Финансовый контроль на предприятии

Содержание
Введение. 2
1.Теоретические основыфинансового контроля. 5
1.1 Содержание и значениефинансового контроля. 5
1.2 Характеристика видов, форми методов финансового контроля. 14
1.3 Организационно-правовыеосновы финансового контроля. 24
2. Методы осуществленияфинансового контроля на предприятии. 35
2.1 Понятие и система методовфинансового контроля на предприятии. 35
2.2 Ревизия как основной методфинансового контроля на предприятии. 60
3. Пути совершенствованияфинансового контроля. 73
Заключение. 89
Список использованнойлитературы… 91

Введение
В последнее время большое количество научных исследованийи дискуссий посвящается вопросам контроля — собственно, его роли в деятельностихозяйствующего субъекта. Обусловлено это, с нашей точки зрения, наличием двухзаблуждений в исследовании сущности контроля.
Во-первых, неосознание необходимости восприниматьконтроль, с одной стороны, как систему, а с другой — как функцию, реализуемуюкаждым сотрудником организации. В российской действительности контрольотождествляется и ограничивается наличием определенного количества контрольныхподразделений в составе организации, реализующих контрольные функции,исключительно ради осуществления контроля и выявления искажений, что оказываетнепосредственное влияние на снижение результативности контроля.
Имея в своем распоряжении большой арсенал средств влиянияна организацию, контроль не должен ограничиваться действиями, осуществляемымисотрудниками контрольных органов. Контроль должен входить в обязанности нетолько руководителей всех уровней, но и каждого работника организации в рамкахвыполняемых им обязанностей, так как основная цель контроля — формированиегарантий достижения целей организации. В противном случае контроль принимает «ритуальныйхарактер», приобретая форму последующего контроля и становясь неспособнымоказывать оперативное влияние на выявленные искажения и отклонения, т. е.предпринимать меры, препятствующие возможности их дальнейшего возникновения, атакже способствующие своевременному их устранению и исправлению. Так какизвестно, что «действенный контроль должен предшествовать хозяйственной работе,сопутствовать ей и следовать за нею».
Во-вторых, отождествление большинством руководителейконтроля с бухгалтерским учетом или, вернее сказать, рассмотрение их в качествеединого целого. Существует заблуждение относительно того, что действия контроляестественным образом распространяются и на систему учета, тем самым обеспечиваявзаимосвязь учета и контроля.
Большинство авторов, исследовавших эволюцию развитияконтроля, утверждают, что контроль зародился в недрах бухгалтерского учета иизначально существовал как средство счетоводства. Так, например, по мнению А.3. Попова, «общим средством счетной науки является независимый контроль, или,иначе говоря, самостоятельное наблюдение». Таким образом, учету отводиласьглавенствующая роль, контроль же являлся средством учета, обеспечивающимправильность отражения хозяйственных операций.
В дальнейшем развитие контроля позволило ему выйти далекоза рамки традиционной системы учета. В связи с чем в корне изменилась связьмежду учетом и контролем. И. А. Шоломович указывал, что «учет есть неотъемлемаячасть системы контроля на предприятии». С этого момента контроль сталрассматриваться в качестве системы, имеющей свой предмет, метод и методическиеприемы. Учету же отводится второстепенная роль — обобщение информации одеятельности организации с целью реализации контрольных действий, и он начинаетрассматриваться как составляющая часть системы контроля.
Другие авторы высказывали мнение о равнозначности данныхпонятий или наличии тесной взаимосвязи между ними. К примеру, Н. Р. Вейцманрассматривал взаимосвязь учета и контроля следующим образом: «Учет всегда и вовсем контроль. Каждый отдельный акт учета, равно как и учета в целом, есть,прежде всего, проверка правильности предпринимаемых хозяйственных действий».
Продолжая рассуждения о функции контроля, целесообразнобыло бы первоначально определить понятие самой функции как элемента, выделениекоторого столь значимо в любой системе. Понятие функция происходит отлатинского слова functio (совершение, исполнение) и обозначает деятельность, рольобъекта в рамках некоторой системы, которой он принадлежит. В соответствии сданным определением функция контроля представляет собой реализацию контрольныхдействий в рамках системы бухгалтерского учета.
Цель дипломной работы организация финансового контроля.
Для достижения поставленной цели были решены следующиезадачи:
Содержание и значение финансового контроля
Характеристика видов, форм и методов финансового контроля
Организационно-правовые основы финансового контроля
Понятие и система методов финансового контроля напредприятии
Ревизия как основной метод финансового контроля напредприятии
Пути совершенствования финансового контроля

1.Теоретические основыфинансового контроля
1.1 Содержание и значениефинансового контроля
Контроль, являясь одной из важнейших функций процессауправления, осуществляемого на любом уровне, представляет систему наблюдений ипроверки соответствия процесса функционирования управляемого объекта принятымуправленческим решениям, а также выявление результатов управленческихвоздействий на управляемый объект.
Контроль осуществляется в различных сферах деятельностиобщества. В связи с этим выделяют виды, контроля: экономический,статистический, финансовый, экологический, технический, административный и др.
Как форма реализации контрольной функции финансов,финансовый контроль необходим в любом обществе, основанном на товарно-денежныхотношениях. В странах с рыночной экономикой роль финансового контроля особенновелика, так как важнейшим направлением деятельности субъектов хозяйствованияпри обязательном соблюдении установленных норм права становится повышение ееэффективности. Финансовый контроль имеет важнейшее значение для управленияфинансами на любом уровне, обеспечивая надежное функционирование всейфинансовой системы, реализацию осуществляемой государством финансовой политики,содействует обеспечению финансовой безопасности.
Финансовый контроль — это совокупность действий иопераций, осуществляемых специально уполномоченными органами, с целью контроляза соблюдением субъектами хозяйствования и органами государственной власти иместного самоуправления норм права в процессе образования, распределения ииспользования финансовых ресурсов для своевременного получения полной и достовернойинформации о ходе реализации принятых управленческих финансовых решений. [9]
Содержание финансового контроля раскрывается через егоцель и задачи; элементы, совокупность которых образует систему контроля;принципы организации.
Цель финансового контроля заключается в своевременномполучении всей информации о ходе процесса управления финансами на микро- имакроуровне, выявленных нарушениях для принятия адекватных управленческихрешений. Цель финансового контроля реализуется в выполняемых им задачах.
Основными задачами финансового контроля являются: [9]
обеспечение финансовой безопасности государства ифинансовой устойчивости субъектов хозяйствования;
выполнение субъектами хозяйствования своих финансовыхобязательств, в том числе перед органами государственной власти и органамиместного самоуправления;
рост финансовых ресурсов во всех сферах и звеньяхфинансовой системы, обеспечение их рационального, эффективного и законногоиспользования;
соблюдение финансовых интересов всех субъектовхозяйствования, усиление их ответственности за результаты своей деятельности;
•повышение эффективности финансовой политики государства.
В системе финансового контроля выделяют как основные, таки вспомогательные элементы, образующие инфраструктуру финансового контроля. Вкачестве основных элементов финансового контроля можно выделить: объект исубъект; информационное, правовое и методическое обеспечение; механизм;принципы; меры ответственности всех участников процесса контроля.Инфраструктура финансового контроля включает в себя: финансовое, техническое,кадровое обеспечение контроля и т.п. Совокупность взаимосвязанных элементов,взаимодействующих друг с другом и образующих целостное единство в процесседостижения целей контроля, представляет собой систему финансового контроля.
В качестве объекта финансового контроля выступают:процессы образования, распределения и использования финансовых ресурсовсубъектами хозяйствования и органами государственной власти и местногосамоуправления, характеризующиеся системой различных стоимостных показателей(например, выручка от реализации, себестоимость, налоги и др.).
Наиболее важным элементом в системе финансового контроляявляются субъекты контроля, так как они в соответствии с действующимзаконодательством непосредственно осуществляют контроль и несут ответственностьза свои действия.
Субъектами финансового контроля являются специальноуполномоченные органы (государственные контрольные органы; структурныеподразделения, созданные в субъектах хозяйствования и органах государственнойвласти и местного самоуправления; негосударственные специализированныеорганизации), а также квалифицированные специалисты, осуществляющие своюконтрольную деятельность в соответствии с нормами права. Субъекты контроля дляреализации поставленных задач выполняют конкретные действия или функции,реализация которых осуществляется на основании их полномочий, определяющихкомпетенцию органа, осуществляющего контроль.
Процесс целенаправленной деятельности субъектов контроля,или процесс финансового контроля, осуществляется с использованием определенныхметодов. Под методами финансового контроля понимают конкретные способыосуществления контрольных действий и операций. Внешнее выражение контрольныхдействий и операций реализуется в определенной форме контроля. Установленныйпорядок осуществления контрольных действий и операций составляют процедурыконтроля. Определенная последовательность процедур финансового контроля всовокупности с используемыми методами составляет механизм финансового контроля.
Как правило, процесс финансового контроля включаетследующие основные этапы: [11]
планирование, которое предполагает определение объекта,целей, задач и форм контроля и формирование набора количественных икачественных показателей, по которым будет производиться оценка реализациифинансовых решений;
проведение контроля, целью которого является сбороперативных данных, характеризующих состояние объекта контроля, и ихпредварительная оценка;
систематизация результатов контроля (обобщение иупорядочение полученной информации по определенным критериям) и составлениеотчетности;
•реализация результатов, которая предполагает доведение принятыхпо результатам контроля решений до всех заинтересованных лиц, выработку ипроведение мероприятий по устранению выявленных нарушений и недостатков.Финансовый контроль организуется и проводится на основе определенных принципов.Принципы финансового контроля, которые легли в основу организации прежде всегогосударственного финансового контроля в Российской Федерации, были приняты IXКонгрессом Международной организации высших контрольных органов (ИНТОСАИ) в 1977 г. в городе Лиме (Франция) и нашли свое отражение в Лимской декларации руководящих принциповконтроля.
Основными принципами финансового контроля являются следующие:законности, независимости, объективности, гласности, ответственности,разграничения функций и полномочий, системности.
Принцип законности предусматривает наличие правовой базы,обеспечивающей проведение контроля в соответствии с его целями и задачами.Независимость органов финансового контроля (организационная, функциональная,финансовая) гарантируется действующим законодательством. Под объективностьюпонимают отсутствие предвзятости и невмешательство в оперативную деятельностьсубъекта хозяйствования (контроля), обоснованность выводов по результатамконтрольных мероприятий. Принцип гласности предполагает общедоступностьрезультатов финансового контроля при соблюдении установленных норм и правил,касающихся государственной и коммерческой тайны. Принцип ответственностипредполагает добросовестное отношение сотрудников органов финансового контроляк своим должностным обязанностям. Реализация принципа разграничения функций иполномочий заключается в отсутствии дублирования в деятельности органовфинансового контроля. Принцип системности означает единство правовой базы,установление периодичности в проведении тех или иных финансовых контрольныхмероприятий.
Информационное обеспечение финансового контроляпредставляет собой всю информацию, используемую при осуществлении процессаконтроля, характеризующую объект контроля, его специфику (связанную, например,с отраслевыми особенностями), а также используемые при осуществлении контроляинформационные технологии. К такой информации относят: планово-экономическую, отчетную,статистическую информацию, информацию о состоянии документооборота, данныебухгалтерского, а также управленческого и финансового учета и др. Большоезначение для осуществления финансового контроля приобретает «качествоинформации», т. е. ее достоверность, своевременность, полнота и необходимость.Основным источником информации для осуществления финансового контроля являютсяданные бухгалтерского учета, главная задача которого — предоставлениеинформации внешним и внутренним пользователям бухгалтерской отчетности.
Правовое и методическое обеспечение финансового контролявключает: [18]
финансово-правовые акты, в которые входят: законы,подзаконные нормативные правовые акты органов общей и специальной компетенции,принимаемые во исполнение законов;
стандарты, представляющие собой утверждаемые компетентныморганом нормативно-технические документы, устанавливающие комплекс норм, правилпо отношению к предмету стандартизации1 (например, правила (стандарты)аудиторской деятельности);
кодексы профессиональной этики;
методические документы, которые содержат конкретныевопросы организации финансового контроля, разъясняют способы и приемыпрактического осуществления тех или иных процедур контроля (например,инструкция о порядке осуществления проверок или по работе с документами ит.п.).
Осуществление финансового контроля предполагает наличиеответственности субъектов хозяйствования, органов государственной власти иместного самоуправления, а также органов, осуществляющих финансовый контроль, иих должностных лиц. При нарушении установленных норм права возникают следующиевиды ответственности: административная, гражданско-правовая, уголовная,дисциплинарная. Кроме того, должностные лица органов государственной власти иорганов местного самоуправления несут ответственность, предусмотреннуюзаконодательством о государственной и муниципальной службе. Неисполнение илиненадлежащее исполнение участниками процесса контроля своих прав и обязанностейвлечет применение определенных мер принуждения, основными из которых являются:предупреждение; наложение штрафа, начисление пени; запрещение или ограничениедеятельности; запрещение на осуществление тех или иных операций (например,блокировка расходов, приостановление операций по счетам в кредитныхорганизациях); изъятие материальных и денежных средств (например, бюджетныхсредств); компенсации; конфискации. Применяемые меры принуждения, выраженные вденежной форме, называют финансовыми санкциями, под которыми понимаютфинансовые меры со стороны государственных и иных органов. Основной цельюприменения финансовых санкций является сокращение нарушений субъектамифинансовых отношений установленных норм права и предупреждение таких нарушений.
Меры принудительного воздействия, или санкции,применяются органами государственной власти и их должностными лицами всоответствии с их полномочиями при наличии определенных оснований. Основаниемдля применения мер принуждения являются: неисполнение закона (решения) обюджете; нецелевое использование бюджетных средств, несвоевременное и неполное перечислениебюджетных средств их получателям; непредоставление бухгалтерской (финансовой),налоговой отчетности; уклонение от уплаты налогов и др. Эти нарушенияотражаются в итоговом документе (например, акте ревизии или проверки), наоснове которого применяются меры принуждения.
Исследование и сопоставление возможности реализацииэлементов метода бухгалтерского учета при предварительном, текущем ипоследующем контроле позволяет отметить следующее: [12]
предварительный контроль в современной системе бухгалтерскогоучета в полной мере не реализуется, поскольку большая часть документовоформляется и поступает для санкционирования и отражения в учетных регистрахбухгалтерского учета уже после фактического свершения хозяйственной операции;
наиболее популярным методом бухгалтерского учета,посредством которого реализуется текущий контроль, на современном этапеявляется инвентаризация. Многие считают данный метод одним из наиболееэффективных. Однако, как показывает практика аудиторских проверок, проведениеинвентаризации часто носит формальный характер без фактической сверкиматериальных ценностей с данными бухгалтерского учета. Использование другихметодов учета с целью реализации текущего контроля, на наш взгляд,малоэффективно;
последующий контроль, как известно, является самойуправляемой из всех форм контроля и реализуется после обобщения данных вбухгалтерской отчетности, что носит объективно «запаздывающий» характер.
Исследование позволяет сформировать вывод о неспособностив настоящее время контрольной функции бухгалтерского учета эффективноразвиваться, что влечет необходимость поиска более адекватных современнымусловиям путей ее реализации с целью обеспечения действенного контроля на всехэтапах хозяйственного процесса.
Развитие контрольной функции возможно посредствомвнедрения процессного подхода в систему бухгалтерского учета, которая, в своюочередь, может рассматриваться как один из сложных бизнес-процессов с наличиеммножества подпроцессов более низкого уровня.
Использование процессного подхода позволит, во-первых, выделитьнаиболее значимые процессы формирования учетной информации, от достоверностикоторых зависит результат хозяйственного процесса в целом; во-вторых,определить узкие места не только в системе учета, но и в ряде осуществляемыххозяйственных процессов, где недостаточный уровень нормативного регулирования идальнейший исход события во многом зависит от правильно принятого решения;в-третьих, обозначить перечень контрольных действий на всех этапахосуществления хозяйственного процесса, что в свою очередь позволит существенноповысить качество учетной информации.
Наиболее важными бизнес-процессами с точки зрениябухгалтерского учета являются: снабжение, учет движения товаров, учет операцийс основными средствами, учет заработной платы, учет оплаты труда, налоговыйучет. Каждый процесс необходимо представить в виде последовательности задач илидействий, которые должен выполнять каждый сотрудник, поскольку «для разныхработников и для разных целей одну и ту же информацию надо организовывать по-разному». Кроме этого, для каждого процесса могут быть выделены критические области,где вероятность ошибок особенно высока. Данные области именуются контрольнымиточками, так как в целях предотвращения вероятности возникновения ошибок иискажений для каждой из них определяется соответствующее контрольное действие.[26]
Следует отметить, что процессный подход основан навыделении и анализе бизнес-процессов. Наиболее рациональным в данном случаеявляется использование методики SWOT-анализа по отношению к системебухгалтерского учета. SWOT-анализ предполагает выявление сильных и слабыхсторон процесса, возможностей его улучшения и угроз ухудшения. ПрименениеSWOT-анализа позволяет, во-первых, сконцентрировать контроль на наиболеепотенциально опасных для организации угрозах и слабых сторонах; во-вторых,переориентировать контроль из тотального в целенаправленный, что позволит нетолько сократить расходы на его осуществление, но и повысить эффективность;в-третьих, нацелить на использование возможностей и развивать сильные сторонысистемы бухгалтерского учета, а также сводить к минимуму слабые стороны иуходить от внешних угроз. Особенную актуальность это приобретает в связи с тем,что в бизнес-процессе участвует не одно подразделение, а несколько, и бухгалтерскийучет является частью большинства бизнес-процессов, происходящих в организации.
