Курсовая работа
На тему:
«Аудиторская проверканематериальных активов (на примере ОАО «Росконтракт-Камышин»)
Камышин 2008 г.
Введение
В настоящеевремя в мире происходят постоянные изменения стратегий и методов, ипроблематика данного исследования по-прежнему несет актуальный характер.
Представляется,что анализ тематики достаточно актуален и представляет научный и практическийинтерес.
Научнаязначимость данной работы состоит в оптимизации и упорядочивании существующейнаучно-методологической базы по исследуемой проблематике. Практическаязначимость темы состоит в анализе проблем как во временном, так и впространственном разрезах. С одной стороны, тематика исследования получаетинтерес в научных кругах, в другой стороны, как было показано, существуетнедостаточная разработанность и нерешенные вопросы. Это значит, что даннаяработа помимо учебной, будет иметь теоретическую, так и практическуюзначимость.
Нормативно-праваябаза состоит из действующего законодательства Российской Федерации по состояниюна декабрь 2008, в качестве правовой базы мною использована правовая системаГарант.
Теоретико-методологическуюбазу исследования составили четыре группы источников. К первой отнесеныавторские издания по исследуемой проблематике. Ко второй отнесены учебнаялитература (учебники и учебные пособия, справочная и энциклопедическаялитература, комментарии к законодательству). К третьей отнесены научные статьив периодических журналах по исследуемой проблематике. И к четвертой отнесеныспециализированные веб-сайты организаций.
При проведенииисследования аудита нематериальных активов были использованы следующие методыисследования:
– анализсуществующей источниковой базы по рассматриваемой проблематике (метод научногоанализа).
– обобщениеи синтез точек зрения, представленных в источниковой базе (метод научногосинтеза и обобщения).
– моделированиена основе полученных данных авторского видения в раскрытии поставленнойпроблематики (метод моделирования).
В качествеобъекта практического исследования мною рассмотрено предприятие ОАО «Росконтракт-Камышин».
Предметисследования – частные вопросы деятельности системы аудита нематериальныхактивов.
Цель работы –изучение темы аудит нематериальных активов как с российской, так и с зарубежнойточек зрения.
Поставленнаяцель определяет задачи исследования:
1.Рассмотреть теоретические подходы к аудиту нематериальных активов;
2. Выявитьосновную проблему аудита нематериальных активов в современных условиях;
3. Показатьпути решения выявленных проблем и сделать расчет путей их решения;
4. Провести иобозначить тенденции развития тематики аудит нематериальных активов.
Работасостоит из введения, глав основной части, выводов (заключения), спискалитературы и приложений.
Во введенииобоснована актуальность выбора темы, определены предмет, объект, цель исоответствующие ей задачи, охарактеризованы методы исследования и источникиинформации, показаны научная и практическая значимость, выявлена проблема ипоставлена гипотеза.
В первойглаве рассмотрены общетеоретические вопросы аудита нематериальных активов.Определяются основные понятия, обуславливается актуальность темы.
В главевторой, практической, рассмотрены те же понятия, на практической основе.
1. Теоретический аспект учета и аудита НМА
1.1 Сущность и особенности отражения в бухгалтерском учетеНМА
С развитиемрыночных отношений в составе имущества субъекта появился новый вид средств –нематериальные активы.
Поднематериальными активами понимают объекты долгосрочного пользования (свыше 1года), не имеющие материально-вещественного содержания, но имеющие стоимостнуюоценку и приносящие доход.
Кнематериальным активам относят права, возникающие:
– изавторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства иобъекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;
– изпатентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения;
– изсвидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания илилицензионных договоров на их использование;
– изправ на «ноу-хау» и др.
Кроме того, кнематериальным активам относятся права пользования земельными участками,природными ресурсами и организационные расходы, связанные с созданиемпредприятия.
Порядокотражения и движения НМА в бухгалтерском учете установлен Положением побухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденнымприказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. №153н (далее – ПБУ 14/2007).Этим же положением определены конкретные признаки, по которым объектывнеоборотных активов можно относить к нематериальным, а также четко определенсам состав нематериальных активов.
