Бух облік доходів витрат і фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності

Бухгалтерський облік доходів, витрат і фінансових результатів
господарсько-фінансової діяльності
Бухгалтерський облік доходів, витрат і фінансових результатів
на виробничих і торговельних підприємствах
Загальні положення
Вимоги до фінансової звітності встановлені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 1, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03 .99 р. № 87.
До фінансової звітності підприємства відносяться Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал, Примітки і пояснення. Фінансова звітність повинна розкрити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарсько-фінансової діяльності підприємства. Квартальний бухгалтерський звіт обмежується балансом і звітом про фінансові результати. В такому ж обсязі складається
скорочена за кількістю показників фінансова звітність суб’єктів малого підприємництва і представництв іноземних суб’єктів господарської діяльності.
Метоюскладанняфінансовоїзвітностієнаданнякористувачамзвітностіповної, правдивоїтанеупередженоїінформаціїпрофінансовийстан, результатидіяльностітарухкоштівпідприємствадляприйняттяуправлінськихрішень.
За загальними положеннями Положення (стандарту) 3 «Звіт про фінансові результати» господарсько-фінансова діяльність підприємства складається із звичайної діяльності та надзвичайних подій.
Звичайна діяльність— це будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають внаслідок її проведення.
Основна діяльність— це операції, пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу
Основна діяльність підприємства та інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю, відносяться до операційної діяльності.
До інших видів звичайної діяльності відноситьсяінша операційна діяльність підприємства, крім виробництва або реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), операційна оренда активів, реалізація оборотних активів (крім фінансових інвестицій тощо).
Надзвичайна подія— це подія або операція, яка чітко відрізняється від звичайної діяльності підприємства та не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді. До надзвичайних подій відносяться стихійні лиха, пожежі, техногенні аварії тощо та інші події, які відповідають визначенню надзвичайних подій.
Статті доходів і витрат, пов’язаних з господарсько-фінансовою діяльністю підприємства, розміщені в Звіті про фінансові результати відповідно до вказаної вище класифікації діяльності підприємства.
Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Баланс підприємства складається на кінець останнього дня звітного періоду. Проміжна (місячна та квартальна) звітність складається наростаючим підсумком з початку звітного періоду.
Фінансова звітність повинна бути достовірною. Інформація, наведена в фінансовій звітності, є достовірною, якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.
Фінансові результати господарсько-фінансової діяльності підприємства за звітний період відображаються у Звіті про фінансові результати, що складається згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3. Цим Положенням визначені зміст і форма Звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей. Для малих підприємств може передбачатися спрощена форма Звіту про фінансові результати.
Метою складання Звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний період.
Для визначення фінансового результату підприємства в звіті необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи та витрати відображають в бухгалтерському обліку, а на підставі цього обліку в Звіті про фінансові результати у момент їх виникнення, а не в момент надходження або сплати грошей (спосіб нарахування).
При способі нарахування дохід у Звіті про фінансові результати відображається в момент надходження активу або погашення зобов’язань, які приводять до збільшення власного капіталу підприємства (крім зростання капіталу за рахунок внесків учасників). Витрати відображаються у звіті в момент вибуття активу або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу підприємства (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власникам). Згортання (перекриття) доходів і витрат не дозволяється, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами).
Положенням «Звіт про фінансові результати» (пункти 12 — 37) встановлено економічний зміст статей доходів і витрат та порядок визначення прибутку (збитку) за звітний період. Вимоги до звіту Про фінансові результати визначають і вимоги до організації та ведення бухгалтерського обліку доходів і витрат підприємства. Як і в Звіті про фінансові результати, так і в бухгалтерському обліку виділяють статті, що дають можливість визначити фінансовий результат від звичайної діяльності та надзвичайних подій, а також у складі звичайної діяльності — від основної та іншої діяльності (фінансової та інвестиційної). Така класифікація доходів і витрат має важливе значення для об’єктивної оцінки діяльності підприємства.
Особливість відображення в бухгалтерському обліку з 1 січня 2000 року фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства в тому, що протягом року фінансовий результат визначається оперативно в Звіті про фінансові результати, а в бухгалтерському обліку він відображається заключними записами по підсумку за звітний рік.
Протягом року на рахунках класів 7 «Доходи і результати діяльності» та 9 «Витрати діяльності» відображаються і накопичуються відповідно доходи та витрати, що дає можливість складати проміжну звітність про фінансові результати (квартальну, піврічну). В кінці року рахунки доходів і витрат закриваються перенесенням сальдо з цих рахунків на рахунок 79 «Фінансові результати». Таким чином, в новому Плані рахунків бухгалтерського обліку відсутній фінансово-результатний рахунок аналогічний рахунку 46 «Реалізація», а рахунок 79 «Фінансові результати» виконує в якійсь мірі функції рахунку 80 «Прибутки і збитки». Замість фінансово-результатного рахунку 46 «Реалізація» в новому Плані рахунків передбачено шість синтетичних рахунків: 70 «Доходи від реалізації», 71 “Інший операційний дохід” 74 “Інші доходи”, 90 «Собівартість реалізації», 94 “Інші витрати операційної діяльності” і 97 “Інші витрати”.
На рахунку 70 «Доходи від реалізації» відображається виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), нарахована або отримана підприємством у звітному періоді наростаючим підсумком з початку року. Для визначення на цьому рахунку чистого доходу підприємства на дебеті рахунку 70 «Доходи від реалізації» відображають податки, що підлягають сплаті з доходу (податок на додану вартість і акцизний збір), а також частину доходу, що передається іншим підприємствам за договорами про спільну діяльність, за договорами комісії і ін.
На рахунку 71 “Інший операційний дохід відображаються дорхід від реалізації інших обортних активів, іноземної валюти, дохід від операційної оренди активів, одержані штрафи, пені, неустойки та інші доходи.
На рахунку 74 “Інші доходи” відображаються доходи від інших операцій підприємства, які виникають в процесі його звичайної діяльності (від реалізації основних засобів, нематеріальних активів, від реалізації фінансових інвестицій, від реалізації майнових комплексів та інші.
На рахунку 90 «Собівартість реалізації» відображається виробнича собівартість готової продукції (робіт, послуг) або собівартість придбаних товарів, реалізованих у звітному періоді.
На рахунк 94 “Інші витрати операційної діяльності” відображаються витрати на дослідження і розробки, собівартість реалізованих виробничих запасів, іноземної валюти, визнані штрафи, пені, неустойки та інші витрати операційної діяльності.
На рахунку 97 “Інші витрати” відображаються витрати від інших операцій підприємства, які виникають в процесі його звичайної діяльності (собівартість реалізованих основних засобів, нематеріальних активів, фінансових інвестицій, реалізованих майнових комплексів та інші.
З метою розмежування доходів і витрат від звичайної діяльності (операційної або основної та іншої), а також надзвичайних подій для обліку доходів і витрат Планом рахунків передбачені відповідні взаємопов’язані субрахунки. Наприклад, доходи і витрати підприємства обліковуються на окремих субрахунках до рахунків 70 «Доходи від реалізації», 90 «Собівартість реалізації» і 79 «Фінансові результати».–PAGE_BREAK–
Рахунок 70«Доходи від реалізації» для розмежування доходів від основної діяльності має субрахунки:
701 «Дохід від реалізації готової продукції»,
702 «Дохід від реалізації товарів»,
703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».
704 “Вирахування з доходу.
Рахунок 90«Собівартість реалізації» для розмежування витрат на основну діяльність має субрахунки:
901 «Собівартість реалізованої готової продукції»,
902 «Собівартість реалізованих товарів»,
903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».
Рахунок 79«Фінансові результати» для розмежування в обліку фінансових результатів від звичайної діяльності і надзвичайних подій має субрахунки:
791 «Фінансовий результат від основної діяльності»,
792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»,
793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»,
794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій».
Враховуючи, що підприємства звичайно здійснюють різні види основної діяльності (виробництво продукції, роботи, послуги, торгівля тощо), а для обліку фінансових результатів від основної діяльності на рахунку 79 «Фінансові результати» виділено один субрахунок, то в аналітичному обліку до субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» необхідно виділити фінансові результати за видами основної діяльності аналогічно як це зроблено на рахунках 70 «Доходи від реалізації» і 90 «Собівартість реалізації». Без цього не можливий ефективний аналіз фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства.
Сальдо рахунків 74 “Інші доходи” і 97 “Інші витрати” списуються в кінці року на субрахунок 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності». В такий спосіб визначається фінансовий результат від іншої звичайної діяльності.
Записи в синтетичному обліку протягом року за кредитом рахунків доходів та за дебетом рахунків витрат здійснюють в кореспондегнції рахунків, вказаній до кожного рахунку в Інструкції про застосування Пдлану рахунків бухгалтерського обліку.
Протягом року фінансовий результат від господарсько-фінансової діяльності підприємства — прибуток або збиток визначається оперативно без відображення на бухгалтерських рахунках тільки в Звіті про фінансові результати підприємства. Аналогічно визначається фінансовий результат від фінансових операцій та від надзвичайних подій.
Економічний зміст доходів і витрат, що обліковуються на окремих синтетичних рахунках і субрахунках розкривається за їх видами (статтями) в аналітичного обліку до цих рахунків.
Необхідно підкреслити, що на виробничих підприємствах собівартість випущеної готової продукції, незавершеного виробництва та реалізованої продукції визначаються за виробничою собівартістю. Загальногосподарські та інші витрати до собівартості продукції не включаються і відображаються на окремих рахунках 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 “Інші операційні витрати” і списуються безпосередньо на дебет субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» в установленому порядку в кінці року.
На торговельних підприємствах до собівартості реалізованих товарів, що обліковуються на субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» за ПСБО 9 “Запаси” відносяться витрати на придбання товарів, на доставку їх та доведення до придатного для реалізації стану. На рахунках 92 «Адміністративні витрати» 93 «Витрати обігу» торговельні підприємства обліковують витрати обігу торгівлі.
Отже, з 1 січня 2000 року до фінансово-результатних рахунків відносяться також рахунки обліку доходів і витрат.
В посібнику дається тільки основна кореспонденція рахунків, пов’язана з відображенням в бухгалтерському обліку доходів, витрат і фінансових результатів. Інші бухгалтерські проводки, пов’язані з обліком доходів, витрат і фінансових результатів мають визначати бухгалтери підприємств згідно з новим Планом рахунків обліку та Інструкцією щодо його застосування.
Синтетичний облік доходів, витрат і фінансових результатів
основної діяльності виробничих підприємств
Порядок записів в синтетичному обліку, пов’язаних з відображенням на бухгалтерських рахунках фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства, з 2000 року суттєво змінився і ґрунтується на національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку та новому Плані рахунків бухгалтерського обліку.
Основна відмінність нового бухгалтерського обліку фінансових результатів, введеного з 2000 р., в тому, що доходи і витрати, пов’язані з реалізованою продукцією (товарами, роботами, послугами), обліковуються протягом року відповідно на рахунках 70 «Доходи від реалізації», 90 «Собівартість реалізації» та інших з оперативним визначенням фінансових результатів за звітні періоди (квартал, півроку) в Звіті про фінансові результати. В бухгалтерському обліку фінансовий результат господарсько-фінансової діяльності підприємства визначається і відображається на бухгалтерських рахунках тільки заключними записами на списання сальдо доходів і витрат за звітний рік. Сальдуванням доходів і витрат від основної (операційної) діяльності на субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» визначають балансовий прибуток (збиток) за звітний рік станом на 1 січня.
Для наглядності і кращого розуміння змін, що сталися в бухгалтерському обліку, розглянемо відображення в обліку фінансових результатів від основної діяльності виробничих підприємств на загальній схемі (рис. 6).
Рисунок 6
Загальна схема
бухгалтерського обліку фінансових результатів від основної діяльності
виробничих підприємств
/>
/>
/>
/>

