1 Содержание
стр.
1. Порядок составления консолидированной бухгалтерской отчетности
3
1.1 Общие положения
3
1.2 Порядок выявления данных для объединения в сводную бухгалтерскую отчетность
7
1.3 Общий порядок составления сводной бухгалтерской отчетности
7
1.3.1 Объединение показателей зависимых обществ
11
1.3.2 Объединение показателей дочерних обществ с долей участия головной организации в их уставных капиталах свыше 50 и до 100%
13
1.3.3 Объединение показателей дочерних обществ с долей участия головной организации в их уставных капиталах (с правом голоса) свыше 20 и до 50%
16
2. Учет расчетов с учредителями
17
2.1 Расчеты с учредителями в хозяйственных товариществах и обществах
17
2.1.1 Учет расчетов с учредителями по вкладам в уставный (складочный) капитал
17
2.1.2 Учет расчетов с учредителями по выплате доходов
19
2.1.2.1 Учет расчетов с учредителями – работниками организации по выплате доходов
19
2.1.2.2 Учет расчетов с учредителями, не являющимися работниками организации
21
2.1.2.3 Учет расчетов с учредителями при их выходе из общества
22
2.2 Расчеты с собственником в государственных и муниципальных унитарных предприятиях
24
2.3 Расчеты с участниками в простых товариществах по распределению прибыли (убытка)
25
2.4 Расчеты с членами кооперативов по выплате доходов
28
Список использованной литературы
30
1. Порядок составления консолидированнойбухгалтерской отчетности
1.1 Общие положения
Каждое государство вправе самостоятельно решать,следует ли внедрять на его территории МСФО, и если следует, какую стратегиюперехода предпочесть. Теоретически возможны два основных способа внедрениямеждународных стандартов:
– «метод шоковой терапии», заключающийся в том, чтомеждународным стандартам придается статус силы актов национального законодательства;
– «метод планомерного продвижения», при которомпроизводится разработка национальных стандартов, базирующихся на МСФО сзаимствованием значительной части принципов, и (или) изменение существующихнациональных стандартов также с переносом большинства принципов международныхстандартов в стандарты национальные.
Применение первого способа характерно в основном длянекоторых развивающихся стран, второй способ предпочли большинство развитыхстран.
В России необходимость перехода на МСФО нагосударственном уровне впервые была зафиксирована в 1997 г. в ПосланииПрезидента РФ Федеральному Собранию, а чуть позже и в Указе Президента РФ от03.04.1997 N 278 «О первоочередных мерах по реализации Послания ПрезидентаРоссийской Федерации Федеральному Собранию «Порядок во власти – порядок встране. (О положении в стране и основных направлениях политики РоссийскойФедерации)». Указанным документом Правительству РФ была поставлена задача «разработатьи утвердить до 15.11.1997 программу перехода с 1998 г. на международныестандарты бухгалтерского учета».
Такая Программа была подготовлена Правительством РФ в1998 г. и утверждена Постановлением от 06.03.1998 N 283 «Об утвержденииПрограммы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международнымистандартами финансовой отчетности». В качестве цели Программа определила «приведениенациональной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиямирыночной экономики и Международными стандартами финансовой отчетности». Другимисловами, Правительство РФ решило не внедрять в российскую практику МСФО вчистом виде, а переработать национальные стандарты согласно принципам МСФО.
После утверждения Программы документы нормативногорегулирования бухгалтерского учета в России претерпели существенные измененияза счет их сближения с МСФО. Так, был принят целый ряд новых ПБУ, существеннопереработаны ПБУ, определяющие порядок ведения учета основных средств иматериально-производственных запасов, в практику отечественного учета внедреныпринципиально новые понятия (в частности, «условные факты хозяйственнойдеятельности», «события после отчетной даты», «отложенные налоговые активы иобязательства»), формы отчетности стали рекомендательными, а требования ксоставлению отчетности дополнены рядом положений, соответствующих принципамМСФО (в частности, раскрытие информации об операциях с аффилированными лицами,об операционных и географических сегментах хозяйственной деятельности).
