ЗМІСТ
1. Методика складання «Звіту про фінансові результати» відповідно до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати»
2. Бухгалтерський облік фінансових результатів
Задача
Список використаної літератури
1. Методика складання «Звіту про фінансові результати» відповідно до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати»
Наступним елементом фінансової звітності (згідно з П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності") є Звіт про фінансові результати. Загальні вимоги до розкриття статей даного звіту, а також форма та зміст звіту визначаються вимогами П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати".
Міжнародними стандартами також передбачено складання Звіту про фінансові результати, але звітна форма, встановлена МСФЗ 1, має іншу назву – Звіт про прибутки і збитки. Крім назви, згадані звіти відрізняються за формою та змістом (табл. 1.1).
Таблиця 1.1. Порівняння національного та міжнародного стандартів з регулювання порядку складання Звіту про фінансові результати
Ознаки
П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати "
МСФЗ (IAS) 1 "Подання фінансових звітів" (п. 78-95)
Визнання статей та їх відображення у Звіті
Визначається порядок оцінки, визнання, відображення в Звіті доходів, витрат, розподілу витрат за періодами.
Встановлено форму та порядок заповнення статей Звіту
Порядок визнання доходів і витрат не передбачено, заборонено згортати статті доходів та витрат (за виключенням випадків, передбачених МСФЗ). Визначено, що Звіт про прибутки та збитки має містити певні рядки. Чіткі вказівки щодо заповнення Звіту відсутні
Відображення витрат
Розділ І містить інформацію про втрати за видами діяльності (наприклад, витрати на збут, адміністративні витрати), у Розділі II "Елементи операційних витрат" відображаються витрати за елементами
Передбачено два варіанти представлення витрат у Звіті (або за елементами, або за видами діяльності), а також подання аналізу витрат. Вимагається надання пояснення щодо невідповідності суми витрат за елементами та суми витрат за видами діяльності
Розрахунок показників прибутковості акцій
Передбачено розділ III Звіту "Розрахунок показників прибутковості акцій", порядок розрахунку показників чистого (скоригованого) прибутку на одну просту акцію визначається відповідно до П(С)БО 24 "Прибуток на акцію"
Визначено, що підприємство має розкривати або у Звіті про прибутки та збитки, або у Примітках до фінансової звітності суму дивідендів на акцію, оголошену за період, який охоплює фінансова звітність
Згідно з П(с)БО 3 Звіт про фінансові результати складається з трьох розділів:
1. Фінансові результати
2. Елементи операційних витрат
3. Розрахунок показників прибутковості акцій
Звіт про фінансові результати дає змогу користувачам, як зовнішнім, так і внутрішнім, оцінити результати діяльності підприємства в минулому, його прибутковість, можливість ефективно використовувати ресурси або ступінь ризику недосягнення очікуваної рентабельності діяльності.
Фінансові результати у Звіті визначаються та відображаються у розрізі звичайної та надзвичайної діяльності. У свою чергу, доходи, витрати та фінансові результати від звичайної діяльності формуються на підставі узагальнення цих показників від основної діяльності та інших доходів і витрат, податку на прибуток. Згортання доходів та витрат підприємства у звіті не дозволяється, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами).
Для складання Звіту про фінансові результати використовуються обороти за рахунками витрат і доходів (табл. 1.2).
Таблиця 1.2. Робоча таблиця зі складання Звіту про фінансові результати
І. ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ
Найменування показника
Код ряд.
