образом, при учете выручки по оплате предлагается составлять следующие бухгалтерские корреспонденции счетов: на сумму фактической себестоимости отгруженной продукции: Д-т сч. 97-1 «Товары отгруженные» К-т сч. 43 «Готовая продукция»; на сумму причитающей­ся выручки (без учета косвенных налогов): Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 98-5 «Выручка, начислен­ная по отгруженной продукции (выполненным работам, оказанным услугам)»; на сумму налогов и сборов из выручки: Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 76-7 «Налоги, подлежащие уплате из выручки»; на сумму погашении дебиторской задолженности составляются следующие бухгалтерские записи: Д-т сч. 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателя­ми и заказчиками»; на сумму выручки в погашенной задолженности: Д-т сч. 98-5 «Выручка, начисленная по отгруженной продукции (выполненным работам, ока­занным услугам)» К-т сч. 90-1 «Выручка от реализации»; 6) на сумму начисленных налогов и сборов: Д-т сч. 76-7 «Налоги, подлежащие уплате из выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг» К-т сч. 68-2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг»; на сумму фактической себестоимости реализованной продукции, списанной пропорцио­нально доле выручки в оплаченной дебиторской задолженности: Д-т сч. 90-2 «Реализация» К-т сч. 97-1 «Товары отгруженные». В результате после приведенных бухгалтерских записей по дебету счета 97-1 «Товары отгруженные» аккумулируется себестоимость реализованной продукции, а по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» – сумма причитающейся выручки. В конце отчетного периода на счете 90 «Реализация» сопоставляется дебетовый и кредитовый обороты и выводится финансовый результат от реализации. Таблица 3.1 – Сравнительная характеристика методов отражения выручки в условиях применения метода учета выручки «по оплате» Критерии сравнения По действующей методике По предлагаемой методике 1 2 3 Счета, используемые для отраже­ния выручки на счетах бухгалтерского учета 90 «Реализация» 90 «Реализация», 98 «Доходы будущих периодов» Соответствие отражения выручки на счетах бухгалтерского учета определению согласно МСФО – + Продолжение таблицы 3.1 1 2 3 Возможность отражения дебиторской задолженности на счетах бух­галтерского учета – + Достоверность оценки имущества, дебиторской задолженности, дохо­дов и расходов предприятия не достоверно достоверно Необходимость корректировки при составлении баланса + _ Составлено автором Таким образом, предлагаемое определение выручки от реализации продукции, товаров, работ, ус­луг и методика ее отражения на счетах бухгалтерского учета соответствуют требованию обособленного отражения имущества, являющегося собственностью организации, от имущества других юридических и физических лиц и позволит пользователям получать достоверную информацию о сумме дебиторской задолженности по отгруженной, но не оплаченной покупателями продукции, а также будет способство­вать более достоверному определению финансового результата деятельности организации, так как ба­ланс не будет занижаться на сальдо счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и завышаться на сальдо счета 45 «Товары отгруженные». Указанная методика позволяет решить проблему учета дебиторской задолженности при использо­вании метода учета выручки по оплате и вполне приемлема для переходного периода Республики Бела­русь, но в долгосрочной перспективе необходимо привести отечественную бухгалтерскую отчетность в соответствии с МСФО, так как они являются единственно возможной и правильной международно при­знанной методологией отражения финансового состояния любого хозяйствующего субъекта. В процессе изучения организации учета в ЗАО «Белпромавтоматика» было установлено, что не отражается документальное оформление выпуска продукции, работ, услуг на складе. Что может привести к неправильному отражению данных о готовой продукции в бухгалтерском учете. Поэтому предложим ЗАО «Белпромавтоматика» вести следующие учетные регистры: приемо-сдаточная накладная, в которой отражено движение готовых изделий из производства на склад (Таблица 2.2); Таблица 3.2 – Приемо-сдаточная накладная Приемо-сдаточная накладная №13 за 01-06 февраля 2910 года Наименование изделий Фотореле АС-3 Коррекс КМГ-002 Подписи ответственных лиц Номенклатурный номер 1087989 1088000 мастер зав.складом технолог дата кол-во, шт. дата кол-во, шт. 06 133 06 13000 Итого 133 13000 Цена, руб 21579 335 Сумма, руб 3919805 3532559 Составлено автором карточка складского учета (Таблица2.3). Таблица 3.3 – Карточка складского учета КАРТОЧКА № 4 складского учета Склад Место хранения Марка Сорт Профиль Размер Номенклатурный номер Единица измерения Цена Норма запаса стеллаж ячейка код наименование 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Продолжение Таблицы 3.3 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Гот. продукции 5 1 796 шт. Наименование материала Фотореле АС-3                            Дата записи Номер документа Порядковый номер записи От кого получено или кому отпущено Приход Расход Остаток Контроль (подпись, дата) 1 2 3 4 5 6 7 8 06.02.10 1 Выпускной участок 133 133 08.02.10 ТТН 1087994 2 ПРУП «МЭЗ» им. В.И.