Бухгалтерская отчетность 23

СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
1. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ ПРОЦЕССА ПРОИЗВОДСТВА
И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЗАТРАТ
1.1. Технико-экономические особенности и организация
производства тепловой энергии
1.2. Бухгалтерский учет затрат на производство услуг
2. АНАЛИЗ ЭФФЕКТИВНОСТИ ЗАТРАТ В ПРОЦЕССЕ
ПРОИЗВОДСТВА ТЕПЛОВОЙ ЭНЕРГИИ
2.1. Анализ эффективности материальных затрат
2.2. Анализ затрат на оплату труда
3. АУДИТ ПРОЦЕССА ПРОИЗВОДСТВА И РЕАЛИЗАЦИЯ
УСЛУГ ПРЕДПРИЯТИЯ
3.1. Аудиторская проверка затрат на производства
3.2. Рекомендации аудитора по совершенствованию
учета и анализа затрат на производство тепловой
энергии
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
ПРИЛОЖЕНИЯ
ВВЕДЕНИЕ

Структура управления на ООО «Пятигорсктеплосервис» линейная, т.е. во главе каждого структурного подразделения находится руководитель и управленческие решения идет сверху вниз.
ООО «Пятигорсктеплосервис» имеет дальнейшие перспективные планы плодотворной работы по снижению издержек во всех звеньях систем теплоснабжения: на источниках, в тепловых сетях и у потребителей, используя при этом традиционные и передовые технологии.
Учет общей суммы затрат на производство организуют по экономическим элементам затрат, а учет и калькуляцию себестоимости отдельных видов продукции, работ и услуг по статьям затрат.
В прочие расходы включаются:
– содержание работников аппарата управления;
– эксплуатация зданий, помещений, сооружений, оборудования, инвентаря и т. п.;
– командировки, связанные с производственной деятельностью;
– оплата услуг связи, услуг, осуществляемых сторонними организациями по управлению, в случае если штатным расписанием или должностными инструкциями не предусмотрено выполне­ние каких-либо функций управления;
– оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг;
– содержание и обслуживание технических средств управления, вычислительных центров, устройств связи, средств сигнализа­ции и др.;
– затраты по обеспечению сторожевой охраны;
– представительские расходы в частности прием и обслуживание представителей других организаций, прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества;
– выплата стипендий, оплата обучения по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и пере­подготовки кадров;
– возмещение работникам транспортных расходов (в форме оп­латы получаемых проездных документов);
– амортизация нематериальных активов;
– расходы на продажу;
налоги.
Затраты предприятия на производство продукции складываются из следующих элементов:
а) Материальные затраты (за вычетом стоимости возвращенных отходов)
б) Затраты на оплату труда
в) Отчисления на социальные нужды
г) Амортизация основных производственных фондов
д) Прочие затраты (телефонные, командировочные и т.п.)
Эта группировка является единой и обязательной для всех отраслей народного хозяйства. Группировка затрат по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов. При этом по элементам материальных затрат отражают только покупные материалы, изделия, топливо и энергию. Оплату труда и отчисления на социальные нужды отражают только применительно к персоналу основной деятельности.
Источниками информации для проведения аудита затрат на производство являются: карточки (ведомости) по заказам; разработочные таблицы (по распределению заработной платы, отчислений на социальные нужды, услуг вспомогательных производств, расчета амортизации основных средств, амортизации нематериальных активов); ведомости распределения общепроизводственных, общехозяйственных расходов, расходов на содержание и эксплуатацию оборудования; листки-расшифровки, справки-расчеты о распределении расходов будущих периодов; акты (ведомости) инвентаризации незавершенного производства; ведомости сводного учета затрат на производство; учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 96, 97 и др., Главная книга, Положение об учетной политике предприятия и др.
Аудиторская проверка производственных затрат является довольно трудоемким процессом, требующим от аудиторов знания помимо множества нормативных и инструктивных материалов также и особенностей исчисления себестоимости продукции в отдельных отраслях и видах хозяйственной деятельности. Поэтому до начала документальной проверки необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специализацию, масштабы и структуру каждого вида его деятельности. На основе анализа учетной политики и особенностей производства аудиторы выясняют обоснованность применяемого на практике варианта формирования информации о расходах предприятия по обычным видам деятельности, метода учета производственных затрат и варианта сводного учета затрат.
1. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ ПРОЦЕССА ПРОИЗВОДСТВА И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЗАТРАТ

1.1. Технико – экономические особенности и организация производства тепловой энергии

Основное направление производственной деятельности ООО «Пятигорсктеплосервис» – производство и реализация тепловой энергии (на отопление и горячее водоснабжение) производственным и коммунально – бытовым предприятиям с выполнением полного комплекса работ по ремонту и эксплуатации котельных услуг, газового и вспомогательного оборудования котельных и тепловых систем.
Предприятие имеет 1900 потребителей, наиболее крупные из них:
1. Комитет здравоохранения
2. МУП «Жилищное хозяйство»
3. Комитет по культуре
4. Лингвистический университет
5. Органы исполнительной власти.
Выполнение ежегодных планов проведения текущего и капитального ремонтов котельных и тепловых систем, своевременное обслуживание и регулярный контроль за соблюдением требований безаварийной эксплуатации подведомственных объектов позволяет в течение эксплуатационного периода обеспечить надежную работу котельного и вспомогательного оборудования, тепловых сетей, исключать аварийных ситуаций и отказы в работе оборудования. Для проведения ремонтного обслуживания на объектах предприятия имеется собственная ремонтно – производственная база, автотранспортный парк с грузовым и легковым автотранспортом.
ООО «Пятигорсктеплосервис» эксплуатирует 38 котельных, расположенных в черте города. Вид основного и резервного топлива – природный газ. Общая протяженность тепловых сетей, находящихся в эксплуатации предприятия составляет 57,89 км.
С целью экономии средств при выполнении производственной программы предприятия, имея лицензии на 26 видов деятельности, единственный на Северной Кавказе Сертификат Госстандарта РФ на изготовление водоводяных и пароводяных водонагревателей всех типоразмеров, практически все работы от проектирования до наладки оборудования на своих объектах выполняло хоз. способом, приобретая материалы без посредников. Одновременно в течение 2001 года было оказано услуг другим организациям в различных регионах Ставропольского края на общую сумму 1063,0 тыс. рублей, что также дало возможность поддержать основное производство финансами, покрыть потребность в материалах и оборудовании, а также выплачивать работникам предприятия дополнительный прибавок.
На ООО «Пятигорсктеплосервис» создана и действует комиссия по ежедневному контролю за рациональным использованием топливно-энергетических ресурсов, питьевой воды с целью соблюдения утвержденных министерством жилищно-коммунального хозяйства Ставропольского края норм расхода и электроэнергии, а также за экологической обстановкой в районе объектов предприятия, под руководством заместителя директора по производству.
На предприятии трудятся грамотные и квалифицированные специалисты и рабочие (501 человек). Директор и его заместитель имеют квалификационные Сертификаты на профессиональную компетенцию, полученные в учебном комбинате ЖКХ г. Москвы.
На охрану труда за 2001 год израсходовано 261,75 тыс. рублей, из них:
– на приобретение спецодежды, спецоборудования, средств индивидуальной защиты – 51,49 тыс. руб.;
– на оздоровительные мероприятия – 192,71 тыс. руб.;
– на обучение и аттестацию работников – 17.55 тыс. руб.;
(ИТР – 59 человек, операторы котельных установок – 193 человека, сварщики – 4 человека, стропальщики и крановщики – 20 человек).
При осуществлении ежегодной технической политики предприятия за последние 9 лет не имеет от потребителей тепла нареканий и претензий в надежности теплоснабжения. Для ведения мероприятий по энергоснабжению на котельных и производственной базе предприятия установлены приборы учета топливно-энергетических ресурсов и воды: приборы по учету расхода газа, водомеры, приборы учета расхода активной и реактивной электроэнергии.
Структура управления на ООО «Пятигорсктеплосервис» линейная, т.е. во главе каждого структурного подразделения находится руководитель и управленческие решения идет сверху вниз (рис. 1.1.).