Согласнопункту 3 ПБУ 14/2007, для принятия к учету актива в качестве нематериальногонеобходимо одновременное соблюдение следующих условий:
а) объектспособен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности,объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполненииработ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо дляиспользования в деятельности, направленной на достижение целей созданиянекоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности,осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);
б)организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объектспособен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежащеоформленные документы, подтверждающие существование самого актива и праваданной организации на результат интеллектуальной деятельности или средствоиндивидуализации – патенты, свидетельства, другие охранные документы, договороб отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельностиили на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переходисключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступаиных лиц к таким экономическим выгодам (далее – контроль над объектом);
в)возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
г) объектпредназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срокаполезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычногооперационного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д)организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев илиобычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая(первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
ж) отсутствиеу объекта материально-вещественной формы.
В пункте 4ПБУ 14/2007 приведен перечень объектов, которые могут быть отнесены кнематериальным активам с учетом одновременного выполнения вышеприведенныхусловий (признаков), а именно: произведения науки, литературы и искусства;программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели;селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знакиобслуживания.
В составенематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи сприобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).
Нематериальнымиактивами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица(организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персоналаорганизации, их квалификация и способность к труду. Никакие иные объекты прав вбухгалтерском учете не могут быть отнесены к нематериальным активам.
Условно всенематериальные активы можно разделить на две группы: объекты интеллектуальнойсобственности и прочие нематериальные активы.
Как ужеговорилось выше, в целом понятие «интеллектуальная собственность» подразумеваетправа, относящиеся к литературным, художественным и научным произведениям,исполнительской деятельности, изобретениям, научным открытиям, промышленнымобразцам, товарным знакам, знакам обслуживания, фирменным наименованиям икоммерческим обозначениям, а также все другие права, относящиеся к интеллектуальнойдеятельности в производственной, научной, литературной и художественнойобластях.
Пунктом VIIIстатьи 2 Конвенции, учреждающей Всемирную организацию интеллектуальнойсобственности, определено, что интеллектуальная собственность включает права,относящиеся к:
– литературным,художественным и научным произведениям;
– исполнительскойдеятельности артистов, звукозаписи, радио- и телевизионным передачам;
– изобретениямво всех областях человеческой деятельности;
– научнымоткрытиям;
– промышленнымобразцам;
– товарнымзнакам, знакам обслуживания, фирменным наименованиям и коммерческимобозначениям;
– защитепротив недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся кинтеллектуальной деятельности в производственной, научной, литературной ихудожественной областях.
К числуроссийских законодательных актов, регламентирующих отношения интеллектуальнойсобственности и отнесение объектов прав к нематериальным активам, относятся:Гражданский кодекс РФ, а также другие подзаконные нормативные акты,регулирующие порядок оформления и регистрации объектов интеллектуальнойсобственности и т.п.
Исходя извышеуказанных документов и требований ПБУ 14/2007, к объектам интеллектуальнойсобственности, учитываемым в составе нематериальных активов в бухгалтерскомучете, не относятся права, связанные с литературными, художественными и инымиавторскими произведениями, а также иные права в области искусства, радио ителевидения. Данное обстоятельство связано в первую очередь с тем, что припередаче указанных прав на основании авторского договора передается толькоимущественное авторское право. Такая передача не означает перехода всехавторских прав (полномочий автора) вообще от одного лица к другому. Поэтомуавторские договоры на передачу имущественных прав не выделяются в отдельнуюкатегорию гражданских договоров.
Всоответствии с пунктом 4 статьи 454 ГК РФ к договорам на продажу имущественныхправ применяются положения гражданского законодательства в части договоровкупли-продажи (если иное не вытекает из содержания или характера этих прав).Следовательно, передача имущественных авторских прав будет являться ничем инымкак операцией купли-продажи. В то же время передача прав на объектыинтеллектуальной собственности, относящиеся к нематериальным активам, оформляютсялицензионным договором (п. 37 ПБУ 14/2007).