Однако к концу 2002 г. работа по сближению российскихстандартов с международными была приостановлена, а к 2004 г. был существеннымобразом изменен подход к реформированию национальной системы учета иотчетности. Приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180 была одобрена Концепцияразвития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочнуюперспективу (далее – Концепция).
При этом в качестве основной задачи реформированияиндивидуальной и консолидированной отчетности Концепцией определено обеспечениегарантированного доступа заинтересованным пользователям к качественной,надежной и сопоставимой персонифицированной информации о хозяйствующихсубъектах (для индивидуальной отчетности) и о группе хозяйствующих субъектов(для консолидированной отчетности).
Однакоподходы по сближению с МСФО для индивидуальной и консолидированной отчетности принципиальноразличны.
Так, для индивидуальной отчетности в качествеосновного пути ее сближения с МСФО определено ее составление по российскимстандартам, разрабатываемым на основе МСФО. При этом в Концепции отмечено, что «вперспективе с учетом накопленного опыта целесообразно оценить возможностьсоставления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальнойбухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов)».
Что касается консолидированной отчетности, то длярешения поставленной задачи реформирования «необходимо установить обязательноесоставление консолидированной финансовой отчетности по МСФО, а такжеобязательный аудит и публикацию ее».
В качестве «среднесрочной перспективы» Концепциярассматривает период с 2004 по 2010 гг., выделяя в нем два основных этапа.
Первый этап – с 2004 по 2008 гг. В качестве основныхмероприятий на данном этапе должны быть, в частности, реализованы:
· обязательныйперевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности общественно значимых финансовыхсубъектов (т.е. предприятий (организаций), в коммерческую деятельность которыхпрямо или косвенно вовлечены средства неограниченного круга лиц. Это открытыеакционерные общества и иные организации, имеющие публично размещаемые(размещенные) и (или) публично обращающиеся ценные бумаги; финансовыеорганизации, работающие со средствами физических и юридических лиц (вчастности, банки), другие организации, соответствующие установленным критериям);
· утверждениеосновного комплекта российских стандартов индивидуальной бухгалтерскойотчетности на основе МСФО.
Второй этап – с 2008 по 2010 гг. На этот периодзапланированы, в частности:
· обязательныйперевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующихсубъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются нафондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иныммеждународно признанным стандартам;
· оценкавозможности составления определенным кругом хозяйствующих субъектовиндивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО вместо российскихстандартов.
Таким образом, весьма упрощенным представляетсяпрочтение Концепции, встречающееся в некоторых публикациях и сводящееся к тому,что в ближайшее время все российские компании будут составлять отчетность поМСФО, а это потребует ведения дополнительного вида учета.
Указанный документ предусматривает в среднесрочнойперспективе поэтапный переход на международные стандарты составления отчетноститолько для определенного круга компаний. При этом следует иметь в виду, чтосама Концепция, хотя и одобрена Приказом Минфина России, нормативным документомне является и определяет только основные направления деятельности официальныхорганов власти и негосударственных (коммерческих) институтов, работающих всфере реформирования бухгалтерского учета и отчетности.
На сегодняшний день существует только два юридическизначимых документа, устанавливающих обязанность определенных хозяйствующихсубъектов формировать отчетность согласно принципам МСФО:
1. Указание Центрального банка РФ от 25.12.2003 N1363-У «О составлении и представлении финансовой отчетности кредитнымиорганизациями». Этим документом на кредитные организации возложена обязанностьсоставления и представления финансовой отчетности по МСФО начиная с отчетностиза 9 месяцев 2004 г. (в соответствии с Методическими рекомендациями о порядкесоставления и представления кредитными организациями финансовой отчетности,направленными Письмом Банка России);
2. Приказ Федеральной службы по финансовым рынкам от15.12.2004 N 04-1245/пз-н «Об утверждении Положения о деятельности поорганизации торговли на рынке ценных бумаг». Этим документом в качестве одногоиз обязательных условий для включения в котировальный список «А» первого уровняустановлена обязанность эмитента иметь подтвержденную аудиторским заключениемгодовую финансовую отчетность, составленную в соответствии с МСФО и (или) USGAAP, а также принятие эмитентом обязательства по ведению указанной отчетностии ее раскрытию вместе с аудиторским заключением на русском языке.