ООО «Пятигорсктеплосервис» имеет многолетний опыт эксплуатации источников теплоснабжения (производственных и отопительных котельных). Предприятием выполнены работы, для сторонних заказов на более 150 объектах теплоснабжения, освоено изготовления водогрейных стольных котлов, на все котлы Росстандартам России выдан сертификат соответствия и лицензия на право изготовления.
«Пятигорсктеплосервис» предлагает следующую программу работ и услуг:
1. Проектирование оборудования.
2. Комплектация выполняемых монтажных и ремонтных работ объектов котлонадзора и газового хозяйства.
3. Изготовление оборудования.
4. Монтажные работы.
5. Ремонтные работы.
6. Услуги (транспортировка грузов, погрузочно-разгрузочные работы).
Для локализации и ликвидации аварийных ситуаций на объектах предприятия организована аварийно-диспетчерская служба с круглосуточной работой. Служба укомплектована 100%-численностью дежурных диспетчеров, бригадами слесарей-ремонтников, укомплектована инструментом, материалами, приборами контроля для своевременной локализации аварийных ситуаций.
ООО «Пятигорсктеплосервис» имеет дальнейшие перспективные планы плодотворной работы по снижению издержек во всех звеньях систем теплоснабжения: на источниках, в тепловых сетях и у потребителей, используя при этом традиционные и передовые технологии.
1.2. Бухгалтерский учет затрат на производство услуг