Наглядно продемонстрировать все преимущества процессногоподхода и SWOT-анализа позволяет составление так называемой карты маршрута,которая дает возможность визуально представить весь процесс в виде блок-схемы.Каждая точка карты маршрута описывает отдельную операцию (единицу работы),соответствующую определенному этапу (шагу) в жизненном цикле бизнес-процесса.Точка действия содержит информацию о том, кто и что должен сделать на данномэтапе. В ней можно описать проверку необходимых условий выполнения задачи,интерактивный диалог с пользователем при переходе далее по маршруту и указать,например, какие документы необходимы при выполнении задач, связанных с этойточкой маршрута бизнес-процесса. Данные о выполнении задач и ходебизнес-процессов могут служить источником информации для оптимизациидеятельности организации, выявления узких мест и скрытых ресурсов и являтьсясредством поддержки процессного управления.
Таким образом, описывая последовательность выполнениякаждого процесса с обозначением контрольных точек, используя результатыSWOT-анализа, можно добиться действенной реализации контрольной функции.Процессный подход и SWOT-анализ, в свою очередь, будут являться инструментамиоценки эффективности контрольных действий, реализуемых в системе бухгалтерскогоучета. Развитие контрольной функции позволит обеспечить наиболее высокуюэффективность реализации контрольных действий в системе бухгалтерского учета и,как следствие, системы контроля в целом.
1.2 Характеристика видов, форм иметодов финансового контроля
В основе классификации видов, форм и методов финансовогоконтроля лежат признаки, характеризующие определенные связи между объектамиклассификации.
Для определения видов финансового контроля, как правило,исходят из таких наиболее существенных признаков классификации, как субъект иобъект контроля. В зависимости от определенных признаков классификации выделяютследующие виды финансового контроля (табл. 1).
Таблица 1. Основные виды финансового контроляПризнак классификации Виды финансового контроля Субъект контроля Государственный, негосударственный (аудиторский, внутрихозяйственный, общественный) Объект контроля Бюджетный, налоговый, таможенный, валютный, страховой, денежно-кредитный и др.
В зависимости от субъектов, осуществляющих контроль,выделяют: государственный финансовый контроль и негосударственный финансовыйконтроль, который включает аудиторский, внутрихозяйственный и общественныйконтроль. [14]
Государственный финансовый контроль представляет собойсовокупность действий и операций, осуществляемых органами государственнойвласти, а также специально созданными ими органами, с использованиемспецифических форм и методов его организации за соблюдением субъектамихозяйствования и органами государственной власти норм права с целью обеспечениязаконности, целесообразности, эффективности образования, распределения ииспользования финансовых ресурсов государства.
Государственный финансовый контроль охватывает не толькогосударственный сектор экономики, но и распространяется на субъектыхозяйствования всех форм собственности, главным образом путем проверкисоблюдения ими налогового законодательства, выполнения государственных имуниципальных заказов, целевого использования субсидий, дотаций, бюджетныхкредитов, а также эффективности предоставления и законности использованияналоговых льгот. Следовательно, объектом государственного финансового контролявыступают все денежные отношения, складывающиеся в процессе деятельностисубъектов хозяйствования, связанные с формированием и использованием финансовыхресурсов государства.
Организация государственного финансового контроля вразличных странах во многом определяется формой государственного устройства(например, для России, США — наличие института президентской власти). С учетомопределенных признаков классификации внутри государственного финансовогоконтроля можно выделить следующие виды: [11]
1. По отношению к ветвям государственной власти: контроль,осуществляемый законодательными (представительными) органами государственнойвласти, как непосредственно (парламентский контроль), так и через специальносозданные ими органы независимого контроля; контроль, осуществляемыйПрезидентом; контроль, осуществляемый органами исполнительной власти.
Парламентский контроль включает: рассмотрение иутверждение бюджета, отчета о его выполнении; контрольную деятельностьпостоянных комиссий и комиссий по расследованию финансовых нарушений и др.Например, в Индии — это парламентские комитеты (государственной отчетности,бюджетных предложений, по делам государственных предприятий), в США такимиорганами, являются Бюджетное управление конгресса и Главноеконтрольно-финансовое управление. Назначение Бюджетного управления конгресса —снабжать Конгресс, в том числе бюджетные комитеты, информацией пофинансово-экономическим вопросам, анализировать исполнение финансовых программи др. Основной функцией Главного контрольно-финансового управления как главногооргана, контролирующего исполнение бюджета, является контроль заправительственными расходами. Этот орган имеет определенную независимость отобеих ветвей власти.
В ряде стран (Австрия, Испания, Франция, Германия и др.)в качестве независимых органов государственного финансового контроля выступаютСчетные палаты. В Российской Федерации парламентский контроль, в том числе вфинансовой сфере, осуществляют палаты Федерального Собрания — Совет Федерации иГосударственная Дума, которые образуют комитеты и комиссии (например, комитетпо бюджету и налогам). В соответствии сост. 107 Конституции РФ обязательномурассмотрению в Совете Федерации подлежат принятые Государственной Думойфедеральные законы по вопросам: федерального бюджета; федеральных налогов исборов; финансового, валютного, кредитного, таможенного регулирования, денежнойэмиссии. Органами независимого государственного финансового контроля в РФявляется Счетная палата РФ и контрольно-счетные органы субъектов РФ.
В большинстве стран параллельно с органами парламентскогоконтроля действуют также правительственные контрольно-ревизионные органы. В СШАтаким органом является административно-бюджетное управление при Президенте,инспекторские службы в федеральных ведомствах, президентский совет по борьбе сфинансовыми злоупотреблениями в правительственных учреждениях; в Финляндии —это Ревизионное управление государственного хозяйства, которое входит вМинистерство финансов. К таким органам относятся также служба Генеральногоинспектора и ревизора в Индии, ведомство Генерального контролера в Канаде ит.д.
Система контрольных органов в рамках исполнительнойвласти в Российской Федерации формируется Правительством РФ в соответствии сБюджетным кодексом РФ. Финансовый контроль, осуществляемый органамиисполнительной власти, органами местного самоуправления, возложен на:Министерство финансов РФ, Федеральное казначейство (федеральная служба),финансовые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований,главных распорядителей бюджетных средств и распорядителей бюджетных средств.[26]
Президентский контроль в Российской Федерации, какконтроль за исполнением указов и распоряжений Президента РФ по вопросамгосударственных финансов, осуществляется органами, уполномоченными ПрезидентомРФ в соответствии с законодательством (например, Контрольное управлениеПрезидента РФ).
2. По отношению к уровню государственной власти выделяют:федеральные органы государственного финансового контроля и региональные органыгосударственного финансового контроля. К федеральным органам относятся: в РФ — Счетная палата РФ, Министерство, финансов РФ и его федеральные службы и др.; вГермании (ФРГ) — Федеральная счетная палата; во Франции — Счетная палатаФранции. К региональным органам можно отнести контрольно-счетные органысубъектов РФ (например, Контрольно-счетная палата Москвы, контрольно-счетныепалаты краев и областей РФ), контрольные органы администрации субъектов РФ(например, Главное управление государственного финансового контроля городаМосквы); в ФРГ — счетные палаты федеральных земель; во Франции — региональныесчетные палаты.
3. По характеру компетенции выделяют: органы общейкомпетенции — осуществляют контроль в отношении достаточно широкого кругавопросов (например, Счетная палата РФ, Главное контрольное управлениеПрезидента РФ, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора РФ и др.);органы отраслевой компетенции (Федеральная служба страхового надзора); органымежотраслевой компетенции (Федеральная налоговая служба, Федеральная таможеннаяслужба).
Негосударственный финансовый контроль включает в себя:аудиторский контроль, внутрихозяйственный финансовый контроль и общественныйконтроль.
Аудиторский контроль представляет собой деятельность,осуществляемую аудиторскими организациями либо аудиторами, по независимойпроверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетностиорганизаций и индивидуальных предпринимателей. Целью аудита является выражениемнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и о соответствиипорядка ведения бухгалтерского учета действующему законодательству, котороепозволяет ее пользователю делать правильные выводы о результатах хозяйственнойдеятельности, финансовом и имущественном положении субъектов хозяйствования ипринимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Аудит не подменяетгосударственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности,осуществляемого в соответствии с законодательством. Официальным итоговымдокументом, в котором отражаются результаты проведенного аудита, являетсяаудиторское заключение. Оно предназначено для пользователей финансовой(бухгалтерской) отчетности, к которым относятся члены организации илисобственники ее имущества, налоговые органы, органы статистики.
В соответствии с характером и целями проведения выделяюттакие формы аудита, как: обязательный, проводимый в отношении определенныхсубъектов хозяйствования (занимающихся определенным видом деятельности либообразованных в определенной организационно-правовой форме) и инициативныйаудит. Целью обязательного аудита является получение информации о финансовомположении организации, пользователями которой являются: исполнительный органорганизации, ее участники (собственники), а также органы государственнойвласти, осуществляющие контроль как в определенных сферах финансовых отношений(например, деятельность внебюджетных фондов), так и за процессом образования,распределения и использования государственных средств. Инициативный аудитпроводится с целью получения информации о финансовом положении организации,состоянии ее взаимоотношений с контрагентами, налоговыми органами и т.п.,которая необходима исполнительному органу или участникам (собственникам)организации для принятия управленческих решений.
Аудиторский контроль имеет свои особенности: аудитосуществляется на договорных началах; субъект хозяйствования имеет определеннуюсамостоятельность в выборе аудиторской организации (аудитора); выявленные входе аудиторской проверки нарушения действующего законодательства влияют наформу выражения мнения аудиторской организации о достоверности отчетности, ноне влечет за собой применения финансовых санкций (например, в отличие оторганов налогового контроля).
В международной практике аудита в настоящее времявыделяют: операционный аудит, представляющий собой проверку функционированияотдельных частей хозяйственного механизма организации в целях оценки ихэффективности, надежности и полезности; аудит на соответствие, которыйпредполагает проверку соблюдения норм законодательных актов и инструктивныхматериалов, предписанных персоналу администрацией; аудит финансовой отчетности,который проводится для того, чтобы определить, согласуется ли учетная иотчетная информация с общепринятыми правилами бухгалтерского учета. [29]
Внутрихозяйственный контроль осуществляют специальныеподразделения, предусмотренные управленческой структурой субъектахозяйствования, а также отдельные специалисты. Внутрихозяйственный контрольимеет ряд особенностей: работники, его осуществляющие, непосредственноподчиняются руководителю; этот вид финансового контроля осуществляетсяпостоянно, а не периодически; кроме того, отсутствует единая регламентацияобъема и характера процедур контроля, порядка их документирования(определяется, как правило, самой организацией). Внутрихозяйственный контрольорганизуют, в основном, на средних и крупных предприятиях; его осуществлениепри условии правильной организации способствует: повышению ответственностидолжностных лиц и работников; сохранности и рациональному использованиюфинансовых ресурсов организации; предотвращению негативных явлений вфинансово-хозяйственной деятельности организации; получению необходимойоперативной информации для осуществления управления.
К видам финансового контроля традиционно относят иобщественный контроль, под которым понимают контроль, осуществляемый непосредственногражданами, а также общественными организациями и объединениями, т. е. безучастия специальных государственных органов.
В зависимости от объекта контроля выделяют такие видыфинансового контроля, как: бюджетный, налоговый, таможенный, валютный, контрольв страховой сфере (страховой), денежно-кредитный, контроль за деятельностьювнебюджетных фондов и др.
Бюджетный контроль, являющийся одним из важнейших видовфинансового контроля, обеспечивает проверку правильности составления иисполнения доходов и расходов бюджета в разрезе показателей, установленныхзаконом о бюджете на соответствующий год; выявление отклонений в ходеисполнения бюджета; выявление финансовых нарушений в бюджетной сфере, контрольза правильностью осуществления бюджетного учета. Налоговый и таможенныйконтроль рассматриваются либо как самостоятельные виды контроля, либо каксоставляющие бюджетного контроля.
Финансовый контроль, объектом которого являютсяфинансовые отношения, складывающиеся в различных сферах и звеньях финансовойсистемы, могут осуществлять как органы государственного, так инегосударственного финансового контроля. Так, финансовый контроль в страховойсфере осуществляют специально созданные государственные органы (например,Федеральная служба страхового надзора РФ), а также аудиторские организации.Финансовый контроль в системе пенсионного обеспечения в РФ осуществляют:Счетная палата РФ, Федеральная служба по финансовым рынкам, Пенсионный фонд РФ(в отношении страхователей и пенсионеров), Федеральная служба финансово-бюджетногонадзора, Общественный совет по инвестированию средств пенсионных накоплений,негосударственные пенсионные фонды (по отношению к управляющим компаниям),аудиторские фирмы, органы внутреннего контроля.
Совокупность контрольных действий и операций,осуществляемых субъектами контроля, может быть выражена в той или иной форме,зависящей от целого ряда факторов. С учетом этих факторов (время и местопроведения контроля, периодичность его проведения и др.) можно выделитьследующие формы финансового контроля (2). [20]

Таблица 2. Основные формы финансового контроляПризнак классификации Формы финансового контроля
Время проведения контроля
Направление воздействия субъекта на объект контроля
Место проведения контроля
Полнота охвата проверяемого материала (информации)
Характер источников контроля
Периодичность проведения контроля
Полнота охвата проверяемых вопросов
Повторяемость изучения источников контроля
Предварительный, текущий, последующий
Внешний, внутренний
Камеральный, выездной
Сплошной, выборочный
Документальный, фактический
Систематический, периодический, единовременный
Комплексный, тематический, встречный
Первичный, повторный, дополнительный
В зависимости от времени проведения выделяютпредварительный, текущий и последующий контроль.
Предварительный контроль — контроль, осуществляемый досовершения финансово-хозяйственных операций, например, в ходе обсуждения иутверждения проектов законов (решений) о бюджете и иных проектов законов(решений) по бюджетно-финансовым вопросам, на стадии составления смет доходов ирасходов бюджетных учреждений. Имеет большое значение для предупреждениянарушений финансового законодательства.
Текущий контроль проводится в процессе совершенияфинансово-хозяйственных операций, например, при рассмотрении отдельных вопросовисполнения бюджетов в ходе парламентских слушаний и в связи с депутатскимизапросами, при проверке органами казначейства платежных документов наосуществление кассового расхода бюджета. Текущий контроль позволяет получитьнеобходимую оперативную информацию, характеризующую состояние объекта контроля,внести необходимые коррективы в случае выявления отклонений.
Последующий контроль осуществляется по итогам завершенияфинансово-хозяйственных операций, отличается более глубоким изучениемдеятельности субъекта хозяйствования. Как правило, по результатам последующегоконтроля составляют документы (например, акты), положения которых обязательныдля их исполнения.
Исходя из направления воздействия субъекта контроля наобъект, выделяют внешний и внутренний финансовый контроль. Под внешнимфинансовым контролем понимают: по отношению к органам государственной власти — контроль, осуществляемый независимыми в своей деятельности от органовгосударственной власти субъектами, т. е. специально созданными контрольнымиорганами; по отношению к субъекту хозяйствования — контроль, осуществляемыйиными внешними субъектами (налоговыми, финансовыми органами, аудиторскойорганизацией). Под внутренним финансовым контролем понимают: по отношению корганам государственной власти — контроль, осуществляемый непосредственно всистеме органов государственной власти (например, ведомственный контроль); поотношению к субъекту хозяйствования — контроль, осуществляемый соответствующейслужбой (внутреннего контроля).
При проведении финансового контроля используютопределенные методы, к которым традиционно относят обследование, проверку,ревизию, надзор, мониторинг и др. [22]
Обследование — это сбор и общий анализ информации поконкретному вопросу в целях определения целесообразности дальнейшей детальнойпроверки.
Проверка представляет собой единичное контрольноедействие или систему контрольных действий в отношении определенныхфинансово-хозяйственных операций субъектов хозяйствования.
Ревизия — это система обязательных контрольных действийпо документальной и фактической проверке законности, целесообразности иэффективности совершенных в проверяемом периоде финансово-хозяйственныхопераций, а также законности и правильности действий должностных лиц. Ревизия вотличие от проверки дает наиболее полную и достоверную информацию о положениидел в проверяемой организации, так как предполагает сплошной охват проверяемыхдокументов; в то время как проверка предполагает выборочность и поэтому вбольшей степени содержит риск необнаружения тех или иных отклонений отустановленных норм, правил, параметров. Кроме того, результаты ревизии содержатконкретное документально подтвержденное определение установленных недостач ипотерь денежных и материальных ресурсов.
По полноте охвата проверяемых вопросов проверки и ревизиибывают: тематические (проводятся по определенному кругу вопросов) и комплексные(т. е. охватывают практически все аспекты финансово-хозяйственнойдеятельности). По характеру источников контроля проводят: документальныепроверки и ревизии (проверка финансовой отчетности и. документов, образующихсяв деятельности организации) и фактические (используются такие приемы, какпроведение инвентаризации денежных средств и материальных запасов и т.п.).
Надзор представляет собой систему периодическихконтрольных действий по наблюдению за установленными в той или иной сфередеятельности условиями ее осуществления. Например, надзор осуществляется задеятельностью субъектов хозяйствования с целью соблюдения ими условийлицензирования. Мониторинг в отличие от надзора представляет собой системупостоянно совершаемых контрольных действий и операций по наблюдению с цельюопределения текущих изменений в деятельности субъекта хозяйствования.
