ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПООБРАЗОВАНИЮ
ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕУЧРЕЖДЕНИЕ
ВЫСШЕГО ПРОФЕССОНИЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ
ВСЕРОССИЙСКИЙ ЗАОЧНЫЙФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ
Кафедра бухгалтерского учета ианализа хозяйственной деятельности
Курсовая работа по дисциплине:
«Бухгалтерский (управленческий) учет»
на тему «Сущность постоянных ипеременных затрат. Использование маржинального дохода в целях обоснованияуправленческих решений об ассортименте продукции»
Исполнитель: Панкратова О.А.
Специальность: Бух. учет, анализ иаудит
Группа: 533
№ зачетной книжки: 05убб00166
Руководитель: Зав. кафедрой, д.э.н.,
проф. Вахрушина Мария Арамовна
Москва-2009
Содержание
Введение
1. Сущностьпостоянных и переменных затрат
2. Методы делениязатрат на постоянные и переменные
3. Использованиемаржинального дохода в целях обоснования управленческих решений об ассортиментепродукции
4. Практическаячасть
Заключение
Список литературы
Введение
Бухгалтерскийуправленческий учет в компании — это система, обеспечивающая руководящее звенофирмы информацией, необходимой для принятия решений и эффективного управления.Ведь одна из самых важных и наиболее часто встречающихся причин недостаточноуспешного развития компании состоит в том, что ее руководители просто не знают,какой из видов деятельности или отделов наиболее прибылен и, что самое важное,почему.
Под воздействиемзаконов рыночного ценообразования в условиях свободной конкуренции ценапродукции не может быть выше или ниже по желанию производителя или покупателя,она выравнивается автоматически. Другое дело — затраты, формирующиесебестоимость продукции. Они могут возрастать или снижаться в зависимости отобъема потребляемых трудовых и материальных ресурсов, уровня техники,организации производства и других факторов.
Для эффективнойорганизации управленческого учета необходимо применять экономическиобоснованную классификацию затрат по определенным признакам. Это поможет лучшепланировать и учитывать затраты, точнее их анализировать, а также выявлятьопределенные соотношения между отдельными видами затрат и исчислять степень ихвлияния на уровень себестоимости и рентабельности производства.
Актуальность темы, очевидна: в управленческом учете цельюлюбой классификации затрат является оказание помощи руководителю в принятииправильных, обоснованных решений, поскольку менеджер, принимая решения, должензнать, какие затраты и выгоды они за собой повлекут.
Целью данной курсовой работы является рассмотрение ираскрытие сущности деления затрат на постоянные и переменные, а такжерассмотрение маржинального дохода с позиции использования его в целяхобоснования управленческих решений об ассортименте продукции.
Сущность постоянныхзатрат
Критерием выделенияпостоянных и переменных затрат является их зависимость от изменения объемапроизводства и продаж зависит от степени использования производственно-бытовыхвозможностей предприятия. Каждая хозяйственная организация располагаетограниченным потенциалом выпуска готовой продукции или оказания услуг, которыйобозначается понятием производственная мощность. Обычно она выражается вфизических единицах измерения количества продукции или в уровне загрузкиоборудования во времени. Фактическое использование производственных мощностейвсегда меньше 100%, поскольку часть времени предусматривается напрофилактический ремонт, резервируется на время замены станков и машин. Частьоборудования не загружается полностью из-за нестыковки мощностей, сниженияпродаж, отсутствия квалифицированного персонала и т.п.
Часть валовых издержекпредприятия для определенного производственного периода остается неизменнойнезависимо от величины уровня загрузки оборудования и других элементовпроизводственной мощности. Для оптимизации соотношения «затраты – выпуск»необходимо знать, для какого периода времени производится подобное составление.В краткосрочном периоде (в пределах года, т.е. до изменения производственноймощности) возможно выделение постоянных затрат. Для периода в несколько лет всезатраты предприятия являются переменными и степень их зависимости от объемавыпуска и продаж и уровня использования оборудования нельзя выразить строгофункционально.
Влияет на поведениезатрат и изменение спроса на продукцию, товары и услуги. Устойчивое снижениепродаж, как правило, вызывает необходимость сокращения всех видов расходов, нов первую очередь стремятся к снижению издержек на содержание аппаратауправления, аренду, избавляются от ставшего ненужным оборудования, продают дажечасть производственных зданий и сооружений, т.е. обеспечивают снижение постоянныхзатрат. С другой стороны, существенное увеличение спроса ведет к расширениюмасштабов деятельности и, в конечном итоге, приводит к росту всех категорийзатрат. Но в этом случае увеличиваются главным образом переменные расходы.Растут и постоянные затраты за счет амортизации вновь приобретенных станков имашин, увеличения части затрат на управление и сбыт, но этот рост отстает оттемпов роста переменных издержек. В итоге себестоимость единицы продукцииснижается, а прибыли растут.