В финансовом учете термин затраты определяется как показатель в денежном выражении количества ресурсов, использованных для достижения определенной цели. В управленческом учете термин затраты употребляется в целом ряде различных случаев. Иначе говоря, при решении различных вопросов учитываются разные виды затрат. Одни затраты учитываются для оценки запасов и определения доходов, другие – для планирования, составления бюджета и контроля, учет третьих необходим для принятия решений на ближайшую и дальнейшую перспективы.
Большое значение для правильной организации учета производственных затрат имеет их научно-обоснованная классификация. Однако, прежде чем начать этот разговор, следует принять во внимание тот факт, что производственные затраты – это элемент классификации затрат по категориям исходя из их роли в системе управления. Из этого следует, что стоит сначала обратиться к производственным затратам вообще, а уж потом к их классификации.
Итак, в фирме производственного назначения затраты делятся на две основные категории, соответствующие функциональным видам деятельности с которыми они связаны:
1.Производственные затраты
2.Непроизводственные затраты (эксплуатационные расходы). Производственные затраты.Производственными являются затраты, связанные с производственной деятельностью предприятия. Производственные затраты подразделяются на три основные категории: прямые затраты на материалы, прямые затраты на рабочую силу и заводские накладные расходы.К прямым затратам на материалы относятся (к прямым материалам) относятся все затраты на те материалы, которые входят в состав конечного продукта. Например, сталь для производства автомобилей и древесина для производства мебели. Клей, гвозди и другие малоценные и быстроизнашивающиеся предметы называются вспомогательными (или расходными) материалами и классифицируются как часть заводских накладных расходов. Прямой труд есть труд производственных рабочих, непосредственно вовлеченных в производство продукции. Примерами затрат на оплату прямого труда являются заработная плата операторов поточных линей и заработная плата станочников металлообрабатывающих станков механического цеха. Непрямой труд в форме заработной платы, например, инспекторам и уборщикам учитывается как часть заводских накладных расходов. Заводские накладные расходы определяются как все затраты, идущие на производство за вычетом прямых затрат на материалы и рабочую силу. К их числу, помимо всего прочего, относятся амортизационные отчисления, арендная плата, налоги, страховые взносы, дополнительные выплаты по заработной плате, расходы вследствие простоя. Многие виды затрат частично взаимоперекрываются в пределах своих категорий [2, с. 78].
Стоимость прямых материалов вместе со стоимостью прямого труда образуют основную себестоимость. Прямые затраты труда плюс заводские накладные расходы называются конверсионными затратами (или затратами на переработку). Этот термин отражает тот факт, что учет этих затрат позволяет перенести стоимость сырья и материалов на готовую продукцию.
Непроизводственные затраты. Непроизводственные затраты (или общефирменные расходы) подразделяются на торговые, общие и административные расходы. Торговые расходы связаны с осуществлением продаж и поставок продукции. Примерами могут служить затраты на рекламу и выплату комиссионных. Общие и административные расходы применяются в целях осуществления общехозяйственных и административные функций, например, оклады руководителей и специалистов, судебные издержки.
Затраты на производство группируют по месту их возникновения, видам продукции (работ, услуг) и видам расходов.
1. По месту возникновения затраты группируют по производственным цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации внутризаводского хозрасчета и определения производственной себестоимости продукции.
2. По видам продукции (работ, услуг) затраты группируют для исчисления их себестоимости.
3. По видам расходов затраты группируют по элементам затрат и по статьям калькуляции.
Исчисления себестоимости отдельных видов продукции, затраты организации группируют и учитывают по статьям калькуляции. В Основных положениях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях установлена типовая группировка затрат по статьям калькуляции, которую можно представить в следующем виде:
1. Сырье и материалы
2. Возвратные отходы (вычитаются)
3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций
4. Топливо и энергия на технологические цели
5. Заработная плата производственных рабочих
6. Отчисления на социальные нужды
7. Расходы на подготовку и освоение производства
8. Общепроизводственные расходы
а) содержание оборудования и машин внутри цеха
б) содержание администрации цеха
в) отопление, освещение
9. Общехозяйственные расходы
10. Потери от брака
11. Прочие производственные расходы
12. Коммерческие расходы
Первые восемь статей в итоге дают цеховую себестоимость, сумма первых одиннадцати статей образует производственную себестоимость продукции, и, наконец, итог всех двенадцати статей – полную себестоимость продукции [7, с. 420].
Министерства (ведомства) могут вносить изменения в типовую номенклатуру статей затрат на производство с учетом особенностей техники, технологий и организации процесса производства.
Помимо указанных группировок, затраты на производство классифицируются по ряду других признаков:
а) Степени их прослеживаемости
– прямые затраты – те, движения которых прослеживаются непосредственно до объекта, подлежащего калькуляции – изделию, работам, подразделениям, территориям реализации. Например, если рассматриваемым объектом калькуляции является определенный вид продукции, то тогда материалы и труд, участвующие в производстве, являются прямыми затратами.
– непрямые затраты (косвенные) – затраты, представляющие собой все составляющие заводских накладных расходов, поскольку их невозможно непосредственно отождествить с какой-то одной линией. Затраты, которые одновременно относятся к разным подразделениям, называют затратами совместного или комплексного производства и включают в категорию непрямых затрат. Размещение рекламы на общественных каналах, с. целью расширения сбыта продукции, тоже являет собой пример косвенных затрат.
б) Времени их дебетования относительно поступлений от реализации.
– затраты, включаемые в производственную себестоимость, которая включает в себя затраты, определяемые стоимостью товароматериальных запасов, и учитывается как часть запасов, имеющихся в наличие. Такие затраты рассматриваются в качестве активов до тех пор, пока товары, к которым они относятся, не будут проданы. В этот момент они становятся себестоимостью реализованной продукции или торговыми расходами. Все производственные затраты представляют собой затраты, входящие в состав производственной себестоимости.
– затраты периода – это текущие затраты, не являющиеся необходимыми для производства, и поэтому не дебетующиеся относительно поступлений от реализации в тот период, когда эти поступления приходят. Расходы по сбыту, общие и административные расходы являются затратами периода.
в) Их динамики, соответствующей их функциональным изменениям. С точки зрения планирования и контроля наиболее важным признаком для классификации затрат является то, как изменяется их динамика в зависимости от изменений объема производства или иных показателей деятельности.
– переменные затраты – это затраты, которые изменяются в целом и прямо пропорционально функциональным изменениям в деятельности. Примером являются прямые материалы и расход бензина в зависимости от пробега автомобиля.
– постоянные затраты – это затраты, которые остаются в целом неизменными, несмотря на функциональные изменения в деятельности предприятия или фирмы. Примерами служат расходы на аренду, страхование и выплату налогов.
– смешанные (полупеременные или полупостоянные) затраты – это затраты, величина которых изменяется с изменением в объеме производства, но в отличие, от переменных затрат – не в прямой пропорции. Другими словами, эти затраты собирают как постоянный, так и переменный аспект (компонент). Примерами является аренда грузового транспорта, где твердая постоянная арендной платы суммируется с переменным тарифом, в зависимости от пройденного расстояния, и плата за телефон, включающая фиксированную сумму, уплачиваемую ежемесячно, плюс начисления в зависимости от количества сделанных междугородних звонков [8, с. 420].
г) Степени их усреднения.
– удельная себестоимость – это средняя величина затрат, которая вычисляется путем деления полных затрат на количество единиц продукции, составляющих общий объем производства. С другой стороны, удельная себестоимость представляет собой сумму
– 1) переменных затрат на единицу продукции и
– 2) постоянных затрат на единицу продукции.
Здесь важно уяснить, что удельная себестоимость понижается с увеличением объема производства, т. к. общие постоянные затраты, остающиеся неизменными при совершении ряда хозяйственных операций, распределяются по все большему числу единиц продукции.
– полные затраты – это суммарные затраты на производство и реализацию продукции; включают все производственные затраты, а также расходы на маркетинг, содержание администрации, выплату процентов и другие централизованные корпоративные расходы.
д) их значимости для планирования, контроля и принятия решений
– регулируемые – те затраты, величина которых устанавливается руководителем функционального подразделения и их уровень в значительной степени поддается влиянию менеджера.
– нерегулируемые – затраты, которые не подлежат контролю на данном уровне планирования [8, с.420].
Все переменные затраты, такие как прямые материалы, прямой труд и переменные накладные расходы обычно рассматриваются как регулируемые руководителем функционального подразделения. С другой стороны, постоянные затраты, такие как расходы на амортизацию заводского оборудования не могут быть регулируемыми руководителем функционального подразделения, т. к. он не обладает полномочиями по закупке оборудования.
– нормативные затраты – это затраты, которые заранее установлены и выступают в качестве показателей, которые необходимо соблюдать. В основе их расчета лежит количество производственных ресурсов, необходимых для эффективного производства. Рассчитывают также удельные нормативные затраты как производные нормативной цены за единицу материала на норму расхода материала на единицу продукции.
– приростные затраты – это затраты, которые определяются как разница в расходах при выборе из двух или более вариантов. Приростные затраты являются значимыми затратами для будущих периодов, это очевидно, т.к. расчет такого рода затрат есть ни что иное как планирование, ведущее в результате к выбору наиболее выгодного или наименее затратного варианта организации хозяйственной деятельности производственного процесса.
– затраты прошлого периода – это затраты, которые представляют собой стоимость уже потребленных ресурсов на итоговую величину которых никак нельзя повлиять ни в настоящем, ни в будущем периоде. Такие затраты не считаются значимыми для принятия последующих решений, т. к. это затраты давно прошедшие или свершившиеся.
– наличные выплаты (действительные затраты средств) – это затраты требующие последующего расходования денежных средств или производственных ресурсов. Не денежные начисления, как, например, износ и амортизация не являются действительными наличными затратами. Примером может служить осуществление какого-либо инвестиционного проекта.
– значимые затраты – ожидаемые, будущие затраты, величина которых служит основанием при выборе того или иного варианта решения. Такой подход является ключевым для принятия краткосрочных и долгосрочных решений. Примером может служить стоимость нового делового предприятия, которая будет значимой при принятии такого рода решения.
– альтернативная стоимость – есть чистая выгода, упущенная при отказе от альтернативного варианта. В процессе принятия решений всегда существует альтернативная стоимость, эта стоимость соответствует величине затрат, предлагавшихся по альтернативному проекту [17, с.295].
Можно также выделить классификацию затрат 1) по элементам и 2) по эффективности.
1. a) одноэлементные – это затраты, состоящие из одного элемента: амортизация, заработная плата и др.
6) комплексные – это затраты, состоящие из нескольких элементов, например, цеховые и общезаводские расходы, в состав которых входит заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные затраты.
2. а) производительные – затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации процесса производства.
6) непроизводительные – затраты, образующиеся вследствие недостатков в технологии и организации производственного процесса (потери от простоев, браков, оплата сверхурочных работ и т. д.).
Производительные затраты планируются, поэтому они называются планируемыми, непроизводительные расходы, как правило, не планируются, поэтому их считают не планируемыми.
Показатели оценки работы ООО «Пятигорсктеплосервис» по годам расчетного периода составляются на основании баланса акционерного предприятия и характеризуют финансовую устойчивость и платежеспособность предприятия.
До этого речь шла о затратах вообще, об их всевозможных классификациях. Однако умение классифицировать затраты должно быть тесно связанно с умением вести учет этих затрат, дабы вести систематический контроль издержек производства с целью получения информации о рентабельности действующего предприятия. Для осуществления такого рода контроля необходимой является информация о затратах по местам их использования, по видам продукции и, наконец, по предприятию в целом. Такие данные возможно получить лишь при наличии технологических карт производства продукции, технически обоснованных норм затрат на производство, оснащения производства измерительной аппаратурой, организацией технического контроля за качеством выпускаемой продукции, по которым затраты должны учитываться обособленно, разработки номенклатуры статей затрат для учета расходов на производство, определении методов учета косвенных затрат по видам выпускаемой продукции, а также между готовой продукцией и незавершенным производством. Все это должно быть зафиксировано в технологической документации, в рекомендациях по учету затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, в должностных инструкциях работников аппарата управления и бухгалтерии, в документах по финансовой политике предприятия. Только предварительное решение вышеназванных вопросов позволяет организовать обоснованный учет затрат на производство и выявить реальный финансовый результат деятельности любого предприятия [7, с. 521].
Организация учета затрат на производство основана на следующих принципах:
– неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирования себестоимости произведенной продукции в течение года.
– полнота отражения в бухгалтерском учете всех хозяйственных операций в течение работы предприятия
– правильное отнесение всех доходов и расходов к отчетным периодам
– регламентация состава себестоимости произведенной предприятием продукции в течение всей его работы.
Система производственных счетов вызывает необходимость рассмотрения последовательности группировки и учета затрат на производство:
1. Отражаются элементы учета затрат за месяц на дебете производственных счетов (материалы, амортизация, заработная плата и т.д.)
2. Списываются расходы будущих периодов и резервируются предстоящие расходы и платежи на затраты данного периода
3. Списываются, или распределяются между работами вспомогательных производств расходы по содержанию, эксплуатации и ремонту машин (сейчас это довольно редкой случай) и общепроизводственные расходы.
4. Суммируются и распределяются расходы на содержание оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы основных цехов.
5. Определяются потери от брака и включаются в себестоимость произведенной продукции.
6. Определяется себестоимость основного и незавершенного производств и выпущенной продукции [5, с. 448].
Одним из основных показателей работы предприятия является себестоимость продукции. Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции, работ или услуг и всей товарной продукции называется калькуляцией. Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную (или фактическую) калькуляции.
Плановой калькуляцией определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляют их из прогрессивных норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и нормы расходов по организации обслуживания производства. Эти нормы расходов являются средними для планируемого периода. Разновидностью плановых являются сметные калькуляции, которые составляют на разовые изделия или определение цен, расчетов с заказчиками и других целей.
Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало года, месяца, норм расхода сырья, материалов и других затрат (текущих норм затрат). Текущие нормы затрат соответствуют производственным мощностям предприятия на данном этапе его работы. Текущие нормы затрат в начале года, как правило, выше средних норм затрат, заложенных в плановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, ниже. Поэтому и нормативная себестоимость продукции в начале года, как правило, выше, а в конце года – ниже.
Отчетные или фактические калькуляции составляют по данным бухгалтерского отчета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость произведенной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включают и не планируемые непроизводственные расходы.
Калькулирование себестоимости произведенной продукции осуществляют различными методами. Под методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.
На промышленных предприятиях применяют нормативный, позаказной, попередельный, попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.
Теперь более подробно о каждом из перечисленных методах.
Нормативный метод.Такой метод учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством.
Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативным калькуляциям; обособленно ведут учет (оперативный) отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения вносимые в текущие нормы затрат, в результате видения организационно-технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции; фактическая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонения от норм и величины изменения норм. ФС
=НС
+ОН
+ИН
или ФС
=НС
-ОН
-ИН
,
где Фс
– фактическая себестоимость изделия
Нс
– нормативная себестоимость изделия
Он
– отклонения от норм (экономия или перерасход)
Ин
– изменение норм (увеличение и уменьшение)
При этом фактическую себестоимость изделия модно установить двумя способами. Если объектом учета производственных расходов являются отдельные виды продукции, то и отклонения от норм, а также их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость продукции этих видов определяю способом прямого расчета по выше приведенной формуле [5, с. 243].
Если объектом расчета производственных расходов являются группы однородных видов продукции, то фактическую себестоимость каждого вида продукции устанавливают распределением отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции.
Второй способ калькулирования фактической себестоимости является менее трудоемким.
Применение нормативного метода учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции требует разработки нормативных калькуляций. На основе норм основных затрат, действующих на начало месяца, квартальных смет расходов по обслуживанию производства и управления. На предприятиях, отличающихся относительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость мало чем отличается от нормативной себестоимости. На этих предприятиях вместо нормативных можно использовать плановые калькуляции.
Отклонение фактических затрат от установленных норм по отдельным расходам определяют методом документирования или инвентарным методом.
Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут, как правило, только по прямым расходам (сырье и материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяют по видам продукции по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляют в карточных или особого рода оборотных ведомостях, составляемых по отдельным видам или группам продукции.
Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции на промышленном предприятии подразумевает соблюдение определенной последовательности бухгалтерских действий.
1. На основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция по изделиям.
2. В течение определенного периода (месяца) нормативная себестоимость корректируется с учетом изменений.
3. Возникшие в течение месяца изменения и отклонения от норм учитываются отдельно.
4. Определяются причины отклонений от нормативной себестоимости.
5. На основе фактических расходов определяется фактическая себестоимость продукции.
Эта последовательность приведена здесь для более точной координации действий бухгалтера, хотя она и является вычленением из вышесказанного, но я счел необходимым привести ее здесь для лучшего понимания проблемы этого метода учета с точки зрения бухгалтера.
С 1 января 2002 года утрачивает силу Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 № 552.7. Состав затрат, на сумму которых можно уменьшить полученные доходы для исчисления налога на прибыль, определен ст. 252 – 269 Налогового кодекса РФ.
Под расходами понимаются любые обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ), т.е. включается в расходы то, что фактически произведено (газ, теплоэнергия используется сразу) [3, с.120].
2. АНАЛИЗ ЭФФЕКТИВНОСТИ ЗАТРАТ В ПРОЦЕССЕ ПРОИЗВОДСТВА ТЕПЛОВОЙ ЭНЕРГИИ
2.1. Анализ эффективности материальных затрат
Затраты предприятия на производство продукции складываются из следующих элементов:
а) Материальные затраты (за вычетом стоимости возвращенных отходов)
б) Затраты на оплату труда
в) Отчисления на социальные нужды
г) Амортизация основных производственных фондов
д) Прочие затраты (телефонные, командировочные и т.п.)
Эта группировка является единой и обязательной для всех отраслей народного хозяйства. Группировка затрат по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов. При этом по элементам материальных затрат отражают только покупные материалы, изделия, топливо и энергию. Оплату труда и отчисления на социальные нужды отражают только применительно к персоналу основной деятельности [7, с.325]. Анализ статей расходов представлен в таблице 2.1.
Таблица 2.1.
Анализ статей затрат по теплоэнергии на ООО «Пятигорсктеплосервис»

Статьи расходов,
тыс. руб.