1.3 Организационно-правовыеосновы финансового контроля
Деятельность органов финансового контроля в РФосуществляется в соответствии с установленными нормами права, основнымиисточниками которого являются: Конституция РФ, Гражданский кодекс РФ, Бюджетныйкодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, федеральные законы и законы субъектов РФ,законодательные акты органов местного самоуправления, подзаконные нормативныеправовые акты (указы Президента РФ, постановления Правительства РФ и др.). Вст. 265 и 266 Бюджетного кодекса РФ предусмотрено, что государственный имуниципальный финансовый контроль осуществляют: законодательные(представительные) органы и представительные органы местного самоуправления;органы исполнительной власти и органы местного самоуправления. Контроль законодательных(представительных) органов, представительных органов местного самоуправленияпредусматривает их право на создание собственных контрольных органов (Счетнаяпалата Российской Федерации, контрольные палаты, иные органы законодательных(представительных) органов субъектов Российской Федерации и органов местногосамоуправления) для проведения внешнего аудита бюджетов.
Счетная палата РФ является постоянно действующим органомгосударственного финансового контроля. В своей деятельности Счетная палата РФруководствуется Конституцией РФ, Федеральным законом от 11.01.1995 № 4-ФЗ «ОСчетной палате Российской Федерации», другими федеральными законами. [23]
Основной задачей Счетной палаты РФ является контроль заисполнением федерального бюджета, который включает в себя: контроль засвоевременным исполнением доходов и расходов федерального бюджета и бюджетовфедеральных внебюджетных фондов, оценку их обоснованности; оценку эффективностии целесообразности расходования государственных средств и использованияфедеральной собственности и др. Счетная палата РФ также осуществляетоперативный контроль за исполнением федерального бюджета, проводит комплексныеревизии и тематические проверки; осуществляет экспертизу проектов федеральногобюджета, законов и иных нормативных правовых актов; проводит анализ нарушений иотклонений в бюджетном процессе.
На уровне субъектов РФ внешний государственный финансовыйконтроль за исполнением региональных бюджетов осуществляют созданные органамизаконодательной (представительной) власти контрольно-счетные органы. Например,в Москве таким органом контроля является образованная Московской городскойДумой Контрольно-счетная палата Москвы. Она организует и осуществляет контрольза законным, рациональным неэффективным использованием средств городскогобюджета; за поступлением средств в городской бюджет, полученных от распоряженияи управления городской собственностью.
Важнейшим органом государственного финансового контроля всистеме органов исполнительной власти является Министерство финансов РФ.Постановлением Правительства РФ от 07.04.2004 № 185 «Вопросы Министерствафинансов Российской Федерации» определено, что Министерство финансов РФосуществляет наряду с другими функциями функцию контроля и надзора вфинансово-бюджетной сфере, реализация которой предполагает разработку и утверждение:порядка организации контроля в финансово-бюджетной сфере; порядка осуществленияконтроля за исполнением федерального бюджета и реализации мер принуждения,применяемых к участникам бюджетного процесса за нарушение бюджетногозаконодательства; методологии противодействия легализации доходов, полученныхпреступным путем, коррупции и финансирования терроризма.
Министерство финансов РФ в соответствии с УказомПрезидента РФ от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных органовисполнительной власти» и постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 № 329 «ОМинистерстве финансов РФ» осуществляет координацию и контроль деятельностинаходящихся в его ведении федеральных служб: Федеральной налоговой службы,Федеральной службы страхового надзора, Федеральной службы финансово-бюджетногонадзора и Федеральной службы по финансовому мониторингу, а также осуществляетконтроль за исполнением Федеральной таможенной службой, правовых актов,касающихся вопросов исчисления и взимания таможенных платежей, определениятаможенной стоимости товаров и транспортных средств. [13]
Министерство финансов РФ и Федеральные службыосуществляют свою деятельность во взаимодействии с другими федеральнымиорганами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ,органами местного самоуправления, общественными объединениями и инымиорганизациями. В своей деятельности они руководствуются Конституцией РФ,федеральными конституционными законами, федеральными законами, актамиПрезидента РФ и Правительства РФ, международными договорами РФ, актамиМинистерства финансов РФ, соответствующими Положениями.
Федеральная служба финансово-бюджетного надзора всоответствии с постановлением Правительства РФ от 15.06.2004 № 278 «Обутверждении положения о Федеральной службе финансово-бюджетного надзора»осуществляет функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, а такжефункции органа валютного контроля. Служба проводит ревизии и проверкиправомерности и эффективности использования средств федерального бюджета, средствгосударственных внебюджетных фондов и материальных ценностей, находящихся вфедеральной собственности; осуществляет надзор за исполнением законодательстваРФ о финансово-бюджетном контроле и надзоре органами финансового контроляфедеральных органов исполнительной власти, органов государственной властисубъектов РФ и органов местного самоуправления; осуществляет контроль запроводимыми в РФ (кроме кредитных организаций и валютных бирж) валютнымиоперациями, а также за соблюдением требований актов органов валютногорегулирования и валютного контроля, организует проверки полноты и правильностиучета и отчетности по валютным операциям; организует формирование и ведениеединой информационной системы контроля и надзора в финансово-бюджетной сфере.
Федеральная служба страхового надзора в соответствии спостановлением Правительства РФ от 30.06.2004 № 330 «О Федеральной службестрахового надзора» осуществляет контроль и надзор в сфере страховойдеятельности (страхового дела): за соблюдением объектами страхового деластрахового законодательства, в том числе путем проведения проверок ихдеятельности на местах; за обеспечением страховщиками их финансовойустойчивости и платежеспособности в части формирования страховых резервов,состава и структуры активов и др. Данная служба осуществляет также полномочия,связанные с получением, обработкой и анализом отчетности, представляемойсубъектами страхового дела; с обобщением практики страхового надзора иразработкой предложений по совершенствованию законодательства, регулирующегоосуществление страхового надзора. [17]
Согласно постановлению Правительства РФ от 23.06.2004 №307 «Об утверждении положения о Федеральной службе по финансовому мониторингу»основными функциями Федеральной службы по финансовому мониторингу являются контрольи надзор за выполнением юридическими и физическими лицами требованийзаконодательства РФ о противодействии легализации (отмыванию) доходов,полученных преступным путем, и финансированию терроризма; сбор, обработка ианализ информации об операциях (сделках) с денежными средствами и инымимуществом, подлежащим контролю, проверка полученной информации; выявлениепризнаков операций (сделок) с денежными средствами или иным имуществом,связанных с легализацией доходов, полученных преступным путем.
В соответствии со ст. 267 Бюджетного кодекса РФФедеральное казначейство (федеральная служба) осуществляет предварительный итекущий контроль за ведением операций с бюджетными средствами главныхраспорядителей, распорядителей и получателей бюджетных средств, кредитныхорганизаций, осуществляющих операции с бюджетными средствами, других участниковбюджетного процесса в ходе исполнения бюджета и бюджетов государственныхвнебюджетных фондов. В ходе осуществления контроля Федеральное казначействовзаимодействует с другими федеральными органами исполнительной власти икоординирует их работу.
Государственный финансовый контроль осуществляют такжеглавные распорядители и распорядители бюджетных средств. Бюджетным кодексом РФ(ст. 158-160) предусмотрено, что главные распорядители и распорядителибюджетных средств осуществляют финансовый контроль получателей бюджетныхсредств за их целевым использованием, своевременным возвратом, представлениемими отчетности об использовании бюджетных средств. Главные распорядителибюджетных средств проводят проверки подведомственных государственных имуниципальных унитарных предприятий и бюджетных учреждений. Непосредственноепроведение контроля за использованием бюджетных средств унитарнымипредприятиями осуществляется по инициативе главного распорядителя бюджетныхсредств органами государственного финансового контроля.
Органы исполнительной власти субъектов РФ дляосуществления контроля создают свои органы контроля. Так, в соответствии спостановлением Правительства Москвы от 22.04.2003 № 290-ПП «Об утвержденииПоложения о Главном управлении государственного финансового контроля городаМосквы» контроль за деятельностью органов исполнительной власти города Москвы,государственных унитарных предприятий и учреждений города Москвы; расходованиемсредств, поступивших в бюджет муниципального образования из бюджета городаМосквы, а также обеспечение координации работы контролирующих органов,осуществляющих финансовый контроль в городе Москве, возложен на Главноеуправление государственного финансового контроля города Москвы.
В соответствии с Указом Президента РФ от 08.06.2004 № 729«О контрольном управлении Президента Российской Федерации» функцию обеспеченияконтрольных полномочий Президента РФ в сфере государственных финансов имеетКонтрольное управление Президента РФ. Основными задачами Управления являютсяконтроль и проверка исполнения федеральными органами исполнительной власти всехуровней, а также организациями федеральных законов, в части, касающейсяполномочий Президента РФ, указов, распоряжений и иных решений Президента РФ;контроль за реализацией ежегодных посланий Президента РФ Федеральному Собранию,бюджетных посланий Президента РФ.
Налоговый контроль в РФ возложен на органы налоговогоконтроля, которые возглавляет Федеральная налоговая служба. Служба осуществляетконтроль за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления,полнотой и своевременностью уплаты налогов и других обязательных платежей,несет ответственность за выработку и проведение налоговой политики с целью обеспечениясвоевременного поступления в бюджеты всех уровней и в государственныевнебюджетные фонды в полном объеме налогов и других обязательных платежей.Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределахсвоей компетенции. Права и обязанности налоговых органов и их должностных лицопределены ст. 31, 32 Налогового кодекса РФ. Кодексом также предусмотрено, чтореализация полномочий и исполнение установленных Налоговым кодексом РФ и инымифедеральными законами обязанностей в части налогового контроля осуществляетсяорганами налогового контроля при их взаимодействии, в том числе с органамитаможенного контроля.
Таможенный контроль в РФ осуществляется Федеральнойтаможенной службой, находящейся в ведении Министерства экономического развитияи торговли РФ, которая наделена специальными полномочиями по осуществлениюсвоих функций как в сфере таможенного дела, так и в связанных с ней областях — налогового и валютного контроля. Таможенные органы пользуются правами ивыполняют обязанности налоговых органов по взиманию налогов и сборов приперемещении товаров через таможенную границу в соответствии с таможеннымзаконодательством РФ, Налоговым кодексом РФ, иными федеральными законами оналогах и (или) сборах, а также иными федеральными законами. [10]
Валютный контроль в РФ осуществляется органами валютногоконтроля, которыми являются Центральный банк РФ (Банк России) и ПравительствоРФ (система федеральных органов исполнительной власти, например Министерствофинансов РФ). Валютный контроль в РФ реализуется по следующим направлениям:определение соответствия проводимых валютных операций действующемузаконодательству и наличия необходимых для них лицензий и разрешений; проверкавыполнения резидентами обязательств в иностранной валюте перед государством, атакже обязательств по продаже иностранной валюты на внутреннем рынке РФ;проверка обоснованности платежей в иностранной валюте; проверка полноты иобъективности учета и отчетности по валютным операциям, а также по операциямнерезидентов в валюте РФ. Аудиторский контроль в РФ (аудиторская деятельность)осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Обаудиторской деятельности», который определяет правовые основы регулированияаудиторской деятельности в Российской Федерации, а также в соответствии с инымифедеральными законами, регулирующими отношения, возникающие при осуществленииаудиторской деятельности. Отношения, возникающие при осуществлении аудиторскойдеятельности, могут регулироваться также указами Президента РФ, постановлениямиПравительства РФ. Органы исполнительной власти осуществляют регламентациюаудиторской деятельности по различным направлениям — реализация государственнойполитики в области аудиторской деятельности, разработка мер государственнойподдержки развития рынка аудиторских услуг. Кроме того, подлежат регламентацииследующие вопросы: проведения аттестации аудиторов и лицензирования аудиторскихорганизаций; создания и аккредитации профессиональных аудиторских объединений;осуществления контроля за деятельностью аудиторских организаций и др.
Аудиторская деятельность в РФ осуществляется на основаниифедеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, внутренних правил(стандартов), которые действуют в профессиональных аудиторских объединениях и аудиторскихорганизациях (используются частными аудиторами, осуществляющими своюдеятельность без образования юридического лица). Правила (стандарты)способствуют повышению качества проводимых аудиторских проверок, обеспечиваясопоставимость деятельности аудиторских фирм (аудиторов).
Аудиторская деятельность осуществляется в формеобязательного и инициативного аудита. Федеральным законом «Об аудиторскойдеятельности» определены группы субъектов хозяйствования, деятельность которыхподлежит обязательной аудиторской проверке исходя из определенных критериев.Такими критериями в Российской Федерации являются: организационно-правоваяформа (акционерные общества открытого типа), вид деятельности (банки, страховыеорганизации, товарные и фондовые биржи, инвестиционные институты, др.),финансовые показатели деятельности (объем выручки, сумма активов) и др.
В отдельных случаях орган государственной власти можетвыступать заказчиком аудиторского контроля, например, при проведении аудитакоммерческих организаций, использующих государственные средства.
Внутрихозяйственный контроль в РФ осуществляется порешению участников (собственников) субъекта хозяйствования или исполнительногооргана (руководителя), кроме банковской сферы, где организация внутреннегоконтроля обязательна для коммерческих банков. Внутрихозяйственный контроль в РФосуществляется: органами управления (например, советом директоров);администрацией предприятия; специализированными службами (внутреннего аудита,внутреннего контроля) или работниками, в чьи должностные обязанности входитосуществление контроля. В отдельных случаях законодательство предусматриваетобязательное избрание ревизионной комиссии (ревизора), например для акционерныхобществ. Организация может осуществлять внутрихозяйственный контроль каксамостоятельно, так и на основании договора с аудиторской организацией.Кредитная организация обязана организовывать внутренний контроль,обеспечивающий надлежащий уровень надежности, соответствующий характеру имасштабам проводимых операций.
Общественный контроль в РФ осуществляется в различныхсферах деятельности, например в сфере образования, сфере социальногострахования и пенсионного обеспечения.
Например, Программой социально-экономического развитияРоссийской Федерации на среднесрочную перспективу (2002-2004 гг.), утвержденнойраспоряжением Правительства РФ от 10.07.2001 № 910-р, предусмотрено расширениеучастия общества в управлении образованием путем создания попечительскихсоветов, деятельность которых позволит обеспечить приток в образование дополнительныхфинансовых, материальных, кадровых ресурсов, их эффективное использование иобщественный контроль.
Федеральным законом от 16.07.1999 № 65-ФЗ (ст. 4) «Обосновах обязательного страхования» предусмотрено, что одним из основныхпринципов осуществления обязательного социального страхования являетсяобеспечение надзора и общественного контроля. [20]
В системе обязательного пенсионного страхования УказомПрезидента Российской Федерации от 23.07.2003 № 827 «Об общественном совете поинвестированию средств пенсионных накоплений» создан Общественный совет поинвестированию средств пенсионных накоплений, который осуществляет:общественный контроль деятельности субъектов отношений по формированию иинвестированию средств пенсионных накоплений; разработку рекомендаций ипроектов нормативных правовых актов, направленных на защиту законных интересовзастрахованных лиц, на создание системы гарантирования сохранности средствпенсионных накоплений и другие функции.

2. Методы осуществления финансовогоконтроля на предприятии
2.1 Понятие и система методовфинансового контроля на предприятии
При проведении контроля важно использовать правильныеметоды контроля — совокупность обоснованных и апробированных способов проверки,оценки и анализа состояния конкретных элементов объекта контроля. Это,например, метод контроля налоговых поступлений, метод контроля доходов отэксплуатации или реализации государственной собственности и др. Посколькузадачи финансового контроля отличаются разнообразием и многоплановостью,необходимо применять различные методы и методики их решения, основанные напрактическом опыте, на знании бухгалтерского учета, финансов, анализахозяйственной деятельности. Это позволяет рассматривать финансовый контроль какмежотраслевую многофункциональную дисциплину.
Совокупности принципов, методов и процесса контроляобъединяются в понятии «механизм контроля». [30]
Элементы контроля, взаимодействующие как единое целое впроцессе достижения его целей, образуют систему контроля. В процессефункционирования системы контроля необходимо регулярно исследовать ееэффективность, выявлять недостатки и своевременно устранять отклонения отзаданных режимов работы, определять соответствие системы контроля потребностям управления.
Организация системы контроля — это создание системыконтроля в соответствии с заданными требованиями.
Важным условием реализации финансового контроля выступаютфинансовая информация бухгалтерской, статистической и оперативной отчетности, атакже обобщенные финансовые показатели, комплексно отражающие различные стороныхозяйственной деятельности.
Степень и глубина финансового контроля во многомопределяются состоянием финансовой дисциплины — обязательного для всехорганизаций и должностных лиц порядка ведения финансового учета и отчетности,соблюдения установленных норм и правил.
Результатом финансового контроля являются документальныематериалы (акты, отчеты, справки, заключения), которые отражают достоверностьинформации о финансово-хозяйственном состоянии объекта контроля, вскрытые впроцессе контроля отклонения от принятых стандартов, нарушения установленныхнорм и правил. В тех случаях, когда проверяется эффективность хозяйствования, вдокументах отмечаются выявленные факты неэффективного или неэкономногохозяйствования и даются рекомендации по устранению обнаруженных недостатков.Субъектами управления, принимающими решения по результатам контроля, являются,как правило, руководители проверяемого объекта или вышестоящей организации,органы исполнительной, представительной или судебной власти, а иногда и самиконтрольные органы.
Принятие решения по результатам контроля осуществляетсясубъектами управления и имеет целью устранение недостатков, выявленных впроцессе контроля. Именно устранение выявленных нарушений и недостатков, атакже проведение мероприятий по предотвращению или сокращению нарушений илинедостатков в будущем являются конечной целью контроля, основными факторами,определяющими его эффективность. Поэтому часто контрольные органы осуществляютнадзор за устранением выявленных ими нарушений и недостатков.