Учитывая изложенное, можно констатировать, что преждевсего вопросом перехода на МСФО (а точнее, созданием системы подготовкиконсолидированной отчетности по правилам МСФО) должны озаботиться организации,являющиеся головными компаниями группы компаний. Именно в отношении нихКонцепция определила вполне конкретные сроки перехода к составлению отчетностив соответствии с принципами МСФО. При этом, как следует из интервью чиновников,предусматривается, что консолидированная МСФО-отчетность будет составлятьсяметодом трансформации, в соответствии с которым все компании, входящие вгруппу, подготавливают индивидуальную отчетность на основании национальныхстандартов, а затем такая отчетность сводится и трансформируется согласнопринципам МСФО.
Именно такой метод сегодня используется повсеместно вЕвропе и неевропейских государствах, поскольку в подавляющем большинстве странв отношении индивидуальной отчетности действуют национальные стандарты.
Следует также отметить, что многие из тех организаций,которым планируется законодательно вменить в обязанность формированиеотчетности по МСФО, уже делают это в добровольном порядке на протяжении рядалет. Это большинство предприятий нефтегазового сектора, крупные предприятияавтомобилестроения, химической промышленности. И хотя точной статистики несуществует, по данным, приведенным в одном из интервью директора Департаментарегулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности ибухучета Министерства финансов РФ Л.З. Шнейдмана, «если взять периодическипубликуемые рейтинги крупнейших российских компаний, то в первой сотне компанийнебанковского сектора подавляющее большинство имеют отчетность, составленную поМСФО или иным международно признанным правилам».
Однако одним из основных препятствий на путиофициального признания и введения МСФО в отечественную практику в настоящеевремя является отсутствие закона, легитимизирующего такую отчетность.
Проект закона «О консолидированной отчетности»,разработанный Правительством РФ и одобренный Государственной Думой в двухчтениях, сейчас продолжает обсуждаться как в государственных структурах, так ив профессиональном сообществе. А пока в России отсутствуют какие-либонормативные документы, устанавливающие порядок, сроки и адреса представления отчетности,составленной в соответствии с принципами МСФО, а также не определенаответственность за несоставление или неправильное составление, равно как и занепредставление или представление с нарушением сроков соответствующейотчетности.
Кроме того, действующие нормативные документы не даютоднозначного ответа на вопрос, от составления каких видов отчетностиосвобождаются организации, составляющие МСФО-отчетность.
Принятие указанного закона также необходимо по тойпричине, что в настоящее время отсутствует официальный перевод МСФО на русскийязык, признанный в установленном порядке.
По информации из интервью с г-ном Л.З. Шнейдманом,приведенного на сайте Минфина России, Совет по МСФО опубликовал официальныйперевод МСФО на русский язык, подготовленный специалистами Совета и прошедшийэкспертизу текста на русском языке. Однако в российское правовое поле указанныйперевод может быть введен только посредством признания в порядке, установленномПравительством РФ, а само такое признание возможно только после официальноговступления закона «О консолидированной отчетности» в силу.
Для предприятий, не подпадающих под критерииобязательного применения МСФО, использование международно признанных принциповсоставления отчетности является (и, судя по всему, будет в среднесрочнойперспективе являться) делом добровольным, и принять то или иное решение каждоеиз таких предприятий может, оценив все аргументы «за» и «против».
1.2 Порядок выявления данных дляобъединения в сводную бухгалтерскую отчетность
Шаг 1. Составить перечень дочерних и зависимых обществи определить, какие организации должны представить свою отчетность дляобъединения.
А. Включение данных бухгалтерской отчетности дочернегообщества в состав консолидированной отчетности.