1999 г.
2000 г.
2001 г.
Удельный вес,
%

1999 г.
2000 г.
2001 г.

1
2
3
4
5
6
7

Материальные затраты
28280
28500
31846
72,4
69,1
69,1

Затраты на оплату труда
6000
7000
8300
15,4
17,0
18,0

Отчисление на социальные нужды
2569
2570
2676
6,6
6,2
5,8

Амортизация основных средств
1698
2658
2728
4,3
6,4
5,9

Прочие затраты
521
527
529
1,3
1,3
1,1

Итого по элементам затрат
39068
41255
46079
100
100
100

Из таблицы 2.1. видно, что материальные затраты в 2001 г. увеличились по сравнению с 1999 г. и 2000 г. на 9,1%, затраты на оплату труда увеличились на 18,0%, отчисления на социальные нужды увеличились на 5,8%, амортизация основных средств увеличилась на 5,9%, прочие затраты увеличились на 1,1%.
I. К материальным затратам относится стоимость:
1. Сырья и материалов, приобретаемых со стороны, из которых вырабатывается продукция или которые используются для обеспечения нормального технологического процесса, на другие производственные цели и упаковку продукции.
2. Покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, используемых в изготовлении продукции.
3. Работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производством своего предприятия, не относящихся к основному виду деятельности.
4. Природного сырья (плата за воду, за древесину на корню и т. п.).
5. Топлива вех видов, приобретенного со стороны и использованного на производственные цели.
6. Покупной энергии всех видов и вырабатываемой самим предприятием, использованной на производственные нужды.
7. Потерь от недостач по поступившим материальным ресурсам в пределах норм естественной убыли.
8. Тары и упаковки, полученных от поставщиков с материальными ресурсами, за вычетом из стоимости покупной тары стоимости этой тары и упаковки по цене ее/возможного использования, если цены на тару и упаковку установлены сверх цены на приобретаемые материальные ресурсы, или из стоимости приобретенных ресурсов.
При определении материальных затрат важное значение имеет оценка использованных материальных ресурсов. Использованные материальные ресурсы включаются в себестоимость продукций по ценам их приобретения (без налога на добавленную стоимость), с учетом надбавок, комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и сбытовым предприятиям, стоимости услуг товарной биржи, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями. Затраты по доставке материальных ресурсов своим транспортом определяется по соответствующим элементам затрат (по принадлежности) [19, с.403].
Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость возвратных отходов.
II. В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются:
1. Оплата труда по сдельным расценкам, тарифным ставкам и должностным окладам, выплаты стимулирующего характера по положениям о системе оплаты труда (надбавки к тарифным ставкам и окладам, премии и вознаграждения по итогам работы за год); выплаты компенсирующего характера за работу в ночное время, за работу в тяжелых и вредных условиях труда, совмещение профессий.
2. Оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсации за неиспользованный отпуск, льготных часов подростков, перерывов в работе кормящих матерей, выполнения государственных обязанностей: выплаты работникам, высвобожденным в связи с реорганизацией предприятия и сокращения штатов; выплаты единовременных вознаграждений за выслугу лет, по районным коэффициентам; оплата за время вынужденного прогула; оплата отпусков обучающихся по вечерней и заочной формам.
3. Стоимость продукции выдаваемой работникам предприятия в качестве оплаты труда.
4. Суммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы на предприятии по договорам с государственными организациями, как выданные этим лицам, так и перечисленные государственным организациям; оплата труда работников, не состоящих в штате предприятия, за выполнение ими работ по заключенным договорам (включая договор подряда), если расчеты за выполненную работу производятся непосредственно сами предприятием, и другие выплаты, включаемые в фонд оплаты труда, кроме выплат за счет прибыли, остающейся в распоряжении у предприятия, и других целевых поступлений [19, с.406].
III. В элемент «Отчисления на социальные нужды» включаются отчисления по установленным законом нормам органам социального страхования, Пенсионного фонда, фонда занятости, обязательного медицинского страхования с суммы затрат на оплату труда, включаемых в себестоимость произведенной продукции (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).
IV. В элементе «Амортизация основных фондов» отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление производственных фондов, исчисленная в установленном законом порядке, исходя из балансовой стоимости объектов и действующих норм амортизации. Предприятия, действующие на условиях аренды, отражают амортизационные отчисления, как по собственным, так и по арендованным основным средствам.
V. К элементу «Прочие затраты» относятся налоги, сборы, отчисления в специальные внебюджетные фонды, платежи за предельно допустимые сбросы (выбросы) загрязняющих веществ; платежи по обязательному страхованию имущества предприятия, учитываемого в составе производственных фондов; вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения; платежи по кредитам банков в пределах ставок, установленных законодательством; оплаты работ по сертификации продукции; затраты на командировки; плата сторонним организациям за несение пожарной и охранной службы; за подготовку и переподготовку кадров; затраты на гарантийный ремонт и послегарантийное обслуживание продукции; износ по нематериальным активам и другие расходы, не относящиеся к другим элементам затрат.
Необходимым условием организации производства продук­ции является обеспечение его материальными ресурсами: сырь­ем, материалами, топливом, энергией, полуфабрикатами и т.д. В процессе потребления материальных ресурсов происходит их трансформация в материальные затраты; поэтому экономное использование топлива, сырья, материалов, энергии и т.д. сни­жает себестоимость продукции.
Под основными средствами, понимается денежное выражение фондов (средств труда) предприятия. Особенностью основных средств предприятия является их длительное действие и постепенное изнашивание в ходе производства при хранении своей первоначальной натуральной формы. Стоимость износа, так называемая амортизация, входит как один из элементов затрат на изготовление готовой продукции в ее себестоимость и после реализации продукции возвращается предприятию. Амортизационные отчисления остаются в распоряжении предприятия и идут на капитальный ремонт основных фондов и на приобретение новых основных средств.
Основные производственные фонды предприятия делятся на группы: здания, сооружения, транспортные средства и т.д. Их структура представлена в таблицей 2.2.
Таблица 2.2.
Структура основных производственных фондов

Группы основных фондов
1999
2000
2001
Темп рост,%

тыс. руб.
проц.

тыс.
руб.

проц.

тыс. руб.
проц.

1
2
3
4
5
6
7
8

Здания
21440
33
21440
31
21440
30
–

Сооружения
1347
2
1347
2
1340
2
99,5

Передаточные устройства

30507
47
31295
45
31650
45
102,1

Машина и оборудование

10160
15
13416
19
14604
20
110

Транспортные средства

1419
2
1480
2
1261
2
103

Продолжение таблицы 2.2.
1
2
3
4
5
6
7
8

Инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь

13
2
13
1
13
1
104

Итого
64886
100
68927
100
70312
100
108

По данным таблицы 2.2. можно сделать следующие выводы. Стоимость основных производственных фондов (ОПФ) за 2000 год составил всего 68927 тыс. руб., за 2001 г. – 70312 тыс. руб. В целом за 1999 – 1999 г. Стоимость ОПФ возросла на 8%.
Наибольший удельный вес в структуре ОПФ занимают передаточные устройства: 45% за 1999 г. и 45% за 2000 г. По данной группе ОПФ за период с 1999 г. наблюдается незначительное увеличение стоимости с 31295 тыс. руб. до 31650 тыс. руб. или на 101,1 %.
Здания. Их стоимость за период с 1999 по 2001 гг. осталась неизменной 21440 тыс. руб. или, что составляет 31% в структуре основных средств. Несмотря на то, что стоимость зданий не изменилась, тем не менее, в структуре ОПФ их величина снизилась на 1% и составила в 2001 г. 30%.
Машины и оборудование. По данной группе ОПФ произошли незначительные изменения. За период с 1999 по 2001 гг. стоимость машин и оборудования увеличилась с темпом роста 108,9%. При этом возрос удельный вес машин и оборудования в общей стоимости ОПФ с 19% в 1999 г. до 20% в 2001 г.
Стоимость в 2000 г. равна 1347 , в 2001 г. 1340 тыс. руб. Удельный вес, занимаемый сооружениями в общей стоимости ОПФ за 1998 г. составил 2% за 1999 г. – 2%. По данной группе ОПФ наблюдается незначительное уменьшение стоимости – на 0,5%.
Стоимость транспортных средств в 2000 г составила 1480 тыс. руб. – в 2001 г. – 1261 тыс. руб. Удельный вес, занимаемый транспортными средствами в общей стоимости ОПФ равен 2% за 2000 г. и 2% за 2001 г. По данной группе ОПФ наблюдается уменьшение стоимости – на 15%.
Стоимость инструмента, производственного и хозяйственного инвентаря за период с 1999г. по 2001 г. остались прежними.
Для того, чтобы проанализировать эффективность использования материальных затрат на ООО «Пятигорсктеплосервис» составляет смета затрат, представленная в таблице 2.3.
Таблица 2.3.
Смета затрат на производство теплоэнергии ООО «Пятигорсктеплосеврис» за 2000 – 2001 гг.