Для демократического общества с рыночной организациейэкономики естественна потребность контроля финансово-экономической деятельностисубъектов хозяйствования и управления. У различных общественных групп этипотребности различны и по объему и по содержанию. Они возникают у государства,стремящегося проводить эффективную финансовую политику, обеспечивающуювыполнение его функций и программ; у общества, желающего знать, насколькорационально и эффективно государство распоряжается вверенными ему средствами; умногочисленных групп собственников, инвесторов и акционеров, следящих за тем,насколько велики и стабильны доходы от вложенных ими средств, а также у самихуправляющих, стремящихся успешнее распоряжаться вверенными им средствами.
Как правило, интересы, потребности и возможностизаказчиков финансового контроля и потребителей его информации (что часто неодно и то же) во многом не совпадают. В условиях рыночной экономики государствоимеет право лишь проверять, насколько полно хозяйствующие субъекты, юридическиеи физические лица выполняют свои предусмотренные законом обязательства, преждевсего в налоговой сфере. Оно не имеет права (да и возможности) контролировать ивмешиваться в финансово-хозяйственную деятельность частных предприятий. Поэтомув отношении частных предприятий государство проводит самостоятельно и за своисредства лишь контроль за правильностью исчисления и уплаты налогов, а контрольих финансово-хозяйственной деятельности организуют за свои средства владельцыили собственники этих предприятий.
Практически во всех случаях, когда государство привлекаетк удовлетворению общественных нужд коммерческие структуры и передает имфинансовые средства или государственное имущество для такой деятельности либоиспользует банки и другие финансово-кредитные учреждения для обслуживаниягосударственных средств, оно посредством финансового контроля следит зацелевым, рациональным и эффективным использованием переданных средств, следитза тем, чтобы эти средства были использованы по назначению и общество,доверившее государству управление этими средствами, не понесло ущерба.
Таким образом, в условиях демократического общества,экономика которого базируется на равноправии различных форм собственности ирыночных методах хозяйствования, организация финансового контроля не являетсяпривилегией государства, хотя его потребности в проведении финансового контроляостаются значительными.
Необходимость проведения финансового контроля прирыночной экономике определяется прежде всего потребностями рационального иэффективного хозяйствования на любом уровне управления. При этом управляющиехозяйствующих субъектов, которым владельцы или собственники доверилиуправление, сами определяют, насколько выгодно им проведение финансовогоконтроля, в какой форме и в каком объеме его необходимо проводить, чтобы лица,доверившие им управление (или возможные инвесторы), остались довольны ихдеятельностью. Аналогичная ситуация характерна и для государственного сектора,где руководители, которым общество доверило распоряжаться государственнойсобственностью, также организуют финансовый контроль прежде всего с цельюповышения эффективности своей деятельности, а также чтобы показать, что онираспоряжаются вверенным государственным имуществом и финансовыми средствами смаксимальной пользой для общества. Для повышения эффективности управленияруководители хозяйствующих субъектов и других структур (в том числе игосударственных) могут посчитать целесообразным создание в своем подчиненииспециализированных подразделений для проведения финансового контроля науправляемых ими объектах. Это так называемый внутренний финансовый контроль — независимая от внешнего влияния деятельность хозяйствующего субъекта или органауправления по проверке и оценке своей работы, проводимая им в собственныхинтересах. Внутренний контроль подчиняется создавшему его руководителю, но ондолжен быть по возможности функционально и организационно независим.
Цель внутреннего контроля — помочь руководству хозяйствующегосубъекта или органа управления (в том числе и органа государственногоуправления) эффективно выполнять свои функции. Внутренние контролерыпредставляют руководству данные анализа и оценки, рекомендации и другуюнеобходимую информацию, получаемую в результате проверок. Используя этуинформацию, руководство решает, какие меры необходимо принять для устранениявыявленных недостатков (если такие обнаружены) и на каких участках имеютсярезервы для повышения эффективности.
Таким образом, внутренний контроль: [33]
— проводится внутри организации (или структурыуправления) ее служащими (контролерами);
— организуется по решению руководства организации (илиоргана управления);
— информация внутреннего контроля, как правило,предназначена для управленческого персонала организации;
— внутренний контроль содержится на средства организации.
В перечень обязанностей внутренних контролеров могут бытьтакже включены:
— проверка эффективности систем контроля;
— оценка экономичности и эффективности действийорганизации;
— определение уровня достижения программных целей.
На внутренних контролеров могут возлагаться и функцииуправленческого аудита.
Управленческий аудит — это изучение деловых операций сцелью выработки рекомендаций по экономичному и эффективному использованиюресурсов, оптимальному достижению конечного результата и выработке политикиорганизации. Он должен помогать руководителям в выполнении их функций иприводить к повышению прибыльности организации.
Еще раз обратим внимание, что организация службвнутреннего контроля необязательна для субъектов хозяйствования или управления.Работая в условиях жесткой конкуренции, руководство субъекта хозяйствования илиоргана управления обычно заинтересовано иметь эффективный внутренний контроль,но постоянно сопоставляет пользу от деятельности внутренних контролеров изатраты на их содержание. Если «баланс» будет не в пользу внутреннего контроля,то предпринимаются меры к его улучшению либо к ликвидации.
В отечественной литературе внутренний контроль в рамкахотдельного хозяйствующего субъекта часто называют внутрихозяйственным,внутренний контроль в рамках отдельного министерства или ведомства — внутриведомственным.
Таким образом, внутренний контроль — это контроль,который организует орган управления с целью повысить эффективность проводимойим финансово-хозяйственной деятельности. Информация, полученная в результатевнутреннего контроля, предназначена в первую очередь для удовлетворенияпотребностей органа управления, организовавшего этот контроль. Отметим также,что внутренний контроль — понятие относительное: он внутренний для органауправления, его организовавшего, но для контролируемой им подструктуры онфактически является внешним контролем.
Системность и комплексность контрольных действийобеспечиваются комбинированным использованием различных способов логического иматематического, документального и фактического контроля. Применение ихпозволяет всесторонне анализировать и синтезировать фактический материал,определять последовательность действий субъекта контроля в сложныххозяйственных ситуациях или в условиях неопределенности, устанавливатьдостоверность привлекаемых источников информации.
По характеру источников материала, на основе которогоосуществляется контроль, его подразделяют на фактический и документальный (формальный).Деление на приемы фактического и документального контроля имеет условныйхарактер. Так, любая инвентаризация товарно-материальных ценностей иликонтрольный обмер выполненных работ как метод фактического контроля проводитсядля последующего сличения полученных фактических данных с документальнымиданными бухгалтерского учета.
Документальный контроль — это контроль за правильностьюведения бухгалтерского учета, составления и заполнения форм бухгалтерской(финансовой) документации и отчетности. В процессе такого контроляустанавливаются достоверность представленной в документах финансовойинформации, соответствие выполненных операций требованиям законов и другихнормативных актов, а также оценивается система внутреннего контроляпроверяемого объекта.
Источниками информации для документального контроляслужат: первичные документы, включая электронные и магнитные техническиеносители информации; регистры бухгалтерского учета (компьютерные распечатки,накопительные и разработочные таблицы, журналы-ордера, вспомогательныеведомости к ним и др.); данные управленческого (оперативного) учета;бухгалтерская, статистическая и оперативно-техническая отчетность; плановая,нормативная, проектно-конструкторская, технологическая и прочая документация.[36]
Метод документального контроля — это отдельноеконтрольно-ревизионное действие, например, сверка, сличение. Ревизионнаяпрактика не выработала конкретного метода, применяемого для проверки документовили хозяйственных операций. Как правило, в процессе изучения даже простейшиххозяйственных операций или первичных документов ревизору приходитсяиспользовать разные методы. В конкретной ревизионной ситуации для решенияпоставленной задачи он должен выбрать самые эффективные из них. Документальныйконтроль основан на нескольких методах и приемах. Рассмотрим наиболеераспространенные из них.
Экономический анализ работы организации позволяет выявитьположительные и отрицательные стороны деятельности всей организации в целом иее структурных подразделений. Во многих случаях анализомфинансово-хозяйственной деятельности начинают заниматься и процессе подготовкик ревизии. Результаты такого анализа позволяют ревизорам целенаправленносоставлять план ревизии и проводить проверки, предварительно определивнеобходимые методы контроля. В процессе ревизии данные экономического анализаподкрепляются результатами проверок первичных документов, регистровбухгалтерского учета и другой экономической информацией. Например, в результатеанализа отчетных данных ревизор обнаруживает значительные колебания по периодамв размерах незавершенного производства. В таком случае ревизор обязательновключает в план ревизии инвентаризацию незавершенного производства.
Экономический анализ позволяет установить, по какимименно калькуляционным статьям или экономическим элементам затрат произошлизначительные колебания по периодам.
Путем анализа изучаются показатели, характеризующиенепроизводительные расходы, потери, растраты, недостачи и хищения,задолженность по возмещению материального ущерба, потери от брака и простоев ит.д.
Логическая проверка позволяет определить объективнуювозможность и целенаправленность в расходовании денежных средств и материальныхресурсов, реальность взаимосвязей между отдельными хозяйственными операциями.Осуществление логической проверки обусловливается квалификацией проверяющего,знанием необходимых нормативных документов, умением анализировать взаимосвязихозяйственных операций.
Технико-экономические расчеты составляются в периодревизии. Они позволяют определить обоснованность норм расходования сырья, иматериалов, целесообразность трудовых затрат. В результате составлениятехнико-экономических расчетов при ревизиях вскрываются факты примененияустаревших норм материальных и трудовых затрат и как следствие — наличие неучтенныхсырья, материалов и готовой продукции. Путем расчетов ревизор устанавливаетискажения данных, отражающих себестоимость продукции, в связи с неправильнымраспределением косвенных расходов между объектами учета. [18]
Нормативные расчеты применяются для выявления отклоненийфактических затрат от плановых или нормативных. Этот метод позволяетисследовать причины отклонений от норм и задержки изменений норм материальных итрудовых затрат при использовании ревизуемой организацией основных элементовнормативного метода учета затрат на производство и калькулированиясебестоимости продукции.
В комплексе с технико-экономическими расчетами данныйметод способствует выявлению случаев сокрытия недостач, растрат, хищений иперерасхода за счет завышения плановых и нормативных затрат на производствопродукции, списания на затраты производства денежных и материальных средств понормам, когда фактически израсходовано меньше.
Проверка количественно-суммового учета применяется приревизии баз, предприятий общественного питания, складов некоторых организаций,где количественный учет не ведется, хотя каждая операция поступления ирасходования материальных ценностей оформляется первичными документами. В ходепроверки восстанавливается количественно-суммовой учет.
Указанный метод проверки состоит в том, что по первичнымдокументам в хронологической последовательности восстанавливаются данные опоступлении и расходовании материальных ценностей по каждому сорту, виду илитиповому размеру. Результаты восстановления количественно-суммового учета даютвозможность анализировать движение этих ценностей за определенный периодвремени.
Проверка правильности корреспонденции счетов позволяетустанавливать факты ошибочного или умышленного искажения данных взаимной связисинтетических счетов бухгалтерского учета, чем создаются условия для хищенияденежных средств и материальных ценностей, хотя все первичные документы могутбыть составлены безукоризненно.
Проверка регистров бухгалтерского учета заключается всопоставлении данных регистров бухгалтерского учета с данными первичныхдокументов, что помогает установить наличие подложных записей, сделанных длясокрытия хищений и злоупотреблений. Применение указанного метода даетвозможность уточнить достоверность и своевременность отражения хозяйственнойоперации в бухгалтерском учете.
При исследовании других, не бухгалтерских документовустанавливают наличие неблагополучных участков в работе ревизуемой организациии в результате целенаправленно проводят исследование документов. К такимдокументам относятся акты и справки внешних проверок и ревизий, акты и справкивнутрипроверочных комиссий, внутренние приказы и приказы вышестоящихорганизаций, протоколы собраний и совещаний, письма и рекламации покупателей ипоставщиков и т.д. [39]
При формальном контроле документы изучают в целяхвыявления дефектов в оформлении документов, установления правильностизаполнения реквизитов и наличия неоговоренных исправлений, подчисток, дописоктекста и цифр, уточнения подлинности подписей должностных лиц, соответствия документадействующей типовой форме и т.д. Посредством формальной проверкиустанавливается наличие доброкачественных и недоброкачественных, полноценных инеполноценных документов.
Арифметический контроль применяется для определенияправильности подсчетов в документах и выявления признаков хищений излоупотреблений, завуалированных путем арифметических действий. Неправильныеарифметические подсчеты могут быть умышленными и неумышленными. Ревизиямиустанавливаются случаи умышленного искажения себестоимости продукции, сырья иматериалов, объемов СMP за счет неправильного определения процентов, индексов,итогов общепроизводственных и общехозяйственных, накладных расходов; в денежныхдокументах — завышения итоговых сумм.
При арифметической проверке регистров бухгалтерскогоучета иногда обнаруживаются подлоги в журналах-ордерах и ведомостях. Следует,например, обращать внимание на записи в журнале-ордере № 1, в котором итоговыесуммы по дебетуемым счетам должны совпадать с данными, представленными вотчетах кассира. Расхождение и указанных цифрах свидетельствует о нарушениифинансовой дисциплины.
Проверку документов в хронологической последовательностицелесообразно проводить в организациях с небольшим объемом документооборота.При большом объеме документооборота, когда документы подшиваются всгруппированном виде по отдельным экономически однородным операциям, наибольшаяэффективность достигается с помощью систематизированной проверки.
Встречный контроль представляет собой сличение разныхдокументов или сравнение нескольких экземпляров одного и того же документа,находящихся в разных подразделениях ревизуемой организации или другихорганизациях.
В ревизионной практике применение встречной проверки даетэффект при выяснении достоверности и реальности получения, например, цехом сосклада сырья и материалов (по требованиям или лимитно-заборным картам) либопоступления из цеха на склад произведенной готовой продукции (по накладным илиприходным ордерам, нарядам на выполненные работы).
Взаимный контроль необходим для сопоставления различныхдокументов, отражающих взаимосвязанные хозяйственные операции. При этомвозможно: [40]
— сопоставление документов, отражающих непосредственноесовершение хозяйственной операции, с документами, имеющими к первым косвенноеотношение (сопоставление материального отчета о расходе сырья и материалов сданными карточек складского учета);
— сопоставление документов, отражающих хозяйственнуюоперацию, с документами, оформление и содержание которых обусловливаетсянепосредственно первичными документами (включение в акт выполненных работ такихобъемов, на которые не оформлены наряды, и пр.).
При анализе последовательности документооборота ревизорисследует всю цепь последовательных процедур и соответствующих им документов, витоге которой оформляется новый документ. Отсутствие одного или несколькихпредшествующих документов, отступления от одной или нескольких предшествующихпроцедур должны рассматриваться как серьезное нарушение контроля напредприятии.
Проверка ежедневного или пооперационного измененияостатков товарно-материальных ценностей и денежных средств характеризуется тем,что в результате хронологического анализа хозяйственных операций представляетсявозможность выявить отклонения от нормального оборота материальных ценностейили денежных средств и как следствие — установить искажения данных об остатках,образующихся после совершения каждой операции. Наибольший эффект этот методдает при проверке достоверности оборотов и остатков материальных ценностей иденежных средств в случаях, когда материально ответственные лица несвоевременноделают записи в аналитическом учете (в кассовой книге, карточке складскогоучета, лимитно-заборной карте и других документах и регистрах аналитическогоучета).
Исследование и проверка объяснительных записок, полученныхв прокате ревизии позволяют глубже анализировать действия должностных иматериально ответственных лиц, выявлять обстоятельства, способствующиевозникновению бесхозяйственности и нарушению финансовой дисциплины, намечатьмероприятия по их устранению.
Правильность совершения хозяйственных операций не всегдаможно проверить методами документального контроля. Часто возникаетнеобходимость произвести проверку наличия денежных средств, материальныхценностей и основных фондов в натуре. С этой целью вместе с методамидокументального контроля в ходе ревизий применяются методы фактическогоконтроля.
При исследовании неофициальных материалов изучаютсячерновые записи кассиров и других материально ответственных лиц, анонимныеписьма, неофициальные заявления работников ревизуемой организации. Ревизоры недолжны игнорировать информацию, получаемую из неофициальных материалов, так какона помогает устанавливать истинное состояние дел, выявлять злоупотребления ихищения денежных и материальных средств. Однако такую информацию необходимоиспользовать осторожно, не унижая достоинства работников проверяемойорганизации.
Практика ревизорской работы с первичными документамиввела в обиход термины, позволяющие характеризовать полноценность проверяемыхдокументов путем выделения градации их недоброкачественности. Представленныйдалее перечень первичных документов сформирован таким образом, что в началеприведены документы, свидетельствующие об упущениях в исполнении контрольныхфункций должностными лицами, далее документы, характеризующие отсутствиеконтроля на предприятии, а в конце документ, свидетельствующий о должностномпреступлении. [15]
1. Перезаполненные первичные документы. Неполноценныедокументы, содержащие информацию сверх реквизитов документа, которыеустановлены его формой. Наличие большого числа перезаполненных документовсвидетельствует о том, что профессионализм и трудовая дисциплина на предприятииподменяются самодеятельностью и ненужным энтузиазмом исполнителей, что лица,ответственные за нормотворчество, разработку форм первичных документов наревизуемом предприятии не справляются со своими обязанностями. Наличиеперезаполненных документов для ревизора может стать дополнительным источникоминформации, косвенным подтверждением его выводов по основным документам.