Зміст записів на загальній схемі бухгалтерського обліку фінансових результатів від основної діяльності виробничих підприємств:
1. Щомісячне відображення в обліку податку на додану вартість від суми доходу (обороту) з реалізації продукції (робіт, послуг) у встановленому розмірі.
Аналогічно відображаються в бухгалтерського обліку суми акцизного збору з підакцизної продукції, а також інших податків і зборів з обороту.
На загальній схемі бухгалтерського обліку (рис. 6), в записах на рахунках та прикладах розглядається складніший варіант бухгалтерського обліку доходів (реалізації), що оподатковуються податком на додану вартість. В тому разі, коли на підприємстві є доходи (обороти), що звільнені від оподаткування ПДВ, на рахунку 70 «Доходи від реалізації» до відповідних субрахунків мають бути відкриті окремі аналітичні рахунки для обліку таких доходів.
2. Списання кінцевого сальдо чистого доходу від реалізації готової продукції (робіт, послуг) та іншого операційного доходу на субрахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» заключними записами за звітний рік.
3. Списання по підсумку за рік на зменшення одержаного чистого доходу підприємства виробничої собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг)
4. Списання в установленому порядку на зменшення чистого доходу кінцевого сальдо адміністративних витрат підприємства за звітний рік.
5. Списання в установленому порядку на зменшення чистого доходу кінцевого сальдо витрат підприємства на збут за звітний рік.
6. Списання на зменшення чистого доходу кінцевого сальдо інших операційних витрат підприємства за звітний рік.
Протягом звітного року доходи та чистий дохід виробничого підприємства від реалізації продукції (робіт, послуг) та інші операційні доходи від основної діяльності щомісячно відображаються в обліку записами на синтетичних рахунках та відповідних субрахунках:
1. На суму реалізованої продукції за договірними відпускними цінами (доходу), включаючи податок на додану вартість (акцизний збір) та інших операційних доходів:
1.1. Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»
Дт 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках»
Кт 70 «Доходи від реалізації»
1.2. Дт 31 «Рахунки в банках» і ін.
Кт 71 “Інший операційний дохід”    продолжение
–PAGE_BREAK–
2. На суму нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ при передоплаті продукції покупцями:
Дт 70 «Доходи від реалізації»
Кт 643 «З податкових зобов’язань»
При нарахуванні податкового зобов’язання з ПДВ була складена бухгалтерська проводка: Дт 643 «З податкових зобов’язань» — Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість»).
3. На відображення в обліку податку на додану вартість при відвантаженні продукції в рахунок наступної оплати або оплаті відпущеної продукції готівкою:
Дт 70 «Доходи від реалізації»
Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість»
В тому разі, коли підприємство, крім податку на додану вартість, сплачує акцизний збір та здійснює інші вирахування з доходу, то вони також відображаються за дебетом рахунку 70 «Доходи від реалізації» на зменшення отриманого доходу з кредиту рахунку 64 «Розрахунки по податках і платежах» та інших.
4. На відображення в обліку інших операційних витрат, що відносяться до основної діяльності підприємства:
Дт 94 “Інші операційні витрати”
Кт 31 «Рахунки в банках», 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» і ін.
На зменшення чистого доходу від реалізації готової продукції (робіт, послуг), який визначається вирахуванням із суми доходу (виручки) податку на додану вартість та інших податків і зборів з обороту, в кінці року заключними записами списують фактичну виробничу собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг), сальдо адміністративних витрат, витрати на збут, що відносяться до реалізованої продукції, та сальдо інших операційних витрат.
5. Отриманий від основної діяльності чистий дохід зменшується протягом року на суму виробничої собівартості реалізованої готової продукції. Фактична виробнича собівартість реалізованої готової продукції та списання її із підзвіту матеріально відповідальної особи відображаються в обліку бухгалтерською проводкою:
Дт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»
Кт 26 «Готова продукція»
Згідно з новим Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку для відображення в обліку фінансових результатів основної діяльності підприємства від реалізації готової продукції за звітний рік необхідно скласти наступні заключні бухгалтерські проводки:
1 (2). На списання кінцевого сальдо чистого доходу від реалізації продукції та іншого операційного доходу :
Дт 701 «Доходи від реалізації готової продукції»
Дт 71 “Інший операційний дохід”
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
2 (3). На списання кінцевого сальдо виробничої собівартості реалізованої продукції :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»
3 (4). На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати»
4(5). На списання кінцевого сальдо витрат підприємства на збут :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати на збут»
5 (6). На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати”
В дужках до порядкових номерів господарських операцій на відображення в обліку фінансових результатів вказаний порядковий номер запису за загальною схемою бухгалтерського обліку фінансових результатів виробничих підприємств (рис. 6).
Аналогічно відображаються в бухгалтерському обліку фінансові результати від основної діяльності з реалізації робіт і послуг. Різниця тільки в тому, що чистий дохід від реалізації робіт (послуг) і собівартість реалізованих робіт (послуг) протягом року накопичуються відповідно на субрахунках 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» і 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг», а в кінці року списуються на фінансові результати основної діяльності заключними бухгалтерськими проводками:
1. На списання чистого доходу від реалізації робіт (послуг):
Дт 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
2. На списання виробничої собівартості реалізованих робіт (послуг):
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»
На виробничих підприємствах, які виробляють і реалізують одночасно готову продукцію та роботи (послуги) для обліку доходів і витрат, пов’язаних з роботами (послугами) використовуються тільки субрахунки 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» і 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг». Інші доходи і витрати, пов’язані з основною (операційною) діяльністю, обліковуються спільно від всієї основної діяльності на рахунках 71 “Інший операційний дохід” і 94 “Інші операційні витрати”.
Таким чином, за результатами вказаних вище записів на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від реалізації виробничим підприємством готової продукції сальдуванням оборотів на субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» буде визначений прибуток або збиток підприємства від здійснення ним господарської діяльності з виробництва й реалізації готової продукції (робіт, послуг) за звітний рік.
Розглянемо порядок відображення в обліку фінансових результатів виробничого підприємства від реалізації готової продукції на прикладі:
Приклад 1.На відображення в обліку фінансових результатів виробничого підприємства від реалізації готової продукції за звітний рік:
1. Дохід підприємства та його використання:
1.1. Реалізовано готової продукції за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ, на суму 420800 грн.
1.2. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізованої продукції (доходу) — 70133 грн.
Чистий дохід підприємства — 350667 грн.
2. Виробнича собівартість реалізованої готової продукції — 238450 грн.
3. Адміністративні витрати підприємства, що відносяться до реалізованої готової продукції — 52605 грн.
4. Витрати підприємства на збут готової продукції, що відносяться до реалізованої продукції — 24540 грн.
5. Інші операційні витрати підприємства, що відносяться до реалізованої готової продукції — 5260 грн.
Разом повна собівартість реалізованої за рік готової продукції — 320855 грн.
За даними прикладу 1 чистий дохід виробничого підприємства від реалізації готової продукції за звітний період був відображений в обліку протягом року записами:
— на відображення в обліку відвантаженої покупцям готової продукції за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ — 420800 грн.:
Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і ін.
Кт 701 «Дохід від реалізації готової продукції» — 420800
— на нарахування податкових зобов’язань з ПДВ від суми реалізованої готової продукції — 70133 грн.:    продолжение
–PAGE_BREAK–
Дт 701 «Дохід від реалізації готової продукції»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — 19983
Кт 643 «З податкових зобов’язань» — 50150
Разом — 70133
Витрати підприємства на реалізовану готову продукцію протягом року, що складають повну її собівартість, відображені на субрахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» та рахунках 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» і 94 “Інші операційні витрати” з кредиту відповідних рахунків.
На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів виробничого підприємства від реалізації готової продукції за наведеними вище даними в кінці року мають бути складені наступні заключні записи:
1. На списання чистого доходу від реалізації готової продукції — 350667 грн.:
Дт 701 «Дохід від реалізації готової продукції»
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» — 350667
2. На списання виробничої собівартості реалізованої готової продукції — 238450 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» — 238450
3. На списання адміністративних витрат підприємства, що відносяться до реалізованої готової продукції — 52605 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати» — 52605
4. На списання витрат підприємства на збут, що відносяться до реалізованої готової продукції — 24540 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати на збут» — 24540
5. На списання інших операційних витрат, що відносяться до реалізованої готової продукції, — 5260 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати” — 5260
Сальдуванням кредитового обороту по субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» в сумі 350667 грн. і дебетового обороту в сумі 320855 грн. (238450 + 52605 + 24540 + 5260) визначаємо, що прибуток підприємства від реалізації готової продукції за звітний рік складає 29812 грн. (350667 — 320855).
В тому разі, коли підприємство виконує роботи або надає послуги, бухгалтерські записи на відображення в обліку фінансових результатів від їх здійснення будуть аналогічними. Але на субрахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» списуються чистий дохід та виробнича собівартість робіт (послуг) відповідно із субрахунків 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» і 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»
З метою інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів господарської діяльності до субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» необхідно виділити окремі аналітичні рахунки доходів і витрат за видами основної діяльності підприємства.
Окремі малі підприємства мають право не використовувати рахунки класу 9 «Витрати діяльності» та рахунок 23 «Виробництво». В цьому разі вони обліковують виробничі витрати лише за елементами в класі рахунків 8 і в кінці року списують їх безпосередньо на рахунок 79 «Фінансові результати». На цей рахунок списуються також доходи, накопичені протягом року на рахунках класу 7 «Доходи і результати діяльності».
Синтетичний облік доходів, витрат і фінансових результатів
основної діяльності торговельних підприємств
Особливості синтетичного обліку доходів, витрат
і фінансових результатів торговельних підприємств
Синтетичний облік фінансових результатів на оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємствах та підприємствах роздрібної торгівлі має особливості, що випливають із специфіки торговельної діяльності та порядку ціноутворення в оптовій і роздрібній торгівлі, з особливого порядку обліку доходів і витрат обігу.
Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” ( пункти 8 і 9) придбані або отримані запаси, включаючи товари, зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісна вартість запасів, що придбані за плату є собівартістю запасів, яка складається із суми, що сплачується згідно з договором постачальнику (продавцю) і витрат, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів — транспортуванням їх до місця використання та доведенням до стану, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях.
ПСБО 9 “Запаси” не конкретизує порядок визначення первісної (балансової) вартості товарів та визначення фактичної собівартості реалізованих товарів з врахуванням первісної їх вартості та облікових цін на товари в оптовій та роздрібній торгівлі. Водночас всупереч положенням пунктів 8 і 9 ПСБО 9 “Запаси” в пункті 22 вказується, що собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю товарів і сумою торговельної націнки на ці товари. Як повинна визначатись собівартість реалізованих товарів в оптовій торгівлі в Положенні не вказується.
На наш погляд, суперечливість вказаних вище положень ПСБО 9 “Запаси” має бути врахована при розробці відомчих методичних рекомендацій з планування та обліку витрат торговельних підприємств. Згідно з положеннями пунктів 8 і 9 ПСБО 9 “Запаси” не може бути собівартості реалізованих товарів як в оптових, так і в роздрібних торговельних підприємствах без відповідної частки витрат, безпосередньо пов’язаних з придбанням товарів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні до реалізації. Без частки названих витрат обігу неможливо об’єктивно визначити фінансові результати й ефективність торгівлі.
Виходячи із вище викладеного, автор розглядає складніший варіант списання на фінансові результати витрат обігу торговельних підприємств, при якому витрати, що безпосередньо пов’язані з придбанням товарів, транспортуванням їх до місця використання та доведенням до стану, в якому вони придатні до реалізації, включаються до фактичної собівартості реалізованих товарів за спеціальним щомісячним розрахунком цих витрат.
Якщо за відомчими методичними рекомендаціями буде встановлено спрощений порядок визначення собівартості реалізованих товарів, що дорівнює тільки договірній (купівельній) їх вартості, то витрати обігу торгівлі слід буде списувати на фінансові результати повністю в кінці звітного року з кредиту рахунку 93 “Витрати обігу” на дебет субрахунку 791 “Фінансовий результат від основної діяльності”, а щомісячний запис за розрахунком витрат обігу на реалізовані товари (Дт 902 — Кт 93) здійснюватись не буде. Тобто витрати обігу будуть списуватись аналогічно як списуються витрати на збут на виробничих підприємствах.
Синтетичний облік фінансових результатів в торгівлі ведеться за загальною схемою бухгалтерського обліку фінансових результатів виробничих підприємств (рис. 6) з врахуванням особливостей відображення в обліку собівартості реалізованих товарів:
1. На оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємствах, які обліковують товари за купівельними цінами, собівартість реалізованих товарів складається із купівельної їх вартості (без ПДВ) і витрат підприємства на придбання товарів, на доставку їх та доведення товарів до придатного для реалізації стану.
2. На підприємствах роздрібної торгівлі, в тому числі на підприємствах громадського харчування, які обліковують товари за продажними цінами, включаючи товарні надбавки, собівартість реалізованих товарів складається із продажної їх вартості за виключенням (мінусом) товарних надбавок, що за щомісячним розрахунком відносяться до реалізованих товарів, і витрат підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Відповідно до типового положення про склад витрат обігу та порядок їх планування і розподілу в торговельній діяльності з врахуванням положень ПСБО 9 “Запаси” витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану мають щомісячно списуватись на дебет рахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» в сумі, що відноситься до реалізованих за місяць товарів. При цьому названі витрати розподіляються за щомісячним розрахунком на витрати, що відносяться до реалізованих товарів і до залишку товарів на кінець звітного місяця. Інші витрати обігу, а також адміністративні витрати та інші операційні витрати списуються на рахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» заключними записами в кінці року.
Синтетичний облік доходів, витрат і фінансових результатів
оптово-збутових, оптових та посередницьких підприємствах
Протягом звітного року доходи та чистий дохід оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств від реалізації товарів та інших операційних доходів від основної діяльності щомісячно відображається в обліку наступними записами на синтетичних рахунках та відповідних субрахунках:
1. На суму відвантажених і відпущених (реалізованих) покупцям товарів за договірними відпускними цінами (доходу), включаючи податок на додану вартість (акцизний збір) та інших операційних доходів від основної діяльності:    продолжение
–PAGE_BREAK–
1.1. Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»
Дт 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках» і ін.
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів»
1.2. Дт 31 «Рахунки в банках» і ін.
Кт 71 “Інший операційний дохід”
2. На суму нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ при передоплаті товарів покупцями:
Дт 702 «Доходи від реалізації товарів»
Кт 643 «З податкових зобов’язань»
При нарахуванні податкового зобов’язання з ПДВ була складена бухгалтерська проводка: Дт 643 «З податкових зобов’язань» — Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість».
3. На відображення в обліку податку на додану вартість при відвантаженні (відпуску) товарів покупцям в рахунок наступної оплати або оплаті відпущених товарів готівкою:
Дт 70 «Доходи від реалізації»
Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість»
У тому разі, коли підприємство, крім податку на додану вартість, сплачує акцизний збір та здійснює інші вирахування з доходу, то вони також відображаються за дебетом рахунку 702 «Доходи від реалізаціїтоварів» на зменшення отриманого доходу з кредиту рахунку 64 «Розрахунки по податках і платежах» та інших.
На зменшення чистого доходу від оптової торгівлі, який визначається вирахуванням із суми доходу (виручки) податку на додану вартість та інших податків і зборів з обороту, в кінці року заключними записами списують фактичну собівартість реалізованих товарів, сальдо адміністративних витрат, витрати обігу, що відносяться до реалізованих товарів, та сальдо інших витрат операційної діяльності.
Отриманий від основної діяльності чистий дохід зменшується протягом року без запису на бухгалтерських рахунках на суму собівартості реалізованих товарів.
Фактична собівартість реалізованих покупцям товарів відображається протягом року на субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» записами на бухгалтерських рахунках:
1. На облікову купівельну вартість відвантажених (відпущених) товарів:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 281 «Товари на складах»
2. На суму витрат підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів згідно з розрахунком за звітний місяць:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу»
На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від основної діяльності оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств за звітний рік необхідно скласти наступні заключні бухгалтерські прповодки:
1 (2). На списання кінцевого сальдо чистого доходу від оптової торгівлі та інших операційних доходів:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Дт 71 “Інший операційний дохід”
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
2 (3). На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
3 (4). На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати»
4 (5). На списання кінцевого сальдо витрат обігу підприємства (крім витрат, що списуються щомісячно за розрахунком на реалізовані товари):
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати на збут»
5 (6). На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати”
В дужках до порядкових номерів господарських операцій на відображення в обліку фінансових результатів вказаний порядковий номер запису за загальною схемою бухгалтерського обліку фінансових результатів виробничих підприємств (рис. 6).
Таким чином, за результатами вказаних вище записів на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від реалізації товарів оптово-збутовими, оптовими і посередницькими підприємствами фінансовий результат визначається сальдуванням на субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» доходів і витрат як прибуток або збиток підприємства від здійснення ним господарської діяльності з реалізації товарів за звітний рік.
Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку фінансових результатів оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств від основної діяльності:
Приклад 2.На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів оптового підприємства від основної діяльності за звітний рік.
1.1. Реалізовано товарів за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ, на суму 780500 грн.
1.2. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізованих товарів (доходу) — 130083 грн.
Чистий дохід підприємства — 650417 грн.
2. Фактична собівартість товарів, реалізованих підприємством протягом року :
1.1. Купівельна вартість відвантажених товарів — 563167 грн.
1.2. Витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що віднесені за щомісячними розрахунками до реалізованих товарів — 15250 грн.
Разом собівартість реалізованих товарів — 578417 грн.
3. Адміністративні витрати підприємства, що відносяться до реалізованих товарів — 10820 грн.
4. Витрати обігу підприємства — 44780 грн.
5. Інші операційні витрати підприємства — 3250 грн.
Разом витрати підприємства на реалізовані за рік товари — 637267 грн.
За даними прикладу 2 чистий дохід оптового підприємства від реалізації товарів і собівартість реалізованих товарів за звітний рік були відображені в обліку протягом року бухгалтерськими проводками:
— на відображення в обліку відвантажених покупцям товарів за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ — 780500 грн.:
Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і ін.
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» — 780500
— на нарахування податкових зобов’язань з ПДВ від суми реалізованих товарів — 130083 грн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків» (ПДВ) — 35110
Кт 643 «З податкових зобов’язань» — 94973    продолжение
–PAGE_BREAK–
Разом — 130083
Відображена в обліку собівартість реалізованих товарів:
— списана із підзвіту матеріально відповідальних осіб купівельна вартість реалізованих товарів — 563167 грн.:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 281 «Товари на складах» — 563167
— списані за щомісячними розрахунками витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану — 15250 грн.:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу» — 15250
На відображення в обліку фінансових результатів оптового підприємства за звітний рік необхідно зробити в кінці року наступні заключні записи:
1. На списання кінцевого сальдо чистого доходу підприємства — 650417 грн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» — 650417
2. На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів — 578417 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — 578417
3. На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат — 10820 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати» — 10820
4. На списання суми витрат обігу підприємства за рік, крім витрат на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що залишаються за розрахунком на залишок товарів на кінець звітного року, — 44780 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати на збут» — 44780
5. На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат — 3250 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати” — 3250
Сальдуванням кредитового обороту субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» в сумі 650417 грн. і дебетового обороту в сумі 637267 грн. визначаємо, що фінансовий результат від основної діяльності оптового підприємства за звітний рік складає прибуток в сумі 13150 грн.
В тому разі, коли оптове підприємство здійснює, крім оптового продажу товарів, інші види господарської діяльності (роздрібну торгівлю, виробництво продукції тощо) бухгалтерські записи на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від їх здійснення будуть аналогічними. Але на субрахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» списуються чистий дохід та собівартість за видами діяльності з відповідних субрахунків до рахунків 70 “Доходи від реалізації” і 90 “Собівартість реалізації”.
З метою інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів господарської діяльності до субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» необхідно виділити окремі аналітичні рахунки (статті) доходів і витрат за видами основної діяльності підприємства.
На підприємствах оптової і роздрібної торгівлі аналітичний облік до рахунку 93 «Витрати обігу» ведеться за встановленою номенклатурою статей витрат обігу. Особливість ведення аналітичного обліку витрат обігу в тому, що за станом на кінець будь-якого звітного періоду на статтях витрат на придбання товарів, на їх доставку та на доведення до придатного для реалізації стану мають залишатись суми названих витрат за розрахунком на залишок товарів. Названі витрати, що відносяться за розрахунком до реалізованих товарів, щомісячно списуються на збільшення собівартості реалізованих товарів (Дт 902 — Кт 93), тобто на зменшення сум вказаних витрат.
Синтетичний облік доходів і витрат і фінансових результатів
основної діяльності підприємств роздрібної торгівлі
Синтетичний облік фінансових результатів в роздрібній торгівлі ведеться аналогічно як на оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємствах. Особливість обліку в роздрібній торгівлі визначається застосуванням продажних (роздрібних) цін на товари, які включають товарні надбавки, що складаються із сум податку на додану вартість і торговельної націнки підприємства на покриття витрат торгівлі та створення доходу. У зв’язку з цим для визначення собівартості реалізованих товарів роздрібними торговельними підприємствами необхідно додатково врахувати та відобразити в обліку товарні надбавки, що відносяться за щомісячними розрахунками до реалізованих товарів.
Особливістю визначення та відображення в обліку чистого доходу роздрібної торгівлі та собівартості реалізованих товарів є також те, що в сучасних умовах господарювання роздрібні торговельні підприємства поряд з продажем товарів населенню здійснюють також дрібнооптовий та оптовий відпуск товарів підприємствам і установам за договірними відпускними цінами з безготівковим розрахунком за товари..
Виходячи із вище викладеного, протягом звітного року доходи та чистий дохід роздрібної торгівлі від реалізації товарів та інших операційних доходів від основної діяльності щомісячно відображається в обліку записами на синтетичних рахунках та відповідних субрахунках:
1. На суму проданих за готівку, відпущених і відвантажених (реалізованих) покупцям товарів за договірними відпускними цінами (доходу), включаючи податок на додану вартість та інших операційних доходів від основної діяльності (субсидії, гранти тощо) :
1.1. Дт 30 «Каса»
Дт 31 «Рахунки в банках» і 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і ін.
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів»
1.2. Дт 31 «Рахунки в банках» і ін.
Кт 71 “Інший операційний дохід”
2. На суму податку на додану вартість з роздрібного продажу товарів за даними касових апаратів на підставі розрахунку товарних надбавок (реалізованої торговельної націнки), що відносяться до реалізованих товарів:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — на суму податкового зобов’язання з ПДВ
3. На суму нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ при передоплаті товарів покупцями при оптовому і дрібнооптовому відпуску товарів покупцям — платникам ПДВ:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 643 «З податкових зобов’язань»
При нарахуванні податкового зобов’язання з ПДВ була складена бухгалтерська проводка: Дт 643 «З податкових зобов’язань» — Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість».
4. На відображення в обліку податку на додану вартість при відпуску товарів покупцям — платникам ПДВ в рахунок наступної оплати:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість»
В тому разі, коли підприємство, крім податку на додану вартість, сплачує акцизний збір та здійснює інші вирахування з доходу, то вони також відображаються за дебетом рахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» на зменшення отриманого доходу з кредиту рахунку 64 «Розрахунки по податках і платежах» та інших.
На зменшення чистого доходу від роздрібної торгівлі, який визначається вирахуванням із суми доходу (виручки) податку на додану вартість та інших податків і зборів з обороту, в кінці року заключними записами списують фактичну собівартість реалізованих товарів, сальдо адміністративних витрат, витрати обігу, що відносяться до реалізованих, та сальдо інших операційних витрат.
Отриманий від основної діяльності чистий дохід зменшується протягом року на суму собівартості реалізованих товарів.
Фактична собівартість реалізованих покупцям товарів відображається протягом року на субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» записами на бухгалтерських рахунках:
1. На облікову продажну вартість товарів, реалізованих за готівку та за безготівковим розрахунком:    продолжение
–PAGE_BREAK–
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 282 «Товари в роздрібній торгівлі»
2. На суму витрат підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів згідно з розрахунком за звітний місяць:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу»
3. На суму товарних надбавок, включаючи ПДВ, що відносяться згідно з розрахунком до реалізованих за місяць товарів:
Дт 292 «Товарні надбавки на товари в роздрібній торгівлі»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів роздрібної торгівлі за звітний рік необхідно скласти наступні заключні бухгалтерські проводки:
1 (2). На списання кінцевого сальдо чистого доходу від роздрібної торгівлі та іншого операційного доходу:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Дт 71 “Інший операційний дохід”
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
2 (3). На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
3 (4). На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати»
4 (5). На списання кінцевого сальдо витрат обігу підприємства (крім витрат, що списуються щомісячно за розрахунком на реалізовані товари):
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати обігу»
5 (6). На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати”
В дужках до порядкових номерів господарських операцій на відображення в обліку фінансових результатів вказаний порядковий номер запису за загальною схемою бухгалтерського обліку фінансових результатів виробничих підприємств (рис. 6).
Таким чином, за результатами вказаних вище записів на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від реалізації товарів в роздрібній торгівлі фінансовий результат від реалізації товарів визначають сальдуванням на субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» доходів і витрат як прибуток або збиток підприємства від здійснення ним господарської діяльності з реалізації товарів за звітний рік.
Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку фінансових результатів роздрібної торгівлі від
основної діяльності:
Приклад 3.На відображення в обліку фінансових результатів роздрібного торговельного підприємства від реалізації товарів за звітний рік:
1.1. Реалізовано товарів за готівковим розрахунком, включаючи ПДВ, на суму 685200 грн.
1.2. Реалізовано товарів дрібним оптом і оптом покупцям — платникам ПДВ за безготівковим розрахунком за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ, на суму 128300 грн.
в тому числі: — на умовах передоплати відпущених (відвантажених) товарів — 85800 грн.,
— в рахунок наступної оплати товарів та з оплатою товарів готівкою — 42500 грн.
Разом реалізовано товарів (валовий дохід роздрібної торгівлі) — 813500 грн.
2.1. Відображені в обліку щомісячно податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізації товарів за готівку за даними касових апаратів на підставі розрахунку товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів, — 114200 грн.