Бухгалтерская отчетность дочернего обществаобъединяется в сводную бухгалтерскую отчетность, если (п.1.3 Методическихрекомендаций по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности,утвержденных Приказом Минфина России от 30.12.1996 N 112, далее – Методическиерекомендации N 112):
1) головная организация обладает более 50% голосующихакций акционерного общества или более 50% уставного капитала общества сограниченной ответственностью. При этом голосующей акцией общества являетсяобыкновенная акция или привилегированная акция, предоставляющая акционеру – еевладельцу право голоса при решении вопроса, поставленного на голосование (ч.2п.1 ст.49 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах»,далее – Закон N 208-ФЗ);
2) головная организация имеет возможность определятьрешения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным междуголовной организацией и дочерним обществом договором (например, договором осовместной деятельности, доверительного управления, поручения и т.д.);
3) в случае наличия у головной организации иныхспособов определения решений, принимаемых дочерним обществом.
Б. Включение данных бухгалтерской отчетностизависимого общества в состав консолидированной отчетности.
Данные о зависимых обществах включаются в сводную(консолидированную) бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеетболее 20% голосующих акций акционерного общества или более 20% уставногокапитала общества с ограниченной ответственностью.
Критерии отнесения отдельных обществ к дочерним,изложенные в Методических рекомендациях N 112, являются недостаточно четкими, особенно длякрупных национальных групп компаний и холдингов, в которые входят десяткиразличных организаций.
Используя положения Международного стандартафинансовой отчетности (МСФО) 27 «Консолидированная и индивидуальная финансоваяотчетность», можно предложить следующие способы определения решений о включенииорганизации в консолидированную группу, что никоим образом не противоречитпринципам консолидации, установленным российским законодательством:
· возможностьуправлять более чем половиной акций, имеющих право голоса, по соглашению с другимиакционерами;
· возможностьназначать или смещать большинство членов совета директоров или аналогичного органауправления;
· возможность иметьбольшинство голосов на заседаниях совета директоров или аналогичного органауправления;
· установлениезалога на имущество предприятия;
· наличие договоразайма между головной организацией и предприятием.
Практика показывает, что часто головная организацияможет иметь не прямое, а опосредованное преобладающее влияние на дочернееобщество, когда участниками этого дочернего общества являются головнаяорганизация и другие дочерние по отношению к ней общества (одна и та же группаорганизаций).
Шаг 2. Выверить и урегулировать все взаиморасчеты ииные финансовые взаимоотношения головной организации и дочерних обществ, атакже взаимоотношений между дочерними обществами.
Сверка расчетов между участниками группы проводится вобщеустановленном порядке.
Шаг 3. Проверить на единообразие все учетные политикидочерних обществ, выявить их отличие от учетной политики для составлениясводной отчетности.
При составлении сводной (консолидированной)бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношениианалогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерскойотчетности головной организации и дочерних обществ.
Если при составлении бухгалтерской отчетностикакого-либо дочернего общества использована учетная политика, отличная отиспользуемой для составления сводной (консолидированной) бухгалтерскойотчетности, то до объединения такой бухгалтерской отчетности других дочернихобществ с бухгалтерской отчетностью головной организации в сводную(консолидированную) бухгалтерскую отчетность такая учетная политика дочернегообщества приводится в соответствие с учетной политикой, используемой длясоставления сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности. Для этогоследует разработать для каждого дочернего общества, применяющего учетнуюполитику, отличную от принятой в группе, специальный набор процедур, позволяющийпутем пересчета и переклассификаций устранить все существенные расхождения ипривести показатели бухгалтерской отчетности к «общему знаменателю».