2. Неоконченные первичные документы. Неполноценныедокументы, в которых заполнены не все реквизиты, предусмотренные формой.Например, в приходном кассовом ордере КО-1 не заполнен реквизит «Приложение».Даже если нет приложений, то реквизит должен быть заполнен словом «Нет».Незаконченность документа, наличие пустого места в строке или графе документасоздает благоприятные условия для внесения недобросовестными лицами записи,которая может исказить изначальный смысл первичного документа. Наличиенезаконченных первичных документов ревизор характеризует в итоговом актеревизии как недопустимое нарушение исполнителями своих обязанностей, создающееусловия для хищений и других незаконных действий.
3. Неадаптированные первичные документы. Неполноценныедокументы, утвержденная форма которых не соответствует потребностям фактическойоперации. Например, на предприятии создали центральный склад, а списаниеценностей со склада происходит с помощью документов, по которым ценностиотпускались раньше из цеховых кладовых; появился новый вид работ, а наряд-заказна работы используется старый, который выписывался на работы, давно невыполняемые цехом, и т.п. При наличии таких документов ревизор может внестипредложение об утверждении новой формы, соответствующей реальным физическим иэкономическим процессам. Если на предприятии есть орган, ответственный вуправлении за документооборот, то ревизор имеет право сделать вывод о егоплохой работе.
4. Нерегламентированные первичные документы.Неполноценные документы, имеющие несоответствующую форму. Часто предприятияприспосабливают для своих нужд документ, используемый на другом предприятии илиутвержденный Федеральной службой по статистике Российской Федерации(Госкомстатом России) для отражения процессов, которых нет на данном предприятии.Например, для отражения отгрузки своей продукции предприятие используетнакладную, которая применяется на соседнем предприятии и разработана им подоформление отпуска своей продукции. Возможно, что передача станка в другой цехоформляется не накладной на внутреннее перемещение объектов основных средствформы № ОС-2, а приспособленной накладной на внутреннее перемещение материалаформы № М-13.
При обнаружении аномальных первичных документов ревизорможет сделать вывод о сомнительности действующих на предприятии управленческихпроцедур, обеспечивающих контроль материальных ценностей, а также обответственности должностных лиц.
5.Испорченные первичные документы. Неполноценныедокументы, содержащие исправления, подчистки, помарки, пятна, разрывы. Исправленияне допускаются на кассовых документах и документах строгой отчетности.Правилами предприятия в этот список могут быть внесены дополнительныедокументы. На остальных документах исправления должны заверяться подписьюдолжностного лица с указанием даты и расшифровки его фамилии и должности.Испорченные первичные документы свидетельствуют об исполнительской дисциплинеуправленческих кадров и об отсутствии контроля за движением материальныхценностей.
6. Нелегитимные первичные документы. Документы, в которыхзафиксирована ненормативная, неразрешенная операция. Запрещается принимать кисполнению первичные документы по операциям, которые противоречат действующемузаконодательству. Лицо, нарушившее это требование, может рассматриватьсяревизором как пособник, соучастник незаконной операции. Приведем самый простойслучай: оформлен расходный кассовый ордер на выдачу аванса работнику, которыйне отчитался в расходовании средств, ранее полученных им под отчет.
7. Ложные первичные документы. Документы, в которых допущеныарифметические ошибки (умышленные и неумышленные), искаженно отражены сведенияоб отдельных сторонах действительно совершенной операции. Например, итоговаясумма по отгрузочной накладной, в которой отражено два вида материальныхценностей, завышена из-за арифметической ошибки. Другой пример, в оплатупроведен наряд-заказ по завышенным расценкам. Обнаружение ложных документов папредприятии должно сопровождаться соответствующими дисциплинарными выводами,вплоть до увольнения, независимо от сумм.
8.Фиктивные первичные документы. Документы, в которыхотражены вымышленные хозяйственные операции. Наличие фиктивных документовсвидетельствует о должностных преступлениях. Ревизор не может брать на себяответственность оценивать документы как фиктивные. Сбором доказательств вобоснование вывода о фиктивности документа ревизор может заниматься только подруководством следственных органов.
9.Поддельные первичные документы. Документы-копии,которые выдаются за оригиналы. При современных средствах копирования сделатьтрудноотличимую копию не представляет большого труда. При появлении сомнений вподлинности первичного документа ревизор привлекает специальных экспертов. Вфункции ревизора определение подлинности документа не входит. Ревизор долженпопытаться доказать, что такой документ ложный. Для этого используется методдокументального контроля — проверка последовательности документооборота. [33]
Составитель поддельного документа не может знать всейцепочки прохождения первичного документа, движения документов-оснований ипоследующих документов, отражения его движения в журналах регистрации и учетныхрегистрах. Как правило, злоумышленник проводит увязку реквизитов ложногодокумента: номера, даты, суммы, подписи, с документами и журналами, которые длянего очевидно и наглядно связаны между собой. Как свидетельствуеткриминалистическая практика, изготовители поддельных документов осуществляютувязку по документам и журналам, которые находятся в непосредственнойдоступности исполнителя. Например, трудно провести увязку реквизитов поддельнойжелезнодорожной накладной работнику отдела продаж, так как корешок дорожнойведомости от накладной хранится на станции отправления груза, т.е. вненепосредственной доступности работника отдела продаж, заполняющего накладную.
Прошнурованные журналы регистрации первичных документовявляются простой и эффективной формой защиты от поддельных документов.Электронные журналы регистрации первичных документов должны быть эффективнозащищены от взлома.
Выявление ревизором отклонений в выполнении первичнымдокументом его функции и устранение этих отклонений должностными лицами поитогам ревизии являются эффективным способом профилактики системы контроля.Любые оперативные системы контроля на предприятии, в состав которых входятпервичные документы, периодически нуждаются в последующем контроле — как вревизии, так и в профилактике.
Фактический контроль представляет собой изучениефактического состояния проверяемых объектов на основе осмотра их в натуре(обмера, взвешивания, пересчета, лабораторного анализа и др.). Фактическийконтроль не может быть всеобъемлющим из-за непрерывного характера хозяйственныхпроцессов и быстро меняющихся хозяйственных ситуаций. Поэтому документальный ифактический контроль существуют не изолированно, а дополняют друг друга.Методические приемы фактического контроля служат для установления реальногосостояния контролируемых объектов, объема и качества выполненных работ,действительного совершения хозяйственных операций, отраженных в документах.
Приемы фактического контроля подразделяют на три группы:инвентаризацию, экспертную оценку и наблюдение.
Инвентаризация представляет собой способ фактическогоконтроля за сохранностью имущества организации путем сопоставления фактическихостатков основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств исостояния расчетов с соответствующими данными бухгалтерского учета наопределенную дату и выявление отклонений.
Экспертная оценка представляет собой способ фактическогоконтроля, основанный на проведении квалифицированными специалистами экспертизыдействительных объемов и качества выполненных работ, обоснованности нормативовматериальных затрат и выхода готовой продукции, норм естественной убыли прихранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, соблюдения технологическихрежимов, соответствия продукции стандартам техническим условиям.
Наблюдение — это способ фактического контроля,предполагающий изучение организации труда и учета на рабочих местах, в цехах,на отдельных производственных участках и в организации в целом, проверкуусловий хранения товарно-материальных ценностей на складах, состоянияпропускной системы, поступления и отпуска товарно-материальных ценностей и т.п.
Для фиксации отдельных элементов изучаемого процесса наопределенные моменты времени в контроле применяют моментные наблюдения(хронометраж, фотография рабочего дня и др.). Например, для проверкиобоснованности норм выработки и расценок работ замеряются производственныеоперации и перерывы между ними по конкретным причинам.
Самый распространенный метод фактического контроля — инвентаризация. С ее помощью не только осуществляется контроль за сохранностьюсобственности организации, но и обеспечивается достоверность фактическихданных.
Порядок инвентаризации имущества и финансовыхобязательств юридических лиц (кроме банков) и организаций, которыефинансируются за счет средств бюджета, определяется Методическими указаниями поинвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина России от 13июня 1995 г. № 49). [37]
Инвентаризация драгоценных металлов и драгоценных камнейпроводится согласно Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов,драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве,использовании и обращении (утверждена Минфином России 29 августа 2001 г. № 68н), постановлением Правительства РФ от 28 сентября 2000 г. № 731 «Об утверждении правил Учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, атакже ведения соответствующей отчетности». Для этих целей также можетиспользоваться Инструкция о порядке проведения инвентаризации ценностейгосударственного фонда Российской Федерации, находящихся в Комитете драгоценныхметаллов и драгоценных камней при Минфине России (приказ Комитета драгоценныхметаллов и драгоценных камней при Минфине России от 13 апреля 1992 г. №326).
Сроки проведения инвентаризаций определяет руководительорганизации. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» обязывает проводить инвентаризации основных средств не режеодного раза в три года, библиотечных фондов — не реже одного раза в пять лет,сырья, материалов, товаров в районах Крайнего Севера — при составлении годовойбухгалтерской отчетности, а во всех остальных случаях — в период наименьшихостатков ценностей на счетах.
Кроме того, в соответствии с Положением по ведениюбухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерацииинвентаризации обязательны: [35]
— при передаче имущества организации в аренду, выкупе,продаже, а также при преобразовании государственного или муниципальногоунитарного предприятия;
— перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, присмене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);
/>/> — при установлении фактовхищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;
— в случае стихийных бедствий;
— при ликвидации (реорганизации) организации передсоставлением ликвидационного (разделительного) баланса;
— при бригадной материальной ответственности при сменебригадира, выбытии из бригады более 50% ее членов, а также по требованию одногоили нескольких членов бригады;
— если программой проверки контролирующего органа предусмотренаинвентаризация имущества и обязательств.
Для проведения инвентаризации в организации создаетсяинвентаризационная комиссия. Методическими рекомендациями определена формараспорядительного документа на создание комиссии и проведение инвентаризации.Распорядительный документ должен иметь название: «приказ», «распоряжение» или«постановление». Приказ издает руководитель организации, распоряжение —руководитель подразделения, постановление — вышестоящая организация иликоллективный орган, например, правление, совет директоров.
В распорядительном документе указываются председатель ичлены комиссии, полное наименование их должностей по основному месту работы,фамилии, имена и отчества, имущество и обязательства, подлежащиеинвентаризации, дата начала и окончания инвентаризации, причины инвентаризациии дата сдачи итоговых документов в бухгалтерию.
В процессе ревизии тщательной проверке подвергаются всеинвентаризационные документы, организация инвентаризаций, правильность принятыхрешений по пересортице ТМЦ, недостачам и излишкам. В необходимых случаяхревизор может потребовать повторной инвентаризации в своем присутствии. Помощьревизору при инвентаризации ТМЦ оказывают руководитель и главный бухгалтерцентрализованной бухгалтерии ревизуемой организации.
Необходимо потребовать, чтобы к началу инвентаризациибыла закончена обработка всех документов по поступлению и расходу ценностей,сделаны записи в аналитическом учете и выведены остатки на день инвентаризации.До начала инвентаризации у материально ответственных лиц берутся подписки отом, что все документы, относящиеся к приходу и расходу ценностей, сданы вбухгалтерию и что неоприходованных или не списанных в расход ценностей нет.Наличие такой расписки предупреждает выписку подложных документов материальноответственными лицами в случаях обнаружения излишков или недостач.
К началу инвентаризации все товарно-материальные ценностидолжны быть уложены по наименованиям, сортам, размерам. К ним нужно прикреплятьярлыки со сведениями, характеризующими эти ценности. Если ценности находятся вразличных местах, то их все, кроме проверяемых, запирают и опечатывают. Ключиот мест хранения находятся у материально ответственного лица, а пломбир илипечать — у ревизора или председателя инвентаризационной комиссии. Такой жепорядок соблюдается во время перерывов в работе этой комиссии. Одновременнопроверяются измерительные приборы, весы и т.д., наличие запасных ключей от местхранения ценностей. При инвентаризации обязательно присутствуют материальноответственные лица.
В период инвентаризации прием и отпуск материальныхценностей прекращается. Не допускаются в места хранения ценностей посторонниелица. Целесообразно до начала инвентаризации отпустить количество ценностей,обеспечивающих нормальную работу подразделений и инвентаризационной комиссии.Поступившие ценности в период инвентаризации хранятся в отдельном помещении и винвентаризационную ведомость не включаются. Инвентаризация товарно-материальныхценностей проводится по каждому месту их нахождения и ответственному лицу, нахранении у которого они находятся.
Фактическое наличие ценностей проверяется путемпересчета, взвешивания, перемеривания в натуре исходя из установленныхсоответствующих единиц измерения. Количество материала и товаров, хранящихся внеповрежденной упаковке поставщика, может определяться на основании документовпри обязательной выборочной проверке в натуре части этих ценностей.
Недостатком в организации и проведении инвентаризацииявляется то, что отдельные вопросы в процессе пересчета денежных средств,материальных ценностей и проверки расчетов некоторые, ревизоры передоверяютматериально ответственным лицам.
Ревизией устанавливается правильность регулированиявыявленных инвентаризациями и другими проверками суммовых расхождений междуфактическим наличием ценностей и данными бухгалтерского учета. При этом имеетсяв виду, что убыль ценностей в пределах установленных норм относится на счет 91«Прочие доходы и расходы». Недостачи ценностей сверх норм убыли, а также потериот порчи ценностей относятся на виновных лиц на счет 73 «Расчеты с персоналомпо прочим операциям». Ревизор проверяет соблюдение руководителями организациипятидневного срока направления результатов инвентаризации всудебно-следственные органы и предъявления гражданского иска материальноответственным лицам, злоупотребления которых привели к недостачам и потерям.[31]
Нормы естественной убыли могут применяться лишь в случаяхвыявления фактических недостач. Списание материальных ценностей в пределах нормубыли до установления факта недостачи запрещается. Задача ревизоров — тщательнопроверять выполнение этих требований. Материальные ценности нередко списываютсяв пределах норм естественной убыли при отсутствии недостач и без оформлениянеобходимыми документами.
Лабораторный анализ применяется по требованию ревизора вслучаях, когда иными методами невозможно определить качественные признакисырья, материалов, готовых изделий, выполненных стро/>/>ительно-монтажных иремонтных работ. Результаты лабораторных анализов должны оформляться письменнымизаключениями.
В ревизионной практике к лабораторному анализу частоприходится прибегать, чтобы выявить причины брака или значительных отходовсырья и материалов (когда руководители производства основной причиной этогосчитают некачественность сырья и материалов).
Экспертная оценка заключается в исследованиихозяйственных операций специалистами различных отраслей знаний по поручениюревизора. По результатам экспертизы должно быть составлено обоснованноезаключение с полными и конкретными ответами на вопросы, поставленные ревизором.Достоверность выводов эксперта зависит от предоставленного ему материала, накотором они основаны, поэтому эксперт имеет право делать в своем заключениисоответствующие оговорки. Он не может давать заключения, основанные на познанияхв области других наук, а также правовую оценку предоставленным ему материалам.Его убеждения должны базироваться на документальных данных. Оценка экспертомисследуемых фактов должна быть объективной. Одним из важных условий,определяющих качество экспертизы, является правильная формулировка вопросовэксперту.
Контрольный обмер выполненных строительно-монтажных иремонтных работ ревизор может осуществлять самостоятельно и с привлечениемспециалистов строительных организаций или банков, финансирующих указанныеработы. Контрольные обмеры проводятся непосредственно на объекте. В этом случаепроверяется выполнение объемов и стоимость работ, как оплаченных, так ипредъявленных к оплате. Контрольными обмерами устанавливаются: соответствиестроящегося объекта его характеристике и назначению, предусмотренных впроектно-сметной документации и во внутрипостроечном титульном списке; полнотазавершения строительных работ, принятых по актам приемки в соответствии спроектно-сметной документацией; соответствие объема, характера, стоимостиработ, принятых актом приемки, данным, указанным в рабочих чертежах, журналахучета выполненных работ, а также в актах инвентаризации незавершенногопроизводства.
В целях усиления контроля за правильностью отраженияподрядными организациями и заказчиками в периодической и годовой отчетностиобъемов незавершенного производства и затрат по монтажу оборудованияконтрольные обмеры разрешается проводить на незаконченных строительных объектах(или этапах), акты и счета по которым не предъявлены к оплате. Такие обмерыосуществляются в порядке, установленном для объектов, расчеты по которымведутся по единичным расценкам и ценникам на монтаж оборудования.
Обследование на месте проверяемых операций целесообразнопри проверках: соблюдения порядка хранения, приемки и отпуска материальныхценностей; установления степени готовности объектов капитального ремонта;изношенности основных средств, временных нетитульных сооружений иприспособлений; организации производства к технологических процессов.
Проверка ревизуемых операций в натуре позволяетудостовериться в совершении операций по приобретению материальных ценностей,правдивости составленных актов на ввод объектов в эксплуатацию поте окончанияих строительства или капитального ремонта, наличии ТМЦ, принятых наответственное хранение.
Контрольный запуск сырья и материалов в производствоиспользуют для определения достоверности действующих норм расхода сырья иматериалов на производство продукции или объемов СМР. Данный метод помогаетревизору обнаруживать факты применения устаревших норм, в результате чего вподразделениях и на складах организации создаются неучтенные излишки сырья иматериалов. [28]
Контрольным запуском материалов в производствоустанавливаются случаи завышения норм времени и расценок на выполняемые работы,неправильность расчетов эффективности, принятых за основу при выплате денежныхвознаграждений по внедрению новой техники и рационализаторским предложениям.
Нередко снижение качества продукции и брак объясняютнизким качеством сырья и материалов. Применение ревизором контрольного запускасырья и материалов позволяет определить действительное состояние дел.
При подготовке контрольного запуска сырья и материалов впроизводство необходимо выяснить, по каким видам или ассортименту продукции иноменклатурным номерам сырья и материалов будет осуществляться проверка. Воснову отбора должна быть положена имеющаяся информация о наличии бракапродукции, непроизводительных потерях и отходах материалов, перерасходах сырьяи материалов и значительных отклонениях от норм расхода, фактах хищенийматериалов, готовой продукции, полуфабрикатов и деталей.