Понятие постоянных затратозначает, что они не изменяются автоматически с изменением объемов производстваили, что в данном случае означает одно и то же, – с изменением уровня загрузкипроизводственных мощностей. Поэтому понятие постоянных затрат в большей степениприменимо для периодов внутри года, когда состав и уровень использованияпроизводственных возможностей предприятия и его подразделений существенно неизменяются. Вместе с тем решение об увеличении этих мощностей всегда связано снеобходимостью дополнительных капитальных вложений, а следовательно –постоянных затрат. Менеджер должен знать экономически оправданные пределы ихроста для того, чтобы инвестиции были эффективными. Кроме того, решения окапитальных вложениях имеют долгосрочные последствия, выходящие за пределы годаи влияющие на расходы и результаты деятельности будущих периодов.
Постоянные затраты наединицу продукции, работ, услуг – это средняя величина, получаемая в результатеделения общей суммы постоянных расходов данного периода времени на число единицизмерения объема производства или продаж в этом же периоде. Постоянные затратына единицу продукции представляют собой переменную величину, существенновлияющую на себестоимость единицы изделий, товаров, услуг.
В системе декартовыхкоординат график абсолютной суммы постоянных расходов представляет собойпрямую, параллельную оси абсцисс, а кривая постоянных затрат в расчете наединицу объема производства – гиперболу (рис.1.).
/> />
а б
Рис.1. Постоянныерасходы: а – абсолютная величина; б – относительная величина
Номенклатура постоянныхзатрат не может быть единой для всех отраслей промышленности и должнауточняться с учетом специфики предприятия, состава затрат на производство ипорядка их отнесения на себестоимость продукции.
Многие экономисты считаютусловным отнесение перечисленных затрат к постоянным. Здесь есть своя доляистины, поскольку некоторые из этих расходов, кроме постоянной части, содержати слабо переменную (например, доплаты за рост объемов производства приповременной оплате труда, расходы на текущий ремонт сооружений и инвентаря).Кроме того, отдельные виды издержек в различных условиях выступают и как постоянные,и как переменные (основная и дополнительная заработная плата обслуживающегоперсонала цехов, расходы на рекламу и др.).
Одна из причин условностисуществующей практики деления затрат на постоянную и переменную части привыборочных обследованиях и расчетах состоит в ориентации планирования и учетана годовую отчетность, при которой влияние степени переменности издержек наэкономические результаты производства не ощущается так остро, как за болеекороткие промежутки времени. При сравнении постоянных расходов за ряд отчетныхпериодов их продолжительность должна устанавливаться в пределах одного месяца.Если рассматривать постоянные затраты за более длительные промежутки времени,то большинство издержек становятся переменными.
Увеличение постоянныхзатрат, как правило, связано с ростом производственных мощностей и происходитза счет капитальных вложений и дополнительного привлечения оборотных средств.Уменьшения абсолютной величины постоянных расходов достигают путемрационализации производства, сокращения расходов по управлению, реализацииизлишних основных средств.
Переменные расходывозрастают или уменьшаются в абсолютной сумме в зависимости от изменения объемапроизводства и делятся на пропорциональную и непропорциональную части.
К пропорциональным расходамотносят затраты на сырье, основные материалы, полуфабрикаты, заработную платуосновных производственных рабочих при сдельной оплате труда, преобладающуючасть затрат топлива и энергии на технологические цели, расходы на тару иупаковку изделий. Они изменяются прямо пропорционально увеличению илиуменьшению количества изготовленной (реализованной) продукции.
На графике (рис.2) прямаяобщей суммы пропорциональных затрат проходит через начало декартовых координат.Тангенс угла ее наклона к оси абсцисс равен величине пропорциональных расходовна единицу объема производства. Поскольку относительная величинапропорциональных расходов постоянна, на графике она представляет собой прямую,параллельную оси Х. Для заданной величины затрат по видам она изменяется припересмотре нормы расхода.
/> />
Рис.2. Пропорциональныерасходы: а – абсолютная величина; б – относительная величина
Непропорциональныезатраты, в свою очередь, могут быть прогрессирующими, т.е. возрастающимибыстрее, чем объем производства, и дегрессисующими, если величина прироста ихсуммы меньше, чем изменение количества продукции.
Абсолютная суммапрогрессирующих расходов в течение избранного периода возрастает более высокимитемпами, чем количество продукции. Увеличение объема производства достигаетсяпри этом за счет дополнительных затрат. К прогрессирующим расходам относятся,например, доплаты по прогрессивным сдельным расценкам, за сверхурочную работу,работу в ночные часы и дни праздников, оплата за время вынужденных простоев. Изприведенного перечня видно, что в большинстве случаев подобные расходывызываются нарушением планомерности и ритмичности производства и нетипичны длянормально работающего предприятия.
На графике соотношениязатрат и объема производства абсолютная сумма прогрессирующих расходов можетбыть изображена в виде кривой, проходящей через начало координат (рис.3).Изменения относительной величины прогрессирующих затрат в зависимости отстепени прогрессивности возрастания расходов графически представляют собойвыпуклую или вогнутую кривую.