Перед объединением бухгалтерских показателейорганизаций группы необходимо проанализировать учетные политики на предмет ихсоответствия учетной политике, принятой для целей консолидации в отношении:
1) методов амортизации основных средств инематериальных активов. В случае выявления различий необходимо скорректироватьвлияние отклонений на финансовый результат. Изменения необходимо учесть всебестоимости отчета о прибылях и убытках, в результате чего будет измененитоговый финансовый результат. В балансе корректировке подвергнутся балансоваястоимость основных средств и нематериальных активов, а также прибыль (убыток)отчетного периода;
2) соответствия видов доходов и расходов. Подсоответствием видов доходов и расходов понимается квалификация доходов ирасходов в отношении их отнесения к доходам и расходам от обычных видовдеятельности либо к внереализационным доходам и расходам. Изменения в баланс невносятся, но отчет о прибылях и убытках должен быть составлен исходя из техтребований к определению категории дохода или расхода, которые выдвигает единаяучетная политика;
3) признания в составе текущих затрат коммерческих иуправленческих расходов. Согласно п.9 Положения по бухгалтерскому учету «Расходыорганизации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N33н (далее – ПЬУ 10/99) (и п.13 Положения по бухгалтерскому учету «Учетматериально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом МинфинаРоссии от 09.06.2001 N 44н (далее – ПБУ 5/01), – для торговых организаций),коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимостипроданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году ихпризнания в качестве расходов по обычным видам деятельности. Такой способпризнания расходов принято называть direct-costing. Если организация неприменяет direct-costing, то такие расходы формируют себестоимость производстватоваров, работ, услуг, включаются в фактическую себестоимость покупных товарови списываются в состав текущих затрат по мере завершения производственногопроцесса либо по мере продажи покупных товаров.
Таким образом, на головную организацию ложитсяответственность за проверку применения (для целей составления бухгалтерскойотчетности) единой учетной политики всеми организациями, отчетность которыхпострочно включается в сводную бухгалтерскую отчетность.
Безусловно, составление консолидированной отчетностимогло бы быть менее трудоемким процессом, если бы все организации группыприменяли одинаковую учетную политику. К сожалению, на практике подобныеситуации встречаются крайне редко.
Шаг 4. Проверить совпадение периодов, за которыесоставлена бухгалтерская отчетность, и совпадение дат, по состоянию на которыесоставлена отчетность.
В сводную (консолидированную) бухгалтерскую отчетностьобъединяется бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ,составленная за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.
Если бухгалтерская отчетность какого-либо дочернегообщества (например, расположенного за пределами Российской Федерации)составлена за тот же отчетный период, что и сводная бухгалтерская отчетность,но на отчетную дату, отличную от отчетной даты сводной бухгалтерскойотчетности, то такое дочернее общество составляет промежуточную бухгалтерскуюотчетность на ту же отчетную дату, что и отчетная дата сводной бухгалтерскойотчетности.
В случае невозможности составления промежуточнойбухгалтерской отчетности дочернего общества в сводную бухгалтерскую отчетностьвключаются данные бухгалтерской отчетности дочернего общества, составленной наиную отчетную дату, при условии, что расхождение между отчетной датой своднойбухгалтерской отчетности и отчетной датой бухгалтерской отчетности дочернегообщества не превышает трех месяцев.
Шаг 5. Собрать от дочерних обществ данные,характеризующие хозяйственные операции между взаимосвязанными организациями.
В данных, характеризующих хозяйственные операции междувзаимосвязанными организациями, должна быть в достаточном объеме отраженаследующая информация:
· финансовыевложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ;
· дебиторская и кредиторскаязадолженность между головной организацией и дочерними обществами, а также междудочерними обществами;
· операции междуголовной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;
· прибыли и убытки,образовавшиеся по внутригрупповым расчетам;
· дивиденды,выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочернимобществам той же головной организации, а также головной организацией своимдочерним обществам.
Консолидированная отчетность отражаетфинансово-хозяйственные отношения взаимосвязанных организаций группы только стретьими лицами. Соблюдение этого принципа означает, что при формированииконсолидированной отчетности суммируются только те показатели финансовойотчетности головной организации и дочерних обществ, которые отражают ихвзаимоотношения с юридическими и физическими лицами, не входящими в группу.Соответственно, не учитываются показатели, характеризующие хозяйственные ифинансовые отношения между участниками группы.