№ п/п
Показатели
Сумма, руб.
Отклонение (+-)
Темп роста, %

2000 г.
2001 г.

1
2
3
4
5
6

1.
Топливо
7524317
8935412
1411095
118,6

2.
Электроэнергия
3951402
4830151
878749
122,2

3.
Вода
5129030
6850493
1721463
133,6

4.
Материалы
9652886
1025385
472499
104,9

5.
Затраты на оплату труда
5870278
8129315
2259037
138,5

6.
Отчисления на социальные нужды
2260057

2261536

1479

100,1

7.
Амортизация
129495
127512
-1983
98,4

8.
Затраты производственного характера
2896711

2675772

-220939

92,4

9.
Цеховые расходы
110046
132616
22570
120,5

10.
Общеэксплуатационные расходы
141980

209938

67958

147,9

11.
Прочие расходы
521616
527183
5567
101,1

12.
Обязательные отчисления
664000
600000
-64000
90,4

13.
Покупная энергия
1381200
1420031
38831
102,8

14.
Полная (коммерческая себестоимость)
37666202
37503180
-163022
99,6

15.
Выручка от реализации продукции (работ, услуг) без НДС, акцизов
39981000
53454710
13473710
133,7

По данным таблицы можно сделать выводы. Затраты по топливу увеличились в 2001 г. на 1411095 рублей или на 18,6%, электроэнергия увеличилась на 878749 рублей или на 22,2%. Затраты на оплату труда увеличились в 2001 г. на 2259037 руб. или на 38,5% – это связано с выполнением производственного плана и оказанием услуг на сторону. Отчисления на социальные нужды в 2001 г. увеличились на 1479 рублей или на 0,1%. Амортизация в 2001 г. уменьшилась на 1983 рубля или на 2,6%. Цеховые, общеэксплуатационные и прочие расходы увеличились в 2001 г. Обязательные отчисления (плата за экологию, плата за землю, транспортный налог) сократились на 64000 руб. или на 9,6% из-за представленной предприятию льготы. Покупная энергия в 2001 году увеличилась на 38831 руб. или на 2,8%. Полная себестоимость в 2001 г. уменьшилась на 163022 руб. или на 0,4%. Выручка от реализации продукции (работ, услуг) в 2001 году увеличилась на 13473710 рублей или на 33,7%.
Показатели эффективности использования материальных ресурсов.
Поиск вариантов экономии и рационального использования материальных ресурсов составляет основное содержание анализа. Основные этапы анализа материальных ресурсов:
1. оценка эффективности использования материальных ре­сурсов;
2. оценка влияния эффективности использования матери­альных ресурсов на величину материальных затрат;
3. анализ обеспеченности предприятия материальными ре­сурсами;
4. анализ обоснованности норм расхода материально-техни­ческих ресурсов;
обоснование оптимальной потребности в материальных ресурсах.
Источниками информации для анализа материальных ресур­сов являются формы статистической отчетности о наличии и ис­пользовании материальных ресурсов и о затратах на производст­во, оперативные данные отдела материально-технического снаб­жения, сведения аналитического бухгалтерского учета о поступ­лении, расходе и остатках материальных ресурсов; а также планы материально-технического снабжения, договоры на поставку сы­рья и материалов.
Оценка эффективности использования материальных ресур­сов осуществляется в практике экономической работы через систему показателей и моделирование их взаимосвязи. Показа­тели эффективности использования материальных ресурсов, де­лятся на обобщающие и частные.
К обобщающим показателям относятся: материалоемкость продукции, материалоотдача, удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции; коэффициент использования матери­альных ресурсов.
Частные показатели эффективности материальных ресурсов используются для характеристики эффективности потребления отдельных элементов материальных ресурсов, а также для оцен­ки материалоемкости отдельных изделий. Удельная материало­емкость отдельных изделий может исчисляться в стоимостном, натурально-стоимостном и натуральном выражении [20, с.120].
Рассмотрим порядок определения и тенденции изменения обобщающих показателей.
Материалоемкость продукцииопределяется как отношение суммы материальных затрат к стоимости произведенной про­дукции и показывает материальные затраты, приходящиеся на каждый рубль выпущенной продукции:
, (2.1)
где Мз
– материальные затраты; Nв
–
объем выпуска продукции в стои­мостных или натуральных показателях.
Материалоотдача –
показатель, обратный материалоемкости, характеризует выпуск продукции на 1 руб. потребленных мате­риальных ресурсов:
, (2.2)
Удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции – показатель, характеризующий отношение материальных затрат с полной себестоимости:
, (2.3)
где С – полная себестоимость продукции
За 2000 год

За 2001 год

Повышение эффективности использования материальных ресурсов обуславливает сокращение материальных затрат на производство продукции, снижение ее себестоимости и рост прибыли.
Структурно-логическая факторная модель материальных затрат представлена на рис. 2.1.

Рис. 2.1. Структурно-логическая факторная модель материальных затрат
Как видно из рисунка 2.1. на изменение величины материальных затрат оказывают влияние факторы первого, второго и третьего порядка.
Каждый фактор первого порядка изменяется из-за изменения материалоемкости и соотношения всех материальных затрат. Факторы второго порядка изменяются из-за структуры продукции, удельной материалоемкости, изменения цен, которые являются по отношению к величине материальных затрат факторами третьего порядка.
На изменение уровня материальных затрат на отдельные изделия оказывают мероприятия инновационной деятельности. Основные из них: совершенствование конструкторских характеристик изделий; внедрение новой техники, сырья, материалов, топлива, повышения уровня квалификации работников.
Результаты анализа материальных затрат используются при нормировании расходов сырья и материалов на изготовление продукции, а также при определении общей потребности в материальных ресурсах на выполнение производственной программы.
Учет общей суммы затрат на производство организуют по экономическим элементам затрат, а учет и калькуляцию себестоимости отдельных видов продукции, работ и услуг по статьям затрат.
В прочие расходы включаются:
– содержание работников аппарата управления;
– эксплуатация зданий, помещений, сооружений, оборудования, инвентаря и т. п.;
– командировки, связанные с производственной деятельностью;
– оплата услуг связи, услуг, осуществляемых сторонними организациями по управлению, в случае если штатным расписанием или должностными инструкциями не предусмотрено выполне­ние каких-либо функций управления;
– оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг;
– содержание и обслуживание технических средств управления, вычислительных центров, устройств связи, средств сигнализа­ции и др.;
– затраты по обеспечению сторожевой охраны;
– представительские расходы в частности прием и обслуживание представителей других организаций, прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества;
– выплата стипендий, оплата обучения по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и пере­подготовки кадров;
– возмещение работникам транспортных расходов (в форме оп­латы получаемых проездных документов);
– амортизация нематериальных активов;
– расходы на продажу;
– налоги.
В новом Плане счетов раздел III «Затраты на производство» предназначен для обобщения информации о расходах по обычным видам «деятельности предприятия, к которым в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организация» ПБУ 10/99 относятся затраты предприятия, приходящиеся на проданные в отчетном периоде товары, продукцию, выполненные работы и оказанные услуги, в том числе, связанные с предоставлением в пользование объектов интеллектуальной собственности, сдачей имущества в аренду и участием в уставных капиталах других организаций, если указанные виды деятельности являются предметом деятельности предприятия.
Группировка затрат внутри данного раздела может осуществляться на сч. 20-29 либо на сч.20-39.
Во втором случае группировка затрат на счетах бухгалтерского учета осуществляется следующим способом:
счета 20-29 используются для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления себестоимости продукции (работ, услуг);
счета 30-39 используются для учета расходов по элементам расходов (материальные затраты, затраты на оплату, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств, прочие затраты).
Состав счетов 20-39 и методика их использования устанавливается предприятием исходя из особенности деятельности, структуры и организации управления с учетом Методических рекомендаций, которые в настоящее время разрабатываются Минфином.
Рассмотрим учет затрат на производство при использовании счетов 20-29. Новым Планом счетов бухгалтерского учета для учета затрат на производство и калькулирования себестоимости предусмотрены следующие калькуляционные и cобирательно – распределительные счета [2, с.45].
Счет 20 «Основное производство» предназначен для учета прямых производственных затрат, которые обусловлены технологическим процессом производства продукции, работ и услуг и могут быть включены непосредственно в себестоимости конкретных видов продукции, работ и услуг, а также для учета расходов вспомогательных производств и косвенных затрат, связанных с управлением и обслуживанием производства, и потерь от брака.
На стоимость списанных в производство материалов делаются записи на счетах бухгалтерского учета:
Д 20 «Основное производство»
К 10 «Материалы».
На сумму заработной платы, начисленной производственным рабочим, делаются записи на счетах бухгалтерского учета:
Д 20 «Основное производство»-
К 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
На сумму начислений социального налога от заработной платы про­изводственным рабочим, делаются записи на счетах бухгалтерского учета:
Д 20 «Основное производство»
К 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Расходы вспомогательных производств списываются записями на счетах бухгалтерского учета:
Д 20 «Основное производство»
К 23 «Вспомогательные производства».
Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются записями на счета бухгалтерского учета:
Д 20 «Основное производство»
К 25 «Общепроизводственные расходы»
К 26 «Общехозяйственные расходы.
Потери от брака списываются записями на счета бухгалтерского учета:
Д 20 «Основное производство»
К 28 «Брак в производстве».
По кредиту счета 20 «Основное производство» отражаются сумма фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Эти суммы могут списываться бухгалтерскими записями:
Д 43 «Готовая продукция»
Д 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)
Д 90 «Продажи» и др.
К 20 «Основное производство»
Остаток на счете 20 «Основное производство» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства. Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции (работ, услуг). Если формирование информации о расходах по обычным видам, дея­тельности не ведется на счетах 20-39, то аналитический учет по счету 20 «Основное производство» осуществляется также по подразделениям предприятия [9, с.291].
Счет 23 предназначен для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства предприятия.
По дебету счета 23 «Вспомогательные производство отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием вспомогательных произ­водств, и потери от брака.
Прямые расходы, вязанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказания услуг списываются на счет 23 «Вспомогательные производства» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда идр.
Счет предназначен для обобщения информации о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств предприятия.
В течение месяца фактические общепроизводственные расходы собираются по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и др., распределяются в соответствии с принятым порядком (отраженным в документе об учетной политике предприятия) по видам производств, видам продукции, работ и услуг и списываются записями на счета бухгалтерского учета:
Д 20 «Основное производство»
Д 23 «Вспомогательное производство»
Д 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
Д 29 «Общепроизводственные расходы»
Аналитический учет общепроизводственных расходов ведется по подразделениям предприятия и статьям расходов. Счет 25 «Общепроизводственные расходы» не имеет сальдо.
Счет 26 предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом.
Фактические общехозяйственные расходы, в течение месяца отра­жаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетами учета персоналом по оплате труда, расчетов с другими предприятиями и др.
Аналитический учет по счету 26 «Общехозяйственные расходы»ведется по каждой статье соответствующих смет, месту возникновения затрат и др. Счет 26 «Общехозяйственные расходы» не имеет сальдо.
Счет предназначен для учета потерь от брака в производстве. Производственная себестоимость забракованной продукции отражается по дебету счета 28 в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство». По дебету счета 28 «Брак в производстве» отражаются также затраты, связанные с исправлением брака, в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и др.
Аналитический учет потерь от брака ведется по отдельным подразделениям предприятия, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.
Счет предназначен для обобщения информации о затратах, связанных с выпуском продукция, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами предприятия.
По дебету счета 29 «Обслуживающие производства в хозяйства» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств.
Прямые расходы списываются бухгалтерскими записями на счета бухгалтерского учета:
Д 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
К 10 «Материалы»
К 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
По кредиту счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производствам продукции, выполненных работ в оказанных услуг. Эти суммы списываются бухгалтерскими записями счета бухгалтерского учета
Д 10 «Материалы»
Д 43 «Готовая продукты»
К 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
Остаток по счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.
Аналитический учет по счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» ведется по каждому обслуживающему производству и хозяйству и отдельным статьям затрат этих производств и хозяйств [5, с.450].
2.2. Анализ затрат на оплату труда