Джерела інформації
Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)
010
Кредитовий оборот (КО) 70
Податок на додану вартість
015
(КО 641) з дебетом pax. 70
Акцизний збір
020
(Д-т701 К-т642)
025
Інші вирахування з доходу
030
(КО 704)
Чистий доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)
035
Ряд. 010 – ряд. 015 – ряд. 020 – ряд. 025 — ряд. 030
Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)
040
(ДО 90)
Валовий:
прибуток
050
Ряд.035 – ряд. 040
Збиток
055
(ряд. 035 – ряд. 040)
Інші операційні доходи
060
КО 71 (без ПДВ в частині доходів від реалізації оборотних активів, оренди)
Адміністративні витрати
070
(ДО 92, списаний на pax. 79)
Витрати на збут
080
(ДО 93, списаний на pax. 79)
Інші операційні витрати
090
(ДО 94, списаний на pax. 79)
Фінансові результати від операційної діяльності:
прибуток
100
Ряд. 050 + ряд. 060 – ряд. 070 – ряд. 080 –
– ряд. 090 або
ряд. 055 + ряд. 060 – ряд. 070 – ряд. 080 –
– ряд. 090
збиток
105
Ряд. 055 – ряд. 060 + ряд. 070 + ряд. 080 + + ряд. 090 або
ряд. 070 + ряд. 080 + ряд. 090 – ряд. 050 — ряд. 060
Доход від участі в капіталі
110
КО 72
ІНШІ фінансові доходи
120
К0 73
Інші доходи
130
КО 74 (без ПДВ в частині доходів від реалізації необоротних активів)
Фінансові витрати
140
(ДО 95, списаний на pax. 79)
Витрати від участі в капіталі
150
(ДО 96, списаний на pax. 79)
Інші витрати
160
(ДО 97, списаний на pax. 79)
Фінансові результати від звичайної діяльності до оподаткування:
прибуток
170
РЯД. 100 +ряд. 110 +ряд. 120 +ряд. 130-ряд. 140 – ряд. 150 – ряд. 160 або Ряд. 110 + ряд. 120 + ряд. 130 – ряд. 105 -ряд. 140-ряд. 150-ряд. 160
збиток
175
Ряд. 105 + ряд. 110 + ряд. 120 + ряд. 130 -ряд. 140-ряд. 150-ряд. 160 або ряд. 140 + ряд. 150 + ряд. 160 – ряд. 100 -ряд. 110-ряд. 120-ряд. 130
Податок на прибуток від звичайної діяльності
180
Сума витрат з податку на прибуток (рах. 98) за" звітний період, скоригована на відстрочені податкові активи та зобов’язання
Фінансові результати від звичайної діяльності:
прибуток
190
Ряд. 170 – ряд. 180
збиток
195
Ряд.175
Надзвичайні:
доходи
200
КО 75
витрати
205
(ДО 99)
Податки з надзвичайного прибутку
210
(ДО 982)
Чистий:
прибуток
220
Ряд. 190 + ряд. 200 – ряд. 205 – ряд. 210 або ряд. 200 – ряд. 195 – ряд. 205 – ряд. 210
збиток
225
Ряд. 205 + ряд. 210 – ряд. 190 – ряд. 200 або ряд. 195 + ряд. 205 – ряд. 200 + ряд. 210
Із введенням в дію П(С)БО 17 "Податок на прибуток" для формування показника витрат з податку на прибуток у ф.2 (р. 180) недостатньо визначити добуток прибутку до оподаткування та ставки податку на прибуток.
Це пов’язано з тим, що відмінності у підходах визначення доходів і витрат підприємства між податковим законодавством і П(С)БО України призводять до різниці в сумах податку на прибуток, який обчислюється за кожним із вказаних порядків. Такі різниці потрібно враховувати, визначаючи витрати на прибуток. Податок на прибуток сплачується в сумі, визначеній за податковим законодавством – Д641 К 311. Відповідна величина зобов’язань повинна бути відображена в обліку.
При врегулюванні вказаних різниць застосовуються рахунки 17 і 54, а також зазнає змін величина витрат з податку на прибуток згідно з П(С)БО 17 "Податок на прибуток" (див. детальніше в лекції 27).
Урегулювання описаних різниць відповідним чином знаходить своє відображення у ф. № 2 "Звіт про фінансові результати" фінансової звітності, де сума витрат з податку на прибуток збільшується або зменшується на відстрочені податкові активи та податкові зобов’язання.
Інформаційним джерелом для правильного визначення податку на прибуток і пов’язаних з ним податкових різниць є показники Декларації з податку на прибуток і розрахунки бухгалтерії. Узгодження даних фінансової й податкової звітностей відбувається в порядку, наведеному на рис. 1.1.