/> />
Рис.3. Прогрессирующиерасходы: а – абсолютная величина; б – относительная величина
Дегрессирующие затратыувеличиваются в абсолютной величине медленнее, чем объем производства. К ним,например, относятся расходы на текущий ремонт производственного оборудования,ценных инструментов и транспортных средств, стоимость смазочных, обтирочныхматериалов, эмульсии для охлаждения и прочих вспомогательных материалов,необходимых для ухода за оборудованием и содержанием его в рабочем состоянии;затраты топлива, электроэнергии, воды, пара, сжатого воздуха и других видовэнергии на приведение в движение производственных механизмов; расходы навнутризаводское перемещение грузов; премиальные выплаты за выполнение плана повыпуску продукции. С ростом объема производства эти расходы увеличиваются, ноне пропорционально количеству выпущенной продукции, а с некоторым замедлением,отставанием в темпах, а, следовательно, и в абсолютной сумме прироста издержек.Объясняется это тем, что дегрессирующие затраты связаны не только с выпускомпродукции, но и с обслуживанием производства и по степени зависимости от объемапроизводства занимают промежуточное положение между постоянными ипропорциональными расходами.
Степень дегрессии можетбыть различной. При линейной зависимости численное значение координат точкипересечения графика абсолютной величины дегрессивных затрат с осью ординатвсегда больше нуля. Нелинейная зависимость на графике характеризуется выпуклойкривой (рис.4).
/> />
Рис.4. Дегрессирующиерасходы: а – абсолютная величина; б – относительная величина
Поскольку на величинузатрат влияют различные факторы, степень дегрессии в соотношении междурасходами и объемом производства на практике определить бывает трудно.Существует мнение, что для упрощения сильно дегрессирующие расходы следуетсчитать постоянными, а слабо дегрессирующие – пропорциональными. Однако такоедопущение условно и может привести к большим неточностям в расчетах. Болееправильным представляется предложение использовать при планировании и анализединамики расходов так называемые вариаторы, или относительные показатели,характеризующие степень зависимости издержек от объема производства илииспользования производственных мощностей. Они устанавливаются для каждой статьизатрат, не находящейся в пропорциональной зависимости от количества продукции.Обычно численные значения вариаторов систематизируют в 10-разрядной шкале.Например, если прямо пропорциональны объему производства 30% затрат, то поданной статье вариатор будет равен 3; при вариаторе 7 – пропорциональны 70%издержек. Это значит, что при возрастании объема производства на 10%соответствующие расходы должны увеличиться на 7%.
В теории управленческогоучета обособляют и так называемые регрессивные расходы, которые с ростомобъемов занятости, загрузки производственных мощностей и площадей уменьшаютсякак в абсолютной, так и в относительной величине. К таким затратам относят,например, расходы на отопление кинотеатров, спортивных сооружений и выставочныхкомплексов в зимнее время, оплату электроэнергии с учетом коэффициента загрузкимощностей потребления. Они сравнительно редки и существенной роли в затратахорганизаций не играют. Соотношение постоянных и переменных расходов в разныхпроизводствах и даже у предприятий одной и той же отрасли может быть различным.Оно в числе других факторов определяется особенностями технологии, организациитруда, степенью развития вспомогательных цехов, служб и т.п. Удельный веспостоянных расходов выше в фондоемких отраслях (на предприятиях добывающей,тяжелой промышленности, на электростанциях и т.п.). На предприятияхобрабатывающей промышленности преобладают, как правило, переменные расходы.Зависимость затрат от объема производства может быть функциональной дляоднородных, сопоставимых издержек и нефункциональной, если в течение времени,за которое она анализируется, изменились нормы расхода сырья, материалов ирабочего времени, цены и тарифы на материальные ресурсы, услуги и оплату труда.
Закономерностиповедения переменных расходов определяются пропорциональностью их зависимостиот объемов производства. При отступлении от пропорциональности необходимоучитывать степень прогрессивного или дегрессивного нарастания затрат поотдельным их видам. Например, при внедрении новой техники и осуществлениидругих организационно-технических мероприятий отдельные расходы (амортизация,техническое обслуживание) могут расти в темпах, опережающих увеличение объемапроизводства, в то время как другие сопутствующие издержки будут дегрессивнымиили их не будет вообще, так что общая сумма расходов снизится.
Во всехслучаях затраты на единицу выпуска продукции или другого показателя производительностипри повышении уровня загрузки производственных мощностей и неизменности прочихусловий деятельности снижаются.
Минимальнымиони будут тогда, когда производственные мощности используются полностью. Нопроизводственные мощности или возможности предприятия — не однородная, агомогенная величина, состоящая из производственных мощностей отдельныхподразделений (цехов, участков) предприятия. В силу разных, в том числеобъективных, причин эти мощности не полностью сопряжены друг с другом,например, из-за разной производительности станков, машин и другогооборудования. Отсюда ясно, что затраты материальных и трудовых ресурсов должныучитываться исходя из определенного уровня использования производственныхмощностей, как правило, меньшего, чем 100%.