Такимобразом, к нематериальным активам можно отнести лишь ограниченный переченьобъектов интеллектуальной собственности согласно ПБУ 14/2007:
– исключительноеправо патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
– исключительноеавторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
– имущественноеправо автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
– исключительноеправо владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование местапроисхождения товаров;
– исключительноеправо патентообладателя на селекционные достижения.
Как следуетиз действующего законодательства, патент (свидетельство или инойправоустанавливающий документ) выдается, как правило, автору (то естьфизическому лицу) указанных выше объектов интеллектуальной собственности.
Однако такогорода документы может получить и работодатель (юридическое или физическое лицо),если объект создан работником (работниками) в связи с выполнением им (ими)своих служебных обязанностей или получением от работодателя конкретного задания(если договором между ними не установлено иное).
Необходимотакже обратить внимание, что ПБУ 14/2007 установлено важное требование кобъектам интеллектуальной собственности: в состав нематериальных активов могутбыть включены только исключительные права на данные объекты. Это означает, чтоорганизация либо самостоятельно создает нематериальный актив (в качествеработодателя автора или авторов), либо приобретает у другого юридического илифизического лица исключительные права на данный объект.
Исключениесоставляют права автора или иного правообладателя на топологии интегральныхмикросхем, по которым ПБУ 14/2007 не предусматривается получение исключительнойлицензии.
Вселицензионные договора на передачу исключительных (имущественных) прав наобъекты интеллектуальной собственности подлежат обязательной регистрации всоответствующих инстанциях, выдававших продавцу (правообладателю)свидетельства, патенты и иные правоустанавливающие документы.
Следуетзаметить, что в состав НМА (объектов интеллектуальной собственности) невключаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, ихквалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителейи не могут быть использованы без них.
К прочимнематериальным активам можно отнести организационные расходы и деловуюрепутацию фирмы.
Подорганизационными понимаются расходы, связанные с образованием юридическоголица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вкладаучастников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации.
Непринимаются к учету в составе нематериальных активов расходы организаций,связанные с необходимостью переоформления учредительных документов.
Деловаярепутация фирмы (Good will) или иначе цена фирмы представляет собой разницу встоимости организации как единого целостного имущественно-физическогокомплекса, имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью этой фирмы.В отечественном учете данное понятие используется в основном по приватизируемымпредприятиям как разница между покупкой и оценочной стоимостью имущества. основнымидокументами, подтверждающими поступление нематериальных активов в организацию(права собственности на эти нематериальные активы), являются патенты исвидетельства (при создании объекта силами самой организации) либо лицензионныедоговоры и исключительные лицензии (при уступке прав). Попутно следуетзаметить, что эти же документы служат основанием для отражения и в налоговомучете.
Для отраженияв бухгалтерском учете таких НМА как организационные расходы и деловая репутацияфирмы помимо документов, в которых оговаривается сделка (учредительныедокументы, договор на приобретение предприятия как имущественного комплекса ит.п.), необходимо иметь также документы, подтверждающие сам факт получениянематериальных активов (акты приемки-передачи).
Вбухгалтерском учете такие документы являются основанием для оприходованияактива в качестве внеоборотного. Согласно Плану счетов и Инструкции по егоприменению, любое поступление нематериальных активов отражается в учете сприменением счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 5 «Приобретениенематериальных активов»:
Дебет 08Кредит 60 (либо счета учета затрат)
– оприходованобъект НМА (собраны затраты по созданию (приобретению) НМА). Кроме того, вцелях постановки нематериального актива на учет в качестве действующего(участвующего в процессе производства, приносящего доходы), а также для началаначисления амортизации, необходимо составить Акт ввода объекта нематериальныхактивов в эксплуатацию. В бухгалтерском учете на основании данного документабудет сделана проводка:
Дебет 04Кредит 08
– введенв эксплуатацию объект НМА. Действующими нормативными актами не предусмотреныкакие-либо унифицированные формы такого рода первичных документов. Поэтомукаждое предприятие – владелец нематериального актива самостоятельно занимаетсяих разработкой. В этом случае следует помнить два основных требованиязаконодательства:
1) данныйдокумент должен иметь ряд обязательных реквизитов, предусмотренных пунктом 2статьи 9 Закона о бухгалтерском учете (наименование документа, датасоставления, наименование организации, содержание хозяйственной операции,измерители операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностейответственных лиц, личные подписи указанных лиц);
2)самостоятельно разработанный организацией документ (Акт ввода нематериальногоактива в эксплуатацию) должен быть зафиксирован в приложении к учетной политикепредприятия (п. 5 ПБУ 1/98).
Единицейбухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.Инвентарным объектом НМА считается совокупность прав, возникающих из одногопатента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, покоторому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнениеим самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ илиоказании услуг либо использование для управленческих нужд организации (п. 5ПБУ 14/2007).
Всоответствии с пунктом 6 ПБУ 14/2007 все нематериальные активы принимаются кбухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости. Однако порядокопределения этой стоимости различается в зависимости от способа поступления НМАв организацию.
Так же, как иосновные средства, НМА могут поступать в организации при их приобретении заплату, создании силами самой организации, в порядке дарения (безвозмездно), входе товарообменных операций, а также путем взноса в их уставный капитал.
Наиболеераспространенным вариантом поступления нематериальных активов в организациюявляется их приобретение за плату (покупка).
Первоначальнаястоимость такого имущества определяется как сумма всех фактических расходов наприобретение за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев,предусмотренных законодательством РФ). При этом фактическими расходами наприобретение объектов нематериальных активов могут быть:
– суммы,уплачиваемые в соответствии с лицензионным или иным договором уступки(приобретения) прав правообладателю (продавцу);
– суммы,уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги,связанные с приобретением данного имущества;
– регистрационныесборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи,произведенные в связи с приобретением исключительных прав у правообладателя(продавца);
– невозмещаемыеналоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
– вознаграждения,уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объектнематериальных активов;
– иные расходы,непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.
К последним,в частности, относятся проценты по заемным обязательствам, связанным сприобретением НМА. О данном противоречии в нормативных актах по бухгалтерскомуучету уже говорилось в разделе, посвященном оценке основных средств. Поэтому вданной ситуации организация также должна решить, как ей отражать такого родапроценты: в первоначальной стоимости НМА или в составе внереализационныхрасходов.
Приприобретении НМА могут возникать дополнительные расходы на приведение их всостояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.Такими расходами могут быть суммы оплаты труда занятых этим работников,соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение (единыйсоциальный налог и взносы во внебюджетные фонды), материальные и иные расходы.Такого рода дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимостьнематериальных активов.
1.2 Цель, задачи и информационная база аудита НМА
Целью аудитанематериальных активов является определение соответствия применяемойорганизацией методики учета операций с нематериальными активами (далее – НМА)нормативным документам, действующим на территории Российской Федерации.
Длядостижения данной цели следует решить ряд задач:
– подтвердитьсоответствие оформленных организацией бухгалтерских операций действующемузаконодательству;
– проверитьправильность отнесения объекта к НМА;
– подтвердитьдостоверность оценки затрат на приобретение или создание НМА;
– оценитьсоответствие бухгалтерской (финансовой) отчетности данным синтетического ианалитического учета;
– проверитьполноту и своевременность отражения, а также документального оформленияопераций по учету НМА.
В процессеаудиторской проверки операций с НМА следует пользоваться следующимидокументами: бухгалтерский баланс (форма №1), отчет о движении денежных средств(форма №4), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение обучетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 04 «Нематериальныеактивы», 05 Амортизация нематериальных активов», 91 «Прочие доходы и расходы»,90 «Продажи», 98 «Доходы будущих периодов».