Рис. 1.1. Порядок формування інформації про податок на прибуток
Для виконання усіх описаних дій при складанні фінансової звітності та розрахунку суми витрат з податку на прибуток необхідно обов’язково використовувати Декларацію з податку на прибуток, щоб отримати суми поточного податку на прибуток. На підставі її даних необхідно визначити різницю між податком на прибуток за П(С)БО та відповідно до податкового законодавства. Наступним етапом є відображення змін відстрочених податкових активів і зобов’язань у ф. № 1 "Баланс", розраховану суму витрат з податку на прибуток у ф. № 2 "Звіт про фінансові результати" (ДО 98 – КО 98). Порядок трансформації податку на прибуток відображається у розділі XII ф. № 5 "Примітки до річної фінансової звітності" (див. детальніше в лекції 27).
При формуванні показників розділу 2 Звіту про фінансові результати необхідно дотримуватися наступного порядку (див. табл. 1.3).
Таблиця 1.3. Рекомендації щодо заповнення розділу ІІ ф. №2
Рядок ф. №2
Код рядка
Кореспонденція рахунків (субрахунків)
дебет
кредит
Матеріальні витрати
230
ДО pax. 80
23, 91,92, 93, 94 (крім субрахунків 942, 943)
20,21,22, 28, 37, 38, 63,68
Обороти за дебетом 23, 91, 92 ,93, 94 і кредитом 23, 24, 25, 26, 27, 22 (власного виробництва) не використовуються, оскільки є внутрішнім оборотом підприємства
Витрати на оплату праці
240
ДО pax. 81
23,91,92, 93,94 (крім субрахунків 942, 943)
471,472,661
Відрахування на соціальні заходи
250
ДО pax. 82
23,91,92, 93,94 (крім субрахунків 942, 943)
471,472, 65
Амортизація
260
ДО pax. 83
23,91,92,93,94 (крім субрахунків 942, 943)
13
Інші
операційні витрати
270
ДО pax. 84
23,91,92, 93,94 (крім субрахунків 942, 943)
10, 11, 12, 15, 20, 21, 22, 28, 30, 31, 33, 34, 36, 37, 38, 39, 473, 474, 50, 51, 60, 62, 63, 64, 65,68
1. Обороти за дебетом 23, 91, 92 ,93, 94 і кредитом 23, 24, 25, 26, 27, 22 (власного виробництва) не використовуються, оскільки є внутрішнім оборотом підприємства
2. Обороти за дебетом 942 і кредитом 33, а також за дебетом 943 і кредитом 20, 22 не використовуються, оскільки відображають відповідно списання балансової вартості реалізованої іноземної валюти та собівартість реалізованих виробничих запасів
2. Бухгалтерський облік фінансових результатів
Узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій здійснюється на рахунку 79 "Фінансові результати". Сальдо рахунку при його закритті списується на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)".
Бухгалтерський облік фінансових результатів ведеться за видами діяльності, для яких відкриваються відповідні субрахунки.
Рахунок 79 "Фінансові результати" має субрахунки, наведені в табл. 2.1.