Выделениенепроизводительной части постоянных расходов весьма важно для управлениятехническим развитием предприятия, обеспечения сбалансированности в составемашин и оборудования. Для этого недостаточно общих данных о производственныхвозможностях хозяйственной организации. Нужна информация о затратах наэксплуатацию отдельных видов основных средств, групп и обособленных объектовтехнологического оборудования. Она позволит определить наиболее рациональныйсостав машин и станков с учетом не только их производительности, но и временизагрузки в данном производстве. Одновременно будет видно, где в первую очередьнеобходимо заменить оборудование на более производительное, где проводитьрационализацию, чтобы увеличить конечную производительность предприятия, какоеоборудование без ущерба для основной деятельности можно продать.
Приизменении степени загрузки производственных мощностей необходима количественнаяадаптация затрат к объемам выпуска продукции или полуфабрикатов. Изменениеиздержек при этом можно представить графически (рис.5).
/>
Рис.5.Динамика затрат при изменении загрузки производственных мощностей и объемавыпуска
Изприведенного графика видно, что при повышении загрузки производственных мощностейи увеличении объема выпуска продукции возникают дополнительные постоянныерасходы, а их общая величина становится оправданной, если себестоимость единицыпродукции снижается.
Обычноколичественная адаптация осуществляется путем увеличения или снижения выпускапродукции, поскольку регулирование постоянных затрат — более трудная, а иногдаи невыполнимая задача. Вместе с тем предприятие может осуществить попыткуснизить часть постоянных расходов, например, отказаться от проведения в данномотчетном периоде ремонта, научно-исследовательских и опытно-конструкторскихработ, перейти на неполную рабочую неделю для персонала, оплачиваемогоповременно. При перспективе долгосрочного снижения загрузки производственныхмощностей ставится вопрос о продаже в первую очередь устаревшего оборудования.Это ведет к уменьшению постоянных затрат предприятия без ущерба для егопроизводственной деятельности.
Кромеколичественной адаптации существует адаптация к условиям интенсификациипроизводства и адаптация к изменениям времени. Они существенно влияют надинамику валовых издержек предприятия.
Основойадаптации к повышению интенсификации является функция средних издержек, котораяпоказывает, какое влияние оказывает объем выпуска продукции в течениеанализируемого периода на издержки потребления ресурсов на единицу выпуска.Если предприятие использует свои станки и машины с оптимальной для данныхусловий интенсивностью, возникают издержки потребления сырья и материалов вразмере Rв (рис.6), соответствующие величинеобъема выпуска. Если предприятие увеличивает или снижает эту интенсивность,изменяются издержки на изделие и валовые расходы.
Издержкипотребления ресурсов относятся к переменным расходам. Оборудование понижаетпеременные издержки, если оно работает в режиме оптимальной интенсивности.Адаптацию умеренной интенсивности путем сокращения или увеличения интенсивностииспользования производственных мощностей можно представить графически (рис.6).
/>
Рис.6.Изменение издержек при адаптации к умеренной интенсивности загрузкиоборудования: а — издержки потребления ресурсов на единицу выпуска; б — валовыеиздержки потребления ресурсов
Крометого, динамика изменения переменных издержек зависит и от времени загрузкиоборудования. При снижении или увеличении времени его работы выпуск продукцииуменьшается или растет. Предел разумной загрузки мощностей может быть повышенза счет сверхурочной работы, но в этом случае переменные расходы возрастут засчет дополнительных выплат за сверхурочные часы.
Изприведенной схемы видно, что кривая функции валовых издержек потребленияресурсов при увеличении интенсивности использования оборудования движетсяпротив часовой стрелки, т.е. в обратном направлении.
Методы деления затратна постоянные и переменные
В действующей практикеделение затрат на постоянные и переменные осуществляется двумя основнымиметодами: аналитическим и статистическим. При аналитическом методе все затратыпредприятия, исходя из опыта прошлых лет, вначале постатейно подразделяют напостоянные, полностью переменные (пропорциональные) и частично переменные(полупеременные). Затем на основе анализа соотношения затрат и результатовпредыдущих отчетных периодов по каждой статье частично переменных расходовисчисляется удельный вес переменной части (вариатор затрат). Таким образом,постоянные расходы имеют вариатор 0, пропорциональные – 1 (или 10 придесятичном масштабе измерения), а переменные – значения вариаторов в интервалеот 0 до 1 (10). Постоянная и переменная части полупеременных расходовприбавляются к первоначально исчисленной сумме постоянных и пропорциональныхзатрат.
В итоге общая суммазатрат основной деятельности предприятия подразделяется на две совокупности:постоянные и переменные затраты в зависимости от их поведения по отношению кобъему производства или продаж в прошлые отчетные периоды.