Припроведении проверки аудитор должен использовать унифицированные документы,служащие основанием для отражения в учете операций по учету НМА, – карточкуучета нематериальных активов НМА 1 и другие первичные документы.
Ворганизациях, применяющих единую журнально-ордерную форму счетоводства,анализируются учетные регистры, используемые для отражения хозяйственныхопераций по учету:
– журналы-ордера№13, 16;
– ведомостьучета нематериальных активов и износа №17;
– главнаякнига;
– бухгалтерскийбаланс (форма №1) и отчет о прибылях и убытках (форма №2).
Припланировании аудиторской проверки аудитор определяет уровень существенности,аудиторский риск и используемые при проверке процедуры. Также формируетсягруппа аудиторов, которая будет принимать участие в проверке. Затемсоставляется программа аудиторской проверки.
Программааудиторской проверки включает, в частности, следующие объекты аудита:
– оформлениепервичных документов;
– арифметическаяпроверка поступления и выбытия НМА;
– правильностьначисления износа НМА;
– показателисинтетического и аналитического учета;
– НДСпри поступлении и выбытии НМА;
– выбытиеНМА и правильность их отражения в бухгалтерской и налоговой отчетности.
Несмотря нато, что в настоящее время организация в соответствии с Положением о документахи документообороте в бухгалтерском учете (утверждено Минфином СССР 29.07.83 г.№105) и Федеральным законом от 21.11.96 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»самостоятельно выбирает форму учета, перечень применяемых регистров, ихпостроение, последовательность и способ записей в них, аудитору следуетпроверить наличие первичных документов и законность оформления их вбухгалтерском учете.
1.3 Планирование аудита НМА в ОАО «Росконтракт-Камышин»
Отражение иобобщение информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащихОАО «Росконтракт-Камышин» на праве собственности, осуществляется всоответствии с Генеральным планом счетов бухгалтерского учетафинансово-хозяйственной деятельности субъектов на счетах подраздела 10 по видамнематериальных активов, используемых в хозяйственной деятельности ОАО «Росконтракт-Камышин»– лицензии, программное обеспечение, прочие нематериальные активы.
В составенематериальных активов ОАО ведет учет лицензий, выданных лицензиарами,определенными законодательными актами и Правительством России – на занятиеопределенными видами деятельности с учетом срока их действия.
Нематериальныеактивы оцениваются в момент их поступления по первоначальной стоимости, исходяиз фактически произведенных затрат по приобретению и приведению в состояниеготовности этих субъектов.
Первоначальнаястоимость нематериальных активов погашается путем начисления износа и включенияего в расходы периода. Амортизационные отчисления по нематериальным активамопределяются ОАО «Росконтракт-Камышин» ежемесячно по нормам, рассчитаннымисходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования, непревышающего срока деятельности ОАО. При невозможности определить срокполезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет.
Выбытиенематериальных активов отражается при их реализации, износе, списании в связи сполным моральным износом и потерей доходных свойств, безвозмездной передаче побалансовой (остаточной) стоимости.
Налоговыйучет нематериальных активов организуется в порядке, установленном налоговымзаконодательством.
2. Методика аудиторской проверки НМА в ОАО «Росконтракт-Камышин»
2.1 Аудит движения НМА
Целью аудита нематериальных активов является установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта.
Аудитор должен последовательно проверить следующие моменты:
– изучить состав и структуру нематериальных активов по данным
– первичных документов и учетных регистров;
– подтвердить право собственности на объекты нематериальных активов;
– установить правильность отражения в учете операций с нематериальными активами;
– подтвердить достоверность начисления и отражения в учете амортизации по нематериальным активам;
– оценить качество инвентаризации.
При проверке операций с нематериальными активами аудитору необходимо обратить внимание на следующее:
– не могут быть признаны нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества гражданина, его квалификация и способность к труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам;
– документальное оформление факта наличия объекта нематериальных активов;
– правильность отражения первоначальной оценки стоимости нематериальных активов;
– правила по списанию объекта нематериальных активов с баланса предприятия;
– начисление амортизации на объекты нематериальных активов;
– на правильность ведения синтетического и аналитического учета нематериальных активов.