2.2. Нараховані щомісячно податкові зобов’язання з ПДВ від суми передоплат товарів покупцями — платниками ПДВ при оптовому і дрібнооптовому відпуску товарів — 14300 грн.
2.3. Відображені в обліку щомісячно податкові зобов’язання з ПДВ при відпуску товарів покупцям — платникам ПДВ при оптовому і дрібнооптовому відпуску товарів в рахунок наступної оплати — 7083 грн..
Чистий дохід підприємства роздрібної торгівлі — 677917 грн. (813500 — (114200 + 14300 + 7083)
3. Фактична собівартість реалізованих покупцям протягом року товарів:
3.1. Облікова продажна вартість реалізованих товарів за готівку та за безготівковим розрахунком — 813500 грн.
3.2. Витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що віднесені за щомісячними розрахунками до реалізованих товарів — 35810 грн.
3.3. Товарні надбавки, включаючи ПДВ, що відносяться до реалізованих товарів за шомісячними розрахунками (віднімається) — 252185 грн.
Разом собівартість реалізованих товарів — 597125 грн.
4. Адміністративні витрати підприємства, що відносяться до реалізованих товарів, — 18300 грн.
5. Витрати обігу підприємства — 41927 грн.
6. Інші операційні витрати підприємства — 5650 грн.
Разом витрати підприємства на реалізовані за рік товари — 65877 грн.
Всього фактична собівартість реалізованих товарів — 663002 грн..
За даними прикладу 3 чистий дохід підприємства роздрібної торгівлі від реалізації товарів і собівартість реалізованих товарів за звітний рік були відображені протягом року бухгалтерськими проводками:
— на відображення в обліку реалізованих товарів за готівку — 685200 грн.:
Дт 30 «Каса» і 31 «Рахунки в банках»
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» — 685200
— на відображення в обліку відпущених (відвантажених) покупцям товарів за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ, — 128300 грн.:
Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і ін.
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» — 128300
Податкові зобов’язання з податку на додану вартість:
— відображено в обліку щомісячно податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізації товарів за готівку за даними касових апаратів на підставі розрахунків товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів, — 114200 грн.
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — 114200
— нараховано податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізованих товарів покупцям за безготівковим розрахунком — 21383 грн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — 7083
Кт 643 «З податкових зобов’язань» — 14300    продолжение
–PAGE_BREAK–
Разом — 21383
Відображена в обліку собівартість реалізованих товарів:
— списана із підзвіту матеріально відповідальних осіб облікова продажна вартість товарів, реалізованих за готівку та безготівковим розрахунком, — 813500:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 282 «Товари в роздрібній торгівлі» ” — 813500
— списані за щомісячними розрахунками витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану — 35810 грн.
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу» — 35810
— відображені в обліку товарні надбавки, включаючи ПДВ, які відносяться до реалізованих товарів за щомісячними розрахунками — 252185 грн.:
Дт 292 «Товарні надбавки на товари в роздрібній торгівлі»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — 252185
На відображення в обліку фінансових результатів підприємства роздрібної торгівлі за звітний рік необхідно зробити в кінці року наступні заключні записи:
1. На списання кінцевого сальдо чистого доходу підприємства — 677917 рн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» — 677917
2. На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів — 597125 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — 597125
3. На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат — 18300 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати» — 18300
4. На списання суми витрат обігу підприємства за рік, крім витрат на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що залишаються за розрахунком на залишок товарів на кінець звітного року — 41927 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати обігу» — 41927
5. На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат — 5650 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати” — 5650
Сальдуванням кредитового обороту субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» в сумі 677917 грн. і дебетового обороту в сумі 663002 грн. визначаємо, що фінансовий результат від основної діяльності підприємства роздрібної торгівлі за звітний рік складає прибуток в сумі 14915 грн. (677917 — 663002)
В тому разі, коли підприємство здійснює, крім роздрібного продажу товарів, інші види господарської діяльності (оптову торгівлю, виробництво продукції тощо), бухгалтерські записи на відображення в обліку фінансових результатів від їх здійснення будуть аналогічними. Але на субрахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» списують чистий дохід та собівартість товарів (продукції) за видами діяльності з відповідних субрахунків до рахунків 70 “Доходи від реалізації” і 90 “Собівартість реалізації.
З метою інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів господарської діяльності до субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» необхідно виділити окремі аналітичні рахунки (статті) доходів і витрат за видами основної діяльності підприємства.
Аналітичний облік доходів і витрат від операційної (основної) діяльності підприємства до рахунків 70 «Доходи від реалізації», 71 “Інший операційний дохід”, 90 «Собівартість реалізації», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати обігу» і 94 “Інші операційні витрати” та фінансових результатів від основної діяльності на рахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» ведеться за статтями доходів і витрат, економічний зміст яких визначається Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”.
Синтетичний облік фінансових доходів, витрат і результатів
від фінансових операцій, від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій
Фінансові результати від фінансових операцій, від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій відображаються в синтетичному обліку в кінці звітного року на субрахунках:
792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»,
793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»,
794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій».
Протягом року доходи і витрати, пов’язані з вказаними видами неопераційної діяльності обліковуються на рахунках:
72 «Дохід від участі в капіталі»,
73 “Інші фінансові доходи”,
74 “Інші доходи”,
75 «Надзвичайні доходи»,
95 «Фінансові витрати»,
96 «Втрати від участі в капіталі»,
97 “Інші витрати”,
99 «Надзвичайні витрати».
Накопичені протягом звітного року на вказаних синтетичних рахунках доходи і витрати в кінці року списуються на відповідні субрахунки фінансових результатів: 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій», 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності» і 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій» наступними заключними записами на бухгалтерських рахунках:
На відображення в обліку фінансового результату від фінансових операцій:
На списання кінцевого сальдо доходу від участі в капіталі:
Дт 72 «Дохід від участі в капіталі»
Кт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
На списання кінцевого сальдо інших фінансових доходів:
Дт 73 “Інші фінансові доходи”
Кт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
1.3 На списання кінцевого сальдо фінансових витрат:
Дт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
Кт 95 «Фінансові витрати»
1.4. На списання кінцевого сальдо втрат від участі в капіталі:
Дт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
Кт 96 «Втрати від участі в капіталі»
На відображення в обліку фінансового результату від іншої звичайної діяльності:
2.1. На списання кінцевого сальдо інших доходів:
Дт 74 “Інші доходи”     продолжение
–PAGE_BREAK–
Кт 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»
2.2. На списання кінцевого сальдо інших витрат:
Дт 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»
Кт 97 “Інші витрати”
На відображення в обліку фінансового результату від надзвичайних подій:
На списання кінцевого сальдо надзвичайних доходів:
Дт 75 «Надзвичайні доходи»
Кт 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій»
На списання кінцевого сальдо надзвичайних витрат:
Дт 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій»
Кт 99 «Надзвичайні витрати»
Аналітичний облік доходів і витрат від фінансових операцій, від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій до рахунків 72 «Дохід від участі в капіталі», 73 “Інші фінансові доходи”, 74 “Інші доходи”, 75 «Надзвичайні доходи», 95 «Фінансові витрати», 96 «Втрати від участі в капіталі», 97 “Інші витрати” і 99 «Надзвичайні витрати» та фінансових результатів від вказаних операцій за звітний рік на субрахунках 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій», 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності» і 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій» ведеться за статтями доходів і витрат, економічний зміст яких визначений Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”.
Аналітичний облік доходів, витрат і фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності
Загальні положення
Для контролю за фінансовими результатами господарсько — фінансової діяльності підприємства та аналізу цих результатів, крім узагальнених на синтетичних рахунках 70 «Доходи від реалізації», 90 «Собівартість реалізації», 74 “Інші доходи” та на інших рахунках даних, необхідні, деталізовані дані про фінансові результати діяльності підприємства. Такі деталізовані дані можна отримати лише з належно, раціонально організованого аналітичного обліку фінансових результатів.
З переходом на бухгалтерський облік за новими національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, розробленими на основі міжнародних стандартів, та на новий План рахунків аналітичний облік фінансових результатів особливо необхідний для складання Звіту про фінансові результати. Більше того, можна стверджувати, що без належно, раціонально організованого аналітичного обліку фінансових результатів практично не можливе складання об’єктивного Звіту про фінансові результати.
Завдання раціональної організації аналітичного обліку фінансових результатів на кожному підприємстві в тому, щоб відповідно до Положення (стандарту “Звіт про фінансові результати” та статей цього звіту на аналітичних рахунках фінансових результатів протягом року наростаючим підсумком з початку року в розрізі звітних статей накопичувались дані про доходи та витрати підприємства, необхідні як для контролю та аналізу, так і для складання Звіту про фінансові результати. Отже, аналітичний облік фінансових результатів повинен бути організований так, щоб за підсумком кожного звітного періоду із аналітичного обліку фінансових результатів можна було взяти підсумкові дані і перенести їх на відповідну статтю Звіту про фінансові результати.
Підприємства торгівлі, організуючи аналітичний облік фінансових результатів на звітний рік, мусять виходити із специфіки їх діяльності та з переліку і економічного змісту статей Звіту про фінансові результати. Враховуючи економічний зміст окремих статей звіту, визначають в ньому прибутки або збитки за звітний період.
Виходячи з вище викладених вимог, аналітичний облік фінансових результатів має бути організований на підприємстві з врахуванням специфіки його діяльності, тобто видів операційної (основної) діяльності, іншої та надзвичайної діяльності, і змісту Звіту про фінансові результати. Підприємства, організуючи аналітичний облік фінансових результатів на звітний рік, мусять виходити із переліку та економічного змісту статей Звіту про фінансові результати. Враховуючи зміст окремих статей звіту визначають в ньому прибуток або збиток за звітний період.
Економічний зміст окремих статей Звіту про фінансові результати та порядок визначення прибутку або збитку за звітний період від основної (операційної) діяльності, від фінансових операцій, іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій установлені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” (пункти 13 — 37), крім випадків, коли відповідні положення (стандарти) передбачають винятки з цього правила.
З метою правильного визначення в звіті фінансових результатів та недопущення помилок в економічному змісті окремих аналітичних рахунків і відповідних статей звіту нижче наводимо їх зміст в послідовності рядків Звіту про фінансові результати:
010.Устатті «Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» відображаєть­ся загальний дохід (виручка) від реалізації про­дукції, товарів, робіт або послуг, тобто без вира­хування наданих знижок, повернення проданих товарів та податків з продажу (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
015.У статті «Податок на додану вартість» відображається сума податку на додану вартість, яка включена до складу доходу (виручки) від ре­алізації продукції (товарів, робіт, послуг).
020.У статті «Акцизний збір» підприємства-платники акцизного збору відображають суму, яка врахована у складі доходу (виручки) від реалі­зації продукції (товарів, робіт, послуг).
025.Підприємства, які сплачують інші збори або податки з обороту, показують їх суму у вільно­му рядку звіту про фінансові результати.
030.Устатті “Інші вирахування з доходу” відоб­ражаються надані знижки, повернення товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).
035.Чистий дохід (виручка) від реалізації про­дукції (товарів, робіт, послуг) визначається шля­хом вирахування з доходу (виручки) від реалі­зації продукції (товарів, робіт, послуг) відповід­них податків, зборів, знижок тощо.
040.У статті «Собівартість реалізованої про­дукції (товарів, робіт, послуг)» показується ви­робнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) або собівартість реалізованих товарів. Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно з Положенням (стан­дартом) бухгалтерського обліку9«Запаси».
050(055).Валовий прибуток (збиток) розраховуєть­ся як різниця між чистим доходом від реалі­зації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівар­тістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).
060.У статті “Інші операційні доходи” відобра­жаються суми інших доходів від операційної діяль­ності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)-, дохід від операційної оренди активів; дохід від опера­ційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо.
070.У статті «Адміністративні витрати» відоб­ражаються загальногосподарські витрати, пов’я­зані з управлінням та обслуговуванням підприєм­ства.
080.У статті «Витрати на збут» відображаються витрати підприємства, пов’язані з реалізацією продукції (товарів) витрати на утримання під­розділів, що займаються збутом продукції (то­варів), рекламу, доставку продукції споживачам тощо.
090.У статті “Інші операційні витрати” відоб­ражаються собівартість реалізованих виробничих запасів; сумнівні (безнадійні) борги та втрати від знецінення запасів; втрати від операційних кур­сових різниць; визнані економічні санкції; відра­хування для забезпечення наступних операційних витрат, а також усі інші витрати, що виникають у процесі операційної діяльності підприємства (крім витрат, що включаються до собівартості продукції, товарів, робіт, послуг).
100(105).Прибуток (збиток) від операційної діяль­ності визначається як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат.
110.У статті «Дохід від участі в капіталі» відображається дохід, отриманий від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких ведеться методом участі в капіталі.
120.У статті “Інші фінансові доходи” показу­ються дивіденди, відсотки та інші доходи, отри­мані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).    продолжение
–PAGE_BREAK–
130.У статті “Інші доходи” показується дохід від реалізації фінансових інвестицій, необорот­них активів і майнових комплексів; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов’язані з операційною діяльністю підприємства.
140.У статті «Фінансові витрати» показуються витрати на проценти та інші витрати підприєм­ства, пов’язані із залученням позикового капіталу.
150.У статті «Втрати від участі в капіталі» відоб­ражається збиток, спричинений інвестиціями в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких провадиться методом участі в капіталі.
160.У статті “Інші витрати” відображаються собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів; втра­ти від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних ак­тивів; інші витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов’язані з операційною діяльністю підприємства.
170(175).Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від основної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінан­сових та інших витрат (збитків).
180.У статті «Податки на прибуток» показуєть­ся сума податків на прибуток від звичайної діяль­ності, визначена згідно з Положенням (стандар­том) бухгалтерського обліку17«Податок на при­буток».
190(195).Прибуток від звичайної діяльності визна­чається як різниця між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування та сумою податків з прибутку. Збиток від звичайної діяльності дорів­нює збитку від звичайної діяльності до оподатку­вання та сумі податків на прибуток.
200(205).У статтях «Надзвичайні доходи» і «Над­звичайні витрати» відображаються відповідно:
невідшкодовані збитки від надзвичайних подій (стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій тощо), включаючи затрати на запобігання ви­никненню втрат від стихійного лиха та техно­генних аварій, які визначені за вирахуванням суми страхового відшкодування та покриття втрат від надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел; прибутки або збитки від інших подій та операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій, наведеному у цьому Поло­женні (стандарті). Збитки від надзвичайних подій відображаються за вирахуванням суми, на яку зменшується податок на прибуток від звичайної діяльності внаслідок цих збитків. Зміст і вар­тісна оцінка доходів або витрат від кожної над­звичайної події слід окремо розкривати в при­мітках до фінансових звітів.
210.У статті «Податки з надзвичайного при­бутку» відображається сума податків, що підля­гає сплаті з прибутку від надзвичайних подій.
220(225).Чистий прибуток (збиток) розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від зви­чайної діяльності та надзвичайного прибутку, надзвичайного збитку та податків з надзвичайно­го прибутку.
Аналітичний облік доходів і витрат до окремих рахунків або субрахунків ведеться в спеціальних відомостях або книгах, прийнятих на даному підприємстві за формою бухгалтерського обліку, яка підприємством застосовується. Підсумки доходів і витрат на окремих аналітичних рахунках (статтях) підраховуються за звітний місяць. У зв’язку з тим, що в Звіті про фінансові результати доходи і витрати за звітний період показуються наростаючим підсумком з початку року, доцільно після підсумку за останній місяць кварталу ввести окремий рядок (графу) “З початку року”. При необхідності визначення доходів і витрат з початку року в середині звітного періоду (кварталу) такі підсумки доцільно підраховувати на визначену дату, наприклад, на 1 травня, на 1 серпня.
На одному розвороті відомості (книги) аналітичного обліку доходів і витрат доцільно об’єднати 2 — 3 субрахунки одного синтетичного рахунку з виділенням підсумків “Разом” за субрахунком та “Всього” за синтетичним рахунком. Це дасть можливість спростити записи та підрахунки в аналітичному обліку, покращити наглядність аналітичного обліку та його використання для контролю й аналізу доходів і витрат.
Автор рекомендує вести аналітичний облік доходів і витрат, пов’язаних зі звичайною діяльністю та надзвичайними подіями, в спеціальних відомостях, що відкриваються на звітний рік для окремих синтетичних рахунків або субрахунків. Така відомість та порядок її ведення показані в таблиці 6 (див. Аналітичний облік фінансових результатів роздрібної торгівлі).
Враховуючи особливості структури нового Плану рахунків, в аналітичному обліку до окремих синтетичних рахунків аналітичними рахунками виступають субрахунки, виділені в Плані рахунків для обліку окремих видів доходів і витрат. В цьому разі вважаємо недоцільним ведення аналітичного обліку в розрізі окремих субрахунків. В аналітичному обліку до таких синтетичних рахунків порядковий номер статті аналітичного обліку доходів або витрат вказує на порядковий номер відповідного субрахунку.
З метою спрощення записів в аналітичному обліку доходів і витрат та скорочення часу на визначення аналітичних рахунків (статей) аналітичного обліку рекомендується при визначенні за первинними документами кореспонденції рахунків (бухгалтерських проводок) після коду синтетичного рахунку чи субрахунку доходів або витрат через дефіс записувати порядковий номер статті за встановленою на підприємстві нумерацією статей. Наприклад, Кт 701-1.1, Кт 703-1.3, Дт 703-1 і т.д. В цьому разі при записах доходів і витрат в аналітичному обліку нема необхідності знову звертатись до первинних документів, щоб визначити вид доходів або витрат.
Рекомендований спосіб кодування синтетичних і аналітичних рахунків доходів і витрат особливо доцільний при веденні комп’ютерного обліку на підприємстві, бо, крім вказаних вище переваг такого кодування рахунків, дає можливість автоматично отримати підсумкові дані аналітичного обліку доходів і витрат наростаючим підсумком з початку року.
Перелік рекомендованих автором аналітичних рахунків (статей) доходів і витрат може уточнюватись головним бухгалтером підприємства з врахуванням специфіки його господарсько-фінансової діяльності. Перелік вказаних нижче статей доходів і витрат основної діяльності підприємств з врахуванням галузевої специфіки їх діяльності повинен бути уточнений відомчими галузевими методичними вказівками і рекомендаціями з бухгалтерського обліку.
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності виробничих підприємств
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності виробничих підприємств, виходячи із змісту статей доходів і витрат, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних фінансово-результатних рахунків повинен вестись в розрізі наступних статей:
До субрахунку 701«Дохід від реалізації готової продукції» :
за кредитом:
Дохід від реалізації готової продукції.
За безготівковим розрахунком.
За готівку.
За бартерними операціями тощо.
Інші доходи.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
Акцизний збір
Інші податки і збори з обороту.
Інші вирахування з доходу.
Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До субрахунку 703«Дохід від реалізації робіт і послуг» :
за кредитом
Дохід від реалізації робіт (послуг).
За безготівковим розрахунком.
За готівку.
За бартерними операціями.
2. Інші доходи.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Інші податки і збори з обороту.
3. Інші вирахування з доходу.
Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До субрахунку 704“Вирахування з доходу”
за дебетом:
Надані покупцям знижки (після дати реалізації).
Вартість поверненої покупцями продукції.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу.
за кредитом:
Списання сальдо вирахувань з доходу на фінансові результати.
(Використання в бухгалтерському обліку субрахунку 704 “Вирахування з доходу” в частині повернення покупцем продукції та товарів не зрозуміле).
До рахунку 71″Інший операційний дохід” :
за кредитом:
Дохід від реалізації іноземної валюти.
Дохід від реалізації інших оборотних активів.
Дохід від операційної оренди активів.
Дохід від операційних курсових різниць.
Одержані пені, штрафи, неустойки.
Відшкодування раніше списаних активів.
Дохід від списання кредиторської заборгованості.
Одержані гранти та субсидії.
Інші доходи від операційної діяльності.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Інші податки і збори з обороту.
3. Інші вирахування з доходу.
4. Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати..
До субрахунку 901«Собівартість реалізованої готової продукції» :
— за дебетом: 1. Виробнича собівартість реалізованої продукції.
— за кредитом: 1. Списання сальдо собівартості реалізованої продукції.
До рахунку 903«Собівартість реалізованих робіт і послуг» :
за дебетом: 1. Виробнича собівартість реалізованих робіт (послуг).
за кредитом: 1. Списання сальдо собівартості реалізованих робіт (послуг).
Якщо підприємство виконує роботи та надає послуги, то в аналітичному обліку до субрахунків 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» і 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг» необхідно виділити окремо статті доходів і витрат від вказаних видів основної діяльності підприємства.
До рахунку 92«Адміністративні витрати» :
за дебетом:
Загальні та корпоративні витрати (реєстрація акцій, річні збори акціонерів, винагорода директорам, доброчинні внески та інші організаційні витрати) .
Витрати на персонал офісу (заробітна плата, страхування, додаткові виплати тощо).
Витрати на утримання приміщень та обладнання офісу (оренда, податки, страхування, амортизація, ремонт, комунальні послуги).
Витрати на гонорари за професійні послуги (юридичні, аудиторські, медичні тощо).
Витрати на зв’язок (поштові, телефонні, телекс, факс тощо).
Амортизація нематеріальних активів загального призначення.
Представницькі витрати.
Інші адміністративні витрати.
за кредитом:
Списання сальдо адміністративних витрат на фінансові результати.
З метою контролю і аналізу окремих видів адміністративних витрат в аналітичному обліку доцільно виділити окремі субстатті за видами цих витрат. Наприклад, до статті 2 “ Витрати на персонал офісу”:
Витрати на заробітну плату.
Витрати на страхування.
Витрати на додаткові виплати.
Витрати на навчання.
Інші витрати на персонал офісу.
До рахунку 93«Витрати на збут»:
за дебетом:
1. Оплата праці та комісійні продавцям, торговим агентам, працівникам відділу збуту та складів, водіям тощо.
2. Витрати на утримання підрозділу збуту.
Витрати на рекламу.
Витрати на відрядження.
Оплата послуг збутових, посередницьких, зовнішньоторговельних організацій.
Витрати на пакувальні матеріали і ремонт тари
Оренда, податки, страхування, амортизація, ремонт та утримання основних засобів відділу збуту, складів, транспортних засобів, демонстраційних залів тощо.
Фрахт та інші витрати, пов’язані з транспортуванням продукції, яка реалізується за цінами франко-вагон-станція (пристань) відправлення.
Інші витрати на збут продукції.
за кредитом:
Списання сальдо витрат на збут на фінансові результати.
До рахунку 94″Інші операційні витрати”:
за дебетом:
Витрати на дослідження та розробки.
Собівартість реалізованої іноземної валюти.
Собівартість реалізованих виробничих запасів.
Сумнівні та безнадійні борги.
Втрати від операційних курсових різниць.
Витрати від знецінення запасів.
Нестачі і втрати від псування цінностей.
Визнані пені, штрафи, неустойки.
Інші витрати операційної діяльності.
До інших витрат операційної діяльності відносяться:
витрати на гарантійний ремонт;
інші витрати, пов’язані із забезпеченням наступних витрат і платежів;
витрати на утримання основних засобів;
витрати на утримання інших необоротних активів соціально-культурного і побутового призначення.
за кредитом:
1. Списання сальдо інших операційних витрат на фінансові результати.
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності    продолжение
–PAGE_BREAK–
оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств, виходячи із змісту статей доходів і витрат, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних фінансово-результатних рахунків повинен вестись в розрізі наступних статей:
До субрахунку 702«Дохід від реалізації товарів»:
за кредитом:
1. Дохід від реалізації товарів.
1.1 За безготівковим розрахунком.
1.2. За готівку.
1.3. За бартерними операціями тощо.
2. Інші доходи.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Акцизний збір
3. Інші податки і збори з обороту.
4. Інші вирахування з доходу.
5, Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До субрахунку 704“Вирахування з доходу”
за дебетом:
1. Надані покупцям знижки (після дати реалізації).
2. Вартість поверненої покупцями товарів.
3. Інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу.
за кредитом:
1. Списання сальдо вирахувань з доходу на фінансові результати.
(Використання в бухгалтерському обліку субрахунку 704 “Вирахування з доходу” в частині повернення покупцем продукції та товарів не зрозуміле).
До субрахунку 902«Собівартість реалізованих товарів»:
— за дебетом:
1. Купівельна вартість реалізованих товарів
2. Витрати на придбання товарів.
3. Витрати на доставку товарів.
4. Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Разом собівартість реалізованих товарів.
за кредитом:
1.Списання сальдо собівартості реалізованих товарів на фінансові результати.
До рахунку 93«Витрати обігу»:
— за дебетом:
Витрати на придбання товарів.
Витрати на доставку товарів.
Витрати на оплату праці (крім витрат на управління).
Витрати на оренду та утримання основних засобів.
Амортизаційні відрахування на повне відновлення основних фондів і нематеріальних активів.
Витрати на ремонт основних засобів.
Знос та утримання малоцінних і швидкозношуваних предметів.
Витрати на паливо, газ і електроенергію для виробничих потреб.
Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
10. Витрати на рекламу..
11. Витрати товарів у межах норм природного убутку підчас перевезення, зберігання та реалізації.
12. Витрати на тару.
13. Відрахування на соціальні заходи.
14. Витрати на обов’язкове страхування майна.
15. Інші витрати.
за кредитом:
Списання витрат обігу на собівартість реалізованих товарів:
Витрат на придбання товарів.
Витрат на доставку товарів.
Витрат на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
2. Списання сальдо витрат обігу на фінансові результати (крім витрат на залишок товарів за розрахунком).
Аналітичний облік до рахунків 71 “Інший операційний дохід”, 92 «Адміністративні витрати» і 94 “Інші операційні витрати” ведеться за такими ж видами (статтями) доходів і витрат як на виробничих підприємствах.
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності підприємств роздрібної торгівлі
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності підприємств роздрібної торгівлі, виходячи із змісту статей доходів і витрат, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних фінансово-результатних рахунків, повинен вестись в розрізі наступних статей:
До субрахунку 702«Дохід від реалізації товарів» :
за кредитом:
1. Дохід від реалізації товарів.
1.1 За готівку.
1.2. За безготівковим розрахунком
1.3. За бартерними операціями.
2. Інші доходи
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Акцизний збір
3. Інші податки і збори з обороту.
4. Інші вирахування з доходу.
Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До субрахунку 704“Вирахування з доходу”
за дебетом:
1. Надані покупцям знижки (після дати реалізації).
2. Вартість поверненої покупцями товарів.    продолжение
–PAGE_BREAK–
3. Інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу.
за кредитом:
1. Списання сальдо вирахувань з доходу на фінансові результати.
(Використання в бухгалтерському обліку субрахунку 704 “Вирахування з доходу” в частині повернення покупцем продукції та товарів не зрозуміле).
До субрахунку 902«Собівартість реалізованих товарів»:
— за дебетом:
1. Продажна вартість реалізованих товарів.
2. Витрати на придбання товарів.
3. Витрати на доставку товарів.
4. Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Разом собівартість реалізованих товарів.
за кредитом:
1. Товарні надбавки на реалізовані товари за розрахунком.
2. Списання сальдо собівартості реалізованих товарів на фінансові результати.
Аналітичний облік до рахунків 71 “Інший операційний дохід”, 92 «Адміністративні витрати» і 94 “Інші операційні витрати” ведеться за видами (статтями) доходів і витрат так же як на виробничих підприємствах. Аналітичний облік торговельних витрат до рахунку 93 «Витрати обігу» ведеться за встановленою для торгівлі номенклатурою статей так же як на оптово-збутових і оптових підприємствах.
Аналітичний облік доходів і витрат в роздрібній торгівлі як і в інших галузях діяльності має розкривати елементи собівартості реалізованих товарів і створення чистого доходу від їх реалізації та служити джерелом інформації (облікових даних) для заповнення Звіту про фінансові результати.
Аналітичний облік витрат до рахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» рекомендується вести в спеціальній відомості (книзі) аналогічно як показано в таблиці 6.1, 6.2.
Таблиця 1. ВІДОМІСТЬ аналітичного обліку до субрахунку 902 “Собівартість реалізованих товарів”
ДЕБЕТ
Дата
№ запису
Кор… р-к Зміст запису
Продажна вартість реалізованих товарів Витрати