По требованию ревизора в комиссию по проведениюконтрольного запуска сырья и материалов в производство могут привлекатьсярабочие и инженеры данной организации и специалисты со стороны.
Контрольная приемка продукции по количеству и качествунеобходима для определения достоверности данных отдела технического контроля околичестве и качестве выпускаемой продукции, проверки сигналов о хищенияхсырья, материалов, деталей, полуфабрикатов, готовой продукции, правильностиначисления заработной платы рабочим, соблюдения условий хранения материальныхценностей на производственных участках и складах и т.д. Данный метод проверкицелесообразно использовать в случаях выявления приписок в сведениях о выпуске иреализации продукции.
Проверку фактов по конечной (заключительной) операциирекомендуется применять в тех случаях, когда для экономии времени можно непроверять документы и бухгалтерские записи (например, когда нет необходимостипроверять выполнение операций по всему технологическому циклу, а достаточнопроверить фактическое наличие деталей, за которые начислена заработная плата поконечной операции). Этот метод проверки можно использовать и для определенияпланового расхода сырья и материалов за отчетный период по данным складскогоаналитического учета и принятой от производственных подразделений готовойпродукции. В таких случаях нет необходимости делать громоздкую работу повыборке данных о расходе сырья и материалов на каждой стадии изготовленияизделий.
Проверка соблюдения трудовой дисциплины и использованиярабочего времени персоналом ведется непосредственно на производственных местахпутем выборочного наблюдения, хронометража и фотографий рабочего дня. Это позволяетустанавливать неявки и опоздания на работу, степень занятости работников, фактыих использования на других должностях, не по специальности. Результаты проверкитребуются в последующем при ревизии заработной платы.
Проверка исполнения принятых решений применяется вревизионной практике для изучения и анализа соблюдения исполнительскойдисциплины и необходима, когда ревизуемая организация не выполняет предложенияпо акту предыдущей ревизии.
Все перечисленные методы изучения документов ихозяйственных операций способствуют повышению эффективности и качества ревизии.Однако большую часть вопросов ревизорам приходится решать с учетом взаимосвязиразличных хозяйственных и финансовых ситуаций.
2.2 Ревизия как основной методфинансового контроля на предприятии
Элементом любой системы управления является контроль.Контроль нужен как при структурном, так и при процессном построении системыуправления. Потребность в ревизиях более четко выражена в организациях, вкоторых система управления построена преимущественно структурно. Цель ревизии — проверка обоснованности и целесообразности действий должностных лиц приемами иметодами, характерными для ревизии. Потребность в аудиторских проверкахнаиболее актуальна в организациях, в которых работники действуют строго всоответствии с утвержденными бизнес-процессами. Аудитор по документам выявляетотклонения в действиях работников при выполнении операций конкретногобизнес-процесса.
Принято выделять предварительный и последующий контроль.
Предварительный контроль осуществляется до принятияуправленческого решения. На этапе предварительного контроля проверяетсяцелесообразность и законность предстоящих операций. Например, плановый отделорганизации в ходе предварительного контроля проверяет экономическуюцелесообразность планируемых службами расходов на следующий месяц. Во многихорганизациях введено обязательное визирование договоров главным бухгалтером.Это дает возможность предварительного контроля налоговой обоснованностидоговорных обязательств. [26]
Последующий контроль проводится по завершении реализацииуправленческого решения, после выполнения задания. Его целью является проверкасоответствия достигнутых результатов поставленным задачам. На этапепоследующего контроля устанавливаются своевременность выполнения задания,эффективность действий, качество результата. Часто своевременность выполнениязаданий контролируют помощники, референты, секретари. Эффективность действийопределяют экономические отделы, технические службы.
Управленческие службы постоянно контролируют деятельностьорганизации в течение смены, за смену, сутки, неделю и т.д. Источникоминформации служит плановая, оперативно-техническая, статистическая ибухгалтерская документация. Постоянный последующий контроль принято называтьоперативным.
Кроме постоянного оперативного контроля используютсяпериодические, разовые проверки. Они проводятся за определенный отчетныйпериод. Их основная цель — профилактика незаконных и неэффективных действийдолжностных лиц, выявление отклонений в отлаженной регламентированной системепоследующего оперативного контроля.
Последующий периодический контроль принято называтьревизией (от лат. Revisio — пересмотр). В современных условиях хозяйствованияревизия представляет собой метод последующего периодического контроля, как мыуже говорили, документальное или фактическое исследование обоснованности(законности) и целесообразности действий должностных лиц.
Ревизия основана на специальных методах и приемахвыявления отрицательных и обобщения положительных сторон деятельностиорганизации, изучения, сбора и фиксации хозяйственных нарушений с цельюустановления эффективности и законности деятельности организации. При ревизииизучают только уже совершенные хозяйственные операции на базе зафиксированнойинформации.
Суть ревизии — проверка (путем применения специальных знаний)по документированной учетно-экономической информации ряда вопросов,контролируемых в обязательном порядке руководством, собственникамихозяйствующего субъекта или вышестоящим органом.
Ревизия как элемент контроля наиболее эффективна в техорганизациях, где преобладает административная система управления. Ревизорскиедействия всегда направлены на усиление иерархии в организации и укреплениесубординационных начал в структуре управления. В связи с этим выделяют двеобщие задачи ревизии.
Выявление должностных лиц, ответственных за незаконные инецелесообразные операции, совершенные в прошедшем периоде. К незаконнымотносятся такие операции, которые запрещены действующим законодательством ивнутренними нормативными актами проверяемой организации. Они трактуютсяревизором как злоупотребление служебным положением. Нецелесообразнымиоперациями являются те, которые ведут к прямым потерям или снижениюэффективности работы.
Выявление сбоев в системе постоянно действующегооперативного контроля. Сбои могут возникнуть из-за того, что устарелитребования внутренних нормативных документов организации, формы первичныхдокументов. К причинам неэффективности оперативного контроля относятсяотсутствие у новых процессов и процедур соответствующих инструкций и положений,а также неувязка должным образом оборота электронных и бумажных документов ит.п.
Частные задачи ревизии подразделяют на две большиегруппы, соответствующие следующим факторам производства: труд и материально-вещественныеусловия труда. В первую группу входят задачи по проверке исполнительской дисциплиныперсонала, а во вторую — сохранность и эффективность использования имущества.
При проверке исполнительской дисциплины осуществляютконтроль за следующими факторами. [34]
Обеспеченность организации управленческой документацией:
— проверка соответствия уровней управленияорганизационным документам;
— эффективности структурных подразделений организации;
— целесообразности филиалов и представительств;
— исполнения распорядительных документов;
— делопроизводства и документооборота;
— норм материальной ответственности, действующих ворганизации.
2.Договорная дисциплина:
— проверка оформления документами договорных отношений;
— соответствия договоров действующему законодательству;
— эффективности условий заключенных договоров;
— договорных отношений;
— правомерности крупных сделок.
3.Дебиторская и кредиторская задолженность:
-экспертиза состава дебиторской и кредиторскойзадолженности;
/> — проверкаоперативной системы контроля дебиторской задолженности;
— обоснованности применяемых способов погашениядебиторской и кредиторской задолженности (зачет, перемена лиц в обязательстве,вексель, договоры мены, поручения, комиссии, агентирования).
4.Обязательства организации:
— проверка целесообразности займов и ссуд;
— обоснованности кредитных операций.
5.Расчеты с подотчетными лицами:
— проверка обоснованности командировочных расходоворганизации;
— обоснованности расходов должностных лиц нахозяйственные нужды;
— обоснованности представительских расходов организации;
— правил оформления должностными лицами отчетов порасходованию подотчетных сумм.
6.Расчеты по заработной плате:
— анализ потерь рабочего времени;
— проверка соотношения производительности труда изаработной платы;
— соблюдения положений штатного расписания и утвержденныхсхем должностных окладов;
— соответствия действующих премиальных системраспорядительным документам предприятия;
— целесообразности привлечения совместителей и внештатныхсотрудников по договорам подряда;
— эффективности учета рабочего времени;
— соблюдения норм и нормативов в использовании трудовогопотенциала организации.
В ходе проверки сохранности и эффективности использованияимущества выполняют контроль следующих факторов.
1. Основные средства:
— проверка целесообразности действующей структурыосновных фондов;
— поступления основных средств;
— сохранности основных средств;
— соответствия изменения стоимости основных средствтребованиям законодательства Российской Федерации;
— внутреннего перемещения основных средств;
— соответствия ремонта основных средств корпоративнымтребованиям;
— консервации основных средств; обоснованности арендыосновных средств;
— выбытия основных средств.
2.Нематериальные активы и НИОКР:
— проверка прав предприятия на нематериальные активы(НМА), числящиеся в учете;
— операций с НМА;
— прав предприятия на НИОКР, числящихся в учете;
— НИОКР, осуществляемых собственными силами;
— НИОКР, проводимых сторонней организацией по договору.
3.Товарно-материальные ценности:
— проверка поступления ТМЦ;
— сохранности ТМЦ в центральном складе и цеховыхкладовых;
— списания ТМЦ в производство;
— выбытия материалов на сторону;
— сохранности и использования горюче-смазочных материалов(ГСМ);
— сохранности и использования тары;
— сохранности и использования запасных частей;
— сохранности и использования шин;
— сохранности и использования инвентаря;
— сохранности и использования инструментов.
4.Готовая продукция:
проверка обоснованности формирования себестоимостипродукции, работ, услуг;
— эффективности учета выпуска готовой продукции;
— контроля качества готовой продукции;
— сохранности готовой продукции и незавершенногопроизводства;
— отгрузки готовой продукции.
5.Денежные средства:
— проверка безопасности хранения денежных средств иопераций в центральной кассе;
— безопасности операций кассиров-операционистов;
— безопасности операций кассиров-раздатчиков.
6. Вложения в ценные бумаги:
— проверка прав предприятия на бездокументарные акции;
— операций с акциями внебиржевого оборота;
— операций с акциями биржевого оборота;
— обоснованности передачи акций в доверительноеуправление;
— обоснованности операций с собственными векселями;
— операций с векселями банков и других лиц.
7.Капитальные вложения:
— проверка целевого использования вложений собственников;
— экономного и целевого использования прибыли;
— обоснованности затрат капитального характера.
Приведем краткое описание основных правил проведенияревизии.[12]
Внезапность. Ревизор должен применять неожиданные дляконтролируемых лиц средства и способы проверки их действий. Важнейшим условиемдостижения внезапности ревизии является неразглашение этапов ее подготовки иначала. Например, многие привыкли, что в ходе любой ревизии обязательнопроверяется касса. Неожиданностью для проверяемых будет проверка всех кассорганизации и кассовых аппаратов одновременно.
Активность. Ревизор должен проявлять инициативу в поискеприемов и средств проверки, высокую оперативность в работе, а также соблюдатьсроки проверки. Медлительность в ревизии в ряде случаев позволяет скрытьнарушения (оформить документы, завезти и вывезти ценности, оприходоватьнеучтенное и т.п.). Однако не нужно проявлять опрометчивость и делать поспешныевыводы (сообщать следствию непроверенные данные, отстранять от работы должностныхлиц и пр.).
Непрерывность. Ревизоры не могут остановить проверкуорганизации на несколько дней. Начатые ревизионные действия должны вестисьактивно и непрерывно до полного объяснения обнаруженных фактов, возмещениявыявленного ущерба, привлечения виновных к ответственности, т.е. до выполнениянамеченных в программе ревизии заданий.
Ревизия является серьезной психологической нагрузкой дляколлектива. Так, ревизоры из Москвы проверяли расположенное в Тюмениакционерное общество. После возвращения в Москву выяснилось, что не всяпрограмма ревизии реализована. Пришлось вернуться. Возвращение в Тюмень черездве недели коренным образом изменило отношение коллектива акционерного обществак проверяющим. Виновные в нарушениях, почувствовав моральную поддержку коллектива,проявили чудеса изворотливости и нашли методы, позволившие дезавуировать итогиревизии.
4. Обоснованность. Вскрытые факты и выводы ревизии должныбыть документально обоснованы, что предполагает дополнительную проверку любогофакта, приводимого заинтересованными лицамив свое оправдание. Нельзя говоритьоб обоснованности ревизии, если игнорируются просьбы заинтересованных лиц овыполнении каких-либо ревизионных действий, в результате которых могут бытьустановлены важные обстоятельства, в частности данные, оправдывающиезаинтересованных лиц. Необъективность и связанная с ней односторонность ревизииприводят к тому, что отдельные нарушения так и остаются до конца невыясненными. Несоблюдение правила обоснованности является причиной повторных идополнительных ревизий, бухгалтерских экспертиз, возврата материалов ревизииследственными органами.
Гласность. О проведении ревизии следует широко оповещать.Ревизоры с момента начала ревизии устанавливают контакт с работниками всехструктурных подразделений организации, объявляют о месте и времени приема лиц,желающих переговорить по вопросам, относящимся к ревизии. Первоначальнорезультаты ревизии обсуждаются с руководством обревизованной организации, азатем о них информируют непосредственного заказчика данной работы(собственника, руководство вышестоящей организации). Правило гласности ревизииспособствует устранению любой ошибки, допущенной ревизующими, и ориентирует ихна объективную оценку материалов.
Независимость. Как известно, полной независимости не бывает.Ревизор должен быть организационно и финансово независим от юридического лица,где проводится ревизия, и от физических лиц, чью деятельность он проверяет.Организационная независимость достигается соответствующим правовым статусомревизора, который определяется организационными или распорядительнымидокументами проверяемой организации. Финансовой независимости можно добитьсяпутем соразмерной оплаты ревизорских услуг, обеспечения независимыми средствамисвязи, средствами тиражирования, автономной от предприятия организацией бытаревизора, если он является командированным. Нужно сделать все, чтобы у ревизораконтакты с сотрудниками ревизуемого предприятия были связаны только сисполнением им своих обязанностей.
Законность. Деятельность ревизора должна строгосоответствовать требованиям законодательства Российской Федерации и нормативныхлокальных актов проверяемого предприятия. Итоговые акты ревизии должны бытьсоставлены так, чтобы иметь юридическую силу для юридических и физических лиц,органов власти, судебных органов.
Ответственность. Ответственность ревизора определяетсятем, кто организует ревизию. На ревизора должна быть возложена организационнымили распорядительным документом ответственность за сроки ревизии, за выполнениевозложенных на него задач, соблюдение правил проведения ревизии, объективностьи достоверность выводов, соблюдение им прав и обязанностей ревизора.
Сбалансированность. Для качественного выполнения задачревизии необходимо выделить адекватный им объем финансовых ресурсов и предусмотретьразумные сроки проведения ревизии, т.е. сбалансировать деньги, время напроведение ревизии и задачи ревизии.
Виды ревизии принято классифицировать по следующимпризнакам. [37]
По субъекту контроля:
ревизии государственных органов;
внутрихозяйственные ревизии;
ревизии, проводимые аудиторскими фирмами.
По организационному признаку:
плановые ревизии, которые проводятся в соответствии спланом ревизионной работы вышестоящей организации или органа управления, но нереже одного раза в год;
внеплановые ревизии и проверки, которые осуществляются поспециальным заданиям собственника или вышестоящей организации (например, приухудшении результатов работы по основным производственным и финансовымпоказателям), при замене руководителя или главного бухгалтера организации.
По объему проверки:
— сплошные ревизии, которые предусматривают проверку финансово-хозяйственнойдеятельности путем изучения и анализа всех бухгалтерских документов и учетныхзаписей организации за ревизуемый период. При сплошных ревизиях изучаются вседокументы и регистры бухгалтерского учета, где отражена производственная ифинансовая деятельность организации. Сплошные ревизии могут применяться нетолько в целом по операциям хозяйственной деятельности организации, но и поотдельным однородным операциям (кассовым, банковским счетам, расчетам споставщиками и заказчиками и т.д.). Как правило, к сплошным ревизиям прибегаютв случаях установления хищений и злоупотреблений, такие ревизии из-за затрат наних большого количества времени проводятся сравнительно редко;
-выборочные ревизии предусматривают проверку частихозяйственных операций, документов ц регистров бухгалтерского учета по предварительнонамеченному плану после общей проверки данного вида хозяйственных операций. Приэтом некоторые хозяйственные операции проверяются не за весь ревизуемый период,а лишь за отдельные отрезки времени. При подготовке и проведении таких ревизийочень важно правильно выбрать отрезок времени, за который нужно осуществлятьпроверку соответствующих документов и операций, а также определить ихколичество. Это полностью зависит от квалификации и опыта ревизора. Выборочныеревизии — один из основных способов проверки деятельности организаций. Однакометодика их осуществления пока разработана недостаточно. Во многих случаях дажеопытным ревизорам не всегда удается из общей массы выделить для исследованиянужную часть документов или хозяйственных операций;
— полные ревизии, когда проверяется вся деятельностьорганизации;
— частичные ревизии, в ходе которых проверяют лишь отдельныеобласти деятельности или отдельные виды хозяйственных операций организации(ревизия затрат и выхода продукции, товарно-материальных ценностей и др.);
— комбинированные ревизии, которые представляют собойсочетание видов ревизий по объему проверки (например, в ходе полной ревизиипоставлена задача проверки всей деятельности организации, при этом финансоваядеятельность проверяется сплошным методом, а производство — выборочно).