В рыночных условиях хозяйствования предприятиям предоставляется большая свобода в использовании трудовых ресурсов и определении форм и размеров оплаты труда сотрудников. Сотрудники же, в свою очередь, достаточно свободно могут выбирать предприятие, на котором будут предложены наиболее привлекательные условия, причем едва во всех случаях на первом месте при принятии ими решения о трудоустройстве будет стоять размер оплаты труда
Оплата труда – это выраженная в денежной форме доля труда сотрудника, вложенного им при создании продукции предприятия. Эта доля выплачивается сотруднику, и он единолично распоряжается этими средствами.
В настоящее время на предприятии действует повременно-премиальная система оплаты труда. Ее отличительной особенностью является то, что к сумме основной заработной платы по тарифу прибавляется премия в определенном проценте к тарифной ставке. Основным документом по учету труда и заработной платы является «Табель учета рабочего времени». Кроме этого, документа еще применяется «Наряд на сдельную работу» и «Трудовое соглашение». Последние два документа используют в случае выполнения дополнительной, отличительной от основной, работы.
Анализ использования трудовых ресурсов на предприятии, уровня производительности труда необходимо рассматривать в тесной связи с оплатой труда. С ростом производительности труда создаются реальные предпосылки для повышения уровня его оплаты. При этом средства на оплату труда нужно использовать таким образом, чтобы темпы роста производительности труда обгоняли темпы роста его оплаты. Только при таких условиях создаются возможности для наращивания темпов расширенного воспроизводства.
В связи с этим анализ использования средств па оплату труда па каждом предприятии имеет большое значение. В процессе его следует осуществлять систематический контроль за использованием фонда заработной платы (оплаты труда), выявлять возможности экономии средств за счет роста производительности труда и снижения трудоемкости продукции.
Заработная плата всех сотрудников предприятия в сумме дает показатель ФЗП (фонда заработной платы), который занимает немалую долю в расходах предприятия. В зависимости от отраслевой принадлежности, индивидуальных особенностей деятельности предприятия и политики руководства в области выплат сотрудникам доля расходов на ФЗП может колебаться от нескольких процентов до половины общей суммы затрат предприятия. Это немалая величина, поэтому анализ этой статьи расходов предприятия так важен.
Большое значение имеет также анализ использования фонда рабочего времени сотрудниками. Все рабочее время можно подразделить на не­сколько категорий:
– отработанное оплаченное (помимо времени, отработанного в течение рабочего дня по обычному графику, это может быть время сверхурочных работ, работы в выходные и праздничные дни и т.п.);
– неотработанное оплаченное (вынужденные простои, ежегодные отпус­ка, временная нетрудоспособность и т.п.);
– неотработанное неоплаченное (прогулы, опоздания и т.п.).
От того, к какой категории относится рабочее время, зависит способ оплаты и, в конечном итоге, то, к какому типу затрат эти суммы будут отнесены (согласно российскому законодательству некоторая часть этих расходов в состав себестоимости не включается и относится на чистую прибыль предприятия). Обычно доля таких расходов невелика, но и она весьма невыгодна для предприятия.
Помимо заработной платы, выплачиваемой сотрудникам в денежной и натуральной форме (оклады, премии и вознаграждения регулярного ха­рактера, компенсационные выплаты за вредные условия труда, внеурочные работы и т.п.), расходы предприятия, связанные с оплатой труда, включают оплату неотработанного времени и единовременные выплаты, а также различные обязательные отчисления. Все эти расходы формируют показатель ФОТ [22, с.125].
Различают две основные формы оплаты труда: повременную, при которой заработная плата сотрудника зависит от количества отработанного времени, и сдельную, при которой заработок зависит от количества произведенной продукции. Кроме того, на разных предприятиях могут применять различные их комбинации и разновидности. Как и для полных затрат, в полном объеме ФЗП предприятия можно выделить ее постоянную составляющую, которую можно отождествить с заработной платой сотрудников, работающих повременно, и переменную часть, зависящую от выработки рабочих-сдельщиков. Соотношение переменной и постоянной частей на предприятиях различных отраслей может сильно варьировать, и так же, как в случае, когда речь шла о переменных и постоянных затратах на производство, их отношение всегда меньше единицы, поскольку на любом предприятии часть сотрудников (по крайней мере, административный и обслуживающий персонал) работает с повременными условиями оплаты труда [7, с.343].
Широкое распространение получили премиальные и прогрессивней разновидности двух основных форм оплаты труда. Так, сдельно – премиальная форма подразумевает, что к прямой сдельной оплате добавляется премия за достижение определенного уровня выработки, сдельно – прогрессивная – что при выполнении нормированных заданий сверхнормативная продукция оплачивается по более высоким расценкам, а при повременно-премиальной системе к заработной плате за отработанное время добавляется премия за качество работы или достигнутые результаты. Полезную информацию для оперативного управления производством дает анализ выполнения норм выработки и использования рабочего времени каждого сотрудника в частности. Нормы выработки устанавливаются технологическими подразделениями предприятий или вышестоящими органами, ответственными за нормирование. Разумеется, не для каждого вида деятельности возможно нормирование, но для промышленных предприятий, выпускающих серийную продукцию или предоставляющих стандартизированные услуги, нормы выработки имеют решающее значение в процессе деятельности. Нормирование устанавливает нормы расхода ресурсов (материальных и трудовых) на изготовление единицы выпуска, а также на отдельные операции в ходе технологического процесса.
В нынешней российской экономической ситуации рост заработной платы сотрудников, как средней (на одного работающего), так и ее полной суммы по предприятию, является прежде всего отражением инфляционных процессов в стране, и если темп роста ее соответствует темпу инфляции, никаких выводов об эффективности использования средств фонда оплаты труда в общем случае сделать нельзя. Однако, помимо общего роста цен в стране, заработная плата работников предприятия должна отражать реальный выпуск продукции данным предприятием в целом и вклад каждого сотрудника в частности.
Согласно российскому законодательству расходы предприятия на оплату труда сотрудников не ограничиваются выплатой заработной платы, оговоренной в контрактах, трудовых договорах и тарифных справочниках. Для предприятии всех форм собственности обязательными являются отчисления с фонда заработной платы сотрудников в фонды социального страхования и пенсионный. Кроме того, сотрудникам выплачиваются отпускные, дотации на питание, материальная помощь оп­лачиваются, командировочные расходы, надбавки за особые условия работы (вредность, сверхурочные работы и т.п.), премии по итогам квартала или года или по выполнении определенного заказа, оплачивается время простоя и изготовления брака не по вине работника и т.д. Часть этих рас­ходов являются затратами (т.е. предприятие может отнести их на себе­стоимость продукции), а часть выплачиваются из чистой прибыли. В любом случае это немалые суммы, и в анализе их кроется возможность не только и даже не столько экономить на фонде оплаты труда, поскольку это чревато социальной напряженностью на предприятии. Тщательный анализ всех статей расходов позволит более эффективно формировать себестоимость продукции, повышая тем самым показатели финансовой результативности работы предприятия [21, с. 150].
Связь производительности и размеров оплаты труда сотрудников от­ражается в удельных показателях объема произведенной продукции на 1 руб. заработной платы или фонда оплаты труда. В процессе анализа ис­числяют следующие величины:
выручка на 1 руб. заработной платы или ФОТ всех сотрудников пред­приятия;
выручка на 1 руб. заработной платы (или фонда оплаты труда) произ­водственных рабочих;
выручка на 1 руб. заработной платы или ФОТ специалистов (для пред­приятий непроизводственной сферы).
Обратные показатели тоже используются достаточно широко:
доля заработной платы в 1 руб. выручки;
доля расходов на оплату труда в 1 руб. выручки;
доля заработной платы в себестоимости продукции предприятия;
дола расходов на оплату труда в общей сумме расходов предприятия; заработной платы в 1 руб. товарной или готовой продукции.
Приступая к анализу влияния заработной платы на производительность труда, в первую очередь необходимо рассчитать абсолютное отклонение отчетного 2001 года от базисного 1999 года.
Абсолютное отклонение (ФЗПабс
) определяется сравнением фактически использованных средств на оплату труда (ФЗПф
) с плановым фондом заработной платы (ФЗПпл
) в целом по предприятию, производственным подразделениям и категориям работников:
ФЗПабс
= ФЗПф
– ФЗПпл