Таблиця 2.1. Субрахунки до рахунку 79 "Фінансові результати"
№ субрахунку
Назва субрахунку
Характеристика
791
"Результат
операційної
діяльності"
Визначається прибуток (збиток) від операційної діяльності підприємства. За кредитом субрахунку відображається в порядку закриття рахунків сума доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг та від іншої операційної діяльності (рахунки 70 "Доходи від реалізації", 71 "Інший операційний дохід"), за дебетом – сума в порядку закриття рахунків обліку собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат (90 "Собівартість реалізації"’, 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності")
792
"Результат фінансових операцій"
Визначається прибуток (збиток) від фінансових операцій підприємства. За кредитом субрахунку відображається списання суми в порядку закриття рахунків обліку доходів від участі в капіталі та інших фінансових доходів, за дебетом – списання фінансових витрат з рахунків 95 "Фінансові витрати" та 96 "Втрати від участі в капі галі"
793
"Результат іншої звичайної діяльності"
Визначається прибуток (збиток) від іншої звичайної діяльності підприємства. За кредитом рахунку відображається списання сум в порядку закриття рахунків обліку доходів від інвестиційної та іншої звичайної діяльності підприємства, за дебетом – списання витрат з рахунку 97 "Інші витрати"
794
"Результат надзвичайних подій"
Визначається прибуток (збиток) від надзвичайних подій. За кредитом субрахунку відображається списання доходів, одержаних від надзвичайних подій, за дебетом- списання втрат від надзвичайних подій, що обліковуються на рахунку 99 "Надзвичайні витрати"
Аналітичний облік фінансових результатів ведеться за їх характером, видами продукції, товарів, робіт, послуг та іншими напрямами, визначеними підприємством самостійно.
Первинними документами для відображення накопичення фінансових результатів від різних видів діяльності та віднесення до складу нерозподіленого прибутку (збитку) є довідки та розрахунки бухгалтерії.
На підприємстві бухгалтерський облік фінансових результатів організовується наступним чином (рис. 2.1).
Рис. 2.1. Схема організації бухгалтерського обліку фінансових результатів
Порядок відображення у бухгалтерському обліку фінансових результатів наведено в табл. 2.2.
Таблиця 2.2. Облік фінансових результатів діяльності
№ оп
Зміст господарської операції
Кореспондуючі рахунки
Дебет
Кредит
1
Відображено собівартість готової продукції (робіт, послуг), якщо Підприємство не використовує рахунки класу 9 "Витрати діяльності"
79 "Фінансові результати"
23 "Виробництво",
26 "Готова продукція"
2
Відображено нерозподілений прибуток підприємства звітного періоду
79 "Фінансові результати"
441 "Прибуток нерозподілений"
3
Віднесемо на фінансові результати суми, які підлягають виключенню зі складу доходів
79 "Фінансові результати"
70 "Доходи від реалізації"
4
Віднесено па фінансовий результат витрати за елементами, якщо підприємство не використовує рахунки класу 9 "Витрати діяльності"
79 "Фінансові результати"
Рахунки класу 8 "Витрати за елементами"
5
Віднесено на фінансові результати собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)
79 "Фінансові результати"
90 "Собівартість реалізації»
6
Віднесено на фінансові результати адміністративні витрати, понесені протягом звітного періоду
79 "Фінансові результати"
92 "Адміністративні витрати"
7
Віднесено па фінансові результати витрати на збут, понесені протягом звітного періоду
79 "Фінансові результати"
93 "Витрати на збут"
8
Віднесено на фінансові результати інші витрати операційної діяльності, понесені протягом звітного періоду
79 "Фінансові результати"
94 "Інші витрати операційної діяльності"
9
Віднесено на фінансові результати фінансові витрати, понесені протягом звітного періоду
79 "Фінансові результати"
95 "Фінансові витрати"
10
Віднесено на фінансові результати понесені протягом звітного періоду витрати від інвестицій, які обліковуються за методом участі в капіталі
79 "Фінансові результати"
96 "Втрати від участі в капіталі"
11