По кругу вопросов, подлежащих проверке:
— тематические (частичные) ревизии, которыепредусматривают проверку ряда организаций по отдельным специальным вопросам(темам) или проверку состояния отдельных разделов (частей, участков)экономической и социальной деятельности организации. Темами подобных ревизиймогут, например, быть «Ревизия сохранности и правильности использованияматериальных ценностей», «Ревизия правильности образования и использованияфондов организации», «Ревизия правильности использования фондов заработнойплаты и расчетов с рабочими и служащими». Цель тематической ревизии — получитьобщую характеристику состояния дел по данному вопросу. Такие ревизииназначаются по мере необходимости для выправления положения на проверяемыхучастках экономической и социальной деятельности организаций, а также потребованию правоохранительных органов;
— сквозные ревизии, которые охватывают ряд подразделений,входящих в состав одной организации, при этом проверяется деятельность головнойорганизации и входящих в ее состав подразделений, цель сквозной ревизии — наряду с проверкой финансово-экономической деятельности подразделенийорганизации установить качество/>/>/> управления ихдеятельностью. Сквозные ревизии весьма трудоемки и применяются в исключительныхслучаях, когда имеются данные о недостаточном уровне руководства деятельностьюподразделений организации со стороны вышестоящего органа управления;
— комплексные ревизии, в ходе которых изучается широкийкруг вопросов хозяйственной деятельности организации. Такие ревизии обычнопроводят бригады, в которые кроме бухгалтера-ревизора входят работникипланового отдела, отдела кадров и другие специалисты. Комплексные ревизии — наиболее эффективный способ проверки финансово-хозяйственной деятельности организации.Цель таких ревизий — объективная, полная и правильная оценка работыанализируемой системы, разработка технически и экономически обоснованныхпредложений по ее совершенствованию и обеспечению успешного выполненияэкономических показателей деятельности организации;
— некомплексные ревизии, которые проводит обычно одинревизор путем проверки хозяйственно-финансовой деятельности по даннымбухгалтерской документации, учетных регистров и отчетности.
По способу контроля за результатами ревизионной работы:
— дополнительные ревизии, которые проводят, когда имеютсяданные о том, что при проведении плановой ревизии не полностью вскрыты фактынарушений финансово-хозяйственной деятельности организации;
— повторные ревизии, которые практикуются для усиленияконтроля за качеством ревизионной работы. Обычно их проводят после плановойревизии за тот же период. Цель повторной ревизии — выяснить, как организацияликвидирует недостатки, отмеченные в акте плановой ревизии.

3. Пути совершенствованияфинансового контроля
Деятельность российских государственных корпораций,создание которых ускорилось в 2007 г., привлекает к себе определенное внимание.В финансовой сфере в настоящее время действуют «Агентство по страхованиювкладов», «Банк развития и внешнеэкономической деятельности (Внешэкономбанк)».В реальной сфере экономики функционируют «Российская корпорациянанотехнологий», Фонд содействия реформированию жилищно-коммунальногохозяйства, Государственная корпорация по атомной энергии «Росатом»,Государственная корпорация «Ростехнологии», Государственная корпорация построительству олимпийских объектов и развитию города Сочи какгорноклиматического курорта. На деятельность госкорпорций уже были выделенызначительные средства федерального бюджета, предполагается увеличить этивложения. [16]
Увеличение числа госкорпораций, а также общенациональнаязначимость тех задач, для решения которых они образованы, заставляют уделитьособое внимание вопросам внешнего и внутреннего контроля за их деятельностью.
Очевидно, что внешний контроль за деятельностьюгоскорпораций имеет место, информация об этом регулярно поступает впериодическую печать. Прежде всего в полной мере используется системагосударственного финансового контроля. Госкорпорации являются рядовыминалогоплательщиками, финансовый контроль за их деятельностью осуществляетСчетная палата РФ. Так, за сравнительно недолгий период деятельности Агентствапо страхованию вкладов оно уже дважды проверялось аудиторами Счетной палаты РФ.В июле 2008 г. Счетная палата РФ приступила к проверке в Государственнойкорпорации (ГК) «Ростехнологии». Для всех госкорпораций предусмотрена ежегоднаяпроверка независимой аудиторской организацией, которую отбирают на конкурснойоснове. Предусмотрена также ежегодная отчетность всех госкорпораций, состав отчетностиопределяется соответствующими федеральными законами. Ряд госкорпорацийнаправляют отчетность Президенту РФ, все они — в Правительство РФ. Фондсодействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства направляет годовойотчет также в Государственную Думу, Совет Федерации Федерального Собрания РФ,Общественную палату РФ. Предусмотрено обязательное опубликование годовогоотчета и размещение на официальных сайтах госкорпораций.
Информация о внутреннем контроле госкорпорацийпрактически не представлена в периодической печати.
Внутренний аудит является важным элементом системывнутреннего контроля, которая используется собственниками и руководствомэкономического субъекта для «упорядоченного и эффективного веденияхозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления,исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также длясвоевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) информации».
Современная практика корпоративного управления основанана том, что в создании системы внутреннего контроля в интересах собственниковкомпании участвуют все уровни управления. Внутренний контроль, согласнориск-ориентированной концепции контроля, рассматривается как процесс,осуществляемый советом директоров, менеджментом и сотрудниками всех уровней.Это не только и не столько процедура или политика, которая действует вопределенный отрезок времени, сколько процесс, который постоянно идет на всехуровнях внутри компании. При этом делается акцент на то, что совет директоров именеджмент несут ответственность перед собственниками за созданиесоответствующей культуры, облегчающей эффективное осуществление внутреннегоконтроля, а также за мониторинг его эффективности на постоянной основе силамиспециализированного контрольного подразделения (службы внутреннего аудита /контроля), однако каждый сотрудник компании также должен принимать участие вэтом процессе. Служба внутреннего аудита / контроля как самостоятельноеподразделение компании ответственна за оценку эффективности системы внутреннегоконтроля и управления рисками, выстроенной менеджментом компании, подотчетнасовету директоров и на постоянной основе информирует его о результатахконтроля.
В соответствии с наилучшей практикой корпоративногоуправления служба внутреннего аудита подотчетна совету директоров компании иликомитету по аудиту в случае его создания. Комитет по аудиту обеспечивает фактическоеучастие совета директоров в осуществлении контроля за финансово-хозяйственнойдеятельностью компании. Как правило, в его исключительные функции входят: [16]
оценка кандидатов в аудиторы;
оценка заключения аудитора;
оценка эффективности процедур внутреннего контроляэмитента и подготовка предложений по их совершенствованию.
Компании, которые ориентированы на фондовый рынок ипредполагают включать свои акции в котировальные списки уровней «А», «Б», «В»Российской фондовой биржи, обязаны сформировать комитет по аудиту. Оценказаключения аудитора эмитента, подготовленная комитетом по аудиту, должнапредоставляться в качестве материалов к годовому общему собранию участниковэмитента.
Наличие в компании службы внутреннего аудита не толькосчитается одним из конкурентных преимуществ на финансовых рынках, но и играетбольшую роль в привлечении дополнительного финансирования. Компании, совершенствуясистему внутреннего контроля, не просто подтягиваются к международнымстандартам, они повышают потенциальную стоимость компании. Инвесторыпредпочитают компании с хорошим корпоративным управлением, а система внутреннихконтрольных органов является важным инструментом управления компанией,содействует созданию четкой и прозрачной системы подготовки финансовойотчетности, повышению эффективной и стабильной деятельности компании.
В российских компаниях основными формами внутреннегоконтроля являются деятельность ревизионных комиссий и внутренний аудит. Наличиеконтрольных служб, их цели должны быть отражены в учредительных документах, впервую очередь в уставе компании. В их работе имеются существенныеразграничения в компетенции — с учетом требований законодательства инакопленного опыта, каждая из форм имеет свои преимущества и границыприменения.
Ревизионная комиссия является избираемым контрольныморганом, она исполняет свои обязанности в интересах собственников компании. Дляроссийских компаний, созданных в виде акционерных обществ либо же обществ сограниченной ответственностью, наличие ревизионных комиссий предусмотренозаконодательно.
На основании ст. 103 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ)высший орган управления акционерным обществом (АО) — общее собрание акционеров- избирает ревизионную комиссию (ревизора) для контроля зафинансово-хозяйственной деятельностью общества. Согласно ст. 85 Федеральногозакона от 26 декабря 1995 г. №208-ФЗ «Об акционерных обществах» (Закон об АО)данная служба создается в обязательном порядке. [16]
Проверка (ревизия) финансово-хозяйственной деятельностипроводится по итогам деятельности общества за год, а также в любое время поинициативе самой комиссии либо по решению общего собрания акционеров, советадиректоров (наблюдательного совета) общества или же по требованию акционеровобщества, владеющих в совокупности не менее чем 10% голосующих акций.
Аналогичное право избирать ревизионную комиссию(ревизора) в соответствии со ст. 91 ГК РФ имеет и общее собрание участниковобщества с ограниченной ответственностью.
Согласно действующему законодательству, функцииревизионной комиссии (ревизора) весьма значительны. Так, в соответствии со ст.87 и 88 Закона об АО ревизионная комиссия (ревизор) акционерного обществаежегодно составляет заключение, в котором должны содержаться:
— подтверждение достоверности данных, отраженных вгодовом отчете общества общему собранию акционеров, бухгалтерском балансе,счете прибылей и убытков;
— информация о фактах нарушения установленного порядкаведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности, а такжеправовых актов при ведении финансово-хозяйственной деятельности.
Аналогичные требования предъявляются и к ревизионнойкомиссии (ревизору) общества с ограниченной ответственностью (ООО). Более того,согласно ст. 47 Федерального закона «Об обществах с ограниченнойответственностью» общее собрание участников вообще не вправе утверждать годовыеотчеты и бухгалтерские балансы общества без заключения ревизионной комиссии(ревизора). [24]
Требования к организации внутреннего аудита в компанияхне предписаны законодательно, достаточно конкретно эти требованиярегламентированы лишь в банковской сфере. В других сферах экономическойдеятельности каждая организация вправе самостоятельно определять состав и целисубъектов системы контроля. Решение о том, необходим ли компании внутреннийаудит, определяется многими факторами, к которым прежде всего относятсяразделение функций владения и управления бизнесом, размеры и структурнаяразветвленность компании, уровень рисков, присущих деятельности компании.
Необходимость создания в компании специализированногоподразделения аудита определяют прежде всего собственники компании. Всравнительно небольших компаниях с небольшим финансовым и кадровым потенциалом,где собственники сами полностью контролируют все аспекты бизнеса и участвуют воперативном управлении, как правило, нет необходимости в функции внутреннегоаудита, так же как и специально выделенном подразделении внутреннего контроля,который, как всякий ресурс, имеет свою стоимость.
Однако чем крупнее компания, чем сложнее ее оргструктураи бизнес-процессы, чем больше у нее территориально обособленных подразделений,тем более востребованной становится функция независимой и объективной оценкисостояния контроля. Рост и развитие компании диктуют необходимость усиленияконтроля над финансовой деятельностью. Выход компании на финансовые рынкитребует создания эффективной системы внутреннего контроля. Внутренний аудитвыступает как деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантийсобственникам (акционерам) и консультаций менеджменту, направленных насовершенствование деятельности организации.
При организации внутреннего аудита может быть использованаутсорсинг, т.е. функции внутреннего аудита/> полностью передаютсяспециализированной компании или внешнему консультанту. Не рекомендуется, чтобызадачи внутреннего аудита решал внешний аудитор этой компании. Аутсорсингпривлекателен для небольших компаний, у которых затраты на организациювнутреннего аудита своими силами могут быть выше возможностей пофинансированию. Крупные компании могут также использовать данную форму, вслучаях, когда нужны процедуры аудита какой-либо специфической области(например, информационных технологий или капитального строительства). Крометого, дополнительные аудиторские ресурсы могут потребоваться в пиковые периодынагрузки на штатных аудиторов. Услуги по аутсорсингу внутреннего аудитапредлагают ведущие аудиторские компании, например, «Эрнст энд Янг» предлагаетвыполнение внутреннего аудита на условиях подряда, KPMG — проведениевнутреннего аудита различных областей деятельности компании на постоянной илипериодической основе без затрат на содержание собственного подразделениявнутреннего аудита.
Для российских кредитных организаций наличиеспециализированных органов контроля необходимо, согласно требованиямЦентрального банка РФ (ЦБ РФ), а для компаний, которые являютсяпрофессиональными участниками фондового рынка, — Федеральной службы по финансовымрынкам РФ (ФСФР РФ). Вопросы организации внутреннего контроля регламентированыв наибольшей мере применительно к этим организациям. Кредитные организации напрактике обязаны выполнять требования всех имеющихся нормативных документов,выполнение их постоянно проверяются как надзорными органами (в рамкахкомплексных и тематических проверок), так и внешними аудиторами. Компаниям,которые ориентированы на фондовый рынок и предполагают включать свои акции вкотировальные списки уровней «А», «Б», «В» Российской фондовой биржи,необходимо утвердить документ, определяющий процедуры внутреннего контроля зафинансово-хозяйственной деятельностью, контроль за соблюдением которыхосуществляет отдельное структурное подразделении, сообщающее о выявленныхнарушениях комитету по аудиту. [16]
Общие нормативные требования к внутреннему аудиту вразличных сферах российского бизнеса определены стандартами аудиторскойдеятельности — ПСАД №29. Согласно этому стандарту объем и цели внутреннегоаудита в каждом случае зависят от размера и структуры аудируемой компании итребований ее руководства. В стандарте говорится также о том, что роль и целислужбы внутреннего аудита определяются руководством аудируемого лица.
Согласно ПСАД №29, в функции службы внутреннего аудитакомпании (СВА) входит один или несколько следующих элементов:
— мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля.Постановка необходимых систем бухгалтерского учета и внутреннего контролявходит в обязанности руководства, и этому следует постоянно уделять соответствующеевнимание, а на службу внутреннего аудита обычно возлагаются обязанности попроверке этих систем, мониторингу эффективности их функционирования ипредставлению рекомендаций по их усовершенствованию;
— исследование финансовой и управленческой информации,что включает обзорную проверку средств и способов, используемых для сбора,измерения, классификации этой информации и составления отчетности на ее основе,а также специфические запросы в отношении отдельных ее составляющих частей, втом числе детальное тестирование операций, остатков по счетам бухгалтерскогоучета и других процедур;
— контроль экономности, эффективности и результативности,включая нефинансовые средства контроля аудируемого лица;
— контроль за соблюдением законодательства РоссийскойФедерации, нормативных актов и прочих внешних требований, а также политики,директив и прочих внутренних требований руководства компании.
К основным задачам СВА относятся:
— проведение внутренних аудиторских проверок иинформирование совета директоров (комитета по аудиту) и исполнительногоруководства об обнаруженных существенных рисках и проблемах контроля;
— содействие исполнительному руководству и контрольнымподразделениям организации / сотрудникам в разработке планов мероприятий посовершенствованию системы контроля и системы управления рисками;
— координирование деятельности с внешним аудитором сцелью сокращения общих расходов на аудит;
— выполнение других заданий и участие в других проектахпо запросам совета директоров (комитета по аудиту).
Следует отметить, что круг задач, решаемых службамивнутреннего аудита в современных компаниях, уже не ограничивается аудитомфинансовой отчетности, предупреждением конфликтных и кризисных ситуаций ипроверкой соответствия внутренним процедурам и нормативным требованиям.Возникающие новые аспекты деятельности требуют наличия знаний и навыков в такихобластях, как риск-менеджмент, аудит информационных технологий и оптимизациябизнес-процессов. Все большее значение в работе внутреннего аудита приобретаетобеспечение эффективной поддержки руководства компании во всех областяхдеятельности. Международные нормы, затрагивающие регулирование системывнутреннего аудита и контроля, становятся все более общепринятыми и детальными,что находит свою конкретную реализацию в задачах внутреннего аудита. Так,недавно принятый в США закон Сарбейнса — Оксли используется как основа длявнесения изменений в организацию работы служб внутреннего аудита не толькоамериканскими компаниями, но и компаниями других стран, которые предполагаютвыход на американский фондовый рынок.
В деятельности ревизионной комиссии и внутреннего аудитаимеется много общего: [24]
применение приемов документального и фактическогоконтроля,
методики определения достоверности финансовой(бухгалтерской) отчетности,
оценки правильности ведения бухгалтерского и налоговогоучета, формирования учетной политики.
В то же время имеются и различия. Ревизии направлены наобеспечение сохранности активов, пресечение и профилактику злоупотреблений.Задачи аудита — мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля.
Главное же их различие заключается в том, что ревизии,проводимые ревизионными комиссиями, так же как и проверки внешних аудитов,носят эпизодический и ретроспективный характер (как правило, по итогам отчетногогода, перед общим собранием собственников), они ограничены в использованиивнутренней информационной базы и проводятся специалистами, не связанными собъектом проверки.
Внутренний же аудит проводится систематически, постояннона основе периодически утверждаемых планов, а число выполняемых им задачзначительно больше. Внутренний аудит направлен прежде всего на оценкусуществующих в компании систем контроля и управления рисками и фокусируется наоперациях и событиях, препятствующих эффективному достижению компаниейпоставленных целей. Служба внутреннего аудита на постоянной основе проводитконтроль за устранением выявленных нарушений и сделанных рекомендаций по итогампроверок. Сотрудники службы внутреннего аудита, которая являетсясамостоятельным подразделением компании, хорошо знакомы с ее внутреннейорганизацией и отраслевыми особенностями бизнеса, при этом полученные навыки иопыт остаются внутри компании, происходит накопление определенной базы данных,возрастает опыт, квалификация сотрудников внутреннего аудита.