Разом
на придбання товарів
на доставку товарів
на доведення товарів…

З початку року
610125
2122
19016
5718

636981

Сальдо на 1.10.200 р.

447842
31.10
10
282
Списано продані товари
67780
–
–
–

67780
31.10
32
93
Витрати за розрахунком

232
2115
638

2985

Разом за жовтень
67780
232
2115
638

70765

Сальдо на 1.11.200__р.

455561

Та же до кінця року

    продолжение
–PAGE_BREAK–

З початку року
813500
2830
25352
7628

849310

Сальдо на 1.01.200___р.

– Продовження відомості
аналітичного обліку до субрахунку 902 “Собівартість реалізованих товарів”
КРЕДИТ Дата
№ запису
Кор… р-к

Зміст запису
Товарні
надбавки на реалізовані товари
Списання собівартості реалізованих товарів

Разом

З початку року
189139

189139
31.10
29
292
Списано за розрахунком
63046

63046

Разом за жовтень
63046

63046

Так же до кінця року

31.12
48
791
Списання сальдо собівартості

597125

597125

З початку року
252185
597125

849310
Як видно із даних наведеної таблиці, в аналітичному обліку до субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» протягом звітного року і за звітний рік розкривається структура собівартості реалізованих роздрібною торгівлею товарів і накопичуються необхідні дані про собівартість реалізованих товарів для аналізу та заповнення Звіту про фінансові результати за кожний квартал і в цілому за звітний рік. Аналітичний облік до субрахунку 702 “Дохід від реалізації товарів” ведеться та використовується аналогічно.
Аналітичний облік доходів і витрат від фінансових операцій,
від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій
Аналітичний облік до синтетичних рахунків доходів і витрат від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій, виходячи із змісту статей доходів і витрат, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”, повинен вестись в розрізі наступних статей:
До рахунку 72«Дохід від участі в капіталі» :
— за дебетом :
1. Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства.
2. Дохід від спільної діяльності.
3. Дохід від інвестицій в дочірні підприємства.
— за кредитом :
1. Списання сальдо доходу від участі в капіталі на фінансові результати.
До рахунку 73″Інші фінансові доходи”:
— за кредитом :
1. Дивіденди одержані.
2. Відсотки одержані.
3. Інші доходи від фінансових операцій (крім доходів від участі в капіталі).
— за дебетом:    продолжение
–PAGE_BREAK–
1. Списання сальдо інших фінансових доходів на фінансові результати.
До рахунку 74″Інші доходи”:
— за кредитом :
1. Дохід від реалізації фінансових інвестицій.
Дохід від реалізації необоротних активів.
Дохід від реалізації майнових комплексів.
4. Дохід від неопераційних курсових різниць.
5. Дохід від безкоштовно отриманих активів
6. Інші доходи від звичайної діяльності.
— за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Інші податки і збори з обороту.
3. Інші вирахування з доходу.
4. Списання сальдо інших доходів на фінансові результати.
До рахунку 75“Надзвичайні доходи” :
— за кредитом :
1. Відшкодування збитків від надзвичайних подій.
2. Інші надзвичайні доходи.
— за дебетом:
1. Списання сальдо надзвичайних доходів на фінансові результати.
До рахунку 95«Фінансові витрати»:
— за дебетом:
1. Відсотки за кредит.
2. Інші фінансові витрати, пов’язані з залученням позикового капіталу.
— за кредитом:
1. Списання сальдо фінансових витрат на фінансові результати.
До рахунку 96«Втрати від участі в капіталі» :
— за дебетом:
1. Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства.
2. Втрати від спільної діяльності.
3. Втрати від інвестицій в дочірні підприємства.
— за кредитом:
1. Списання сальдо втрат від участі в капіталі на фінансові результати.
До рахунку 97″Інші витрати” :
за дебетом:
Собівартість реалізованих фінансових інвестицій.
Собівартість реалізованих необоротних активів.
3. Собівартість реалізованих майнових комплексів.
Втрати від неопераційних курсових різниць.
5. Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій.
6. Списання необоротних активів.
7. Інші витрати звичайної діяльності.
Виплати страхових сум та страхових відшкодувань.
— за кредитом:
1. Списання сальдо інших витрат на фінансові результати.
До рахунку 99«Надзвичайні витрати» :
— за дебетом:
1. Втрати від стихійного лиха.
2. Втрати від техногенних аварій.
3. Інші надзвичайні витрати.
3.1. Втрати від пожеж.
3.2. Затрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій.
3.3. Збитки від інших надзвичайних подій та операцій.
— за кредитом:
1. Списання сальдо надзвичайних витрат на фінансові результати.
Аналітичний облік фінансових результатів за звітний рік
Підприємства, які здійснюють різні види основної (операційної) діяльності (виробництво продукції (робіт, послуг), торгівля тощо), доходи і витрати по підсумку за звітний рік і за їх видами відображають в аналітичному обліку заключними записами в кінці звітного року на субрахунку 791«Фінансовий результат від основної діяльності». Аналітичний облік до цього субрахунку ведеться за наступними аналітичними рахунками (статтями):
— за кредитом:
1. Чистий дохід від реалізації готової продукції.
2. Чистий дохід від реалізації робіт.
3. Чистий дохід від реалізації послуг.
4. Чистий дохід від реалізації товарів:
4.1. Оптової торгівлі.
4.2. Роздрібної торгівлі.
4.3. Громадського харчування.
Інші операційні доходи.
6. Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Собівартість реалізованої готової продукції.
2. Собівартість реалізованих робіт.
3. Собівартість реалізованих послуг.
4. Собівартість реалізованих товарів:
4.1. Оптовою торгівлею.
4.2. Роздрібною торгівлею.
4.3. Громадським харчування.
5. Адміністративні витрати.
6. Витрати на збут.
7. Витрати обігу торгівлі.    продолжение
–PAGE_BREAK–
8. Податок з прибутку від основної діяльності.
9. Інші операційні витрати.
10. Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
Підприємства, які здійснюють один або деякі види основної діяльності, в аналітичному обліку до рахунку 791”Фінансовий результат від основної діяльності” залишають лише ті статті доходів і витрат основної діяльності, що їх стосуються.
До субрахунку 792«Фінансовий результат від фінансових операцій»:
— за кредитом:
1. Доходи від участі в капіталі.
Інші фінансові доходи.
Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Втрати від участі в капіталі
2. Фінансові витрати.
3. Податок з прибутку від фінансових операцій.
Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
До субрахунку 793«Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності:
— за кредитом:
Інші доходи від іншої звичайної діяльності.
Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Інші витрати на іншу звичайну діяльність.
Податок з прибутку від іншої звичайної діяльності.
Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
До субрахунку 794»Фінансовий результат від надзвичайних подій”:
— за кредитом:
Надзвичайні доходи.
Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Надзвичайні витрати.
2. Податок з прибутку від надзвичайних подій.
3. Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
Тільки на підставі раціонально організованого та належно веденого аналітичного обліку доходів і витрат підприємства можна забезпечити точне й об’єктивне складання Звіту про фінансові результати та здійснення глибокого та ефективного аналізу результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства за звітний період.
Аналітичний облік до синтетичного рахунку 79 «Фінансові результати» доцільно вести в одній відомості (книзі) аналітичного обліку, в якій статті доходів і витрат групуються в розрізі субрахунків фінансових результатів за видами діяльності підприємства. В цьому разі до синтетичного рахунку 79 в аналітичному обліку будуть виділені відповідні статті доходів і витрат (втрат) в розрізі субрахунків.
Можливий простіший, але менш раціональний варіант обліку фінансових результатів діяльності підприємства. В цьому разі до рахунку 79«Фінансові результати» ведеться окремий узагальнений аналітичний облік без виділення доходів і витрат за видами господарсько-фінансової діяльності підприємства (тільки за субрахунками і разом). Аналітичними рахунками до цього синтетичного рахунку будуть доходи і витрати за субрахунками в наступному порядку.:
— за кредитом:
1. Фінансовий результат від основної діяльності — доходи.
2. Фінансовий результат від фінансових операцій — доходи
3. Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності — доходи.
4. Фінансовий результат від надзвичайних подій — доходи.
5. Списання кінцевого сальдо збитків на рахунок 44 .
— за дебетом:
1. Фінансовий результат від основної діяльності — витрати.
2. Фінансовий результат від фінансових операцій — витрати.
3. Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності — витрати.
4. Фінансовий результат від надзвичайних подій — витрати.
5. Податки з прибутку:
5.1. Податки з прибутку від звичайної діяльності.
5.2. Податки з прибутку від надзвичайних подій.
6. Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44 .
При спрощеному обліку фінансових результатів за звітний рік на рахунку 79 «Фінансові результати» розкрити структуру відповідних доходів і витрат за окремими субрахунками можна тільки шляхом розшифровки записів про доходи і витрати в аналітичному обліку за дебетом і кредитом окремих субрахунків або шляхом використання підсумкових даних про доходи і витрати за звітний рік на відповідних рахунках і субрахунках, на яких вони обліковувались протягом року.
Синтетичний і аналітичний облік чистого фінансового результату підприємства за звітний рік
У звіті про фінансові результати податки з прибутку від звичайної діяльності та надзвичайних подій показують окремими статтями: податки з прибутку від звичайної діяльності і податки з прибутку від надзвичайних подій, що відображаються протягом звітного року на окремих субрахунках до рахунку 98 “Податки з прибутку”.
Останніми заключними записами в кінці звітного року сальдо рахунку 98 “податки з прибутку” списується бухгалтерською проводкою:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 98 “Податки з прибутку”.
Після здійснення вказаного вище заключного запису на списання сальдо податків з прибутку на рахунку 79 “Фінансові результати” визначається чистий фінансовий результат господарсько-фінансової діяльності підприємства за звітний рік. Чистий фінансовий результат списується з рахунку 79 “Фінансові результати” заключною бухгалтерською проводкою:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” — на суму чистого фінансового результату — прибутку або
Дт 44 “Прибутки і збитки нерозподілені”
Кт 79 “Фінансові результати” — на суму чистого фінансового результату — збитку.
Приклад 4.На відображення в обліку чистого фінансового результату підприємства за звітний рік.
1. Заключними бухгалтерськими записами на відображення в обліку фінансових результатів за звітний рік відображені на рахунку 79 “Фінансові результати” доходи і витрати за видами діяльності підприємства та визначені наступні фінансові результати:
1.1. На субрахунку 791 “Фінансовий результат від основної діяльності” — прибуток в сумі 15258 грн.
1.2. На субрахунку 792 “Фінансовий результат від фінансових операцій” — прибуток в сумі 1255 грн.
1.3. На субрахунку 793 “Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності” — прибуток в сумі 2832 грн.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Разом прибуток — 19345 грн.
1.4. На субрахунку 794 “Фінансовий результат від надзвичайних подій” — збиток в сумі 825 грн.
2. За звітний рік підприємство нарахувало податок з прибутку від звичайної діяльності на субрахунку 981 “Податки з прибутку від звичайної діяльності” в сумі 5804 грн.
Разом чистий фінансовий результат — прибуток складає 12716 грн. (19345 — 5804 — 825)
3. Чистий фінансовий результат підприємства за звітний рік — прибуток в сумі 12716 грн. має бути віднесений на рахунок 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” останнім заключним записом за звітний рік.
За даними прикладу 4 мають бути складені останні заключні бухгалтерські проводки за звітний рік:
1. На списання з рахунку 98 “Податки з прибутку” нарахованого за рік податку з прибутку в сумі 5804 грн.:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 98 “Податки з прибутку” — 5804
2. На списання з рахунку 79 “Фінансові результати” кінцевого кредитового сальдо (чистого фінансового результату) — прибутку підприємства за рік в сумі 12716 грн.:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” — 12716
В аналітичному обліку чисті фінансові результати підприємства за звітний рік списуються з окремих субрахунків, що ведуться до рахунку 79 “Фінансові результати”, або з відповідних статей аналітичного обліку до цього синтетичного рахунку .
Аналітичний облік до рахунку 98“Податки з прибутку” треба вести протягом звітного року в розрізі наступних статей:
— за дебетом:
1. Податок з прибутку від звичайної діяльності.
2. Податок з прибутку від надзвичайних подій.
— за кредитом:
1. Списання кінцевого сальдо нарахованих за рік податків з прибутку.
Аналітичний облік до рахунку 44“Прибутки і збитки нерозподілені” ведеться протягом звітного року в розрізі наступних статей:
— за кредитом:
1. Прибуток не розподілений.
2. Списання збитків минулих років (за напрямками списань).
— за дебетом:
1. Збитки минулих років.
2. Списання прибутку, використаного в звітному році (за напрямками використання).
Кінцеве кредитове сальдо рахунку 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” показує суму не розподіленого підприємством прибутку минулих років, а дебетове — суму не списаних (не покритих) збитків минулих років.
Складання бухгалтерського Звіту про фінансові результати
Бухгалтерський звіт про фінансові результати господарсько-фінансової діяльності підприємства складається за звітний період (квартал, рік) за даними аналітичного обліку до рахунків обліку доходів і витрат та фінансових результатів. Без належного, раціонально організованого аналітичного обліку доходів і витрат від звичайної діяльності та надзвичайних подій заповнити Звіт про фінансові результати точно й об’єктивно практично не можливо.
Заповнення Звіту про фінансові результати при відсутності належно організованого аналітичного обліку доходів і витрат можливе тільки за вибірковими даними із облікових регістрів і первинних бухгалтерських документів. У зв’язку з тим, що точність вибіркових даних про доходи і витрати не може бути системно перевірена, то при заповнені Звіту про фінансові результати можливі помилки, що суттєво можуть вплинути на точність і об’єктивність звіту.
З метою методичної допомоги бухгалтерам підприємств в складанні Звіту про фінансові результати нижче наводимо перший розділ звіту «Фінансові результати» з нашим доданням кодів синтетичних рахунків і субрахунків, які є джерелом інформації для заповнення окремих рядків звіту.
Таблиця 7
Звіт про фінансові результати
за_______________ 20___р.
Форма № 2
1. Фінансові результати