Козлова 57 76 Составлено автором ЗАКЛЮЧЕНИЕКак известно, хозяйственная деятельность любого предприятия складывается из трех непрерывных взаимосвязанных хозяйственных процессов: снабжения (заготовления и приобретения материально-технических ресурсов), производства продукции и ее сбыта (реализации). Эти процессы осуществляются одновременно, для чего используется труд работников, основные и оборотные средства. Поэтому большую роль в достижении главной цели деятельности любого предприятия – получения максимальной прибыли при минимальных затратах – играет четкая организация учета и реализации готовой продукции на предприятии. В работе были раскрыты теоретические аспекты и нормативно-правовая база регулирующая учет и реализацию готовой продукции (товаров, работ, услуг). Наряду с теоретическим аспектом рассмотрения проблемы, в работе присутствует и практический элемент, который представлен на примере предприятия ЗАО «Белпромавтоматика» в качестве рассмотрения основных бухгалтерских записей по учету и реализации готовой продукции, а также документов отражающих совершение данных операций. В соответствии с изложенными выше данными для исследуемой организации было бы рациональнее учитывать выручку от реализации продукции «по оплате», что привело бы к уменьшению уплаченных налогов, а также к упрощению ведения учета по данной методике, так как был предложен новый вариант учета реализованной продукции «по оплате». Так же в ЗАО «Белпромавтоматика» плохо организован учет готовой продукции в местах ее хранения, для чего было предложено ведение приемо-сдаточной накладной и карточек складского учета. Проведенные в результате выполнения курсовой работы исследования показывают, что в целом организация бухгалтерского учета готовой продукции и ее реализации в ЗАО «Белпромавтоматика» соответствует требованиям законодательства, в частности Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности», Типовому плану счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению. Список использованных источников Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 29 декабря 2006 г. № 2/12853 // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. Закон Республики Беларусь «О торговле» от 28.07.2003 г. №231-3 (ред. от 20.07.2006 г.) // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. Инструкция по бухгалтерскому учету «Доходы организации» от 26.12.2003 № 181 (по состоянию на 07.07.2005) // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть)19 декабря 2002 г. № 166-З Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) 29 декабря 2009 г. № 71-З Постановление Совета Министров Республики Беларусь «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» от 24 марта 1999 г. № 405 (в ред. от 28 февраля 2007 г.) Типовой план счетов бухгалтерского учета и инструкция по применению типового плана счетов утвержденный Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь № 89 от 30.05.2003 Бухгалтерский учет / А. И. Балдинова, [и др], под общ. ред. И. Е. Тишкова. -5-е изд., перераб. и доп. – Мн.: Выш. шк., 2001. – 685 с. Бухгалтерский учет, анализ и аудит : учеб. пособие / И. Г. Пономаренко [и др.]; под общ. ред. П. Г. Пономаренко. – 2-е изд., испр.- Минск : Выш. шк., 2007.-527 с. Бухгалтерский учет. Теория. Документы. Корреспонденция счетов. Регистры. Отчетность: практическое пособие / Н.И.Ладутько [и др.];под общей редакцией Н.И.Ладутько. – 6-е изд., перераб. И доп. – Минск: ФУАинформ, 2007. – 808 с. Богович, М.В. Совершенствование методики учета выручки от реализации / М.В.Богович // Труды молодых специалистов Полоц. го-с. ун-та. Вып. 37. Промышленность. – Новополоцк: ПГУ, 2009.- с. 175-179. Ветрова Т., Бухгалтерский учет выручки от продажи готовой продукции / Т.Ветрова // Главный бухгалтер. – 2009. – №40(136) – с.53-55. Гудкова, Е.А., Влияние оценки готовой продукции на показатели эффективности использования оборотного капитала / Е.А.Гудкова, С.В.Гудков // Материалы Международной научно-практической конференции «Социально-экономическое развитие предприятий и регионов Беларуси: инновации, социальные ориентиры, глобализация» В 2 ч. Ч. 1 / УО «ВГТУ». – Витебск,2009. – с.150-154. Левкович, О.А Бухгалтерский учет: учеб. пособие / О.А, Левкович,И.Н. Бурцева. – 5-е изд., перераб. и доп. – Минск: Амалфея,2007.- 800 с. Лемеш, В.Н. Учет товарообменных операций / В.Н. Лемеш // [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://uchet.by- Дата доступа : 15.04.2010. Пономаренко, Е.П. Проблемы признания выручки в бухгалтерском учете в Республике Беларусь и пути их решения / Е.П.Пономаренко // Бухгалтерский учет и анализ. – 2005. –№6 – с.37-40. Прокопенко, Ю. Учет готовой продукции / Ю.Прокопенко // Главный бухгалтер. – 2009. – №40(136) – с.55-58. Свободная энциклопедия Википедия [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://ru.wikipedia.org/wiki/Товар.- Дата доступа : 15.04.2010. Стражева, Н.С. Бухгалтерский учет: учеб.-метод. пособие / Н.С. Стражева, А.В. Стражев. – 12-е изд., перераб. и доп. – Минск: Соврем, шк.. 2008.-672 с. Торговля. Термины и определения: СТБ 1393-2003 // Главбухинфо [Электронный ресурс]. Чекушина, М.В. Совершенствование методики учета выручки в условиях применения метода «по оплате» / М.В. Чекушина // Труды молодых специалистов Полоц. го-с. ун-та. Экономические науки. – Новополоцк: ПГУ. – 2006. – №13 – с. 183-186. Ходанович, Г.В. Совершенствование структуры выпускаемой продукции с помощью метода линейного программирования / Г.В. Ходанович // Экономика Финансы Управление. – 2007. – №9(93) – с.26-27. 69