Аналитический методгруппировки и систематизации издержек в зависимости от изменения объемапроизводства позволяет уловить лишь общую тенденцию поведения затрат идопускает возможность погрешностей за счет условности расчета вариаторов. Болееточные результаты следует ожидать от применения для такого рода расчетовметодов математической статистики (крайних точек, графика рассеивания,корреляционного и регрессионного анализа и др.). Эти методы достаточно подробноописаны в специальной литературе, но редко применяются на практике ввидусравнительной трудоемкости.
Основными статистическимиметодами дифференциации общей суммы затрат на постоянные и переменные расходыявляются:
ü метод минимальной и максимальнойточки (метод мини-макси);
ü графический (статистический) метод;
ü метод наименьших квадратов.
При методе мини-макси извсей совокупности данных выбирают два периода с наименьшим и наибольшим объемомпроизводства. Затем определяется ставка переменных затрат, или средниепеременные издержки, в себестоимости единицы продукции. Общая сумма постоянныхрасходов исчисляется как разность между общей суммой затрат отчетного периода ипроизведением их переменной части на соответствующий объем производства.
Графический(статистический) метод основан на том, что общую сумму затрат можно представитьуравнением первой степени: С = А + Вх, которому соответствует график.
Дифференциация затратметодом наименьших квадратов дает наиболее точные результаты.
Использование маржинального дохода вцелях обоснования управленческих решений об ассортименте продукции
Большую роль вобосновании управленческих решений в бизнесе играет маржинальный анализ,методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группамиважнейших экономических показателей: издержками, объемом производства(реализации) продукции и прибылью, и прогнозировании величины каждого из этихпоказателей при заданном значении других.
В основу методикиположено деление производственных и сбытовых затрат в зависимости от измененияобъема производства на переменные и постоянные и использование категориимаржинального дохода.
Маржинальный доходпредприятия — это выручка минус переменные издержки. Маржинальный доход наединицу продукции представляет собой разность между ценой этой единицы ипеременными затратами на нее. Он включает в себя не только постоянные затраты,но и прибыль.
Маржинальный анализ(анализ безубыточности) широко применяется в странах с развитыми рыночнымиотношениями. Он позволяет изучить зависимость прибыли от небольшого круганаиболее важных факторов и на основе этого управлять процессом формирования еевеличины.
Основные возможностимаржинального анализа состоят в определении:
ü безубыточного объема продаж (порогарентабельности, окупаемости издержек) при заданных соотношениях цены,постоянных и переменных затрат;
ü зоны безопасности (безубыточности)предприятия;
ü необходимого объема продаж дляполучения заданной величины прибыли;
ü критического уровня постоянных затратпри заданном уровне маржинального дохода;
ü критической цены реализации призаданном объеме продаж и уровне переменных и постоянных затрат.
С помощью маржинальногоанализа обосновываются и другие управленческие решения: выбор вариантовизменения производственной мощности, ассортимент продукции, цены на новоеизделие, вариантов оборудования, технологии производства, приобретениякомплектующих деталей, оценки эффективности принятия дополнительного заказа идр.
Проведение расчетов пометодике маржинального анализа требует соблюдения ряда условий:
· необходимостьделения издержек на две части — переменные и постоянные;
· переменныеиздержки изменяются пропорционально объему производства (реализации) продукции;
· постоянныеиздержки не изменяются в пределах релевантного (значимого) объема производства(реализации) продукции, т.е. в диапазоне деловой активности предприятия,который установлен, исходя из производственной мощности предприятия и спроса напродукцию;
· тождествопроизводства и реализации продукции в рамках рассматриваемого периода времени,т.е. запасы готовой продукции существенно не изменяются;
· эффективностьпроизводства, уровень цен на продукцию и потребляемые производственные ресурсыне будут подвергаться существенным колебаниям на протяжении анализируемогопериода;
· пропорциональностьпоступления выручки объему реализованной продукции.
Одним из самых простых иэффективных методов маржинального анализа с целью оперативного, а такжестратегического планирования является анализ «объем — затраты — прибыль»,который позволяет отследить зависимость финансовых результатов бизнеса отиздержек и объемов производства.
Главное уравнение,позволяющее осуществлять все расчеты, имеет вид:
Выручка – Совокупныепеременные расходы – Постоянные расходы = Прибыль
Ключевыми элементамимаржинального анализа служат финансовый и операционный рычаги, порогрентабельности и запас финансовой прочности предприятия.
Действие операционногорычага проявляется в том, что любое изменение выручки от продажи всегдапорождает более сильное изменение прибыли. Этот эффект обусловлен различнойстепенью влияния динамики постоянных и переменных затрат на формированиефинансовых результатов деятельности предприятия при изменении объемапроизводства. Чем больше уровень постоянных издержек, тем больше силавоздействия операционного рычага. Указывая на темп падения прибыли с каждымпроцентом снижения выручки, сила операционного рычага свидетельствует об уровнепредпринимательского риска данного предприятия.