Стаття
Код рядка
Інформація для заповнення звіту на рахунках:
За звітний квартал
За звітний рік
1
2
3
4
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)
010
701-703 Кт
/>

Податок на додану вартість
015
/>

Акцизний збір
020
701-703 Дт
701-703

025

Інші вирахування з доходу
030

Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)
035

С/>обівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)
040
901-903

    продолжение
–PAGE_BREAK–
Валовий:
Прибуток

050

Збиток
055

791
Інші операційні доходи
060
71

Адміністративні витрати
070
92

Витрати на збут
080
93

Інші операційні витрати
090
94

Фінансові результати від операційної діяльності:
Прибуток

100

Збиток
105

Дохід від участі в капіталі
110
72
792
Інші фінансові доходи
120
73
792
Інші доходи
130
74
793
Фінансові витрати
140
95
792
Втрати в участі в капіталі
150
96
792
Інші витрати
160
97
793
Фінансовий результат від звичайної діяльності до оподаткуфання:
Прибуток

170

Збиток
175

Податок на прибуток від звичайної діяльності
180

Фінансові результати від звичайної діяльності:
Прибуток

190

Збиток
195

Надвичайні:
Доходи

200

75

794
Витрати
205
99
794
Податки з надзвичайного прибутку
210

Чистий:
Прибуток

/>220

Збиток
225

Заповнення Звіту про фінансові результати за квартал (півроку)
Окремі рядки першого розділу «Фінансові результати» бухгалтерського Звіту про фінансові результати за звітний квартал заповнюються відповідно до економічного змісту статей, указаного в пунктах 13 — 37 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку «Звіт про фінансові результати» на підставі даних аналітичного обліку доходів і витрат наростаючим підсумком з початку року.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Рядок 010 “Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” заповнюється за підсумком кредитових оборотів на звітну дату субрахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів» і 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».
Рядок 015 «Податок на додану вартість» заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку на звітну дату за дебетом цих же субрахунків.
Рядок 020 «Акцизний збір» заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку за дебетом субрахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції» і 702 «Дохід від реалізації товарів».
Рядок 025 “Інші податки і збори з обороту” (вільний рядок звіту) заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку за дебетом субрахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів» і 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».
Рядок 030 “Інші вирахування з доходу” заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку за дебетом субрахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів» і 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».
Рядок 035 «Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” — сума визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) — ряд. 010 відповідних податків, зборів, знижок тощо (сума рядків 015, 020, 025 і 030).
Рядок 040 „Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)” заповнюється за підсумком дебетових оборотів на звітну дату субрахунків 901 “Собівартість реалізованої готової продукції», 902 «Собівартість реалізованих товарів» і 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».
Рядок 050 «Валовий прибуток» — сума визначається як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і їх собівартістю ( р. 035 — р. 040).
Рядок 055 «Валовий збиток» сума визначається як різниця між собівартістю продукції (товарів, робіт, послуг) і відповідно чистим доходом від їх реалізації (р. 040 — р. 035).
Рядок 060 “Інші операційні доходи” заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 71 “Інший операційний дохід” на звітну дату.
Рядок 070 «Адміністративні витрати» заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 92 «Адміністративні витрати» на звітну дату.
Рядок 080 «Витрати на збут» (в торгівлі “Витрати обігу”) заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 93 «Витрати на збут» на звітну дату.
Рядок 090 “Інші операційні витрати” заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 94 “Інші операційні витрати” на звітну дату.
Рядок 100 «Фінансовий результат від операційної діяльності — прибуток» визначається як алгебраїчна сума валового прибутку, іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут (витрат обігу) та інших операційних витрат (р. 050 + р. 060) — ( р. 070 + р. 080 + р. 090).
Рядок 105 «Фінансовий результат від операційної діяльності — збиток» визначається як алгебраїчна сума валового збитку, іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут (витрат обігу) та інших операційних витрат (р.055 — р. 060) + ( р.070 + р. 080 + р. 090).
Рядок 110 «Доходи від участі в капіталі» заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 72 «Дохід від участі в капіталі» на звітну дату.
Рядок 120 “Інші фінансові доходи” заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 73 “Інші фінансові доходи” на звітну дату.
Рядок 130 “Інші доходи” заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 74 “Інші доходи” на звітну дату.
Рядок 140 «Фінансові витрати» заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 95 «Фінансові витрати» на звітну дату.
Рядок 150 «Втрати від участі в капіталі» заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 96 «Втрати від участі в капіталі» на звітну дату.
Рядок 160 “Інші витрати” заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 97 “Інші витрати” на звітну дату.
Рядок 170 «Фінансовий результат від звичайної діяльності до оподаткування — прибуток» визначається як алгебраїчна сума прибутку від основної діяльності, фінансових та інших доходів і фінансових та інших витрат (р.100 + р. 110 + р. 120 + р.130) — ( р.140 + р.150 + р.160).
У тому випадку, коли збиток від фінансових операцій і від іншої звичайної діяльності (рядки 110 — 160) перевищує суму прибутку від основної (операційної) діяльності (рядок 100), то сума перевищення — збитку вказується в рядку 175 звіту.
Рядок 175 «Фінансовий результат від звичайної діяльності — збиток» визначається як алгебраїчна сума збитку від основної діяльності, фінансових та інших витрат і фінансових та інших доходів (р.105 + р. 140 + р.
150 + р.160) — ( р.110 + р.120 + р.130).
У тому випадку, коли прибуток від фінансових операцій і від іншої звичайної діяльності (рядки 110 — 160) перевищує суму збитку від основної (операційної) діяльності (рядок 105), то сума перевищення — прибутку вказується в рядку 170 звіту.
Рядок 180 «Податок на прибуток від звичайної діяльності» — показується сума податків на прибуток від звичайної діяльності, визначена згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17 «Податок на прибуток»
Рядок 190 «Фінансовий результат від звичайної діяльності — прибуток» визначається як різниця між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування (рядок 170) та сумою податку на прибуток (рядок 180).
Рядок 195 «Фінансовий результат від звичайної діяльності — збиток» дорівнює збитку від звичайної діяльності (рядок 175) та сумі податку на прибуток (рядок 180),
Рядок 200 «Надзвичайні доходи» заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 75 «Надзвичайні доходи» на звітну дату.
Рядок 205 «Надзвичайні витрати» заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 99 «Надзвичайні витрати» на звітну дату.
Рядок 210 «Податки з надзвичайного прибутку» — вказується сума податків, що підлягає сплаті з прибутку від надзвичайних подій (сальдо субрахунку 982).
Рядок 220 «Чистий прибуток» визначається як алгебраїчна сума прибутку від звичайної діяльності та надзвичайного прибутку і податків з надзвичайного прибутку (р.190 + (р. 200 — р. 205) — р. 210).
Рядок 225 «Чистий збиток» визначається як алгебраїчна сума збитку від звичайної діяльності та надзвичайного збитку і податків з надзвичайного прибутку (р.195 + (р. 205 — р. 200) + р. 210).
Заповнення Звіту про фінансові результати за звітний рік
Особливість заповнення Звіту про фінансові результати за звітний рік в тому, що, за винятком рядків 010 — 030 звіту, звіт заповнюється за даними рахунку 79 «Фінансові результати», на якому сальдуються чисті доходи та витрати підприємства по підсумку за звітний рік, та частково за даними рахунку 70 «Доходи від реалізації». Розрахункові показники звіту визначаються аналогічно як за звітний квартал за підсумковими даними про доходи та витрати за звітний рік.
Рядок 010 «Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” заповнюється за підсумком кредитових оборотів аналітичного обліку до рахунку 70 „Доходи від реалізації“ (разом із наявних субрахунків) за звітний рік.
Рядки 015 — 030 звіту, в яких показуються податки, збори і інші вирахування з доходу, заповнюються за підсумком дебетових оборотів відповідних статей аналітичного обліку до рахунку 70 „Доходи від реалізації“ (разом із наявних субрахунків) за звітний рік
Рядки 040, 055 — 090 звіту, в яких показуються витрати та інші операційні доходи від основної (операційної) діяльності, заповнюються за даними аналітичного обліку до субрахунку 791 „Фінансовий результат від основної діяльності“ сумами із відповідних статей доходів і витрат.
Рядок 110 „Доход від участі в капіталі“ заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 792 „Фінансовий результат від фінансових операцій“ сумою відповідної статті 1 доходу за кредитом цього рахунку.
Рядок 120 „Інші фінансові доходи“ заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 792 „Фінансовий результат від фінансових операцій“ сумою відповідної статті 2 доходу за кредитом цього рахунку.
Рядок 130 „Інші доходи“ заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 793 „Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності“ сумою відповідної статті 1 доходу за кредитом цього рахунку.
Рядок 140 „Фінансові витрати“ заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 792 „Фінансовий результат від фінансових операцій“ сумою відповідної статті 2 витрат за дебетом цього рахунку.     продолжение
–PAGE_BREAK–
Рядок 150 “Втрати від участі в капіталі” заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій» сумою статті 1 витрат за дебетом цього рахунку.
Рядок 160 “Інші витрати” заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності» сумою статті 1 витрат за дебетом цього рахунку.
Рядок 200 “Надзвичайні доходи” заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій» сумою статті 1 доходів за кредитом цього рахунку.
Рядок 205 “Надзвичайні витрати” заповнюється за даними аналітичного обліку до субрахунку 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій» сумою статті 1 витрат за дебетом цього рахунку.
У розділі ІІ Звіту про фінансові результати “Елементи операційних витрат” вказують суми відповідних елементів операційних витрат (на виробництво і збут, на управління та інші операційні витрати), які мало підприємство в процесі своєї діяльності протягом звітного періоду.
У розділі ІІІ Звіту про фінансові результати “Розрахунок показників прибутковості акцій” акціонерні товариства заповнюють:
Рядок 300 “Середньорічна кількість простих акцій” — показується середньозважена кількість простих акцій, які перебували в обігу протягом звітного року.
Рядок 310 “Скоригована середньорічна кількість простих акцій” — показується середньорічна кількість простих акцій в обігу, скоригована на кількість простих акцій, що можуть бути випущені в обіг згідно з укладеними угодами (опціон, ф’ючерсний контракт тощо).
Рядок 320 “Чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію” — наводиться показник, який розраховується шляхом ділення суми чистого прибутку або збитку, який належить власникам простих акцій, на середньорічну кількість простих акцій.
Рядок 330 “Скоригований чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію” — відображається показник, який розраховується діленням скоригованої суми чистого прибутку, який належить власникам простих акцій, на скориговану середньорічну кількість простих акцій.
Розрахунок середньорічної кількості акцій, чистого прибутку, який належить власникам простих акцій, та їх коригування здійснюються згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 24 “Прибуток на акцію”.
Рядок 340 “Дивіденди на одну просту акцію” — відображається показник, який розраховується шляхом ділення суми оголошених дивідендів на кількість простих акцій, за якими сплачуються дивіденди.
Виправлення помилок і зміни в Звіті про фінансові результати
Порядок виправлення помилок і зміни в фінансових звітах встановлений Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 6.
Виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх періодах, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року.
Виправлення помилок, які відносяться до попередніх періодів, вимагає повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності.
Облікова оцінка може переглядатися, якщо змінюються обставини, на яких базувалася ця оцінка, або отримана додаткова інформація.
Наслідки зміни в облікових оцінках слід включати до тієї ж самої статті звіту про фінансові результати, яка раніше застосовувалась для відображення доходів або витрат, пов’язаних із об’єктом такої оцінки.
Наслідки зміни облікових оцінок слід включати до Звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також і в наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди.
Облікова оцінка (попередня оцінка, яка використовується підприємством з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними періодами) може переглядатися, якщо зміняться обставини, на яких базувалася ця оцінка або отримана додаткова інформація.
Наслідки зміни в облікових оцінках слід включати до тієї ж самої статті Звіту про фінансові результати, яка раніше застосовувалась для відображення доходів або витрат, пов’язаних з об’єктом такої оцінити. Наслідки зміни облікових оцінок слід включати до Звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також і в наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди.
Виявлені в звітному періоді (році) помилки в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності попередніх звітних періодів (років), які за своїм змістом впливають на фінансові результати до Звіту про фінансові результати за звітний рік не включаються. Виправлення помилок минулих років відображається в обліку шляхом зміни (коригування) сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року.
Тільки належно та раціонально організований аналітичний облік доходів і витрат підприємства та фінансових результатів його господарсько-фінансової діяльності може забезпечити точне і об’єктивне складання Звіту про фінансові результати — прибутки та збитки, одержання користувачами звіту необхідної об’єктивної інформації для аналізу діяльності підприємства та її ефективності й рентабельності.
Бухгалтерський облік доходів торговельних підприємств
Загальні положення
Доходи торговельного підприємства визначаються згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 “Дохід”. Це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи від звичайної діяльності підприємства та її розкриття у фінансовій звітності.
Дохід визначається після збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Не визнаються доходами такі надходження від інших осіб:
1. Сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов’язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету і позабюджетних фондів.
2. Сума надходження за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.
Сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг).
Сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг).
Сума податку: під заставу, якщо договором передбачена передача заставленого майна заставоодержувачу; одержана позикодавцем від позичальника в погашення позики.
Надходження, що належать іншим особам.
Визнані доходи від звичайної діяльності класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:
дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг;
інші операційні доходи;
фінансові доходи;
інші доходи.
Склад доходів, що відносяться до відповідної групи, встановлено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати.
Дохід (виручка від реалізації продукції (товарів, інших активів) визначається у разі наявності наступних умов:
покупцеві передані ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію(товар, інший актив;
підприємство не здійснює подальшого управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
сума доходу (виручки) ;
може бути достовірно визначена;
є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Визначений дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не коригується на величину пов’язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості. Сума такої заборгованості визнається витратами підприємства згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 “Дебіторська заборгованість”.
Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.
Бухгалтерський облік доходів торговельних підприємств має забезпечити об’єктивне відображення в синтетичному і аналітичному обліку не тільки валових доходів від основної (звичайної) діяльності від іншої звичайної діяльності, фінансових операцій та надзвичайних подій, ефективний аналіз доходів, але й правильне визначення чистого доходу підприємства від торговельної діяльності.
Бухгалтерський облік доходів торговельних підприємств має важливе значення для контролю та аналізу їх рівня, структури та динаміки.    продолжение
–PAGE_BREAK–
У зв’язку з переходом з 1 січня 2000 року на організацію та ведення бухгалтерського обліку на підприємствах України за положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, розробленими на базі міжнародних, та введенням нового Плану рахунків бухгалтерського обліку принципово змінився порядок ведення обліку доходів в торгівлі,
Якщо до 1 січня 2000 року валові доходи торговельних підприємств обліковувались на одному синтетичному рахунку 46 “Реалізація”, а деякі доходи торгівлі відображались на рахунку 80 “Прибутки і збитки”, то з 1 січня 2000 року доходи торговельного підприємства відображаються в обліку на наступних семи синтетичних рахунках:
702 “Дохід від реалізації товарів”,
71 “Інший операційний дохід”,
72 “Дохід від участі в капіталі”,
73 “Інші фінансові доходи,
74 “Інші доходи”.
75 “Надзвичайні доходи”,
79 “Фінансові результати”.
Синтетичний і аналітичний облік доходів торговельних підприємств є єдиним джерелом інформації для складання Звіту про фінансові результати від господарсько-фінансової діяльності підприємства.
Фінансові результати господарсько-фінансової діяльності підприємства за звітний період відображаються у Звіті про фінансові результати, що складається згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3. Цим Положенням визначені зміст і форма Звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей. Для малих підприємств може передбачатися спрощена форма Звіту про фінансові результати.
Метою складання Звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний період.
Для визначення фінансового результату підприємства в звіті необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи та витрати відображають в бухгалтерському обліку, а на підставі цього обліку в Звіті про фінансові результати у момент їх виникнення, а не в момент надходження або сплати грошей (спосіб нарахування).
При способі нарахування дохід у Звіті про фінансові результати відображається в момент надходження активу або погашення зобов’язань, які приводять до збільшення власного капіталу підприємства (крім зростання капіталу за рахунок внесків учасників). Витрати відображаються у звіті в момент вибуття активу або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу підприємства (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власникам. Згортання (перекриття) доходів і витрат не дозволяється, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами).
Положенням «Звіт про фінансові результати» (пункти 12 — 37) встановлено економічний зміст статей доходів і витрат та порядок визначення прибутку (збитку) за звітний період. Вимоги до звіту Про фінансові результати визначають і вимоги до організації та ведення бухгалтерського обліку доходів і витрат підприємства. Як і в Звіті про фінансові результати, так і в бухгалтерському обліку виділяють статті, що дають можливість визначити фінансовий результат від звичайної діяльності та надзвичайних подій, а також у складі звичайної діяльності — від основної та іншої діяльності (фінансової та інвестиційної). Така класифікація доходів і витрат має важливе значення для об’єктивної оцінки діяльності підприємства.
Особливість відображення в бухгалтерському обліку з 1 січня 2000 року фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства в тому, що протягом року фінансовий результат визначається оперативно в Звіті про фінансові результати, а в бухгалтерському обліку він відображається заключними записами по підсумку за звітний рік.
Протягом року на рахунках класів 7 «Доходи і результати діяльності» та 9 «Витрати діяльності» відображаються і накопичуються відповідно доходи та витрати, що дає можливість складати проміжну звітність про фінансові результати (квартальну, піврічну). В кінці року рахунки доходів і витрат закриваються перенесенням сальдо з цих рахунків на рахунок 79 «Фінансові результати». Таким чином, в новому Плані рахунків бухгалтерського обліку відсутній фінансово-результатний рахунок аналогічний рахунку 46 «Реалізація», а рахунок 79 «Фінансові результати» виконує в якійсь мірі функції рахунку 80 «Прибутки і збитки». Замість фінансово-результатного рахунку 46 «Реалізація» в новому Плані рахунків передбачено чотири синтетичні рахунки: 70 «Доходи від реалізації», 74 “Інші доходи”, 90 «Собівартість реалізації» і 97 “Інші витрати”.
На рахунку 70 «Доходи від реалізації» відображається виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), нарахована або отримана підприємством у звітному періоді наростаючим підсумком з початку року. Для визначення на цьому рахунку чистого доходу підприємства на дебеті рахунку 70 «Доходи від реалізації» відображають податки, що підлягають сплаті з доходу (податок на додану вартість і акцизний збір), а також частину доходу, що передається іншим підприємствам за договорами про спільну діяльність, за договорами комісії і ін.
На рахунку 74 “Інші доходи” відображаються доходи від інших операцій підприємства, які виникають в процесі його звичайної діяльності (від реалізації основних засобів, нематеріальних активів, іноземної валюти, від операційної оренди, економічних санкцій та ін.).
На рахунку 90 «Собівартість реалізації» відображається виробнича собівартість готової продукції (робіт, послуг) або собівартість придбаних товарів, реалізованих у звітному періоді.
На рахунку 97 “Інші витрати” відображаються витрати від інших операцій підприємства, які виникають в процесі його звичайної діяльності (реалізація основних засобів, нематеріальних активів, іноземної валюти, витрати, пов’язані з операційною орендою, економічні санкції та ін.).
Враховуючи, що підприємства звичайно здійснюють різні види основної діяльності (виробництво продукції, роботи, послуги, торгівля тощо), а для обліку фінансових результатів від основної діяльності на рахунку 79 «Фінансові результати» виділено один субрахунок, то в аналітичному обліку до субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» необхідно виділити фінансові результати за видами основної діяльності аналогічно як це зроблено на рахунках 70 «Доходи від реалізації» і 90 «Собівартість реалізації». Без цього не можливий ефективний аналіз фінансових результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства.
Сальдо рахунків 74 “Інші доходи” і 97 “Інші витрати” списуються в кінці року на субрахунок 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності». В такий спосіб визначається фінансовий результат від іншої звичайної діяльності.
Протягом року фінансовий результат від господарсько-фінансової діяльності підприємства — прибуток або збиток визначається оперативно без відображення на бухгалтерських рахунках тільки в Звіті про фінансові результати підприємства. Аналогічно визначається фінансовий результат від фінансових операцій та від надзвичайних подій.
Економічний зміст доходів і витрат, що обліковуються на окремих синтетичних рахунках і субрахунках розкривається за їх видами (статтями) в питанні аналітичного обліку до цих рахунків.
Необхідно підкреслити, що на виробничих підприємствах собівартість випущеної готової продукції, незавершеного виробництва та реалізованої продукції визначаються за виробничою собівартістю. Загальногосподарські та інші витрати до собівартості продукції не включаються і відображаються на окремих рахунках 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 “Інші операційні витрати” і списуються безпосередньо на дебет субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» в установленому порядку в кінці року.
На торговельних підприємствах до собівартості реалізованих товарів, що обліковуються на субрахунку 902 «С
собівартість реалізованих товарів» відносяться витрати на придбання товарів, на доставку їх та доведення до придатного для реалізації стану. На рахунках 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати обігу» і 94 “Інші операційні витрати” торговельні підприємства обліковують витрати обігу.
Отже, з 1 січня 2000 року до фінансово-результатних рахунків відносяться також рахунки обліку доходів і витрат.
Особливості синтетичного обліку доходів торговельних підприємств
Синтетичний облік доходів на оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємствах та підприємствах роздрібної торгівлі має особливості, що випливають із специфіки торговельної діяльності та порядку ціноутворення в оптовій і роздрібній торгівлі, з особливого порядку обліку доходів.
Синтетичний облік доходів в торгівлі ведеться за загальною схемою бухгалтерського обліку доходів торговельних підприємств (рис. 6) з врахуванням особливостей відображення в обліку собівартості реалізованих товарів:
1. На оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємствах, які обліковують товари за купівельними цінами, собівартість реалізованих товарів складається із купівельної їх вартості (без ПДВ) і витрат підприємства на придбання товарів, на доставку їх та доведення товарів до придатного для реалізації стану.
2. На підприємствах роздрібної торгівлі, в тому числі на підприємствах громадського харчування, які обліковують товари за продажними цінами, включаючи товарні надбавки, собівартість реалізованих товарів складається із продажної їх вартості за виключенням (мінусом) товарних надбавок, що за щомісячним розрахунком відносяться до реалізованих товарів, і витрат підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Відповідно до галузевих методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку в торгівлі витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану щомісячно списуються на дебет рахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» в сумі, що відноситься до реалізованих за місяць товарів. При цьому названі витрати розподіляються за щомісячним розрахунком на витрати, що відносяться до реалізованих товарів і до залишку товарів на кінець звітного місяця. Інші витрати обігу, а також адміністративні витрати та інші операційні витрати на рахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» списуються заключними записами в кінці року.
Синтетичний облік доходів на оптово-збутових,    продолжение
–PAGE_BREAK–
оптових та посередницьких підприємствах
Для наглядності і кращого розуміння змін, що сталися в бухгалтерському обліку, розглянемо відображення в обліку доходів від основної діяльності торговельних підприємств на загальній схемі (рис. 6).
Перенести рис. 6 з виробництва
Рисунок 6
Загальна схема
бухгалтерського обліку фінансових результатів від основної діяльності
виробничих підприємств
/>
/>
/>
/>
/>
/>
/>
/>