Віднесено на фінансові результати інші витрати, понесені протягом звітного періоду
79 "Фінансові результати"
97 "Інші витрати"
12
Віднесено на фінансові результати витрати з нарахування податку на прибуток, отриманого за даними бухгалтерського обліку
79 "Фінансові результати"
98 "Податок на прибуток"
13
Віднесено на фінансові результати виграти, понесені протягом звітного періоду у зв’язку із надзвичайними подіями
79 "Фінансові результати"
99 "Надзвичайні витрати"
14
Відображено непокритий збиток звітного періоду
442 "Непокриті збитки"
79 "Фінансові результати"
15
Віднесено на фінансові результати дохід від реалізації, одержаний підприємством у звітному періоді
70 "Доходи від реалізації"’
79 "Фінансові результати"
16
Віднесено на фінансові результати дохід, отриманий підприємством у звітному періоді від іншої операційної діяльності
71 "Інший
операційний
дохід"
79 "Фінансові результати"
17
Віднесено на фінансові результати дохід, одержаний підприємством у звітному періоді від інвестицій, які обліковуються за методом участі в капіталі
72 "Дохід від участі в капіталі"
79 "Фінансові результати"
18
Віднесено на фінансові результати дохід, одержаний підприємством у звітному періоді від іншої фінансової діяльності
73 "Інші
фінансові
доходи"
79 "Фінансові результати"
19
Віднесено на фінансові результати дохід, одержаний підприємством у звітному періоді від звичайної діяльності, яка не є фінансовою і операційною
74 "Інші доходи"
79 "Фінансові результати"
20
Віднесено на фінансові результати дохід, одержаний підприємством у звітному періоді внаслідок надзвичайних подій
75 "Надзвичайні доходи"
79 "Фінансові результати"
21
Відкоригована суму надлишково списаного податку на прибуток
98 "Податок на прибуток"
79 "Фінансові результати"
Задача
31 грудня 2002 року підприємство придбало три машини для цеху №7, про які є така інформація:
№ з/п
Показник
Машина 1
Машина 2
Машина 3
1
Метод амортизації
Прямолінійний
Кумулятивний
Прискореного зменшення залишкової вартості
2
Первісна вартість, грн
19 000
50 000
80 000
3
Ліквідаційна вартість, грн
1 000
5 000
8 000
4
Очікуваний строк експлуатації, років
6
5
8
5
Дата вибуття
30.09.2001 р.
21.12.2002 р.
31.12.2003 р.
6
Доход від продажу, грн
0
29 000
48 000
Машина 1 була повністю знищена внаслідок повені, а машина 2 і 3 були продані, оскільки підприємство вирішило взяти в оренду більш сучасні та продуктивні машини.
Необхідно скласти бухгалтерські записи, пов’язані з придбанням, амортизацією та вибуттям машин.
Рішення:
Перша машина була придбана 31 грудня 2002 року, а вибула 30 вересня 2001 року – такого бути не може.
Аналогічно з другою машиною – вона вибула, не встигнувши бути купленою.
Для третьої машини:
Залишкова вартість = 80 000 – 8 000 = 72 000
Норма амортизації = 2 / 8 = 0,25 %
Річна сума амортизації = 72 000 * 0,25% = 18 000 грн
№ з/п
Зміст господарської операції
Дт
Кт
Сума, грн
1
Придбано 3 машину
152
631
80 000
2
Відображено ПДВ
152
631
16 000
3
Оплачена машина
631
311
80 000
4
Зараховано машини до складу основних засобів
104
152
80 000
5
Відображена сума амортизації
152
131
18 000
6
Відображено прибуток від продажу
377
742
48 000
7
Нараховано податкові зобов’язання
742
641
9 600
8
Сума прибутку списана
742
793
38 400
9
Списано суму нарахованого зносу
131
103
18 000
10
Відображено залишкову вартість реалізації машини (72000-9600)
972
103
62 400
11
Списано на фінансовий результат залишкову вартість реалізованої машини
793
972
62 400
12
Проведений залік заборгованостей
681
377
80 000
Список використаної літератури
1. Т. Войтенко, О. Пироженко, О. Маханько. Все об учете основных средств. Издательство «ФАКТОР». – 2007. – 368
2. Бутинець Ф.Ф. Аудит: Підручник для спеціальності «облік і аудит» вищих навчальних закладів. – 7 видання, перероб. та доп. – Житомир: ЖІТІ: ПП «Рута», 2006. – 832 с.
3. Лишиленко О.В. Бухгалтерський фінансовий облік. Підручник. – Київ: Вид. «Центр навчальної літератури», 2005. – 528 с.
4. Н.А. Чебанова, И.В. Карташова, М.В. Тимофеева. Бухгалтерський фінансовий облік. – СПб: Питер, 2002. – 224 с. – (Серия «Завтра єкзамен»)