В документахпо поступлению и выбытию НМА должна быть их характеристика, указаны порядок исрок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода ивывода из эксплуатации. Особое внимание аудитору следует обратить направильность перехода права собственности.
Проверкупоказателей синтетического и аналитического учета аудитор осуществляет насчетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налогна добавленную стоимость по приобретению нематериальных активов» и 91 «Прочиедоходы и расходы».
Аудиторуследует обратить внимание на то, каким именно образом поступили НМА:
– приобретенына условиях обмена;
– безвозмезднополучены;
– поступилив счет вклада в уставный капитал организации;
– поступилидля осуществления совместной деятельности;
– созданысобственными силами;
– созданыс привлечением сторонних исполнителей на договорной основе.
НМА,внесенные учредителями в счет их вклада в уставный капитал организации (посогласованной стоимости), до 1 января 2000 г. приходовались по дебетусчета 04 с кредита счета 75 «Расчеты с учредителями». С 1 января 2000 г. НМА,внесенные учредителями или участниками в счет их вклада в уставный капитал,целесообразно отражать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Такжеаудитору следует обратить внимание на то, что с 1 января 2000 г. НМА,полученные по договору дарения или иным образом безвозмездно, необходимоучитывать по рыночной стоимости в составе внереализационных доходов.
Аналитическийучет аудитор проверяет по карточкам учета НМА на каждый объект в отдельности.
Приприобретении НМА аудитор проверяет правильность примененных ставок. Всоответствии с НК РФ НДС по приобретению НМА должен учитываться по дебету счета19, субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам» вкорреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. После принятия на учет НМА сумма НДСсписывается с кредита счета 19–2 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Аудиторопределяет правильность начисления ежемесячной амортизации, которую организацияосуществляет самостоятельно исходя из первоначальной стоимости, и отраженияамортизационных отчислений в бухгалтерском учете.
При выбытии НМАаудитору следует проверить правильность отражения операций в бухгалтерском иналоговом учете организации. Так, при выбытии НМА в результате их продажи,списания, безвозмездной передачи вся сумма накоплений амортизации списывается вдебет счета 05 с кредита счета 04. Остаточная стоимость НМА списывается сосчета 04 в дебет счета 91. В дебет счета 91 также должны списываться всерасходы, связанные с выбытием НМА, и сумма НДС по проданным и безвозмезднопереданным НМА. По кредиту счета 91 должна отражаться выручка от продажи илидругого дохода от выбытия НМА.
Аудитордолжен проверить правильность формирования финансового результата организации сучетом выбытия НМА. Финансовый результат организация должна формировать насчете 91 и затем списывать со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».
Дляопределения суммы НДС по проданным НМА следует выяснить, с НДС или без НДС былиприобретены эти НМА. При безвозмездной передаче НМА плательщиком НДС являетсяпередающая сторона, принимающая сторона уплачивает налог на прибыль.Налогооблагаемую базу от реализации организация должна определять исходя изсредней цены продаж (без учета НДС). При этом стоимость приобретенных НМА недолжна быть ниже их остаточной стоимости.
При передачеНМА в счет вклада в уставные капиталы других организаций и в счет вклада вобщее имущество по договору простого товарищества остаточная стоимость НМАдолжна списываться с кредита счета 04 в дебет счета 58 «Финансовые вложения».Сумма амортизации по переданным НМА должна списываться в дебет счета 05 скредита счета 04. Результаты по передаче организация должна отразить на счете91.
Аудиторуследует установить, проводила ли организация инвентаризацию перед составлениемгодового отчета.
Порезультатам проверки соответствия применяемой организацией методики учетаопераций с НМА нормативным документам, действующим на территории РоссийскойФедерации, аудитор дает рекомендации по устранению имеющихся нарушений, которыевходят в аналитическую часть отчета аудиторской фирмы.