93

Собівартість реалізованих товарів
/>

Витрати обігу

Доходи (виручка)
з дебета рахунків
30,31,36 і інші
/>

1

4
/>/>/>
3
90 791 641 (ПДВ), 643 і ін. 701, 703, 71
/>
/>
/>
/>
/>
/>
/>
/>
/>

2

92, 94

Інші витрати
/>

5

6
/>

Зміст записів на загальній схемі бухгалтерського обліку доходів від основної діяльності торговельних підприємств:
Доходи торговельних підприємств від основної діяльності відображаються в обліку за моментом їх надходження або нарахування за кредитом рахунків 702 “Дохід від реалізації товарів”, 71 “Інший операційний дохід” з дебету відповідних рахунків: 30 “Каса”, 31 “Рахунки в банках”, 36 “Розрахунки з покупцями та замовниками” і інших.
1. Щомісячне відображення в обліку податку на додану вартість від суми доходу (обороту) з реалізації товарів у встановленому розмірі.
Аналогічно відображаються в бухгалтерського обліку суми акцизного збору з реалізації підакцизних товарів, а також інших податків і зборів з обороту.
На загальній схемі бухгалтерського обліку (рис. 6), в записах на рахунках та прикладах розглядається складніший варіант бухгалтерського обліку доходів (реалізації), що оподатковуються податком на додану вартість. В тому разі, коли на підприємстві є доходи (обороти), що звільнені від оподаткування ПДВ, на субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» має бути відкритий окремий аналітичний рахунок для обліку таких доходів.
2. Списання кінцевого сальдо чистого доходу від реалізації товарів та іншого операційного доходу на субрахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» заключними записами за звітний рік.
Списання витрат підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів згідно з розрахунком за звітний місяць.
4. Списання по підсумку за рік на зменшення одержаного чистого доходу підприємства собівартості реалізованих товарів.
5. Списання в установленому порядку на зменшення чистого доходу витрат обігу підприємства, які відносяться до реалізованих товарів, за звітний рік.
5. Списання в установленому порядку на зменшення чистого доходу кінцевого сальдо адміністративних витрат та інших операційних витрат підприємства за звітний рік.
6. Списання на зменшення чистого доходу кінцевого сальдо інших операційних витрат підприємства за звітний рік.
Протягом звітного року доходи та чистий дохід оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств від реалізації товарів та інших операційних доходів від основної діяльності щомісячно відображається в обліку записами на синтетичних рахунках та відповідних субрахунках:
1. На суму відвантажених і відпущених (реалізованих) покупцям товарів за договірними відпускними цінами (доходу), включаючи податок на додану вартість (акцизний збір) та інших операційних доходів від основної діяльності:
1.1. Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»
Дт 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках»
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів»
1.2. Дт 31 «Рахунки в банках» і ін.
Кт 71 “Інший операційний дохід”
2. На суму нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ при передоплаті товарів покупцями:
Дт 702 «Доходи від реалізації товарів»
Кт 643 «З податкових зобов’язань»
При нарахуванні податкового зобов’язання з ПДВ була складена бухгалтерська проводка: Дт 643 «З податкових зобов’язань» — Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість».
3. На відображення в обліку податку на додану вартість при відвантаженні (відпуску) товарів покупцям в рахунок наступної оплати або оплаті відпущених товарів готівкою:
Дт 70 «Доходи від реалізації»
Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість»
В тому разі, коли підприємство, крім податку на додану вартість, сплачує акцизний збір та здійснює інші вирахування з доходу, то вони також відображаються за дебетом рахунку 70 «Доходи від реалізації» на зменшення отриманого доходу з кредиту рахунку 64 «Розрахунки по податках і платежах» та інших.
На зменшення чистого доходу від оптової торгівлі, який визначається вирахуванням із суми доходу (виручки) податку на додану вартість та інших податків і зборів з обороту, в кінці року заключними записамии списують фактичну собівартість реалізованих товарів, сальдо адміністративних витрат, витрати обігу, що відносяться до реалізованих, та сальдо інших операційних витрат.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Отриманий від основної діяльності чистий дохід зменшується протягом року на суму собівартості реалізованих товарів.
Фактична собівартість реалізованих покупцям товарів відображається протягом року на субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» записами на бухгалтерських рахунках:
1. На облікову купівельну вартість відвантажених (відпущених) товарів:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 281 «Товари на складах»
2. На суму витрат підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів згідно з розрахунком за звітний місяць:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу»
На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від основної діяльності оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств за звітний рік необхідно скласти наступні заключні бухгалтерські прповодки:
1 (2). На списання кінцевого сальдо чистого доходу від оптової торгівлі та інших операційних доходів:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Дт 71 “Інший операційний дохід”
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
2 (4). На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
3 (6). На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати»
4 (5). На списання кінцевого сальдо витрат обігу підприємства (крім витрат, що списуються щомісячно за розрахунком на реалізовані товари):
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати на збут»
5 (6). На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати”
В дужках до порядкових номерів господарських операцій на відображення в обліку фінансових результатів вказаний порядковий номер запису за загальною схемою бухгалтерського обліку фінансових результатів виробничих підприємств (рис. 6).
Таким чином, за результатами вказаних вище записів на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від реалізації товарів оптово-збутовими, оптовими і посередницькими підприємствами фінансовий результат визначається сальдуванням на субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» доходів і витрат як прибуток або збиток підприємства від здійснення ним господарської діяльності з реалізації товарів за звітний рік.
Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку фінансових результатів оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств від основної діяльності:
Приклад 2. — перенести
За даними прикладу 2 чистий дохід оптового підприємства від реалізації товарів і собівартість реалізованих товарів за звітний рік були відображені в обліку протягом року бухгалтерськими проводками:
— на відображення в обліку відвантажених покупцям товарів за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ — 780500 грн.:
Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і ін.
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» — 780500
— на нарахування податкових зобов’язань з ПДВ від суми реалізованих товарів — 130083 грн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — 35110
Кт 643 «З податкових зобов’язань» — 94973
Разом — 130083
Відображена в обліку собівартість реалізованих товарів:
— списана із підзвіту матеріально відповідальних осіб купівельна вартість реалізованих товарів — 576317 грн.:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 281 «Товари на складах» — 563167
— списані за щомісячними розрахунками витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану — 15250 грн.:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу» — 15250
На відображення в обліку фінансових результатів оптового підприємства за звітний рік необхідно зробити в кінці року наступні заключні записи:
1. На списання кінцевого сальдо чистого доходу підприємства — 650417 грн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» — 650417
2. На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів — 578417 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — 578417
3. На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат — 10820 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати» 10820
4. На списання суми витрат обігу підприємства за рік, крім витрат на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що залишаються за розрахунком на залишок товарів на кінець звітного року, — 44780 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати на збут» — 44780
5. На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат — 3250 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати” — 3250
Сальдуванням кредитового обороту субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» в сумі 650417 грн. і дебетового обороту в сумі 637267 грн. визначаємо, що фінансовий результат від основної діяльності оптового підприємства за звітний рік складає прибуток в сумі 13150 грн.
В тому разі, коли оптове підприємство здійснює, крім оптового продажу товарів, інші види господарської діяльності (роздрібну торгівлю, виробництво продукції тощо) бухгалтерські записи на відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від їх здійснення будуть аналогічними. Але на субрахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» списуються чистий дохід та собівартість за видами діяльності з відповідних субрахунків.
З метою інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів господарської діяльності до субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» необхідно виділити окремі аналітичні рахунки (статті) доходів і витрат за видами основної діяльності підприємства.    продолжение
–PAGE_BREAK–
На підприємствах оптової і роздрібної торгівлі аналітичний облік до рахунку 93 «Витрати обігу» ведеться за встановленою номенклатурою статей витрат обігу. Особливість ведення аналітичного обліку витрат обігу в тому, що за станом на кінець будь-якого звітного періоду на статтях витрат на придбання товарів, на їх доставку та на доведення до придатного для реалізації стану мають залишатись суми названих витрат за розрахунком на залишок товарів. Названі витрати, що відносяться за розрахунком до реалізованих товарів, щомісячно списуються на збільшення собівартості реалізованих товарів (Дт 902 — Кт 93). Тобто на зменшення сум вказаних витрат.
Синтетичний облік доходів від основної діяльності в роздрібній торгівлі
Синтетичний облік доходів роздрібній торгівлі ведеться аналогічно як на оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємствах. Особливість обліку в роздрібній торгівлі визначається застосуванням продажних (роздрібних) цін на товари, які включають товарні надбавки, що складаються із сум податку на додану вартість і торговельної націнки підприємства на покриття витрат торгівлі та створення доходу. У зв’язку з цим для визначення собівартості реалізованих товарів роздрібними торговельними підприємствами, яка списується на зменшення отриманого чистого доходу, необхідно додатково врахувати та відобразити в обліку товарні надбавки, що відносяться за щомісячними розрахунками до реалізованих товарів.
Особливістю визначення та відображення в обліку чистого доходу роздрібної торгівлі та собівартості реалізованих товарів є також те, що в сучасних умовах господарювання роздрібні торговельні підприємства поряд з продажем товарів населенню здійснюють також дрібнооптовий та оптовий відпуск товарів підприємствам і установам за договірними відпускними цінами з безготівковим розрахунком за товари..
Виходячи із вище викладеного, протягом звітного року доходи та чистий дохід роздрібної торгівлі від реалізації товарів та інших операційних доходів від основної діяльності щомісячно відображається в обліку записами на синтетичних рахунках та відповідних субрахунках:
1. На суму проданих за готівку, відпущених і відвантажених (реалізованих) покупцям товарів за договірними відпускними цінами (доходу), включаючи податок на додану вартість та інших операційних доходів від основної діяльності (субсидії, гранти тощо) :
1.1. Дт 30 «Каса»
Дт 31 «Рахунки в банках» і 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів»
1.2. Дт 31 «Рахунки в банках» і ін.
Кт 71 “Інший операційний дохід”
2. На суму податку на додану вартість з роздрібного продажу товарів за даними касових апаратів на підставі розрахунку товарних надбавок (реалізованої торговельної націнки), що відносяться до реалізованих товарів:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — на суму податкового зобов’язання з ПДВ
3. На суму нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ при передоплаті товарів покупцями при оптовому і дрібнооптовому відпуску товарів покупцям — платникам ПДВ:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 643 «З податкових зобов’язань»
При нарахуванні податкового зобов’язання з ПДВ була складена бухгалтерська проводка: Дт 643 «З податкових зобов’язань» — Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість».
4. На відображення в обліку податку на додану вартість при відпуску товарів покупцям — платникам ПДВ в рахунок наступної оплати або в разі оплати відпущених товарів готівкою:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків», анал. рахунок «З податку на додану вартість»
В тому разі, коли підприємство, крім податку на додану вартість, сплачує акцизний збір та здійснює інші вирахування з доходу, то вони також відображаються за дебетом рахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» на зменшення отриманого доходу з кредиту рахунку 64 «Розрахунки по податках і платежах» та інших.
На зменшення чистого доходу від роздрібної торгівлі, який визначається вирахуванням із суми доходу (виручки) податку на додану вартість та інших податків і зборів з обороту, в кінці року заключними записамии списують фактичну собівартість реалізованих товарів, сальдо адміністративних витрат, витрати обігу, що відносяться до реалізованих, та сальдо інших операційних витрат.
Отриманий від основної діяльності чистий дохід зменшується протягом року на суму собівартості реалізованих товарів.
Фактична собівартість реалізованих покупцям товарів відображається протягом року на субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» записами на бухгалтерських рахунках:
1. На облікову продажну вартість товарів, реалізованих за готівку та за безготівковим розрахунком:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 282 «Товари в роздрібній торгівлі»
2. На суму витрат підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів згідно з розрахунком за звітний місяць:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу»
3. На суму товарних надбавок, включаючи ПДВ, що відносяться згідно з розрахунком до реалізованих за місяць товарів:
Дт 292 «Товарні надбавки на товари в роздрібній торгівлі»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
На відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів від роздрібної торгівлі за звітний рік необхідно скласти наступні заключні бухгалтерські проводки:
1 (2). На списання кінцевого сальдо чистого доходу від роздрібної торгівлі та іншого операційного доходу:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Дт 71 “Інший операційний дохід”
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
2 (4). На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
3 (6). На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат :
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати»
4 (5). На списання кінцевого сальдо витрат обігу підприємства (крім витрат, що списуються щомісячно за розрахунком на реалізовані товари):
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати обігу»
5 (6). На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати”
В дужках до порядкових номерів господарських операцій на відображення в обліку фінансових результатів вказаний порядковий номер запису за загальною схемою бухгалтерського обліку доходів торговельних підприємств (рис. 6).
Таким чином, за результатами вказаних вище записів на відображення в бухгалтерському обліку доходів від реалізації товарів в роздрібній торгівлі фінансовий результат від реалізації товарів визначають сальдуванням на субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» доходів і витрат як прибуток або збиток підприємства від здійснення ним господарської діяльності з реалізації товарів за звітний рік.
Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку доходів, чистого доходу та фінансових результатів роздрібної торгівлі від основної діяльності:
Приклад 3. — перенести
Після п. 2.3 прикладу: З метою спрощення прикладу інші податки і збори з обороту та інші вирахування з доходу в прикладі не розглядаються.    продолжение
–PAGE_BREAK–
.
За даними прикладу 3 чистий дохід підприємства роздрібної торгівлі від реалізації товарів і собівартість реалізованих товарів за звітний рік були відображені протягом року бухгалтерськими проводками:
— на відображення в обліку реалізованих товарів за готівку — 685200 грн.:
Дт 30 «Каса» і 31 «Рахунки в банках»
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» — 685200
— на відображення в обліку відпущених (відвантажених) покупцям товарів за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ — 128300 грн.:
Дт 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і ін.
Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» — 128300
Податкові зобов’язання з податку на додану вартість:
— відображено в обліку щомісячно податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізації товарів за готівку за даними касових апаратів на підставі розрахунків товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів, — 114200 грн.
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — 114200
— нараховано податкові зобов’язання з ПДВ від суми реалізованих товарів покупцям за безготівковим розрахунком — 21383 грн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 641 «Розрахунки з податків»(ПДВ) — 7083
Кт 643 «З податкових зобов’язань» — 14300
Разом — 21383
Відображена в обліку собівартість реалізованих товарів:
— списана із підзвіту матеріально відповідальних осіб облікова продажна вартість товарів, реалізованих за готівку та безготівковим розрахунком, — 813500:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 282 «Товари в роздрібній торгівлі» ” — 813500
— списані за щомісячними розрахунками витрати підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану — 35810 грн.
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу» — 35810
— відображені в обліку товарні надбавки, включаючи ПДВ, які відносяться до реалізованих товарів за щомісячними розрахунками — 252185 грн.:
Дт 292 «Товарні надбавки на товари в роздрібній торгівлі»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — 252185
На відображення в обліку фінансових результатів підприємства роздрібної торгівлі за звітний рік необхідно зробити в кінці року наступні заключні записи:
1. На списання кінцевого сальдо чистого доходу підприємства — 677917 грн.:
Дт 702 «Дохід від реалізації товарів»
Кт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» — 677917
2. На списання кінцевого сальдо собівартості реалізованих товарів — 597125 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — 597125
3. На списання кінцевого сальдо адміністративних витрат — 18300 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 92 «Адміністративні витрати» — 18300
4. На списання суми витрат обігу підприємства за рік, крім витрат на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що залишаються за розрахунком на залишок товарів на кінець звітного року — 41927 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати обігу» — 41927
5. На списання кінцевого сальдо інших операційних витрат — 5650 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати” — 5650
Сальдуванням кредитового обороту субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» в сумі 677917 грн. і дебетового обороту в сумі 663002 грн. визначаємо, що фінансовий результат від основної діяльності підприємства роздрібної торгівлі за звітний рік складає прибуток в сумі 14915 грн. (677917 — 663002)
В тому разі, коли підприємство здійснює, крім роздрібного продажу товарів, інші види господарської діяльності (оптову торгівлю, виробництво продукції тощо), бухгалтерські записи на відображення в обліку фінансових результатів від їх здійснення будуть аналогічними. Але на субрахунок 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» списують чистий дохід та собівартість товарів (продукції) за видами діяльності з відповідних субрахунків.
З метою інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів господарської діяльності до субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» необхідно виділити окремі аналітичні рахунки (статті) доходів і витрат за видами основної діяльності підприємства.
Аналітичний облік доходів і витрат від операційної (основної) діяльності підприємства до рахунків 70 «Доходи від реалізації», 71 “Інший операційний дохід”, 90 «Собівартість реалізації», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати обігу» і 94 “Інші операційні витрати” та фінансових результатів від основної діяльності на рахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності» ведеться за статтями доходів і витрат, економічний зміст яких визначається Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати”.
Перенести
нижче Синтетичний облік фінансових результатів від фінансових операцій,
від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій
Фінансові результати від фінансових операцій, від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій відображаються в синтетичному обліку в кінці звітного року на субрахунках:
792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»,
793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»,
794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій».
Протягом року доходи і витрати, пов’язані з вказаними видами неопераційної діяльності обліковуються на рахунках:
72 «Дохід від участі в капіталі»,
73 “Інші фінансові доходи”,
74 “Інші доходи”,
75 «Надзвичайні доходи»,
95 «Фінансові витрати»,
96 «Втрати від участі в капіталі»,
97 “Інші витрати”,
99 «Надзвичайні витрати».
Накопичені протягом звітного року на вказаних синтетичних рахунках доходи і витрати в кінці року списуються на відповідні субрахунки фінансових результатів: 792 «Фінансовий результат від фінвнсових операцій», 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності» і 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій» наступними заключними записами на бухгалтерських рахунках:    продолжение
–PAGE_BREAK–
На відображення в обліку фінансового результату від фінансових операцій:
На списання кінцевого сальдо доходу від участі в капіталі:
Дт 72 «Дохід від участі в капіталі»
Кт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
На списання кінцевого сальдо інших фінансових доходів:
Дт 73 “Інші фінансові доходи”
Кт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
На списання кінцевого сальдо фінансових витрат:
Дт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
Кт 95 «Фінансові витрати»
На списання кінцевого сальдо втрат від участі в капіталі:
Дт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
Кт 96 «Втрати від участі в капіталі»
На відображення в обліку фінансового результату від іншої звичайної діяльності:
2.1. На списання кінцевого сальдо інших доходів:
Дт 74 “Інші доходи”
Кт 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»
2.2. На списання кінцевого сальдо інших витрат:
Дт 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»
Кт 97 “Інші витрати”
На відображення в обліку фінансового результату від надзвичайних подій:
На списання кінцевого сальдо надзвичайних доходів:
Дт 75 «Надзвичайні доходи»
Кт 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій»
На списання кінцевого сальдо надзвичайних витрат:
Дт 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій»
Кт 99 «Надзвичайні витрати»
Аналітичний облік доходів і витрат від фінансових операцій, від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій до рахунків 72 «Дохід від участі в капіталі», 73 “Інші фінансові доходи”, 74 “Інші доходи”, 75 «Надзвичайні доходи», 95 «Фінансові витрати», 96 «Втрати від участі в капіталі», 97 “Інші витрати” і 99 «Надзвичайні витрати» та фінансових результатів від вказаних операцій за звітний рік на субрахунках 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій», 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності» і 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій» ведеться за статтями доходів і витрат, економічний зміст яких визначений Положенням (стандартом) “Звіт про фінансові результати”.
Аналітичний облік доходів від основної діяльності торговельних підприємств
Загальні положення
Для контролю за доходами та фінансовими результатами від торговельної діяльності підприємства і аналізу цих результатів, крім узагальнених на синтетичних рахунках 70 «Доходи від реалізації», 90 «Собівартість реалізації», 74 “Інші доходи” та на інших рахунках даних, необхідні деталізовані дані про фінансові результати діяльності підприємства. Такі деталізовані дані можна отримати лише з належно, раціонально організованого аналітичного обліку фінансових результатів.
З переходом на бухгалтерський облік за новими національними положеннями (стандартами ) бухгалтерського обліку, розробленими на основі міжнародних стандартів, аналітичний облік фінансових результатів особливо необхідний для складання Звіту про фінансові результати. Більше того, можна стверджувати, що без належно, раціонально організованого аналітичного обліку фінансових результатів практично не можливе складання об’єктивного Звіту про фінансові результати.
Завдання раціональної організації аналітичного обліку фінансових результатів на кожному підприємстві в тому, щоб відповідно до Положення (стандарту “Звіт про фінансові результати” та статей цього звіту на аналітичних рахунках фінансових результатів протягом року наростаючим підсумком з початку року в розрізі звітних статей накопичувались дані про доходи та витрати підприємства, необхідні як для контролю та аналізу, так і для складання Звіту про фінансові результати. Отже, аналітичний облік фінансових результатів повинен бути організований так, щоб за підсумком кожного звітного періоду із аналітичного обліку фінансових результатів можна було взяти підсумкові дані і перенести їх на відповідну статтю Звіту про фінансові результати.
Підприємства торгівлі, організуючи аналітичний облік доходів на звітний рік, мусять виходити із переліку та економічного змісту статей Звіту про фінансові результати. Враховуючи економічний зміст окремих статей звіту визначають в ньому прибутки або збитки за звітний період.
Виходячи з вище викладених вимог, аналітичний облік фінансових результатів має бути організований на підприємстві з врахуванням специфіки його діяльності, тобто видів операційної (основної) діяльності, іншої та надзвичайної діяльності, і змісту Звіту про фінансові результати. Підприємства, організуючи аналітичний облік доходів на звітний рік, мусять виходити із переліку та економічного змісту статей Звіту про фінансові результати. Враховуючи зміст окремих статей звіту визначають в ньому прибуток або збиток за звітний період.
Економічний зміст окремих статей Звіту про фінансові результати та порядок визначення прибутку або збитку за звітний період від основної (операційної) діяльності, від фінансових операцій, іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій установлені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” (пункти 13 — 37), крім випадків, коли відповідні положення (стандарти) передбачають винятки з цього правила.
З метою правильного визначення в звіті фінансових результатів та недопущення помилок в економічному змісті окремих аналітичних рахунків і відповідних статей звіту нижче наводимо їх зміст в послідовності рядків Звіту про фінансові результати:
Перенести статті звіту про ФР
Аналітичний облік доходів і витрат до окремих рахунків або субрахунків ведеться в спеціальних відомостях або книгах, прийнятих на даному підприємстві за формою бухгалтерського обліку, яка підприємством застосовується. Підсумки доходів і витрат на окремих аналітичних рахунках (статтях) підраховуються за звітний місяць. У зв’язку з тим, що в Звіті про фінансові результати доходи і витрати за звітний період показуються наростаючим підсумком з початку року, доцільно після підсумку за останній місяць кварталу ввести окремий рядок (графу) “З початку року”. При необхідності визначення доходів і витрат з початку року в середині звітного періоду (кварталу) такі підсумки доцільно підраховувати на визначену дату, наприклад, на 1 травня, на 1 серпня.
На одному розвороті відомості (книги) аналітичного обліку доходів і витрат доцільно об’єднати 2 — 3 субрахунки одного синтетичного рахунку з виділенням підсумків “Разом” за субрахунком та “Всього” за синтетичним рахунком. Це дасть можливість спростити записи та підрахунки в аналітичному обліку, покращити наглядність аналітичного обліку та його використання для контролю й аналізу доходів і витрат.
Автор рекомендує вести аналітичний облік доходів і витрат, пов’язаних зі звичайною діяльністю та надзвичайними подіями, в спеціальних відомостях, що відкриваються на звітний рік для окремих синтетичних рахунків або субрахунків. Така відомість та порядок її ведення показана в таблиці 6 (див. Аналітичний облік фінансових результатів роздрібної торгівлі).
Враховуючи особливості структури нового Плану рахунків, в аналітичному обліку до окремих синтетичних рахунків доходів аналітичними рахунками виступають субрахунки, виділені в Плані рахунків для обліку окремих видів доходів і витрат. В цьому разі вважаємо недоцільним ведення аналітичного обліку в розрізі окремих субрахунків.
З метою спрощення записів в аналітичному обліку доходів і витрат та скорочення часу на визначення аналітичних рахунків (статей) аналітичного обліку рекомендується при визначенні за первинними документами кореспонденції рахунків (бухгалтерських проводок) після коду синтетичного рахунку чи субрахунку доходів або витрат через дефіс записувати порядковий номер статті за встановленою на підприємстві нумерацією статей. Наприклад, Кт 702-1.1, Кт 91-1, Дт 74-5 і т.д. В цьому разі при записах доходів і витрат в аналітичному обліку нема необхідності знову звертатись до первинних документів, щоб визначити вид доходів.
Рекомендований спосіб кодування синтетичних і аналітичних рахунків доходів і витрат особливо доцільний при веденні комп’ютерного обліку на підприємстві, бо, крім вказаних вище переваг такого кодування рахунків, дає можливість автоматично отримати підсумкові дані аналітичного обліку доходів з початку року.
Перелік рекомендованих автором аналітичних рахунків (статей) доходів може уточнюватись головним бухгалтером підприємства з врахуванням специфіки його господарсько-фінансової діяльності. Перелік вказаних нижче статей доходів основної діяльності торговельних підприємств з врахуванням галузевої специфіки їх діяльності повинен бути уточнений відомчими галузевими методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Аналітичний облік доходів від основної діяльності
оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств
Аналітичний облік доходів від основної діяльності оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємстів, виходячи із змісту статей доходів, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних рахунків доходів повинен вестись в розрізі наступних статей:
До субрахунку 702«Дохід від реалізації товарів»:
за кредитом:
Дохід від реалізації товарів.
За безготівковим розрахунком.
За готівку.
За бартерними операціями тощо.
2. Дохід від відпуску товарів.
3. Інші доходи.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Акцизний збір
3. Інші податки і збори з обороту.
4. Інші вирахування з доходу.
5, Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До рахунку 71″Інший операційний дохід” :
за кредитом:
1. Дохід від реалізації іноземної валюти.
2. Дохід від реалізації інших оборотних активів.
3. Дохід від операційної оренди активів.
4. Дохід від операційних курсових різниць.
5. Одержані пені, штрафи, неустойки.
6. Відшкодування раніше списаних активів.
7. Дохід від списання кредиторської заборгованості.
8. Одержані гранти та субсидії.
9. Інші доходи від операційної діяльності.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Інші податки і збори з обороту.
3. Інші вирахування з доходу.
4. Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати..
Аналітичний облік доходів від основної діяльності оптово-збутових, оптових і посередницьких підприємств ведеться аналогічно як показано в таблиці 2.1 і 2.2 з обліку доходів від реалізації товарів в роздрібній торгівлі.
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності підприємств роздрібної торгівлі
Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності підприємств роздрібної торгівлі, виходячи із змісту статей доходів і витрат, втановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних фінансово-результатних рахунків, повинен вестись в розрізі наступних статей:
До субрахунку 702«Дохід від реалізації товарів» :
за кредитом:
1. Дохід від реалізації товарів.
1.1 За готівку.
1.2. За безготівковим розрахунком
1.3. За бартерними операціями.
2. Інші доходи
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Акцизний збір
3. Інші податки і збори з обороту.
4. Інші вирахування з доходу.
5. Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До субрахунку 902«Собівартість реалізованих товарів»:
— за дебетом:
1. Продажна вартість реалізованих товарів.
2. Витрати на придбання товарів.
3. Витрати на доставку товарів.
4. Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Разом собівартість реалізованих товарів.
за кредитом:
1. Товарні надбавки на реалізовані товари за розрахунком.
2. Списання сальдо собівартості реалізованих товарів.
Аналітичний облік до рахунків 71 “Інший операційний дохід”, 92 «Адміністративні витрати» і 94 “Інші операційні витрати” ведеться за видами (статтями) доходів і витрат так же як на виробничих підприємствах. Аналітичний облік торговельних витрат до рахунку 93 «Витрати обігу» ведеться за встановленою для торгівлі номенклатурою статей так же як на оптово-збутових і оптових підприємствах.
Аналітичний облік доходів і витрат в роздрібній торгівлі як і в інших галузях діяльності має розкривати елементи собівартості реалізованих товарів і створнення чистого доходу від їх реалізації та служити джерелом інформації (облікових даних) для заповнення Звіту про фінансові результати.
Аналітичний облік витрат до рахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» рекомендується вести в спеціальній відомості (книзі) як показано в табиці 6.1, 6.2.
Таблиці 6.1, 6.2 — вставити
Таблиця 6.1. ВІДОМІСТЬ Аналітичного обліку до субрахунку 902 “Собівартість реалізованих товарів”
(код і назва рахунку)
ДЕБЕТ
Дата
№ запису
Кор… р-к Зміст запису
Продажна вартість реалізованих товарів    продолжение
–PAGE_BREAK—-PAGE_BREAK–