Действие финансовогорычага заключается в том, что предприятие, использующее заемные средства,изменяет чистую рентабельность собственных средств и свои дивидендныевозможности. Уровень эффекта финансового рычага указывает на финансовый риск,связанный с предприятием. Поскольку проценты за кредит относятся к постояннымиздержкам, наращивание финансовых расходов по заемным средствам сопровождаетсяувеличением силы операционного рычага и возрастанием предпринимательского риска.
Маржинальный анализслужит поиску наиболее выгодных комбинаций между переменными затратами наединицу продукции, постоянными издержками, ценой и объемом продаж. Поэтому этотанализ невозможен без разделения издержек на постоянные и переменные.
Сила воздействияоперационного рычага зависит от относительной величины постоянных издержек. Дляпредприятий, отягощенных громоздкими производственными фондами, большая силаоперационного рычага представляет значительную опасность: в условияхэкономической нестабильности, падения платежеспособного спроса клиентов исильнейшей инфляции каждый процент снижения выручки оборачиваетсякатастрофическим падением прибыли и вхождением предприятия в зону убытков.
Маржинальный анализвключает в себя анализ безубыточности, который позволяет вычислить такую суммуили количество продаж, при которой приход равен расходу. Бизнес не несетубытков, но не имеет и прибыли. Продажи ниже точки безубыточности влекут засобой убытки; продажи выше точки безубыточности приносят прибыль. Точкабезубыточности — это тот рубеж, который предприятию необходимо перешагнуть,чтобы выжить. Поэтому точку безубыточности многие экономисты склонны называтьпорогом рентабельности. Чем выше порог рентабельности, тем труднее егоперешагнуть. С низким порогом рентабельности легче пережить падение спроса напродукцию или услуги, отказаться от неоправданно высокой цены реализации.Снижения порога рентабельности можно добиться наращиванием валовой маржи(повышая цену и/или объем реализации, снижая переменные издержки) либосокращением постоянных издержек.
Идеальные условия длябизнеса — сочетание низких постоянных издержек с высокой валовой маржой.Маржинальный анализ ищет наиболее выгодную комбинацию переменных и постоянныхиздержек, цены и физического объема продаж. Иногда решение заключается внаращивании валовой маржи за счет снижения цены и роста количества продаваемыхтоваров, иногда — в увеличении постоянных издержек (на рекламу, например) иопять же в увеличении количества продаж. Возможны и другие пути, но все онисводятся к поиску компромисса между переменными и постоянными издержками.
Практическая часть
ООО «Капитошка»занимается пошивом детских праздничных костюмов. К Новому году были изготовленыкостюмы тигра, медведя, лисы и зайца. Результаты исследования рынкаориентировочно показали следующую структуру предполагаемых продаж костюмов:тигр – 40%, медведь – 10%, лиса – 20%, заяц – 30%. Компания ставит перед собойцель получить прибыль в размере 760000 рублей.
Исходные данные№ строки Показатели Виды костюмов тигр медведь лиса заяц Всего 1 Структура предполагаемой реализации костюмов, % 40 10 20 30 100 2 Средняя цена единицы (шт), руб. 1120 920 800 600 Х 3 Прямые (переменные) затраты на единицу продукции по видам — всего 800 720 640 320 В том числе: материалы 580 504 472 228 прочие 220 216 168 92 4 Косвенные (постоянные) затраты на весь объем реализации – всего, руб. – – – – 840000 5 Ожидаемая прибыль, руб. – – – – 760000
Руководство поставилоперед собой решение нескольких вопросов:
1) Определить,сколько костюмов каждого вида необходимо продать, чтобы получитьзапланированную прибыль.
2) Распределитькосвенные (постоянные) затраты по видам костюмов пропорционально прямымзатратам.
3) Рассчитатьфактическую полную себестоимость каждого вида костюмов и их рентабельность.
На основе полученныхрезультатов сделать выводы относительно дальнейшего производства костюмовтигра, медведя, лисы и зайца. При необходимости разработать новый вариантоптимизации объема производства и ассортимента выпуска для улучшенияфинансового положения компании.
Решение
1. Обозначим уровень продаж костюмовмедведя за Х, тогда получается:
костюмы тигра – 4Х,костюмы лисы – 2Х, костюмы зайца – 3Х.
При существующих ценахвыручка от продаж составит:
Костюмы тигра = 1120*4Х =4480Х;
Костюмы медведя = 920Х;
Костюмы лисы = 800*2Х =1600Х;
Костюмы зайца = 600*3Х =1800Х.
Совокупные переменныеиздержки, связанные с реализацией костюмов составят:
Костюмы тигра = 800*4Х =3200Х;
Костюмы медведя = 720Х;
Костюмы лисы = 640*2Х =1280Х;
Костюмы зайца = 320*3Х =960Х.
Далее воспользуемсяуравнением:
Выручка от продаж –Совокупные переменные расходы – Постоянные расходы = Прибыль
4480Х+920Х+1600Х+1800Х-(3200Х+720Х+1280Х+960Х)-840000=760000
8800Х-6160Х=1600000
Х = 606 штук
Таким образом, дляполучения запланированной прибыли компании необходимо реализовать: костюмытигра – 2424 штук, костюмы медведя – 606 штук, костюмы лисы – 1212 штук,костюмы зайца – 1818 штук.