Прирассмотрении вопросов налогообложения и операциях с нематериальными активами следуетиметь в виду, что применительно к этой категории действующие нормативныедокументы не в полной мере учитывают особенности их создания (приобретения),функционирования, реализации (передачи).
В операциях снематериальными активами взимаются следующие основные налоги: налог надобавленную стоимость (НДС); налог на прибыль.
Исчислениеналога на добавленную стоимость определяется следующими обстоятельствами:
– условиямипоступления и выбытия нематериальных активов;
– назначениемконкретных объектов нематериальных активов, предназначенных:
для использованияв производстве продукции (работ, услуг),
облагаемыхпри реализации налогом на добавленную стоимость;
дляиспользования в производстве продукции (работ, услуг), не
облагаемыхпри реализации налогом на добавленную стоимость.
Для осуществлениярасчётов по налогу на добавленную стоимость необходимо учитывать:
– долженли получатель (покупатель) нематериальных активов оплачивать поставщику(продавцу, передающей стороне) налог на добавленную стоимость;
– кудаследует отнести налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретениинематериальных активов.
Рассмотримследующие операции:
1. При приобретениинематериальных активов, предназначенных для изготовления продукции (работ,услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость, действует следующийпорядок: уплаченная предприятием сумма НДС включалась в первоначальнуюстоимость приобретённого объекта с последующим списанием на издержкипроизводства и обращения через суммы амортизации в установленном порядке (внастоящее время в течение шести месяцев, кроме малых предприятий). При этомнеобходимо иметь в виду, что право списания суммы НДС, уплаченной приприобретении нематериальных активов, возникает у предприятия не тогда, когдапроизошёл факт приобретения, а тогда, когда наступил момент полезного использованияприобретённого объекта, принятие его на учёт в состав нематериальных активовпредприятия. До этого момента приобретённые объекты числились в составе капитальныхвложений (а не материальных активов) и, следовательно, оснований для списания уплаченныхсумм НДС не было.
2. При приобретениинематериальных активов, используемых для изготовления продукции (работ, услуг),не облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость, имеется в виду следующее:при использовании нематериальных активов для производства продукции (работ, услуг),не освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченные при приобретениинематериальных активов, списываются на расчёты с бюджетом в общеустановленномпорядке; при использовании нематериальных активов для производства продукции (работ,услуг), освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченныепри приобретении нематериальных активов, на расчёты с бюджетом не относятся, аучитываются в составе первоначальной стоимости приобретённых нематериальных активовс последующим списанием на издержки производства и обращения через суммыамортизации в установленном порядке.
3. Предприятиеможет стать обладателем нематериальных активов в результате выполнениядоговора, по которому исполнитель освобождается от налога на добавленнуюстоимость.
2.2 Особенности аудита амортизации НМА
Нематериальныеактивы отражаются в учёте суммы затрат на приобретение, включая расходы по ихдоведению до состояния, в котором они пригодны к использованию взапланированных целях, и переносят равномерно свою первоначальную стоимость наиздержки производства или обращения по нормам, определяемым на предприятииисходя из срока полезного их использования.
Существуют покрайней мере три варианта установления срока использования нематериальныхактивов:
– срокполезного использования нематериальных активов совпадает со сроком их действия,который предусмотрен соответствующим договором. В этом случае величинаамортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальнойстоимости нематериальных активов к сроку полезного их использования,установленного соответствующим договором;
– предприятиесамостоятельно устанавливает срок полезного использования нематериальныхактивов. При этом необходимо иметь в виду, что срок полезного использованияобъекта нематериальных активов в этом случае должен быть не менее одного года,так как по отношению к нематериальным активам в нормативных документахприменяется понятие «долговременный».
В этом случаевеличина амортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальнойстоимости нематериальных активов к сроку полезного их использования,установленного предприятием;
– еслиневозможно определить срок полезного использования нематериальных активов, тонормы амортизации устанавливаются в расчёте на десять лет (но не более срокадеятельности предприятия).