Таким образом, процедура консолидации охватывает такиерасчеты, как:
· консолидациякапитала;
· консолидациястатей баланса, связанных с внутригрупповыми расчетами и операциями;
· консолидацияфинансовых результатов (прибыли или убытков) от внутригрупповой реализациипродукции (работ, услуг), а также взаимных объемов реализации продукции (работ,услуг) между основной организацией и дочерними обществами и соответствующихзатрат;
· консолидацияпрочих взаимных (операционных и внереализационных) доходов и расходов внутригруппы;
· суммы дивидендовосновной организации и дочерних обществ.
Шаг 6. Определить долю участия головной организации вуставных капиталах дочерних обществ.
При объединении бухгалтерской отчетности головнойорганизации и дочерних обществ, в которой головная организация имеет более 50, номенее 100% голосующих акций акционерного общества или более 50, но менее 100%уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, в сводномбухгалтерском балансе и сводном отчете о прибылях и убытках выделяются отдельнорасчетные показатели, отражающие долю меньшинства соответственно в уставномкапитале и финансовых результатах деятельности общества.
Шаг 7. Определить, являются ли, в свою очередь,дочерние общества головными организациями.
Если дочерние общества имеют преобладающее участие вуставном капитале других организаций, то конечные организации также являютсяподконтрольными головной организации и показатели их бухгалтерской отчетностидолжны найти отражение в сводной отчетности группы наряду с данными отчетностизависимых обществ.
Шаг 8. Определить, имеют ли дочерние обществазависимые общества.
Если дочерние общества имеют зависимые общества, то вконсолидированной отчетности эта зависимость должна быть отражена по общимправилам.
1.3 Общий порядок составления своднойбухгалтерской отчетности
1.3.1 Объединение показателей зависимыхобществ
Если участие организации-инвестора в уставном капиталедругой организации составляет до 20%, то инвестор не оказывает влияния надеятельность проинвестированной организации, и в консолидированной бухгалтерскойотчетности организации-инвестора финансовые вложения отражаются в общепринятомпорядке.
Если участие организации-инвестора в уставном капиталедругой организации составляет от 20 до 50% и при этом инвестор не оказывает нанее значительного влияния, то такие инвестиции отражаются в консолидированнойбухгалтерской отчетности организации-инвестора так же, как любые другие.Проинвестированная в такой доле уставного капитала организация признаетсязависимой по отношению к организации-инвестору.
Включение данных о зависимых обществах в своднуюбухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения в ней двухрасчетных показателей:
1) показатель, отражающий стоимостную оценку участияголовной организации в зависимом обществе, приводится в сводном бухгалтерскомбалансе отдельной статьей в группе статей «Долгосрочные финансовые вложения» ввеличине, рассчитываемой следующим образом: фактические затраты, произведенныеорганизацией при осуществлении (покупке и т.д.) инвестиций, плюс/минус доляголовной организации в прибылях/убытках зависимого общества за период с моментаосуществления инвестиций.
Однако если действовать в строгом соответствии спредложенными рекомендациями, то это может привести к нарушению равенстваактива и пассива бухгалтерского баланса. Поэтому для балансировки изменений вактиве сводного бухгалтерского баланса необходимо внести изменения в егопассив, которые должны затрагивать статьи нераспределенных прибылей/убытков какотчетного периода, так и прошлых лет;
2) показатель, отражающий долю головной организации вприбылях или убытках зависимого общества за отчетный период, рассчитываетсяисходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимогообщества за отчетный период и процента принадлежащих головной организацииголосующих акций в их общем количестве (доли, принадлежащей головнойорганизации, уставного капитала в его общей величине).
Доля головной организации в прибылях или убыткахзависимого общества за отчетный период отражается в сводном отчете о прибылях иубытках отдельной статьей «Капитализированный доход (убыток)» после группыстатей по внереализационным доходам и расходам и включается в финансовыйрезультат деятельности группы организаций.
При определении величины показателя участия взависимом обществе, подлежащего отражению в сводной бухгалтерской отчетности,фактические затраты, произведенные головной организацией при осуществленииинвестиций, корректируются на суммы изменения капитала зависимого общества, неотраженные на счете прибылей и убытков зависимого общества. В частности,корректировка производится в случае произведенной зависимым обществомпереоценки основных средств, безвозмездного получения зависимым обществомценностей.