Наличие контрольных служб в государственных корпорацияхпредусмотрено соответствующими федеральными законами. В каждом из законов осоздании госкорпорации имеется отдельная статья, в которой определяются цели,порядок формирования, основные направления и результаты деятельностиконтрольной службы. Как правило, федеральным законом предусмотрена какая-либоодна из форм контроля — ревизионная комиссия или служба внутреннего аудита /контроля, а в ГК «Росатом» предусмотрено наличие и ревизионной комиссии, ислужбы внутреннего контроля одновременно. Вместе с тем, в ГК «О фюндесодействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства», согласнофедеральному закону о ее создании, не предусмотрена какая-либо формавнутреннего контроля за финансовой деятельностью. [16]
Ревизионная комиссия является органом внутреннегофинансового контроля в ГК «Олимпстрой», ГК «Ростехнологии», ГК «Роснанотех». Вэтих корпорациях не предусмотрено создание службы внутреннего аудита. Наличиеревизионной комиссии, ее цели и порядок формирования, основные направления ирезультаты деятельности в каждой корпорации предусмотрены статьямисоответствующих законов. В Госкорпорации по атомной энергии «Росатом» наряду ссозданием ревизионной комиссии предусмотрено создание службы внутреннего аудитакак структурного подразделения корпорации. В федеральных законах, определяющихдеятельность указанных госкорпораций, предусмотрено, что ревизионная комиссиипроводит проверку финансово-хозяйственной деятельности корпорации закалендарный год. Комиссия также вправе проводить внеочередные проверкифинансово-хозяйственной деятельности корпорации по собственной инициативе илипо требованию не менее чем одной трети членов наблюдательного советакорпорации. В каждой из госкорпораций ревизионная комиссия подотчетнанаблюдательному совету и ее заключения направляются в наблюдательный советкорпорации.
Решение о назначении на должность, о прекращенииполномочий председателя и других членов ревизионной комиссии принимаетнаблюдательный совет корпорации. В законе предусмотрено, что члены ревизионнойкомиссии не могут одновременно занимать какие-либо должности в иных органахгоскорпорации. Предусмотрен срок полномочий членов ревизионной комиссии пятьлет (ГК «Ростехнологии», ГК «Роснанотех», ГК «Росатом») или три года (ГК«Олимпстрой»).
В корпорациях имеются также соответствующие положения оревизионной комиссии, которые утверждаются наблюдательным советом в каждойкорпорации. Положения конкретизируют основные аспекты деятельности ревизионнойкомиссии.
Так, в Положении о ревизионной комиссии ГК «Роснанотех»предусмотрено, что в период исполнения своих обязанностей члены ревизионнойкомиссии имеют право на получение вознаграждения, а также компенсацию расходов,связанных с исполнением ими своих обязанностей; суммы, подлежащие выплате,определяются наблюдательным советом. Ревизионная комиссия вправе требоватьпроведения внеочередного заседания наблюдательного совета. В Положении оревизионной комиссии ГК «Олимпстрой» предусмотрено, что ревизионная комиссияежегодно отчитывается о своей деятельности перед наблюдательным советом,заседания комиссии проводятся по плану, утвержденному председателем ревизионнойкомиссии.
Положения о ревизионной комиссии, представлены наофициальных сайтах госкорпораций, там же приводится и действующий составревизионной комиссии. Какие-либо квалификационные требования к членамревизионной комиссии корпорации не предусмотрены ни в законах, ни в положенияхо ревизионных комиссиях. В настоящее время в состав ревизионных комиссийгоскомпаний входят высококвалифицированные специалисты, имеющие значительныйопыт работы в контрольной, финансовой сфере.
Об организации внутреннего аудита в Государственнойкорпорации «Агентство по страхованию вкладов». ГК «Агентство по страхованиювкладов» было создано в 2004 г. — первой из числа госкорпораций, и при еесоздании, несомненно, был учтен имеющийся положительный опыт Агентства пореструктуризации кредитных организаций, в том числе и в сфере организациивнутреннего аудита. Наличие службы внутреннего аудита в Агентстве пострахованию вкладов предусмотрено законом №117-ФЗ (ст. 25). Порядокформирования и деятельность службы внутреннего аудита определяются советомдиректоров и конкретизированы в Положении о службе внутреннего аудита, котороебыло утверждено советом директоров агентства в феврале 2004 г. [16]
Служба внутреннего аудита является структурнымподразделением агентства, участвующим в обеспечении контроля за егодеятельностью со стороны совета директоров. Она призвана содействоватьдостижению целей агентства, используя систематизированный и последовательныйподход к повышению эффективности и надежности систем управления рисками ивнутреннего контроля.
Совет директоров, через участие в котором государствореализует основное управление корпорацией, осуществляет руководстводеятельностью службы внутреннего аудита. В его компетенции находятся:
— утверждение Положения о службе внутреннего аудитаагентства, определяющее цели, задачи и функции службы;
— организация работы службы;
— рассмотрение и утверждение полугодовых планов работыслужбы;
— рассмотрение и утверждение отчетов о выполнении этихпланов.
Вопросы деятельности службы внутреннего аудитарассматриваются на заседаниях совета директоров. Информация к очередномузаседанию направляется заблаговременно — за две недели до заседания членысовета директоров получают документы, касающиеся работы внутреннего аудита ссоответствующими пояснительными материалами, необходимыми обоснованиями.
Согласно ст. 18 Закона №177-ФЗ, в совет директоровагентства входят 13 членов — семь представителей Правительства РФ, пятьпредставителей ЦБ РФ и генеральный директор агентства. Совет директоров — этореально работающий орган управления, вопросы внутреннего контроля рассматриваютсяпредметно. Обсуждение вопросов проходит в ходе самого заседания советадиректоров, решения на котором принимаются простым большинством голосов отчисла присутствующих (согласно ст. 18 Закона №177-ФЗ).
В данной ситуации не требуется функционированиеспециального органа при совете директоров — комитета по аудиту, как это имеетместо в некоторых компаниях, где члены совета не столь компетентны в вопросахконтроля, в связи с чем материалы предстоящего заседания совета директоровобсуждаются предварительно на заседаниях комитета, там же вырабатываютсяопределенные рекомендации по возможному решению вопросов.
Основной задачей службы внутреннего аудита являетсяобеспечение соответствия проводимых агентством финансовых операций положениямФедерального закона №177-ФЗ от 23 декабря 2003 г., иным нормативным правовым актам, решениям органов управления агентства, установленным имиправилам и процедурам, а также обеспечение их выполнения работниками агентства.
Служба внутреннего аудита выполняет следующие основныефункции: [24]
проверяет и оценивает надежность и эффективность системвнутреннего контроля в агентстве;
проверяет достоверность, полноту и своевременностьбухгалтерского учета и отчетности агентства;
проверяет обеспечение сохранности имущества и качестваактивов агентства, осуществляет контроль за обоснованностью рисков приразмещении и (или) инвестировании временно свободных денежных средствагентства;
информирует органы управления агентства о выявленныхрисках, о случаях нарушения работниками агентства законодательства, иныхнормативных актов и внутренних регулятивных документов;
анализирует проекты внутренних регулятивных документов сцелью минимизации рисков и установления наличия в них процедур внутреннегоконтроля;
осуществляет предварительный контроль соответствияпроектов договоров, заключаемых агентством, действующему законодательству,внутренним регулятивным документам, а также решениям органов управленияагентства;
проверяет полноту, своевременность и точность выполнениярешений совета директоров;
координирует деятельность с внешним аудитором агентства;
•оценивает надежность функционирования системывнутреннего контроля за использованием информационных систем.
В целях повышения эффективности контроля в агентствеприменяются внеочередные проверки. Они могут проводиться как независимойаудиторской фирмой, так и службой внутреннего аудита агентства. Принятиерешения о внеочередной проверке находится в компетенции совета директоров. Подвнеочередными проверками понимаются проверки, не связанные с ежегоднойпроверкой и подтверждением достоверности отчетности агентства или не заявленныесовету директоров в полугодовом плане работы службы внутреннего аудита.
Особое внимание уделено реализации принципа независимостивнутреннего аудита. Этот принцип находит отражение в Положении о службевнутреннего аудита, утвержденном советом директоров агентства. Оперативноеруководство деятельностью СВА осуществляет генеральный директор агентства.Данное подчинение рассматривается исключительно в административном аспекте и невлияет на независимость и объективность внутренних аудиторов в процессе ихдеятельности. Общее руководство деятельностью СВА осуществляет совет директоровкомпании. СВА подотчетна совету директоров.
Принцип независимости и объективности внутреннегоаудитора сохраняется и функциях СВА, а также в должностных обязанностях еесотрудников. Внутренние аудиторы не вовлекаются в операционную деятельность, неучаствуют в работе разного рода комиссий, принимающих управленческие решения(например, выбор поставщика или контрагента по оказанию услуг). В противномслучае мог бы возникнуть конфликт интересов — если внутренний аудитор будетсамостоятельно исправлять ошибки, внедрять новые методы оптимизации работыагентства и т.п., то в будущем он вынужден будет контролировать свою же работу,что нарушает принцип объективности его деятельности.
Проверки служба внутреннего аудита проводит всоответствии с утвержденным внутренним документом, который определяет основныеправила организации внутреннего аудита и взаимоотношения с подразделениямиагентства, регламентирует оформление результатов проверки, а также принятие мерк устранению выявленных проверкой нарушений и недостатков.
Результаты работы службы внутреннего аудита регулярнонаправляются генеральному директору агентства, выводы и рекомендации по итогампроверок в обязательном порядке доводятся до топ-менеджеров агентства,отвечающих за соответствующие направления работы. В последние годы в агентственакоплен опыт участия представителей службы внутреннего аудита в семинарах,освещающих практику организации основных направлений деятельности агентства.
Наличие службы внутреннего аудита, прозрачностьрезультатов ее работы существенно повышает уровень репутации компании всовременных условиях. Внешний контроль, осуществляемый независимымиаудиторскими фирмами, органами государственного контроля базируется на единыхстандартах, принципах проверок и анализа, в этой связи зачастую используютсяодинаковые подходы к объектам контроля государственным корпорациям,деятельность которых направлена на реализацию целей, которые определяютсяфедеральными законами об их создании, а также включает и общеэкономическиевопросы. Внутренний аудит, осуществляемый на постоянной основеспециализированными подразделениями, позволяет учесть конфетные особенности,наиболее сложные формы деятельности каждой корпорации.

Заключение
Таким образом, финансовый контроль — это совокупностьдействий и операций, осуществляемых специально уполномоченными органами, сцелью контроля за соблюдением субъектами хозяйствования и органамигосударственной власти и местного самоуправления норм права в процессеобразования, распределения и использования финансовых ресурсов длясвоевременного получения полной и достоверной информации о ходе реализациипринятых управленческих финансовых решений.
Многие вопросы теории и практики внутреннего аудитанедостаточно исследованы и остаются дискуссионными. Ждет своего решенияразработка методики текущего и прогнозного анализа функционирования проверяемыхобъектов, состояния сохранности активов, а также выявления внутрихозяйственныхрезервов. Не в полной мере отвечает современным требованиям организация трудаработников внутреннего аудита, в частности, необходима разработка нормативовчисленности аудиторов и рациональных затрат времени по видам аудиторскойдеятельности и объектам, а также рекомендаций по оценке эффективности икачества труда персонала аудиторских служб.
Требует дальнейшего совершенствования методология, методикаи организация ревизий и аудиторских проверок в связи с внедрением принциповрыночных отношений. Новые экономические условия способствовали ростуэкономической преступности против государственных экономических отношений,экономических интересов негосударственных юридических лиц, а также интересовпотребителей товаров и услуг.
Теоретической основой внутреннего аудита должны стать егоосновополагающие принципы и концепции. При разработке концепции, определяющейнаправление теории и составляющей основу внутренних аудиторских стандартов,следует учитывать требования к внутреннему аудиту и аудиторам.
Развитие содержания и формы системы внутреннего аудитасоответствуют процессу развития, состав элементов находят свое отражение вструктуре системы. Их взаимодействие создает концепцию развития в целом системывнутреннего аудита в реальных условиях действительности. Таким образом,развитие внутреннего аудита — это процесс, порождающий более сложные его формыиз более простых.

Список использованной литературы
1. Гражданский кодекс Российской Федерации. – М.: Эксмо, 2008.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. – М.: Омега-Л, 2008.
3. Бюджетный кодекс Российской федерации. – М.: Омега-Л, 2008.
4. Об утверждении Положения о территориальных контрольно-ревизионныхорганах Министерства финансов РФ. Постановление Правительства РФ от 6 августа 1998 г. № 888 // Собрание законодательства РФ.- 2002.- №33.
5. Об утверждении Положения о Федеральном казначействе РоссийскойФедерации. Постановление Правительства РФ от 27 августа 1993 г. № 864.
6. Положение о территориальных органах по валютному и экспортному контролю.Приказ Федеральной службы России по валютному и экспортному контролю от 16февраля 1994 г. № 31.
7. Рекомендации по осуществлению контрольной работы за расходованиемсредств на управление.
8. Аудит: Учебник/ В.И.Подольский, Г.Б.Поляк, А.А.Савин; Ред.ПодольскийВ.И. – 2-е изд.пер. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003
9. Аудит: Учебник / Под ред. М.В.Мельник. – М.: Экономистъ, 2004.
10. Андреев В.Д. Внутренний аудит: Учебпособие. – М.: Финансы и статистика,2005.
11. Андреев В.Д. Использование экономического анализа в ревизионной работе.- М.: Моск. кооп. ин-т, 2005.
12. Бурцев В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческойорганизации. – М.: Экзамен, 2003.
13. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория анализа хозяйственной деятельности. — М.: Финансы и статистика, 2007.
14. Белобжецкий И.А. Финансовый контроль и новый хозяйственный механизм. — М.: Финансы и статистика, 2008.
15. Белуха Н.Т. Теория финансово-хозяйственного контроля. — М.: Финансы истатистика, 2006.
16. Васильева Н.Е., Украиская И.Д., Колчина С.В. О развитии практикивнутреннего аудита // Аудит и финансовый анализ. 2009. № с. 128-133.
17. Журко В.Ф. Комплексная система ведомственного контроля. — М.: Финансы истатистика, 2005.
18. Иткин Ю.М. Организация финансового контроля — М.: Финансы и статистика,2005.
19. Коняев А.И. Финансовый контроль — М.: Госфиниздат, 2007.
20. Кочерин Е.А. Контроль как функция управления. (Новое в жизни, науке итехнике). — М.: Знание, 2007.
21. Контроль и ревизия: учеб.пособие для студентов вузов / О.С.Макоев; подред. В.И.Подольского. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.
22. Контроль и ревизия: учебное пособие / колл.авт., под ред. Д-раэкон.наук, проф. М.Ф.Овсийчук. – 2-е изд. – М.: КНОРУС, 2008.
23. Макальская А.К. Внутренний аудит: учебно-практическое пособие. – М.:Издательство «Дело и сервис», 2008.
24. Соколов Б. Внутренний контроль и аудит / Аудит и налогообложение. 2008.№ 12. С.31-36.
25. Сотникова Л.В. Внутренний контроль и аудит: Учебник. — М.: ЮНИТИ-ДАНА,2008.
26. Ревизия и контроль: учебник / М.В.Мельник, А.С.Пантелеев, А.Л.Звездин /под ред. М.В.Мельник. – М.: КНОРУС, 2007.
27. Ревизия и контроль: Учеб.комплекс / В.А.Хмельницкий. – Мн.: Книжный Дом,2007.
28. Родионова В.М., Шлейников В.И. Финансовый контроль: Учебник. – М.: ИДФБК-ПРЕСС, 2008.
29. Родионова В.М. Финансы. — М.: Финансы и статистика, 2008.
30. Соловьев Г.А. Экономический контроль в системе управления. — М.: Финансыи статистика, 2006.
31. Солодов А.К. Рынок: контроль и аудит. Вопросы теории и техники. В 2 ч. — Воронеж: РИО комитета по печати и информации администрации Воронежской обл.,2006.
32. Стражев В.И. Учет, анализ и контроль в условиях рыночной экономики. — М.: Финансы и статистика, 2005.
33. 31. Черноморд П.В. Финансовый контроль и учет в условиях переходаэкономики к рыночным отношениям: Учебное пособие.— М.: ФИПК, 2007.
34. 32.Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебное пособие.— М.: ИНФРА-М, 2006.
35. Шохин СО. Проблемы и перспективы развития финансового контроля вРоссийской Федерации. — М.: Финансы и статистика, 2008.
36. Шохин CO., Воронина Л.И. Бюджетно-финансовый контроль и аудит. Теория ипрактика применения в России. — М.: Финансы и статистика, 2007.
37. Шохин CO., Шлейников В.И. Правовое регулирование государственногофинансового контроля в субъектах Российской Федерации. М.: Прометей, 2008.
38. Финансы организаций (предприятий): Учебник для вузов / Н.В.Колчина, Г.Б.Поляк, Л.М.Бурмистрова и др.: Под ред. Проф.Н.В.Колчиной. – 3-е изд., перераб идоп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
39. Финансы предприятий: Учебное пособие / В.В.Остапенко. – 2-е изд., испр.и доп. – М.: Омега-Л, 2006.
40. Финансы организаций (предприятий): Учебник для вузов / Н.В.Колчина,Г.Б.Поляк, Л.М.Бурмистрова и др. / Плд ред. Н.В.Колчиной – 3 –е изд.- М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
41. Финансы предприятий: Учебник / Под ред. М.В.Романовского. – СПб:«Бизнес-пресса», 2006.
42. Шеремет А.Д., Сайфуллин Р.С. Финансы предприятий. – М.: ИНФРА-М, 2007.
43. Шуляк П.Н. Финансы предприятия: Учебник. – М.: Издательский Дом «Дашкови К», 2005.