Полученные результаты дляудобства представим в табличном виде (Табл. 1).
Таблица 1
Расчет ожидаемой прибыликомпании№ строки Показатели тигр медведь лиса заяц Всего 1 Объем реализации, шт 2424 606 1212 1818 6060 2 Цена единицы, руб. 1120 920 800 600 Х 3 Переменные расходы на единицу продукции, руб. 800 720 640 320 – 4 Маржинальный доход на ед. продукции (стр.2-стр.3) руб. 320 200 160 280 – 5 Совокупный маржинальный доход (стр.4*стр.1) руб. 775680 121200 193920 509040 1599840 6 Постоянные расходы, руб. – – – – 840000 7 Ожидаемая прибыль, (стр.5-стр.6), руб. – – – – 760000
2. Пошив костюмов –материалоемкое дело, так как наибольший удельный вес в структуре себестоимостикостюмов приходится на стоимость материалов. Поэтому за базу распределениякосвенных расходов примем стоимость материалов, необходимых для изготовлениякаждого вида костюмов.
Тогда на долю костюмовтигра будет приходиться постоянных затрат в сумме:
840000*580/(580+504+472+228)=840000*0,3251=273094руб.
На долю костюмов медведя:
840000*504/1784=237309руб.
На долю костюмов лисы:
840000*472/1784=222242руб.
На долю костюмов зайца:
840000*228/1784=107355руб.
Рассчитаем косвенныерасходы на 1 шт. костюмов каждого вида:
Костюмы тигра: 273094/2424=112,66руб.
Костюмы медведя: 237309/606=391,60руб.
Костюмы лисы: 222242/1212=183,37руб.
Костюмы зайца: 107355/1818=59,05руб.
3. Используя результатырасчета и информацию из Таблицы 1, рассчитаем фактическую полную себестоимостьодного костюма каждого вида и определим их рентабельность. Полученные данныепредставим в Таблице 2.
Таблица 2
Расчет полной себестоимостии рентабельности одного костюма№ строки Показатели тигр медведь лиса заяц 1 Переменные расходы, руб. 800 720 640 320 2 Постоянные расходы, руб. 112,66 391,60 183,37 59,05 3 Полная себестоимость (стр.1+стр.2) руб. 912,66 1111,60 823,37 379,05 4 Цена, руб. 1120 920 800 600 5 Прибыль (стр.4-стр.3), руб. 207,34 -191,60 -23,37 220,95 6 Рентабельность (стр.5: стр.3)*100, % 22,72 -17,24 -2,84 58,29
Выполненные расчетысвидетельствуют об убыточности производства костюмов лисы (-2,84%) и о еще большейубыточности костюмов медведя (-17,24%).
Совокупная прибыль,ожидаемая в результате реализации костюмов:
Костюмы тигра:207,34*2424=502592,16 руб.
Костюмы медведя:-191,60*606=-116109,60руб.
Костюмы лисы: -23,37*1212=-28324,44руб.
Костюмы зайца: 220,95*1818=401687,10руб.
Совокупная прибыль = 759845,22рублей
Предположим, что костюмымедведя сняты с производства, а пошив остальных костюмов остается безизменений. Оценим рентабельность оставшихся костюмов и рассчитаем финансовыйрезультат для этого случая.
Независимо от сокращенияобъемов производства постоянные расходы останутся на прежнем уровне – 840000рублей. Распределим их между оставшимися видами костюмов:
Костюмы тигра:840000*580/(580+472+228)=380625 руб.
Костюмы лисы:840000*472/1280=309750 руб.
Костюмы зайца:840000*228/1280=149625 руб.
Рассчитаем косвенныерасходы на 1 шт. костюмов каждого вида:
Костюмы тигра:380625/2424=157,02 руб.
Костюмы лисы:309750/1212=255,57 руб.
Костюмы зайца:149625/1818=82,30 руб.
Таблица 3
Расчет полной себестоимостии рентабельности видов костюмов в новом варианте№ строки Показатели тигр лиса заяц 1 Переменные расходы, руб. 800 640 320 2 Постоянные расходы, руб. 157,02 255,57 82,3 3 Полная себестоимость (стр.1+стр.2) руб. 957,02 895,57 402,3 4 Цена, руб. 1120 800 600 5 Прибыль (стр.4-стр.3), руб. 162,98 -95,57 197,7 6 Рентабельность (стр.5: стр.3)*100, % 17,03 -10,67 49,14
Сравнивая полученныерезультаты с данными таблицы 2, видно, что финансовые показатели ухудшились.Рентабельность костюмов снизилась по всем видам.
От рассмотренного новоговарианта структуры продукции следует ожидать следующую прибыль:
Костюмы тигра:162,98*2424=395063,52 руб.
Костюмы лисы:-95,57*1212=-115830,84 руб.
Костюмы зайца:197,70*1818=359418,60 руб.