Если величина показателя, отражающего долю головнойорганизации в убытках зависимого общества за отчетный период, равна или большевеличины показателя, отражающего стоимостную оценку участия головнойорганизации в зависимом обществе, уменьшенного на величину показателя,отражающего долю головной организации в убытках зависимого общества за отчетныйпериод, то указанные в п. 4.3 Методических рекомендаций N 112, показатели невключаются в сводную бухгалтерскую отчетность.
1.3.2 Объединение показателей дочернихобществ с долей участия головной организации в их уставных капиталах свыше 50 идо 100%
Основное правило составления консолидированнойотчетности состоит в том, что все показатели дочерних обществ суммируются саналогичными показателями бухгалтерской отчетности головной организации, заисключением тех из них, которые характеризуют взаимные расчеты и обязательстваосновной организации и дочерних обществ группы.
Шаг 1. Консолидация капитала дочерних обществ.
Процедура консолидации капитала осуществляется толькодля целей объединения балансов и составления отчета об изменении капитала.
К показателям, которые взаимоисключаются и в своднойотчетности не отражаются, относятся прежде всего финансовые вложения(инвестиции) головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и,соответственно, уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащейголовной организации.
Инвестиции головной организации в дочернее общество –строго внутригрупповая операция, не подлежащая отражению в сводной отчетности.Исключению подлежат вложения как по привилегированным, так и по обыкновенным акциям.
В бухгалтерском учете такие взаимоотношения головнойорганизации и дочернего общества отражаются:
· головнойорганизацией – в составе финансовых вложений;
· дочернимобществом – в составе уставного капитала.
Процедуры консолидации капитала различаются взависимости:
· от степениучастия головной организации в капитале дочернего общества;
· от стоимостиприобретения головной организацией акций дочернего общества.
При этом процедура консолидации капитала различна длякаждого случая:
· когда балансоваяоценка финансовых вложений головной организации в дочернее общество равнаноминальной стоимости акций дочернего общества;
· когда балансоваяоценка финансовых вложений головной организации в дочернее общество большеноминальной стоимости акций дочернего общества;
· когда балансоваяоценка финансовых вложений головной организации в дочернее общество меньшеноминальной стоимости акций дочернего общества;
· от структуры(доли обыкновенных и привилегированных) акций дочернего общества, принадлежащихматеринской компании.
Шаг 2. Консолидация статей баланса, связанных свнутригрупповыми расчетами и операциями.
Между организациями одной группы могут выполнятьсяразличные хозяйственные операции и текущие расчеты, которые отражаются вбалансах соответствующих организаций в виде:
· задолженностиучастников (учредителей) по взносам в уставный капитал;
· авансов выданныхи полученных;
· долгосрочных икраткосрочных займов;
· дебиторской икредиторской задолженности организаций группы;
· покупки (продажи)активов между организациями группы;
· реализациитоваров (работ, услуг);
· расходов идоходов будущих периодов;
· расчетов подивидендам и т.д.
При составлении консолидированного балансавнутригрупповые расчеты должны исключаться. Это относится к взаимоотношениямкак между головной организацией и дочерними обществами, так и между дочернимиобществами одной группы. Это связано с тем, что консолидированная отчетностьотражает финансово-хозяйственные взаимоотношения группы только с третьимилицами. Поскольку группа рассматривается как единый хозяйствующий субъект, тоона не может быть должна самой себе.
Взаимоисключаемые статьи – это статьи баланса, которыеприсутствуют как:
· актив в балансеодной организации группы;
· пассив в баланседругой организации группы.
Исключение итоговых показателей по внутригрупповымрасчетам в статьях баланса не представляет трудностей, кроме операций попокупке (продаже) активов, реализации товаров (работ, услуг) междуорганизациями группы. При таких операциях не только должны исключатьсяпоказатели дебиторской и кредиторской задолженностей, но корректировке долженподвергнуться финансовый результат отчетного периода группы.
Исключение внутригрупповых операций можетосуществляться с использованием итоговых показателей бухгалтер