Так каквеличина амортизационных отчислений по нематериальным активам включается в себестоимость,то в итоге это влияет на финансовый результат. Любое отступление отустановленных правил начисления амортизации нематериальных активов ведет кискажению дохода как базы для налогообложения. Поэтому задача аудитора в данномслучае – обеспечить контроль за правильностью начисления амортизации.
Аудиторунеобходимо убедиться в том, что для каждого объекта нематериальных активов напредприятии установлены нормы амортизационных отчислений, срок полезного ихиспользования, и амортизация начисляется ежемесячно.
2.3 Порядок подготовки итоговой информации по результатамаудита
Послеокончания работ аудитор формирует пакет рабочих документов, составляетаудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителюгруппы (проверки).
Порезультатам аудиторской проверки в соответствии с нормативными документами,регулирующими аудиторскую деятельность в России, аудиторская компания(независимый аудитор) обязана оформить выводы, полученные в процессе этой проверки,в письменном виде в форме аудиторского заключения (отчета).
Заключение
В условияхперехода предприятия к рынку значительно возрастает роль бухгалтерского учетакак важнейшего средства получения полной и достоверной информации об имуществепредприятия и его обязательствах и своевременного доведения этих сведений допользователей.
В связи срасширением прав предприятий в области постановки и ведения бухгалтерскогоучета перед бухгалтерскими службами возникает проблема оптимальной организацииучета различных объектов: основных средств, нематериальных активов, процессовпроизводства и реализации, расчетов, капитальных и финансовых вложений и др.
Даннаякурсовая работа рассматривает круг вопросов, связанных с организацией веденияучета и аудита нематериальных активов. В результате проделанной работы можносделать следующие выводы:
– дляучета нематериальных активов вследствие их разнообразия по составу и назначениюимеет значение их классификация, исходя из которой и составляется отчетность оналичии и движении нематериальных активов, отсюда, учет данного вида средстворганизуется в бухгалтерии по их видам, независимо от организационно-правовойформы собственности предприятия;
– аналитическийучет, организованный с применением вычислительной техники, позволяет сократитьтрудоемкость, затраты времени, повысить качество контроля, обеспечивает быстрыйдоступ к информации;
– особенностьюучета нематериальных активов, в частности выбытия, является определениефинансового результата по данной операции с последующим его отнесением либо наприбыль, либо на убытки.
Аудитнематериальных активов включает в себя установление соответствия применяемойпредприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативныхактов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) ифинансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов иположениям, устанавливающим правила их учёта.
Аудит учетанематериальных активов включает следующие операции:
– проверкаопераций учёта поступления и создания нематериальных активов;
– проверкаучёта амортизации нематериальных активов;
– проверкаучёта выбытия нематериальных активов;
– проверканалогообложения в операциях с нематериальными активами;
– исчислениеНДС при выбытии нематериальных активов;
– проверкаданных по нематериальным активам в отчётности.
И последнее,следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета еще недостаточноизучены и не регламентированы должным образом. Отсюда возможны разногласия(особенно с налоговыми органами) по порядку учета подобных объектов.Организации должны в этом случае искать варианты решения этих проблем (в томчисле с помощью специалистов-экспертов).
Список используемой литературы
1. Гражданскийкодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 №51-ФЗ.
2. Налоговыйкодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 №117-ФЗ.
3. Обухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 №129-ФЗ.
4. Аудит:Учебник под ред. проф. В.И. Подольского. – М.: Финансы и статистика,2005. – 558 с.
5. Барышников Н.П.В помощь бухгалтеру и аудитору. – М.: Финансы и статистика, 2003. – ч. 2. –608 с.
6. Богатенко А.Н. Основыэкономического анализа хозяйствующего субъекта. – М.: Финансы истатистика, 2006. – 208 с.
7. Пипко В.А.,Булавина Л.Н. Настольная книга бухгалтера и аудитора: справочноепособие / под ред. Н.В. Бондаренко. – М.: Финансы и статистика, 2002. –576 с.
8. Терехов А.А. Аудит. –М.: Финансы и статистика, 2005. – 512 с.