Совокупная прибыль =638651,28 рублей
Следовательно, такойвариант оптимизации производственной программы не подходит. Снятие спроизводства костюмов медведя привело к снижению прибыли с 760000 рублей до640000 рублей.
Оценим убыточные костюмымедведя с позиции «директ-костинг» в таблице 4.
Таблица 4
Анализ рентабельностикостюмов медведяПоказатели На единицу продукции, руб. На весь выпуск, руб. Выручка от продаж 920 557520 Переменные затраты 720 436320 Маржинальный доход 200 121200
Таким образом, костюмымедведя не являются убыточными. Реализация одного костюма приносит 200 руб.маржинального дохода.
Предположим, чтоотсутствие основных материалов не позволяет компании производить костюмытигров. Освободившиеся производственные мощности загрузим пошивом костюмовмедведей.
Структура реализациикостюмов будет иметь вид: медведь – 50%, лиса – 20%, заяц – 30%.
2. Обозначим уровень продаж костюмовлисы Х, тогда получается:
костюмы медведя – 2,5Х,костюмы зайца – 1,5Х.
Совокупные постоянныерасходы не изменились – 840000 рублей.
При существующих ценахвыручка от продаж составит:
Костюмы медведя =920*2,5Х=2300Х
Костюмы лисы = 800Х
Костюмы зайца =600*1,5Х=900Х
Совокупные переменныеиздержки, связанные с реализацией костюмов составят:
Костюмы медведя = 720*2,5Х=1800Х
Костюмы лисы = 640Х
Костюмы зайца = 320*1,5Х=480Х
Составим уравнение:
2300Х+800Х+900Х-(1800Х+640Х+480Х)-840000=760000
1080Х=1600000
Х = 1482 штука.
Таким образом, объемпроизводства составит:
Костюмы медведя – 3703штуки, Костюмы лисы – 1482 штука, Костюмы зайца – 2222 штука.
Проверим, обеспечит литакой производственный вариант компании прибыль в желаемых размерах. Результатыпредставим в таблице 5.
Таблица 5
Расчет ожидаемой прибыли№ строки Показатели медведь лиса заяц Всего /> 1 Объем реализации, шт. 3703 1482 2222 7405 /> 2 Маржинальный доход на ед. продукции руб. 200 160 280 – /> 3 Совокупный маржинальный доход (стр.4*стр.1) тыс.руб. 740600 237120 622160 1599880 /> /> 4 Постоянные расходы, тыс. руб. – – – 840000 /> 5 Ожидаемая прибыль, (стр.3-стр.4) тыс. руб. – – – 760000 />
Итак, запланированныеструктурные сдвиги в производственной программе компании обеспечат емуполучение желаемой прибыли в размере 760000 рублей.
Заключение
Бухгалтерский управленческийучет — это система учета, планирования, контроля, анализа данных о затратах ирезультатах хозяйственной деятельности в разрезе необходимых для управленияобъектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решенийв целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия.
Критерием выделения постоянныхи переменных затрат является их зависимость от изменения объема производства ипродаж зависит от степени использования производственно-бытовых возможностейпредприятия.
Понятие постоянных затратозначает, что они не изменяются автоматически с изменением объемовпроизводства.
Переменные расходывозрастают или уменьшаются в абсолютной сумме в зависимости от изменения объемапроизводства и делятся на пропорциональную и непропорциональную части.
Одна из причин условностисуществующей практики деления затрат на постоянную и переменную части привыборочных обследованиях и расчетах состоит в ориентации планирования и учетана годовую отчетность, при которой влияние степени переменности издержек наэкономические результаты производства не ощущается так остро, как за болеекороткие промежутки времени. При сравнении постоянных расходов за ряд отчетныхпериодов их продолжительность должна устанавливаться в пределах одного месяца.Если рассматривать постоянные затраты за более длительные промежутки времени, тобольшинство издержек становятся переменными.
В действующей практикеделение затрат на постоянные и переменные осуществляется двумя основнымиметодами: аналитическим и статистическим.
Большую роль вобосновании управленческих решений в бизнесе играет маржинальный анализ,основанный на зависимости между показателями объема производства, затрат иприбыли, и прогнозировании величины каждого из этих показателей при заданномзначении других.
Список литературы
1. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации»ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н.
2. Бухгалтерскийуправленческий учет: Учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон.специальностям /М.А. Вахрушина. -4-е изд., стер. – М.: Омега-Л, 2005 – 576 с.
3. Карпова Т.П.Управленческий учет: Учебник для вузов. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2004. – 351 с.
4. Апчерч А.Управленческий учет: принципы и практика: Пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова, И.А. Смирновой. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 952 с.
5. Шеремет А.Д.Управленческий учет: Учебное пособие. – М.: ФБК-Пресс, 2000. – 512 с.
6. Лекции М.А.Вахрушиной
7. Elitarium.ruстатья Ирины Никоновой «Использование маржинального анализа в принятииуправленческих решений».