Структура заработной платы на предприятии и ее отклонение представлены в таблице 2.4.
Таблица 2.4.
Форма и структура заработной платы на ОАО « ПОГАТ»

№ п/п/
Виды оплаты труда различных категорий работников
1999 г.
2000 г.
2001 г.
Отклонение

Сумма, тыс. руб.
Уд. Вес, проц.
Сумма, тыс. руб.
Уд. Вес, проц.
Сумма, тыс. руб.
Уд. Вес, проц.
Сумма, тыс. руб.
Уд. Вес, проц.

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10

1.
Руководители
70
2,2
84
1,8
98
1,6
+28
-0,6

2.
Специалисты
766
24,2
835
18,2
904
15,1
+138
-9,1

3.
Рабочие
2279
72
3612
78,8
4945
82,4
+2166
+104

4.
Обслуживающий персонал
52
1,6
52
1,2
52
0,6
–
-0,7

5.
Всего по предприятию
368
100
583
100
6000
100
+2832
–

7.
Сдельная плата
230
7,2
339
7,3
444
7,4
+214
-0,2

8.
Повременная оплата
2940
92,8
4244
92,7
5556
92,6
+2616
-0,2

9.
Всего
3168
100
4583
100
6000
100
+2832
–

Используя данные таблицы можно сделать следующие выводы
В 1999 общая сумма начисленной заработной платы составила году – 3168 тыс. руб. Наибольший удельный вес в структуре заработной платы занимает
заработная плата рабочих – 72%. По остальным категориям удельный вес
начисленной заработной платы незначительный и составляет по специалистам 24,2%, по руководителям 2,2%, по обслуживающему персоналу 1,2%.
Общая сумма начисленной заработной платы составила в 2000 году – 4583 тыс. руб. Наибольший удельный вес в структуре заработной платы занимает заработная плата рабочих – 78,8%. По остальным категориям удельный вес начисленной заработной платы незначительный и составляет по специалистам 18,2%, по руководителям 1,8%, по обслуживающему персоналу – 1,2%.
В 2001 году общая сумма начисленной заработной платы составил 6000 тыс. руб. Наибольший удельный вес в структуре заработной платы занимает заработная плата рабочих – 82,4%. По остальным категориям удельный вес начисленной заработной платы незначительный и составляет по специалистам – 15,1%, по руководителям – 1,6%, по обслуживающему персоналу – 0,9%.
Проводя сравнительную характеристику за период с 1991 года по 2001 год следует отметить, общая сумма начисленной заработной платы возросла на 2832 тыс. руб. В основном увеличение произошло по рабочим – 2666 тыс. руб. По остальным категориям сумма начисленной заработной платы возросла, но незначительно: по специалистам – на 138 тыс. руб., по руководителям, обслуживающему персоналу отклонений не произошло.
Рассматривая заработную плату на предприятии в разрезе ее форм, следует отметить, что наибольший удельный вес занимает повременная заработная плата. Так, в 1999 году, величина повременной заработной платы составила 2940 тыс. руб. или, что составляет 92,8%, в 2000 году – 4244 тыс. руб., или, что составляет 92,7%. В 2001 году величина заработной платы составляет 5556 в процентном соотношении – 92,6.
Величина сдельной оплаты в 1999 г. составила 230 тыс. руб. (7,2%), в 2000 году – 339 тыс. руб. (7,3%), в 2001 году – 444 тыс. руб. (7,4%).
Важнейшим показателем деятельности данного предприятия является производительность труда. От ее уровня во многом зависит конечный результат деятельности предприятия. Данный показатель представляет собой отношение объема произведенной и реализованной продукции в денежном выражении па среднегодовую численность работников. Иначе он называется выработкой на одного среднегодового работника.
Расчет:
2.2
где Vпр
– объем производимой и реализованной продукции, тыс. руб.
, тыс. руб.
, тыс. руб.
, тыс. руб.
Выработка на одного среднегодового работника в целом но предприятию в 1999 г. составила – 69 тыс. руб., в 2000 г. составила 99 тыс. руб./чел., в 2001 году — 105 тыс. руб./чел. Таким образом, выработка на одного среднегодового работника в целом по предприятию увеличилась на 36 тыс. руб./чел.
Основным фактором повышения производительности труда являются техническое совершенствование производства, повышение фондовооруженности и энерговооруженности труда на основе достижений научно-технического прогресса. Кроме того, важными факторами повышения производительности труда являются укрепление трудовой дисциплины, повышение квалификации кадров.
В настоящее время на предприятии имеется один четко выраженный стимул, побуждающий всех работников сознательно относиться к труду, повышать свои знания и квалификацию. Этим стимулом является достаточно высокий уровень заработной платы. Как дополнительный стимул выступает своевременность выплаты заработной платы.
В целях финансовой заинтересованности обслуживающего персонала и инженерно-технического персонала в системе предусмотрено увеличение (уменьшение) размеров премиальных выплат в зависимости от соблюдения норм расходования топливно-энергетических ресурсов.
Определяющим моментом в решении вопроса о получении прибыли является цепа. От того, насколько точно будет определена цепа единицы продукции, работ, услуг и будет зависеть конечный результат деятельности предприятия.
На уровень цены единицы продукции основного производства большое влияние оказывает Постановление Главы администрации г. Пятигорска в соответствии с которым, уровень рентабельности не может превышать 10% в год.
Что касается цен на продукцию, работы и услуги вспомогательного производства, то здесь предприятие самостоятельно устанавливает цены. На их уровень оказывают влияние спрос и предложение. Эти цены действительно можно назвать рыночными.
В процессе анализа следует также установить соответствие между темпами роста заработной платы и производительностью труда. Как уже отмечалось для расширенного воспроизводства, получение необходимой прибыли и рентабельности нужно, чтобы темпы роста производительности труда опережали темпы роста его оплаты. Если этот процесс не соблюдается, то происходит перерасход фонда зарплаты, повышение себестоимости продукции и, соответственно уменьшение суммы прибыли.
Изменение среднего заработка работающих за тот или иной отрезок времени (год, месяц, день, час) характеризуется его индексом lсз
.
Анализ соответствия между темпами роста и производительностью труда:
, (2.3)
где ФЗП1
– заработная плата за отчетный период, тыс. руб.;
ФЗП0
– заработная плата за базисный период, тыс. руб.
Произведем расчеты:

Аналогичным образом рассчитаем индекс производительности труда (lгв
)
(2.4)
где V1
объем производительности труда за отчетный период, тыс. руб.
V0
– объем производительности труда за базисный период, тыс. руб.
Произведем расчет:

Приведенные данные показывают, что на анализируемом предприятии темп роста производительности труда опережает темп роста оплаты труда. Коэффициент опережения (Коп
) равен:
(2.5)
Произведем расчет:

Анализируя, видно что темп роста производительности труда значительно превышает темп роста заработной платы, что влияет на расширение производства, получение прибыли и рентабельность.
3.
АУДИТ ПРОЦЕССА ПРОИЗВОДСТВА И РЕАЛИЗАЦИЯ УСЛУГ ПРЕДПРИЯТИЯ