31.10
29
292
Списано за розрахунком
63046

63046

Разом за жовтень
63046

63046

Так же до кінця року

31.12
48
791
Списання сальдо собівартості

597125

597125

З початку року
252185
597125

849310
Як видно із даних наведеної таблиці в аналітичному обліку до субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» протягом звітного року і за звітний рік розкривається структура собівартості реалізованих роздрібною торгівлею товарів і накопичуються необхідні дані про собівартість реалізованих товарів для заповнення Звіту про фінансові результати за кожний квартал і в цілому за звітний рік. Аналітичний облік до субрахунку 702 “Дохід від реалізації товарів” використовується аналогічно.
Аналітичний облік доходів і витрат від фінансових операцій,
від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій
Аналітичний облік до синтетичних рахунків доходів і витрат від іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій, виходячи із змісту статей доходів і витрат, втановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати”, повинен вестись в розрізі наступних статей:
До рахунку 72«Дохід від участі в капіталі» :
— за дебетом :
1. Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства.
2. Дохід від спільної діяльності.
3. Дохід від інвестицій в дочірні підприємства.
— за кредитом :
1. Списання сальдо доходу від участі в капіталі.
До рахунку 73″Інші фінансові доходи”:
— за кредитом :
1. Дивіденди одержані.
2. Відсотки одержані.
3. Інші доходи від фінансових операцій (крім доходів від участі в капіталі).
— за дебетом:
1. Списання сальдо інших фінансових доходів.
До рахунку 74″Інші доходи”:
— за кредитом :
1. Дохід від реалізації фінансових інвестицій.
Дохід від реалізації необоротних активів.
Дохід від реалізації майнових комплексів.
4. Дохід від неопераційних курсових різниць.
5. Дохід від безкоштовно отриманих активів
6. Інші доходи від звичайної діяльності.
— за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Інші податки і збори з обороту.
3. Інші вирахування з доходу.
4… Списання сальдо інших доходів.
До рахунку 75“Надзвичайні доходи” :
— за кредитом :
1. Повернення безнадійних (раніше списаних у збиток) боргів.
2. Відшкодування збитків від надзвичайних подій.
3. Інші надзвичайні доходи.
— за дебетом:
1. Списання сальдо надзвичайних доходів.
До рахунку 95«Фінансові витрати»:
— за дебетом:
1. Відсотки за кредит.    продолжение
–PAGE_BREAK–
2. Інші фінансові витрати, пов’язані з залученням позикового капіталу.
— за кредитом:
1. Списання сальдо фінансових витрат.
До рахунку 96«Втрати від участі в капіталі» :
— за дебетом:
1. Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства.
2. Втрати від спільної діяльності.
3. Втрати від інвестицій в дочірні підприємства.
— за кредитом:
1. Списання сальдо втрат від участі в капіталі.
До рахунку 97″Інші витрати” :
за дебетом:
Собівартість реалізованих фінансових інвестицій.
Собівартість реалізованих необоротних активів.
3. Собівартість реалізованих майнових комплексів.
Втрати від неопераційних курсових різниць.
5. Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій.
6. Списання необоротних активів.
7. Інші витрати звичайної діяльності..
— за кредитом:
1. Списання сальдо інших витрат.
До рахунку 99«Надзвичайні витрати» :
— за дебетом:
1. Втрати від стихійного лиха.
2. Втрати від техногенних аварій.
3. Інші надзвичайні витрати.
3.1. Втрати від пожеж.
3.2. Затрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій.
3.3. Збитки від інших надзвичайних подій та операцій.
— за кредитом:
1. Списання сальдо надзвичайних витрат.
Аналітичний облік фінансових результатів за звітний рік
Підприємства, які здійснюють різні види основної (операційної) діяльності (виробництво продукції (робіт, послуг), торгівля тощо), доходи і витрати по підсумку за звітний рік і за їх видами відображають в аналітичному обліку заключними записами в кінці звітного року на субрахунку 791«Фінансовий результат від основної діяльності». Аналітичний облік до цього субрахунку ведеться за наступними аналітичними рахунками (статтями):
— за кредитом:
1. Чистий дохід від реалізації готової продукції.
2. Чистий дохід від реалізації робіт.
3. Чистий дохід від реалізації послуг.
4. Чистий дохід від реалізації товарів:
4.1. Оптової торгівлі.
4.2. Роздрібної торгівлі.
4.3. Громадського харчування.
Інші операційні доходи.
6. Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Собівартість реалізованої готової продукції.
2. Собівартість реалізованих робіт.
3. Собівартість реалізованих послуг.
4. Собівартість реалізованих товарів:
4.1. Оптовою торгівлею.
4.2. Роздрібною торгівлею.
4.3. Громадським харчуванняи.
5. Адміністративні витрати.
6. Витрати на збут.
7. Витрати обігу торгівлі.
8. Податок з прибутку від основної діяльності.
9. Інші операційні витрати.
10. Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
Підприємства, які здійснюють один або деякі види основноі діяльності, в аналітичному обліку до рахунку 791”Фінансовий результат від основної діяльності” залишають лише ті статті доходів і витрат основної діяльності, що їх стосуються.
До субрахунку 792«Фінансовий результат від фінансових операцій»:
— за кредитом:
1. Доходи від участі в капіталі.
Інші фінансові доходи.
Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Втрати від участі в капіталі
2. Фінансові витрати.
3. Податок з прибутку від фінансових операцій.
Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
До субрахунку 793«Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності:
— за кредитом:
Інші доходи від іншої звичайної діяльності.
Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Інші витрати на іншу звичайну діяльність.
Податок з прибутку від іншої звичайної діяльності.
Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
До субрахунку 794»Фінансовий результат від надзвичайних подій”:    продолжение
–PAGE_BREAK–
— за кредитом:
Надзвичайні доходи.
Списання кінцевого сальдо збитку на рахунок 44.
— за дебетом:
1. Надзвичайні витрати.
2. Податок з прибутку від надзвичайних подій.
3. Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44.
Тільки на підставі раціонально організованого та належно веденого аналітичного обліку доходів і витрат підприємства можна забезпечити точне й об’єктивне складання Звіту про фінансові результати та здійснення глибокого та ефективного аналізу результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства за звітний період.
Аналітичний облік до синтетичного рахунку 79 «Фінансові результати» доцільно вести в одній відомості (книзі) аналітичного обліку, в якій статті доходів і витрат групуються в розрізі субрахунків фінансових результатів за видами діяльності підприємства. В цьому разі до синтетичного рахунку 79 в аналітичному обліку будуть виділені відповідні статті доходів і витрат (втрат) в розрізі субрахунків.
Можливий простіший, але менш раціональний варіант обліку фінансових результатів діяльності підприємства. В цьому разі до рахунку 79«Фінансові результати» ведеться окремий узагальнений аналітичний облік без виділення доходів і витрат за видами господарсько-фінансової діяльності підприємства (тільки за субрахунками і разом). Аналітичними рахунками до цього синтетичного рахунку будуть доходи і витрати за субрахунками в наступному порядку.:
— за кредитом:
1. Фінансовий результат від основної діяльності — доходи.
2. Фінансовий результат від фінансових операцій — доходи
3. Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності — доходи.
4. Фінансовий результат від надзвичайних подій — доходи.
5. Списання кінцевого сальдо збитків на рахунок 44 .
— за дебетом:
1. Фінансовий результат від основної діяльності — витрати.
2. Фінансовий результат від фінансових операцій — витрати.
3. Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності — витрати.
4. Фінансовий результат від надзвичайних подій — витрати.
5. Податки з прибутку:
5.1. Податки з прибутку від звичайної діяльності.
5.2. Податки з прибутку від надзвичайних подій.
6. Списання кінцевого сальдо прибутку на рахунок 44 .
При спрощеному обліку фінансових результатів за звітний рік на рахунку 79 «Фінансові результати» розкрити структуру відповідних доходів і витрат за окремими субрахунками можна тільки шляхом розшифровки записів про доходи і витрати в аналітичному обліку за дебетом і кредитом окремих субрахунків або шляхом використання підсумкових даних про доходи і витрати за звітний рік на відповідних рахунках і субрахунках, на яких вони обліковувались протягом року.
Синтетичний і аналітичний облік чистого фінансового результату підприємства за звітний рік
У звіті про фінансові результати податки з прибутку від звичайної діяльності та надзвичайних подій показують окремими статтями: податки з прибутку від звичайної діяльності і податки з прибутку від надзвичайних подій, що відображаються протягом звітного року на окремих субрахунках до рахунку 98 “Податки з прибутку”.
Останніми заключними записами в кінці звітного року сальдо рахунку 98 “податки з прибутку” списується бухгалтерською проводкою:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 98 “Податки з прибутку”.
Після здійснення вказаного вище заключного запису на списання сальдо податків з прибутку на рахунку 79 “Фінансові результати” визначається чистий фінансовий результат господарсько-фінансової діяльності підприємства за звітний рік. Чистий фінансовий результат списується з рахунку 79 “Фінансові результати” заключною бухгалтерською проводкою:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” — на суму чистого фінансового результату — прибутку або
Дт 44 “Прибутки і збитки нерозподілені”
Кт 79 “Фінансові результати”- на суму чистого фінансового результату — збитку.
Приклад 4.На відображення в обліку чистого фінансового результату підприємства за звітний рік.
1. Заключними бухгалтерськими записами на відображення в обліку фінансових результатів за звітний рік відображені на рахунку 79 “Фінансові результати” доходи і витрати за видами діяльності підприємства та визначені наступні фінансові результати:
1.1. На субрахунку 791 “Фінансовий результат від основної діялбності” — прибуток в сумі 15258 грн
1.2. На субрахунку 792 “Фінансовий результат від фінансових операцій” — прибуток в сумі 1255 грн.
1.3. На субрахунку 793 “Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності” — прибуток в сумі 2832 грн.
Разом прибуток — 19345 грн.
1.4. На субрахунку 794 “Фінансовий результат від надзвичайних подій” — збиток в сумі 825 грн.
2. За звітний рік підприємство нарахувало податок з прибутку від звичайної діяльності на субрахунку 981 “Податки з прибутку від звичайної діяльності” в сумі 5804 грн.
Разом чистий фінансовий результат — прибуток складає 12716 грн. (19345 — 5804 — 825)
3. Чистий фінансовий результат підприємства за звітний рік — прибуток в сумі 12716 грн. має бути віднесений на рахунок 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” останнім заключним записом за звітний рік.
За даними прикладу 4 мають бути складені останні заключні бухгалтерські проводки за звітний рік:
1. На списання з рахунку 98 “Податки з прибутку” нарахованого за рік податку з прибутку в сумі 5804 грн.:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 98 “Податки з прибутку” — 5804
2. На списання з рахунку 79 “Фінансові результати” кінцевого кредитового сальдо (чистого фінансового результату) — прибутку підприємства за рік в сумі 12716 грн.:
Дт 79 “Фінансові результати”
Кт 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” — 12716
В аналітичному обліку чисті фінансові результати підприємства за звітний рік списуються з окремих субрахунків, що ведуться до рахунку 79 “Фінансові результати”, або з відповідних статей аналітичного обліку до цього синтетичного рахунку .
Аналітичний облік до рахунку 98“Податки з прибутку” треба вести протягом звітного року в розрізі наступних статей:
— за дебетом:
1. Податок з прибутку від звичайної діяльності.
2. Податок з прибутку від надзвичайних подій.
— за кредитом:
1. Списання кінцевого сальдо нарахованих за рік податків з прибутку.
Аналітичний облік до рахунку 44“Прибутки і збитки нерозподілені” ведеться протягом звітного року в розрізі наступних статей:    продолжение
–PAGE_BREAK–
— за кредитом:
1. Прибуток не розподілений.
2. Списання збитків минулих років (за напрямками списань).
— за дебетом:
1. Збитки минулих років.
2. Списання прибутку, використаного в звітному році (за напрямками використання).
Кінцеве кредитове сальдо рахунку 44 “Прибутки і збитки нерозподілені” показує суму не розподіленого підприємством прибутку минулих років, а дебетове — суму не списаних (не покритих) збитків минулих років.
Бухгалтерський облік витрат торговельних підприємств
Витрати торговельних підприємств, включаючи витрати на управління торгівлею, на перевезення, зберігання та реалізацію товаврів тощо, мають безпосередній вплив на фінансові результати від реалізації товарів. Рівень витрат торгівлі є одним із найважливіших якісних показників роботи торговельних підприємств.
Бухгалтерський облік витрат торговельних підприємств має важливе значення для контролю та аналізу їх рівня, структури та динаміки.
У зв’язку з переходом з 1 січня 2000 року на організацію та ведення бухгалтерського обліку на підприємствах України за положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, розробленими на базі міжнародних, та введенням нового Плану рахунків бухгалтерського обліку принципово змінився порядок ведення обліку витрат в торгівлі,
Якщо до 1 січня 2000 року витрати торговельних підприємств обліковувались на одному синтетичному рахунку “Витрати обігу”, а деякі витрати та втрати торгівлі відображались на рахунку 80 “Прибутки і збитки”, то з 1 січня 2000 року всі витрати торговельного підприємства відображаються в обліку на наступних семи синтетичних рахунках:
92 «Адміністративні витрати»
93 «Витрати обігу»
94 “Інші операційні витрати”
95 «Фінансові витрати»
96 «Втрати від участі в капіталі»
97 “Інші витрати”
99 «Надзвичайні витрати»
Друга важлива особливість зміненого обліку витрат торговельних підприємств в тому, що вони списуються на фінансові результати господарсько-фінансової діяльностів підприємства не щомісячно, а заключними записами в кінці звітного року. Протягом року витрати торгівлі, що безпосередньо не відносяться до реалізованих за місяць товарів, залишаються як сальдо на названих вище рахунках витрат наростаючим підсумком з початку року і за даними сальдо цих рахунків відображаються в Звіті про фінансові результати.
Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку “Запаси” ( пункти 8 і 9) придбані або отримані запаси, включаючи товари, зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісна вартість запасів, що придбані за плату є собівартістю запасів, яка складається із суми, що сплачується згідно з договором постачальнику (продавцю) і витрат, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів. транспортуванням їх до місця використання та доведенням до стану, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях.
ПСБО 9 “Запаси” не конкретизує порядок визначення первісної (балансової) вартості товарів та визначення фактичної собівартості реалізованих товарів з врахуванням первісної їх вартості та облікових цін на товари в оптовій та роздрібній торгівлі. Водночас всупереч положенням пунктів 8 і 9 ПСБО 9 “Запаси” в пункті 22 вказується, що собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю товарів і сумою торговельної націнки на ці товари. Як повинна визначатись собівартість реалізованих товарів в оптовій торгівлі в Положенні не вказується.
На наш погляд, суперечливість вказаних вище положень ПСБО 9 “Запаси” має бюути врахована при розробці відомчих методичних рекомендацій з планування та обліку витрат торговельних підприємств. Згідно з положеннями пунктів 8 і 9 ПСБО 9 “Запаси” не може бути собівартості реалізованих товарів як в оптових, так і в роздрібних торговельних підприємствах без відповідної частки витрат, безпосередньо пов’язаних з тпридбанням товарів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні до реалізації. Без частки названих витрат обігу неможливо об’єктивно визначити фінансові результати й ефективністьторгівлі.
Виходячи із вище викладеного, автор розглядає складніший варіант списання на фінансові результати витрат обігу торговельних рідприємств, при якому витрати, що безпосередньо пов’язані з придбанням товарів, транспортуванням їх до місця використання та доведенням до стану, в якому вони придатні до реалізації, включаються до фактичної собівартості реалізованих товарів за спеціальним щомісячним розрахунком цих витрат.
Якщо за відомчими методичними рекомендаціями буде встановлено спрощений порядок визначення собівартості реалізованих товарів, що дорівнює тільки договірній (купівельній) їх вартості, то витрати обігу торгівлі слід буде списувати на фінансові результати повністю в кінці звітного року з кредита рахунку 93 “Витрати обігу” на дебет субрахунку 791 “Фінансовий результат від основної діяльності”, а щомісячний запис за розрахунком витрат обігу на реалізовані товари (Дт 902 — Кт 93) здійснюватись не буде.
Витрати торговельного підприємства на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що за щомісячним розрахунком відносяться до реалізованих товарів, списуються з рахунку 93 «Витрати обігу» на збільшення собівартості реалізованих товарів.
Сума витрат обігу на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відносяться до реалізованих товарів, визначається за розрахунком як різниця між попереднім сальдо цих витрат на відповідних статтях аналітичного обліку і залишком їх за розрахунком на залишок товарів на кінець звітного місяця.
Сума витрат обігу на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану, що відноситься до залишку не реалізованих на кінець місяця товарів, визначається як добуток від множення суми вартості не реалізованих товарів і середнього відсотка цих витрат за розрахунком.
До особливостей бухгалтерського обліку фінансових результатів в торгівлі слід віднести зміни в обліку витрат торговельних підприємств. Враховуючи суттєві зміни в бухгалтерському обліку витрат торгівлі та ускладнення цього обліку розглянемо основні зміни в записах на бухгалтерських рахунках на наглядній загальній схемі бухгалтерського обліку витрат торговельних підприємств (рисунок 1).
За даними складеного розрахунку за грудень в синтетичному обліку має бути зроблений запис на рахунках на суму 2591 грн.:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу» — 2591
В цьому разі витрати на придбання товарів, на їх доставку та доведення для придатного для реалізації стану в сумі 2591 грн. списані на зменшення витрат обігу. В аналітичному обліку до рахунку 93 «Витрати обігу» необхідно списати суми згідно з розрахунком на зменшення кожної із вказаних в розрахунку статей. Таким чином на кожній із названих статей за станом на кінець місяця повинно залишитись сальдо в сумі згідно з розрахунком. Разом 5503 грн.
Тільки за розрахунком названих витрат на залишок товарів станом на 1 січня сальдо вказаних витрат залишається на рахунку 93 «Витрати обігу», а різниця між попереднім сальдо цього рахунку і сумою витрат на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану на залишок товарів списується з кредита рахунку 93 «Витрати обігу» на дебет субрахунку 791 «Фінансовий результат від основної діяльності».
Особливість відображення в обліку витрат обігу за грудень розглянемо на прикладі:
Приклад 1.На відображення в обліку витрат, що відносяться до товарів, реалізованих за грудень, та на списання витрат обігу за звітний рік на фінансові результати:
За розрахунком витрати на придбання товарів, на їх доставку та доведення до придатного для реалізації стану на залишок товарів на кінець року складають 5503 грн. Витрати на реалізовані за грудень товари — 2591 грн.
Попереднє сальдо витрат на рахунку 93 «Витрати обігу» станом на 1 січня — 52874 грн.
Витрати обігу, що підлягають списанню заключним записом в кінці року на рахунок фінансових результатів — 44780 грн. (52874 — 2591 – 5503).
За даними прикладу 1 в грудні мають бути зроблені бухгалтерські записи з обліку витрат обігу торговельного підприємства:
1. На списання витрат, що відносяться до реалізованих за грудень товарів, — 2591 грн.:
Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»
Кт 93 «Витрати обігу» — 2591
2. На списання заключним записом в кінці року витрат обігу за рік на фінансові результати — 44780 грн.:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 93 «Витрати обігу» — 44780
Рахунок 94″Інші операційні витрати” дебетується з кредита відповідних рахунків:    продолжение
–PAGE_BREAK–
20 «Виробничі запаси» і ін. — на собівартість реалізованих виробничих запасів.
20 «Виробничі запаси», 28 «Товари» і ін. — на суму втрат від знецінення запасів; на суму нестач і втрат від списання цінностей.
31 «Рахунки в банках», 33 “Інші кошти” і ін. — на суми собівартості реалізованої іноземної валюти.
31 «Рахунки в банках», 33 “Інші кошти”, 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», 372 «Розрахунки з підзвітними особами» і ін. — на суми втрат від операційних курсових різниць.
31 «Рахунки в банках», 685 “Інші розрахунки” — на суми сплачених, визнаних і нарахованих пені, штрафів, неустойки.
36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», 37 «Розрахунки з різними дебіторами» і ін. — на суми списаних сумнівних та безнадійних боргів.
38 «Резерв сумнівних боргів» — на суми відрахувань для забезпечення наступних операційних витрат
63 «Розрахунки з постачаликами та підрядниками», 68 «Розрахунки за іншими операціями» — на суми нарахованих витрат на дослідження та розробки і інших рахунків.
Кінцеве сальдо інших операційних витрат в кінці року списується на фінансові результати підприємства заключною бухгалтерською проводкою:
Дт 791 «Фінансовий результат від основної діяльності»
Кт 94 “Інші операційні витрати”
Рахунок 95«Фінансові витрати» дебетується з кредита рахунків:
31 «Рахунки в банках», 684 “Розрахунки за відсотками” і інших рахунків — на суму відсотків за кредит та інших фінансових витрат, пов’язаних із залученням позикового капіталу.
Кінцеве сальдо фінансових витрат в кінці року списується на фінансові результати підприємства заключною бухгалтерською проводкою:
Дт 792 «Фінансовий результат від фінансових операцій»
Кт 95 «Фінансові витрати»
Рахунок 96«Втрати від участі в капіталі» дебетується з кредита рахунків:67 “Розрахунки з учасниками”, 68 “Розрахунки за іншими операціями” та інших рахунків — на суми втрат від інвестицій в асоційовані підприємства, від спільної діяльності і від інвестицій в дочірні підприємства.
Кінцеве сальдо втрат від участі в капіталі в кінці року списується на фінансові результати підприємства заключною бухгалтерською проводкою:
Дт 792 «Фінансовий результат від вінансових операцій»
Кт 96 «Втрати від участі в капіталі»
Рахунок 97″Інші витрати” дебетується з кредита рахунків:
10 «Основні засоби», 11 “Інші необоротні матеріальні активи” — на суми собівартості реалізованих необоротних активів, собівартості реалізованих майнових комплексів та суми втрат від уцінки і списання необоротних активів.
12 «Нематеріальні активи», 18 “Інші необоротні активи” — на суми собівартості реалізованих інших активів та втрат від списання інших активів.
14 «Довгострокові фінансові інвестиції», 15 «Капітальні інвестиціїї» — на суми собівартості реалізованих фінансових інвестицій та втрат від уцінки фінансових інвестицій.
31 «Рахунки в банках», 33 “Інші кошти”, 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», 372 «Розрахунки з підзвітними особами» і ін. — на суми втрат від неопераційних курсових різниць та з кредита інших рахунків на суми інших витрат звичайної діяльності.
Кінцеве сальдо інших витрат в кінці року списується на фінансові результати підприємства заключною бухгалтерською проводкою:
Дт 793 «Фінансовий результат від іншої звичайної діяльності»
Кт 97 “Інші витрати”
Рахунок 99«Надзвичайні витрати» дебетується з кредита рахунків:10 «Основні засоби», 11 “Інші необоротні матеріальні активи”, 28 «Товари» і ін. — на суми втрат від стихійного лиха, втрат від техногенних аварій і інших надзвичайних витрат.
Кінцеве сальдо надзвичайних витрат в кінці року списується на фінансові результати підприємства заключною бухгалтерською проводкою:
Дт 794 «Фінансовий результат від надзвичайних подій»
Кт 99 «Надзвичайні витрати»
Отже, витрати торговельного підприємства протягом року накопичуються на відповідних рахунках витрат, а в кінці звітного року списуються заключними записами на відповідні рахунки фінансових результатів.
Аналітичний облік витрат торгівлі
Для контролю за витратами торговельного підприємства та аналізу фактичних витрат, крім узагальненої на синтетичних рахунках інформації, необхідні подрібні, деталізовані дані про витрати торговельного підприємства. Такі подрібні, деталізовані дані можна отримати лише з належно, раціонально організованого аналітичного обліку витрат.
З переходом на новий План рахунків аналітичний облік витрат має забезпечити накопичення в розрізі синтетичних рахунків на окремих аналітичних рахунках (статтях) витрат торговельного підприємства за їх видами. Аналітичний облік витрат торговельного підприємства має бути організований на підприємстві з врахуванням специфіки його діяльності та змісту Звіту про фінансові результати.
Аналітичний облік витрат торгіівлі до окремих синтетичних рахунків ведеться в спеціальних відомостях або книгах, прийнятих на даному підприємстві за формою бухгалтерського обліку, яка підприємством застосовується.
З метою спрощення записів в аналітичному обліку торговельного підприємства та скорочення часу на визначення аналітичних рахунків витрат (статей аналітичного обліку) рекомендується при визначенні за первинними документами кореспонденції рахунків (бухгалтерських проводок) після коду синтетичного рахунку витрат через дефіс записувати порядковий номер статті за встановленою на підприємстві нумерацією статей, наприклад, 92-1, 93-8, 94-5 і т.д.
Підсумки витрат на окремих аналітичних рахунках (статтях) підраховуються за звітний місяць. У зв’язку з тим, що в Звіті про фінансові результати витрати за звітний період показуються наростаючим підсумком з початку року, доцільно після підсумку за останній місяць кварталу ввести окремий рядок (графу) “З початку року”. При необхідності визначення витрат з початку року в середині звітного періоду (кварталу) такі підсумки треба підраховувати на визначену дату, наприклад, на 1 травня, на 1 серпня.
На одному розвороті відомості (книги) аналітичного обліку накопичуються витрати за одним синтетичним рахунком. Автор рекомендує вести аналітичний облік витрат, пов’язаних із звичайною діяльністю та надзвичайними подіями, в спеціальних відомостях, що відкриваються на звітний рік для окремих синтетичних рахунків. Аналітичний облік витрат торгівлі, виходячи із змісту статей витрат, встановлених Положенням (стандартом ) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних рахунків витрат повинен вестись в розрізі наступних статтей витрат:
До рахунку 92«Адміністративні витрати» :
за дебетом:
Загальні та корпоративні витрати (реєстрація акцій, річні збори акціонерів, винагорода директорам, доброчинні внески тощо).
Витрати на персонал офісу (заробітна плата, страхування, додаткові виплати тощо).
Витрати на утримання приміщень та обладнання офісу (оренда, податки, страхування, амортизація, ремонт, комунальні послуги).
Витрати на гонорари за професійні послуги (юридичні, аудиторські, медичні тощо).
Витрати на зв’язок (поштові, телефонні, телекс, факс тощо).
Амортизація нематеріальних активів загального призначення.
Інші адміністративні витрати.
за кредитом:
Списання сальдо адміністративних витрат.
З метою контролю і аналізу окремих видів адміністративних витрат в аналітичному обліку доцільно виділити окремі субстатті за видами цих витрат. Наприклад, до статті 2 “ витрати на персонал офісу”:    продолжение
–PAGE_BREAK–
Витрати на заробітну плату.
Витрати на страхування.
Витрати на додаткові виплати.
Витрати на навчання.
Інші витрати на персонал офісу.
Аналітичний облік витрат до рахунку 92 «Адміністративні витрати» рекомендується вести в спеціальній відомості (книзі) як показано в таблиці 9.
Таблиця 9 До обліку Таблиця 9 витрат в торгівлі
ВІДОМІСТЬ
Аналітичного обліку до рахунку 92 “Адміністративні витрати” Дата
№ запису
Кор… р-к

Зміст запису
Адміністративні витрати

Разом
Списання сальдо амін. витрат
1. Загальні та корпоративні
2. На персонал офісу
2ю На утримання приміщень та обаднання
І т.д. ст..4-7 адмін. витрат

З початку року
545
7600
1542
2859
12546

С-до на 1.10.200__р.

12546

31.10
15
66
Нараховано зарплату

680

680

31.10
16
65
Нарахування на зарплату і т.д.

255

255

Разом за жовтень
168
1060
410
802
2440

Сальдо на 1.11.200___р.

14986

Так же до кінця року

31.12
38
791
Списано сальдо витрат

6748

З початку року
1382
8300
2452
4614
16748
16748

сальдо на 1.01.200__Р.

–

Вставити таблицю 9
Як видно із даних таблиці в аналітичному обліку до рахунку 92 «Адміністративні витрати» протягом звітного року в аналітичному обліку накопичуються витрати підприємства на управління для заповнення відповідної статті звіту (рядок 070) за кожний квартал і за звітний рік. Дані аналітичного обліку адміністративних витрат необхідні також для їх аналізу, при якому в першу чергу суми фактичних витрат порівнюються із сумами адміністративних витрат за кошторисом.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Аналітичний облік до всіх інших синтетичних рахунків витрат торговельних підприємств доцільно вести аналогічно як рекомендовано вести аналітичний облік адміністративних витрат.
До видання відомчих методичних рекомендацій з планування, розподілу і бухгалтерського обліку витрат торговельних підприємств витрати обігу торгівлі доцільно обліковувати за наступною номенклатурою статей
до рахунку 93«Витрати обігу»:
1. Витрати на придбання товарів.
2. Витрати на доставку товарів.
3. Витрати на оплату праці (крім витрат на управління).
4. Витрати на оренду та утримання основних засобів.
5. Амортизаційні відрахування на повне відновлення основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів.
6. Витрати на ремонт основних засобів.
7. Знос та утримання малоцінних і швидкозношуваних предметів.
8. Витрати на паливо, газ і електроенергію для виробничих потреб.
9. Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
10. Витрати на рекламу.
11. Витрати товарів у межах норм природного убутку підчас перевезення, зберігання та реалізації.
12. Витрати на тару.
13. Відрахування на соціальні заходи.
14. Витрати на обов’язкове страхування майна.
15. Інші витрати.
На підприємствах оптової і роздрібної торгівлі аналітичний облік до рахунку 93 «Витрати обігу» ведеться за встановленою номенклатурою статей витрат обігу. Особливість ведення аналітичного обліку витрат обігу в тому, що за станом на кінець будь-якого звітного періоду на статтях витрат на придбання товарів, на їх доставку та на доведення до придатного для реалізації стану мають залишатись суми названих витрат за розрахунком на залишок товарів. Витрати, що відносяться за розрахунком до реалізованих товарів, щомісячно списуються на збільшення собівартості реалізованих товарів (Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — Кт 93 «Витрати обігу»). Тобто на зменшення сум вказаних витрат.
Аналітичний облік за іншими рахунками витрат ведеться в розрізі наступних статей (субрахунків):
До рахунку 94″Інші операційні витрати” :
за дебетом:
Витрати на дослідження та розробки.
Собівартість реалізованої іноземної валюти.
Собівартість реалізованих виробничих запасів.
Сумнівні та безнадійні борги.
Втрати від операційних курсових різниць.
Втрати від знецінення запасів.
Нестачі і втрати від псування цінностей.
Визнані пені, штрафи, неустойки.
Інші витрати операційної діяльності..
за кредитом:
1. Списання сальдо інших операційних витрат.
До рахунку 95«Фінансові витрати»:
— за дебетом:
1. Відсотки за кредит.
2. Інші фінансові витрати, пов’язані з залученням позикового капіталу.
— за кредитом:
1. Списання сальдо фінансових витрат.
До рахунку 96«Втрати від участі в капіталі» :
— за дебетом:
1. Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства.
2. Втрати від спільної діяльності.
3. Втрати від інвестицій в дочірні підприємства.
— за кредитом:
1. Списання сальдо втрат від участі в капіталі.
До рахунку 97″Інші витрати” :
за дебетом:
1. Собівартість реалізованих фінансових інвестицій.
2. Собівартість реалізованих необоротних активів.
Собівартість реалізованих майнових комплексів.
Втрати від неопераційних курсових різниць.
5. Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій.
6. Списання необоротних активів.
7. Інші витрати звичайної діяльності..
— за кредитом:
1. Списання сальдо інших витрат.
До рахунку 99«Надзвичайні витрати» :
— за дебетом:
1. Втрати від стихійного лиха.
2. Втрати від техногенних аварій.
3. Інші надзвичайні витрати.
3.1. Втрати від пожеж.
3.2. Затрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій.
3.3. Збитки від інших надзвичайних подій та операцій.
— за кредитом:
1. Списання сальдо надзвичайних витрат.
Тільки належно та раціонально організований аналітичний облік витрат торговельного підприємства може забезпечити точне і об’єктивне складання Звіту про фінансові результати, одержання необхідної об’єктивної інформації для аналізу витрат підприємства з метою визначення ефективності торгівлі.
Рекомендації
з організації та здійснення переходу на нову систему бухгалтерського обліку в 2000 році
Загальні положення
Система бухгалтерського обліку, що застосовується на підприємствах, в організаціях та установах України, застаріла і не відповідає сучасним умовам господарювання.
Кабінет Міністрів України постановою від 28 жовтня 1998 р. № 1706 затвердив Програму реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів (далі Програма). Програмою встановлено, що реформування системи бухгалтерського обліку є складовою частиною заходів, орієнтованих на впровадження економічних відносин ринкового спрямування. Головне завдання трансформації національної системи бухгалтерського обліку полягає у прискоренні процесу її приведення у відповідність з вимогами ринкової економіки та міжнародними стандартами бухгалтерського обліку, наданні суб’єктам господарювання можливостей визначати межі та форми внутрішньовиробничого (управлінського) обліку.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Завданням реформи є:
— створення системи національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку і звітності (ПСБО), яка забезпечить потрібною інформацією користувачів, передусім інвесторів;
— забезпечення зв’язку реформування бухгалтерського обліку з основними тенденціями гармонізації стандартів на міжнародному рівні та станом економічно-правового середовища і ринкових відносин в Україні.
— надання методичної допомоги у впровадженні та використанні реформованої моделі бухгалтерського обліку.
Національна система бухгалтерського обліку на основі міжнародних стандартів дасть змогу забезпечити зважене використання міжнародних стандартів з врахуванням економіко-правового середовища та стану ринкових відносин в Україні. В результаті виконання Програми має бути створена модель взаємодії системи бухгалтерського обліку та оподаткування, переглянуто допустимі способи оцінки майна та зобов’язань, створено умови для поглиблення аналітичності облікової інформації та забезпечення доступності (публічності) бухгалтерської (фінансової) звітності.
Застосування суб’єктами господарювання найважливіших принципів міжнародних стандартів бухгалтерського обліку включає в себе відповідні зміни в системі підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації спеціалістів бухгалтерського обліку.
Законом України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 року № 996/Х1У установлено, що національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку визначають принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, які не суперечить міжнародним стандартам, і вводяться в дію з 1 січня 2000 року.
У виконання Програми передбачалось видати в листопаді 1999 р. новий План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцію щодо його застосування з коментарями їх розробників. Але до 1 січня 2000 року ці нормативні документи та пояснення до них так і не були видані. Водночас національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку за наказами Міністерства Фінансів України застосовуються щодо обліку операцій, які відбуваються з 2000 року.
Програмою передбачено розроблення регістрів бухгалтерського обліку для підприємств з урахуванням запровадження положень (стандартів) і нового Плану рахунків бухгалтерського обліку з терміном виконання в грудні 2000 р.
Новий План рахунків виробничо-господарської діяльності підприємств, організацій і установ розроблявся з 1998 р. з терміном виконання за Програмою в червні 1999 р. Але оприлюднений в цей термін проект Плану рахунків до 1 січня 2000 р. в затвердженому варіанті так і не виданий. Очевидно в зв’язку з цим Міністерство Фінансів України листом від 15 жовтня 1999 р. № 18-19153 повідомило, що учасники наради-семінару “Реформування бухгалтерського обліку в Україні” вважають необхідним з метою якісного і зрозумілого застосування Плану рахунків його запровадження здійснювати підприємствами у будь-який підготовлений для цього період у 2000 році.
Отже, нарада-семінар з реформування бухгалтерського обліку в Україні дала установку, коли необхідно і можливо здійснювати перехід на новий План рахунків бухгалтерського обліку, але, на жаль, не порекомендувала основне — як здійснити перехід на новий План рахунків в середині звітного року. А це якраз є основним в здійсненні переходу на нову систему бухгалтерського обліку в Україні.
Новий План рахунків бухгалтерського обліку визначає методологію обліку у всіх сферах економічної діяльності на основі міжнародних стандартів. План рахунків є концептуально новим нормативним документом для організації та ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності. Структура Плану рахунків та економічний зміст окремих бухгалтерських рахунків суттєво змінились.
В новому Плані рахунків змінені коди синтетичних рахунків. Коди встановлені за класами рахунків з незначним збереженням попередніх назв синтетичних рахунків. Коди субрахунків трьохзначні, що складаються із коду синтетичного рахунку та порядкового номера субрахунку.
План бухгалтерських рахунків структурно складається із 9 класів. На відміну від попереднього в новому Плані рахунків чітко розмежовані балансові рахунки, що об’єднані в класи за розділами активу і пасиву балансу, і номінальні рахунки, які застосовуються для обліку доходів, витрат і фінансових результатів. Структура нового Плану рахунків ув’язана з структурою Балансу та Звіту про фінансові результати. В новому Плані рахунків є нові рахунки класу 8 “Витрати за елементами”, що призначені для обліку та накопичення інформації про витрати за елементами, яка необхідна для розрахунку макроекономічних показників та для заповнення відповідного розділу Звіту про фінансові результати.
У зв’язку з вище викладеним суттєво необхідно змінити підходи до організації та ведення аналітичного обліку доходів, витрат і фінансових результатів з врахуванням економічного змісту доходів і витрат, встановленого новим Планом рахунків та пунктами 13 – 37 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати“.
Необхідно підкреслити, що положення (стандарти бухгалтерського обліку встановлюють тільки визначення та загальні правила ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, які визначають методологію бухгалтерського обліку і кореспонденцію рахунків з обліку окремих господарських операцій.
Бухгалтерам підприємств необхідно своєчасно зрозуміти, що йдеться не про деякі незначні зміни та уточнення існуючої системи бухгалтерського обліку, а про перехід на зовсім іншу методологію бухгалтерського обліку. Тому необхідні ґрунтовне теоретичне навчання (на ділі переучування) працівників бухгалтерської служби України та належна практична підготовка бухгалтерських служб підприємств до переходу на нову систему бухгалтерського обліку, включаючи підготовку регістрів синтетичного і аналітичного обліку до принципово змінених умов їх застосування.
Для успішного проведення підготовки та здійснення переходу на нову систему бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та новим Планом рахунків необхідно кожному головному бухгалтеру (бухгалтеру) усвідомити методологічну суть змін в бухгалтерському обліку в 2000 році. В чому ж коротко суть цих змін ? Суть змін в бухгалтерському обліку
Головне — це перехід від бухгалтерського обліку, що в принципі задовольняв потреби в інформації планової соціалістичної економіки, до бухгалтерського обліку, що відповідає вимогам ринкової економіки та міжнародним стандартам бухгалтерського обліку.Що стосується змін в методології бухгалтерського обліку, то в основному вони наступні:
— в новому Плані рахунків бухгалтерського обліку немає рахунків, аналогічних попереднім рахункам 46 “Реалізація” та 80 “Прибутки і збитки”; доходи та витрати, що відображались на рахунку 46 “Реалізація”, будуть обліковуватись на декількох окремих рахунках доходів і витрат.
доходи і витрати протягом року накопичуються відповідно на рахунках класу 7 “Доходи і результати діяльності” та класу 9 “Витрати діяльності”. Дані синтетичного і аналітичного обліку до цих рахунків використовуються для складання Звіту про фінансові результати;
проміжні звіти про фінансові результати (квартальні, піврічний тощо) складаються за даними рахунків названих класів, а фінансові результати (прибутки, збитки) визначаються в проміжних звітах оперативно без відповідних записів на бухгалтерських рахунках;
особливістю визначення фінансових результатів є окремий облік доходів і витрат основної (операційної) діяльності, іншої звичайної діяльності (в т.ч. від фінансових операцій) та надзвичайних подій. Кінцевий фінансовий результат від основної діяльності та інших її видів визначається в кінці року і відображається в обліку заключними записами на відповідних субрахунках до рахунку 79 “Фінансові результати”. На цьому рахунку після заключних записів сальдуються за звітний рік чистий дохід за видами діяльності та витрати на відповідну діяльність. Отже, методологія обліку доходів, витрат і фінансових результатів принципово відрізняється від методології їх обліку, що застосовувалася раніше.
принципово змінився порядок бухгалтерського обліку доходів і витрат виробництва, особливо облік витрат торговельних підприємств. Якщо до переходу на новий План рахунків для обліку витрат обігу торговельних підприємств застосовувався один синтетичний рахунок, то після переходу на нову систему бухгалтерського обліку для обліку витрат торговельних підприємств будуть застосовуватись сім синтетичних рахунків за окремими видами витрат.
суттєво змінена методологія бухгалтерського обліку основних засобів. З метою спрощення обліку основних засобів виділено окремий рахунок для обліку інших необоротних матеріальних активів та внесено суттєві зміни в облік малоцінних та швидкозношуваних предметів.
змінився також порядок визначення собівартості реалізованої готової продукції (робіт, послуг). По-новому вона визначається за фактичною виробничою собівартістю (без загальновиробничих витрат). Суттєві зміни сталися у порядку визначення фактичної собівартості реалізованих товарів, та в порядку відображення в бухгалтерському обліку товарних надбавок (торговельної націнки), що відносяться до реалізованих товарів.
Крім указаних вище, відбудуться ще й інші суттєві зміни в методології бухгалтерського обліку. Одночасно із змінами в синтетичному обліку відбудуться значні зміни в аналітичному обліку, особливо в аналітичному обліку доходів і витрат.
Названі вище особливості нової системи бухгалтерського обліку вимагають теоретичного вивчення і практичного застосування принципово нової, незвичної методології бухгалтерського обліку, включаючи суттєво змінену бухгалтерсько-фінансову термінологію.
Підготовка до переходу на нову систему бухгалтерського обліку
Враховуючи вище викладене, головному бухгалтеру підприємства необхідно розробити робочий план нових бухгалтерських рахунків, тобто тих рахунків, які будуть застосовуватись на даному підприємстві в 2000 році. А на підставі застосовуваного до введення нового Плану рахунків робочого плану та робочого плану нових рахунків, розробити порівняльний робочий план рахунків, користуючись новим Планом рахунків та Інструкцією щодо його застосування, а також відповідними коментарями, опублікованими в журналі “Бухгалтерський облік і аудит”, в тижневиках “Все про бухгалтерський облік”, “Галицькі контракти” і інших виданнях, за формою:
за діючим Планом рахунків (ліва сторона):
Код і назва синтетичного рахунку, сальдо: дебет, кредит.
Код і назва субрахунку, сальдо: дебет, кредит.
Разом за синтетичним рахунком.
за новим Планом рахунків (права сторона):    продолжение
–PAGE_BREAK–
1. Код і назва синтетичного рахунку, сальдо: дебет, кредит.
Код і назва субрахунку, сальдо: дебет, кредит.
Разом за синтетичним рахунком.
При розробці порівняльного робочого плану рахунків необхідно постаратись зрозуміти та запам’ятати суть принципових змін як в синтетичному, так і в аналітичному обліку господарських засобів і джерел їх формування, доходів і витрат підприємства.
Тільки на підставі порівняльного робочого плану рахунків і субрахунків можна буде безпомилково перейти на бухгалтерський облік за новим Планом рахунків та відповідно перенести сальдо синтетичних рахунків, субрахунків і аналітичних рахунків, які застосовуються в бухгалтерському обліку підприємства, на нові рахунки, що будуть застосовуватись з дати переходу на нову систему бухгалтерського обліку.
Перехід на новий План рахунків бухгалтерського обліку та організація бухгалтерського обліку на підприємстві за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, розробленими на основі міжнародних стандартів, — це перехід на бухгалтерський облік і фінансову звітність, що відповідають ринковим умовам діяльності підприємств України. Цей перехід вимагає грунтовних, принципових змін в бухгалтерських записах здійснених господарських операцій та внесення значних змін до форми бухгалтерського обліку, що застосовується на підприємстві.
Враховуючи, що підприємствам надано право самостійно вибирати форму бухгалтерського обліку в залежності від специфіки господарсько-фінансової діяльності, що практично відсутня централізовано розроблена і рекомендована підприємствам єдина форма бухгалтерського обліку, головні бухгалтери (бухгалтери) підприємств мають самостійно розробити та внести в бухгалтерські регістри необхідні зміни, що випливають із застосування нового Плану рахунків та національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Автор рекомендує здійснювати перехід на бухгалтерський облік за ПСБО тільки після належної теоретичної та практичної підготовки бухгалтерської служби підприємства. При цьому треба мати на увазі, що бухгалтерській службі необхідно самостійно серйозно переучуватись. Семінари з бухгалтерського обліку допоможуть хіба що зорієнтуватись в суті змін, які необхідно здійснити.
Практикою підтверджено, і з методичної точки зору та фактичних можливостей зміна системи бухгалтерського обліку в зв’язку з введенням нового Плану рахунків може здійснюватись тільки з 1 січня нового звітного року, тобто з дати, на яку відкриваються регістри синтетичного і аналітичного обліку.
Введення нового Плану рахунків бухгалтерського обліку реально можливе лише повністю з одночасною зміною системи синтетичного і аналітичного обліку. Тому, на погляд автора, враховуючи практичний досвід змін, що здійснювались в бухгалтерському обліку раніше, без достатньої теоретичної і практичної підготовки переходити на нову систему бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) недоцільно, тим більше, що недостатньо підготовлений перехід на новий План рахунків бухгалтерського обліку може мати як наслідки серйозні помилки та плутанину в бухгалтерському обліку.
Виходячи із вище викладеного, на погляд автора, найбільш доцільним з врахуванням можливостей підготовки є перехід на новий План рахунків бухгалтерського обліку та ведення бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку з 1 липня 2000 року. Тільки підприємства, які з об’єктивних причин не зможуть здійснити до цієї дати належної підготовки до переходу на нову систему бухгалтерського обліку, можуть здійснити його на іншу дату, але не пізніше як за станом на 1 жовтня 2000 року.
Річна фінансова звітність за 2000 рік може бути точно та об’єктивно складена тільки за даними нової системи бухгалтерського обліку, які системно перевірені.
У зв’язку із затримкою переходу на нову систему бухгалтерського обліку бухгалтерський Баланс за затвердженою новою формою, починаючи з першого кварталу 2000 р., можна буде скласти за даними незміненого бухгалтерського обліку, користуючись для порівняння рахунків і відповідних статей балансу складеним порівняльним робочим планом рахунків.
На багато складнішим буде складання Звіту про фінансові результати. Кожній із статей доходів і витрат має відповідати окремий синтетичний рахунок або субрахунок. Тому, на наш погляд, можливий тільки один вихід: необхідно паралельно з веденням бухгалтерського обліку за старим Планом рахунків в спеціальних відомостях накопичувати наростаючим підсумком з початку року доходи і витрати за їх видами відповідно до економічного змісту статей Звіту про фінансові результати, встановленого ПСБО 3 “Звіт про фінансові результати”.
Не можливе та не допустиме введення нового Плану рахунків бухгалтерського обліку окремими частинами за класами бухгалтерських рахунків або за видами господарських операцій. Використання в бухгалтерському обліку одночасно старого і нового Планів рахунків приведе до плутанини в бухгалтерському обліку, бо вести облік одночасно за новими і старими бухгалтерськими рахунками не можливо.
Регістри синтетичного і аналітичного обліку, які застосовуються на підприємстві, за своєю структурою не відповідають потребам і вимогам нової системи бухгалтерського обліку. Тому їх необхідно або пристосувати, або замінити. Самостійно можуть це зробити тільки добре підготовлені теоретично і практично головні бухгалтери (бухгалтери). На думку автора, журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку непридатна для використання її в новій системі бухгалтерського обліку. Пристосувати журнали-ордера до нових умов бухгалтерської роботи буде значно трудніше, як розробити нові регістри за принципами меморіально-ордерної форми обліку або форми обліку “Журнал — Головна”. Підприємство має право самостійно вибирати ту форму бухгалтерського обліку, яка йому найбільше підходить, але повинно бути забезпечено виконання встановлених нормативними документами вимог до ведення бухгалтерського обліку (подвійний запис господарських операцій, тотожність синтетичного і аналітичного обліку, використання типового Плану рахунків, національних положень (стандартів бухгалтерського обліку та інших).
При переході на новий План рахунків, крім складання робочого пану нових бухгалтерських рахунків, необхідно вибрати систему записів на синтетичних рахунках, що базується на двохсторонньому записі господарських операцій на синтетичних рахунках в Головній книзі ( меморіально-ордерна форма обліку та інші), або на принципі кредитового запису на синтетичних рахунках, що застосовується в журнально-ордерній формі бухгалтерського обліку. На думку автора, враховуючи особливості бухгалтерського обліку за новим Планом рахунків і МСБО, доцільно застосовувати при будь-якій формі бухгалтерського обліку Головну книгу, побудовану на принципі двохстороннього запису господарських операцій на синтетичних рахунках. Застосування двохстороннього запису на синтетичних рахунках Головної книги дасть можливість краще контролювати правильність записів в бухгалтерському обліку.
На кожному підприємстві необхідно розробити заходи з підготовки та здійснення переходу на нову систему бухгалтерського обліку.
Рекомендується приблизно наступна послідовність підготовки до переходу підприємства на нову систему бухгалтерського обліку з встановленням термінів виконання:
Вивчення національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” та ознайомлення із змістом ПСБО 2 “Баланс”, 3 “Звіт про фінансові результати” та 6 “Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах”.
Грунтовне ознайомлення із структурою та змістом нового Плану рахунків бухгалтерського обліку.
Розробка робочого плану нових бухгалтерських рахунків; складання порівняльного робочого плану за старим і новим Планами рахунків без запису сальдо на них.
Теоретичне вивчення та практичне відпрацювання бухгалтерського обліку касових та банківських операцій.
До практичного відпрацювання бухгалтерського обліку окремих господарських операцій слід віднести відпрацювання теоретичних положень на числових прикладах та складання кореспонденції рахунків (бухгалтерських проводок) по-новому за даними відповідних регістрів підприємства за один місяць (краще за останній місяць кварталу).
При складанні бухгалтерських проводок за даними конкретних регістрів необхідно вловити суть різниці в бухгалтерських записах по старому та по новому Плану рахунків і при цьому намітити та здійснити пристосування або нову розробку облікового регістра для даного виду господарських операцій в новій системі бухгалтерського обліку.
Вивчення ПСБО 8 “Запаси” та практичне відпрацювання бухгалтерського обліку надходження цінностей на підприємство (виробничих запасів, товарів тощо) в поєднанні з обліком розрахунків з податком на додану вартість.
Теоретичне вивчення та практичне відпрацювання бухгалтерського обліку реалізації цінностей (готової продукції, робіт, послуг, товарів тощо) в поєднанні з обліком розрахунків з податку на додану вартість.
Практичне відпрацювання організації та ведення бухгалтерського обліку внутрішнього переміщення товарно-матеріальних цінностей. На торговельних підприємствах слід приділити особливу увагу організації та веденню бухгалтерського обліку внутрішнього переміщення товарів за купівельними та продажними цінами.
Вивчення ПСБО 10 “Дебіторська заборгованість”. Теоретичне вивчення та практичне відпрацювання бухгалтерського обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками, покупцями та замовниками, розрахунків з оплати праці, розрахунків із страхування, розрахунків з підзвітними особами тощо.
Вивчення МСБО 7 “Основні засоби” і ПСБО 8 “Нематеріальні активи”. Теоретичне вивчення та практичне відпрацювання бухгалтерського обліку основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, нематеріальних активів та їх зносу
Вивчення ПСБО 15 “Дохід” і ПСБО 16 “Витрати”. Теоретичне вивчення та практичне відпрацювання синтетичного і аналітичного обліку доходів і витрат. Розробка нових регістрів аналітичного обліку доходів і витрат або пристосування до нових умов тих регістрів аналітичного обліку доходів і витрат, що застосовуються на підприємстві.
Наголошуємо, що без належної організації та ведення аналітичного обліку доходів і витрат не можливе точне та об’єктивне складання Звіту про фінансові результати.
Теоретичне вивчення та практичне відпрацювання бухгалтерського обліку інших господарських операцій, активів і пасивів.
Вивчення ПСБО 2 “Баланс”, ПСБО 3 “Звіт про фінансові результати”, ПСБО 4 “Звіт про рух грошових коштів”, ПСБО 5 “Звіт про власний капітал”, ПСБО 6 “Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах” та інших. Практичне відпрацювання порядку складання Балансу та Звіту про фінансові результати”. При цьому слід звернути особливу увагу на безпосередній зв’язок статей Звіту про фінансові результати з відповідними синтетичними рахунками, субрахунками і аналітичними рахунками з обліку доходів та витрат і порядок визначення чистого доходу. Перехід на нову систему бухгалтерського обліку
Бухгалтерам підприємств необхідно зрозуміти, що без належної теоретичної перепідготовки та відповідної практичної підготовки здійснювати перехід на бухгалтерський облік за новим Планом рахунків не допустимо, бо наслідки такого непідготовленого переходу можуть бути плачевними як для підприємства, так і для його бухгалтерської служби.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Без належно організованого аналітичного обліку доходів і витрат, що відповідає економічному змісту статей доходів і витрат за Звітом про фінансові результати, практично не можливе складання точного та об’єктивного цього звіту. Вибіркові дані про суми доходів і витрат за звітний період не можуть бути системно перевірені, а тому не можуть забезпечити точність та об’єктивність Звіту про фінансові результати, ефективність аналізу результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства та розробку обґрунтованих заходів, направлених на підвищення ефективності його діяльності.
Рекомендується наступний порядок переходу на нову систему бухгалтерського обліку:
У складений при підготовці переходу на нову систему бухгалтерського обліку порівняльний робочий план бухгалтерських рахунків записати за даними синтетичного обліку сальдо на синтетичні рахунки та субрахунки за старим Планом рахунків та відповідно за новим Планом рахунків на дату переходу.
У Головній книзі відкрити синтетичні рахунки та необхідні субрахунки за новим Планом рахунків на підставі даних порівняльного робочого плану рахунків. Перевірити правильність переносу сальдо з активних та пасивних рахунків на рахунки в Головну книгу.
На підставі даних аналітичного обліку та розшифровок доходів і витрат згідно із змістом статей Звіту про фінансові результати відкрити в підготовлених регістрах аналітичного обліку аналітичні рахунки до синтетичних рахунків та окремих субрахунків. Отже, вибірки та розшифровки доходів і витрат для заповнення статей Звіту про фінансові результати в порядку підготовки до складання Звіту про фінансові результати з початку року до дати переходу на нову систему бухгалтерського обліку використовуються для відкриття аналітичних рахунків доходів і витрат на дату переходу на нову систему бухгалтерського обліку.
Починаючи з дати переходу на нову систему бухгалтерського обліку записи на бухгалтерських рахунках здійснюються в кореспонденції рахунків за новим Планом рахунків та Інструкцією щодо його застосування.
Підготовка до переходу і перехід на нову систему бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та новим Планом рахунків мають вельми важливе значення для точного та об’єктивного відображення в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства за 2000 рік та наступні роки.
Тільки належна організація та ведення синтетичного і аналітичного обліку можуть забезпечити виконання бухгалтерською службою підприємства тих вимог до бухгалтерського обліку в сучасних умовах господарювання, які встановлені Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” і відповідними нормативними документами з організації та ведення бухгалтерського обліку.
Бухгалтерам, які не мають достатньої теоретичної та практичної підготовки, доцільно пройти перепідготовку в Коломийській вечірній бухгалтерській школі.
Початок занять у суботу 5 лютого о 15 год. у 8 СШ по вул. Є. Коновальця.
Довідки та запис на навчання за тел. № 2-О1-З8
Проф. І. Павлюк
8 січня 2000 р.
Як перейти на нову систему бухгалтерського обліку в 2000 році
Система бухгалтерського обліку, що застосовується на підприємствах, в організаціях та установах України, застаріла і не відповідає сучасним умовам господарювання.
Кабінет Міністрів України постановою від 28 жовтня 1998 р. № 1706 затвердив Програму реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів (далі Програма). Програмою встановлено, що реформування системи бухгалтерського обліку є складовою частиною заходів, орієнтованих на впровадження економічних відносин ринкового спрямування. Головне завдання трансформації національної системи бухгалтерського обліку полягає у прискоренні процесу її приведення у відповідність з вимогами ринкової економіки та міжнародними стандартами бухгалтерського обліку, наданні суб’єктам господарювання можливостей визначати межі та форми внутрішньовиробничого (управлінського) обліку.
Завданням реформи є:
— створення системи національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку і звітності (ПСБО), яка забезпечить потрібною інформацією користувачів, передусім інвесторів;
— забезпечення зв’язку реформування бухгалтерського обліку з основними тенденціями гармонізації стандартів на міжнародному рівні та станом економічно-правового середовища і ринкових відносин в Україні.
— надання методичної допомоги у впровадженні та використанні реформованої моделі бухгалтерського обліку.
Національна система бухгалтерського обліку на основі міжнародних стандартів дасть змогу забезпечити зважене використання міжнародних стандартів з врахуванням економіко-правового середовища та стану ринкових відносин в Україні. В результаті виконання Програми має бути створена модель взаємодії системи бухгалтерського обліку та оподаткування, переглянуто допустимі способи оцінки майна та зобов’язань, створено умови для поглиблення аналітичності облікової інформації та забезпечення доступності (публічності) бухгалтерської (фінансової) звітності.
Застосування суб’єктами господарювання найважливіших принципів міжнародних стандартів бухгалтерського обліку включає в себе відповідні зміни в системі підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації спеціалістів бухгалтерського обліку.
Законом України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 року № 996/Х1У установлено, що національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку визначають принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, які не суперечить міжнародним стандартам, і вводяться в дію з 1 січня 2000 року.
У виконання Програми передбачалось видати в листопаді 1999 р. новий План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцію щодо його застосування з коментарями їх розробників. Але до 1 січня 2000 року ці нормативні документи та пояснення до них так і не були видані. Водночас національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку за наказами Міністерства Фінансів України застосовуються щодо обліку операцій, які відбуваються з 2000 року.
Програмою передбачено розроблення регістрів бухгалтерського обліку для підприємств з урахуванням запровадження положень (стандартів) і нового Плану рахунків бухгалтерського обліку з терміном виконання в грудні 2000 р.
Новий План рахунків виробничо-господарської діяльності підприємств, організацій і установ розроблявся з 1998 р. з терміном виконання за Програмою в червні 1999 р. Але оприлюднений в цей термін проект Плану рахунків до 1 січня 2000 р. в затвердженому варіанті так і не виданий. Очевидно в зв’язку з цим Міністерство Фінансів України листом від 15 жовтня 1999 р. № 18-19153 повідомило, що учасники наради-семінару “Реформування бухгалтерського обліку в Україні” вважають необхідним з метою якісного і зрозумілого застосування Плану рахунків його запровадження здійснювати підприємствами у будь-який підготовлений для цього період у 2000 році.
Отже, нарада-семінар з реформування бухгалтерського обліку в Україні дала установку, коли необхідно і можливо здійснювати перехід на новий План рахунків бухгалтерського обліку, але, на жаль, не порекомендувала основне — як здійснити перехід на новий План рахунків в середині звітного року. А це якраз є основним в здійсненні переходу на нову систему бухгалтерського обліку в Україні.
Новий План рахунків бухгалтерського обліку визначає методологію обліку у всіх сферах економічної діяльності на основі міжнародних стандартів. План рахунків є концептуально новим нормативним документом для організації та ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності. Структура Плану рахунків та економічний зміст окремих бухгалтерських рахунків суттєво змінились.
В новому Плані рахунків змінені коди синтетичних рахунків. Коди встановлені за класами рахунків з незначним збереженням попередніх назв синтетичних рахунків. Коди субрахунків трьохзначні, що складаються із коду синтетичного рахунку та порядкового номера субрахунку.
Необхідно підкреслити, що положення (стандарти бухгалтерського обліку встановлюють тільки визначення та загальні правила ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, які визначають методологію бухгалтерського обліку і кореспонденцію рахунків з обліку окремих господарських операцій.
Бухгалтерам підприємств необхідно своєчасно зрозуміти, що йдеться не про деякі незначні зміни та уточнення існуючої системи бухгалтерського обліку, а про перехід на зовсім іншу методологію бухгалтерського обліку. Тому необхідні ґрунтовне теоретичне навчання (на ділі переучування) працівників бухгалтерської служби України та належна практична підготовка бухгалтерських служб підприємств до переходу на нову систему бухгалтерського обліку, включаючи підготовку регістрів синтетичного і аналітичного обліку до принципово змінених умов їх застосування.
Для успішного проведення підготовки та здійснення переходу на нову систему бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та новим Планом рахунків необхідно кожному головному бухгалтеру (бухгалтеру) усвідомити методологічну суть змін в бухгалтерському обліку в 2000 році. В чому ж коротко суть цих змін?
Головне— це перехід від бухгалтерського обліку, що в принципі задовольняв потреби в інформації планової соціалістичної економіки, до бухгалтерського обліку, що відповідає вимогам ринкової економіки та міжнародним стандартам бухгалтерського обліку. Що стосується змін в методології бухгалтерського обліку, то в основному вони наступні: в новому Плані рахунків бухгалтерського обліку немає рахунків, аналогічних попереднім рахункам 46 “Реалізація” та 80 “Прибутки і збитки”; доходи та витрати, що відображались на рахунку 46 “Реалізація”, будуть обліковуватись на декількох окремих рахунках доходів і витрат; принципово змінились облік реалізації, доходів і витрат виробничих підприємств і витрат обігу в торгівлі, порядок накопичення даних про доходи і витрати та складання Звіту про фінансові результати. Є також інші суттєві зміни в обліку.
Названі особливості нової системи бухгалтерського обліку вимагають теоретичного вивчення і практичного застосування принципово нової, незвичної методології бухгалтерського обліку, включаючи суттєво змінену бухгалтерсько-фінансову термінологію.
Автор рекомендує здійснювати перехід на бухгалтерський облік за ПСБО тільки після належної теоретичної та практичної підготовки бухгалтерської служби підприємства. При цьому треба мати на увазі, що бухгалтерській службі необхідно самостійно серйозно переучуватись. Семінари з бухгалтерського обліку допоможуть хіба що зорієнтуватись в суті змін, які необхідно здійснити.    продолжение
–PAGE_BREAK–
Введення нового Плану рахунків бухгалтерського обліку реально можливе лише повністю з одночасною зміною системи синтетичного і аналітичного обліку. Тому, на погляд автора, враховуючи практичний досвід змін, що здійснювались в бухгалтерському обліку раніше, без достатньої теоретичної і практичної підготовки переходити на нову систему бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) недоцільно, тим більше, що недостатньо підготовлений перехід на новий План рахунків бухгалтерського обліку може мати як наслідки серйозні помилки та плутанину в бухгалтерському обліку.
Не можливе та не допустиме введення нового Плану рахунків бухгалтерського обліку окремими частинами за класами бухгалтерських рахунків або за видами господарських операцій. Використання в бухгалтерському обліку одночасно старого і нового Планів рахунків приведе до плутанини в бухгалтерському обліку, бо вести облік одночасно за новими і старими бухгалтерськими рахунками не можливо.
Бухгалтерам підприємств необхідно зрозуміти, що без належної теоретичної перепідготовки та відповідної практичної підготовки здійснювати перехід на бухгалтерський облік за новим Планом рахунків не допустимо, бо наслідки такого непідготовленого переходу можуть бути плачевними як для підприємства, так і для його бухгалтерської служби.
Підготовка до переходу і перехід на нову систему бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та новим Планом рахунків мають вельми важливе значення для точного та об’єктивного відображення в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності результатів господарсько-фінансової діяльності підприємства за 2000 рік та наступні роки.
Тільки належна організація та ведення синтетичного і аналітичного обліку можуть забезпечити виконання бухгалтерською службою підприємства тих вимог до бухгалтерського обліку в сучасних умовах господарювання, які встановлені Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” і відповідними нормативними документами з організації та ведення бухгалтерського обліку.
Рекомендації з організації та здійснення переходу на нову систему бухгалтерського обліку в 2000 році можна придбати у фірмі “ТАК” (вул… Драгоманова, 1, 9 СШ, тел. 3-56-47) або в крамниці “Лідер” ( проспект Л. Українки, 23)
Проф. І. Павлюк
8 січня 2000 р.
Коломийська вечірня бухгалтерська школа
оголошує набір на 4-х місячне навчання з підготовки та перепідготовки бухгалтерів
з бухгалтерського обліку за міжнародними стандартами.
Керівник школи професор І. Павлюк
Заняття почнуться 5 лютого в 8 СШ по вул. Є. Коновальця о 15 год.
Довідки та запис на навчання за тел. 2-01-38.
Коломийська вечірня бухгалтерська школа
оголошує набір на 4-х місячне навчання з підготовки та перепідготовки бухгалтерів
з бухгалтерського обліку за міжнародними стандартами.
Керівник школи професор І. Павлюк
Заняття почнуться 5 лютого в 8 СШ по вул. Є. Коновальця о 15 год.
Довідки та запис на навчання за тел. 2-01-38.