3.1. Аудиторская проверка затрат на производства

При проверке хозяйственных операций процесса производства и реализации аудитору следует руководствоваться следующими норматив­ными документами:
1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 23.07.98 г. № 123-ФЗ).,
2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской от­четности в Российской Федерации, утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. Приказа МФ РФ от 24.03.2000 г. № 31н).
3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятель­ности организаций и инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. №94н.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность ор­ганизации» (ПБУ 4/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.07.99 г. № 43н.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 г. № 32н (в ред. Приказа МФ РФ от 30.03.2001 г. №27н).
6. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 г. № 33 н (в ред. Приказа МФ РФ 62 от 30.03.2001 г.№27н).
7. Особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), предприятий и организаций отдельных отраслей экономики (установлены отраслевыми Инструкциями и другими документами).
8. Типовые методические рекомендации по планированию и учету себе­стоимости для предприятий и организаций различных отраслей экономики.
9. Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу, на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения и порядке их применения, утв. Приказом МФ РФ от 15.03.2000 г. № 26н (в ред. Приказа МФ РФ от 01.03.2001 г. № 18н).
10. Приказ МФ РФ от 06.07.2001 г. № 49н (с 01.01.2002 г. до этого – от 13.08.99г. № 57н) «Об изменении норм возмещения командировочных рас­ходов на территории Российской Федерации».
11. Инструкция о составе фонда заработной платы и выплат социального характера при заполнении организациями форм федерального государственного статистического наблюдения, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 24.11.2000 г. № 116 [3, с.175].
Аудит затрат на производство
Цель аудита затрат на производство продукции (работ, услуг) – уста­новление обоснованности формирования и правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности.
Источниками информации для проведения аудита затрат на производство являются: карточки (ведомости) по заказам; разработочные таблицы (по распределению заработной платы, отчислений на социальные нужды, услуг вспомогательных производств, расчета амортизации основных средств, амортизации нематериальных активов); ведомости распределения общепроизводственных, общехозяйственных расходов, расходов на содержание и эксплуатацию оборудования; листки-расшифровки, справки-расчеты о распределении расходов будущих периодов; акты (ведомости) инвентаризации незавершенного производства; ведомости сводного учета затрат на производство; учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 96, 97 и др., Главная книга, Положение об учетной политике предприятия и др.
В процессе проверки затрат на производство решаются следующие задачи:
– оценка обоснованности применяемого варианта формирования ин­формации о расходах предприятия по обычным видам деятельности, метода учета затрат, варианта сводного учета затрат, методов распре­деления общепроизводственных и общехозяйственных расходов;
– подтверждение первоначальной оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
– подтверждение достоверности оформления и отражения в учете прямых и накладных (косвенных) расходов;
– оценка качества инвентаризаций незавершенного производства;
– арифметический контроль показателей себестоимости по данным сводного учета затрат на производство [10, с.60].
Аудиторская проверка производственных затрат является довольно трудоемким процессом, требующим от аудиторов знания помимо множества нормативных и инструктивных материалов также и особенностей исчисления себестоимости продукции в отдельных отраслях и видах хозяйственной деятельности. Поэтому до начала документальной проверки необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специализацию, масштабы и структуру каждого вида его деятельности. На основе анализа учетной политики и особенностей производства аудиторы выясняют обоснованность применяемого на практике варианта формирования информации о расходах предприятия по обычным видам деятельности, метода учета производственных затрат и варианта сводного учета затрат [16, с.187].
На предприятии в зависимости от отраслевой специфики, вида и масштабов деятельности могут применяться следующие методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции:
1. Попередельный метод, применяемый в производствах, в которых сырье последовательно проходит несколько отдельных самостоятельных фаз обработки – переделов (металлургия, текстильная промышленность). Затраты на изготовление продукции учитываются по видам однородных изделий, статьям калькуляции и переделам. В зависимости от особенностей предприятия используется полуфабрикатный или бесполуфабрикатный вариант метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
2. Позаказный метод, применяемый в индивидуальных или мелкосерийных производствах с механической сборкой деталей, изделий в целом. Объектом учета и калькулирования является отдельный заказ, открываемый на определенное количество продукции. В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции. При этом прямые затраты относятся непосредственно на заказ, а косвенные – включаются в его себестоимость путем распределения пропорционально принятой базе. Отчетные калькуляции составляются после выполнения заказа.
3. Попроцессный метод, используемый на предприятиях отраслей, имеющих сравнительно непродолжительный технологический процесс выпуска однородной продукции, остатки незавершенного производства которой отсутствуют или незначительны (угольная, нефтяная промышленность, электроэнергетика). Себестоимость единицы продукции определяется, как правило, прямым методом, то есть путем деления всех производственных затрат на количество произведенной продукции за период.
При использовании указанных методов себестоимость исчисляется как сумма остатка незавершенного производства на начало месяца и затрат за месяц минус остаток незавершенного производства на конец месяца;
– нормативный метод учета затрат(в зарубежной практике – «стандарт-костс») базируется на технически обоснованных нормах расхода рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции. Периодически плановые нормы должны пересматриваться с учетом эффективности от внедрения организационно-технических мероприятий. Используются плановые, нормативные и отчетные калькуляции. При сопоставлении фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами выявляются внутрихозяйст­венные резервы, намечаются пути их рационального использования. Тем самым появляется возможность текущего контроля за издержка­ми. Это способствует рациональному расходованию различных ресур­сов, повышению эффективности работы предприятия;
– «директ-костинг» –
система учета, основанная на классификации за­трат на постоянные (периодические) и переменные (на изделие). Она –
предполагает учет затрат по их видам, местам возникновения и носи­телям. На практике применяется один из двух вариантов учета: каль­куляционный и формирование усеченной себестоимости. В рамках калькуляционного варианта в течение отчетного периода по дебету счетов учета затрат На производство собираются затраты отчетного периода с подразделением на прямые (связанные с производством конкретного вида продукций) и накладные (связанные с обслужива­нием и управлением). Прямые затраты отражаются по дебету счета 20 «Основное производство», а накладные – по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». В конце отчетного периода накладные расходы распределяются между объектами калькулирования и списываются на счет 20 «Основное производство». При этом калькулируется полная фактическая себе­стоимость готовой продукции. При использовании второго варианта учет затрат в течение отчетного периода осуществляемся аналогично. Но в конце отчетного периода распределяются между объектами калькуляции и списываются в дебет счета 20 «Основное производство» только общепроизводственные расходы, учтенные на счете 25 «Общепроизводственные расходы». Периодические затраты, собираемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списываются непосредствен­но на уменьшение выручки от реализации, то есть в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж».
Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям технологического процесса, а фактически использование элементов этого метода не осуществляется, аудиторы должны зафиксировать данное отклонение в рабочих документах и определить его влияние на формирование себестоимости продукции. Если описанный в учетной политике метод учета затрат не соответствует особенностям технологического процесса, то аудиторы могут порекомендовать руководству предприятия ряд изменений, которые позволят организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных документов [17, с.300].
Для подтверждения первоначальной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета затрат на производство продукции аудиторы на основе полученной информации заполняют заранее разработанные тексты (составляются ли сметы расходов, правильно ли классифицируются затраты). По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необходимо объем и порядок проведения других аудиторских процедур. Аудиторы определяют объекты повышенного внимания при планировании контрольных процедур и уточняют аудиторский риск.
Подтверждая достоверность оформления и отражения в учете прямых и накладных расходов, аудиторы выясняют обоснованность отнесения каждого вида затрат на себестоимость продукции, правильность разграничения затрат по отчетным периодам и объектам учета, соответствие выполненных корреспонденцией счетов бухгалтерского учета установленным нормативными документами. При этом изучаются рабочие документы, уже сформированные аудиторами при проверке операций с денежными средствами, расчетных операций.
Аудиторы должны выяснить: правильность разграничения производственных затрат по отчетным периодам; соблюдение выбранного метода и точность оценки материальных ресурсов, списываемых на затраты производства; правильность включения в себестоимость амортизации по основным средствам и нематериальным активам, других видов расходов, в том числе связанных с управлением производством; обоснованность распределения общепроизводственных расходов по объектам калькуляции; организацию учета возвратных отходов, брака. Аудитору необходимо также проанализировать правильность формирования различных резервов предстоящих расходов (на оплату очередных отпусков сотрудников, на выплату вознаграждений по итогам работы за год, на ремонт основных средств), учет которых ведется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». В течение года резервы и выплаты должны производиться за счет соответствующих резервов. Аудиторы выясняют правильность использования средств каждого резерва, своевременность доначисления недостающих и списания излишне начисленных сумм по ним, отражения хозяйственных операций в учете [17, с. 309].
В процессе изучения затрат аудиторам важно убедиться, что она правильно документально оформлены и отражены на счетах бухгалтерского учета, первичные документы, подтверждающие учет каждого вида затрат, должны содержать все обязательные реквизиты, подписи ответственных лиц.
Используемые схемы корреспонденцией счетов должны соответствовать схемам корреспонденций, предусмотренных Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности.
В ходе проверки аудитору необходимо изучить правильность поставки тепла: расход топлива, электрической энергии и воды на выработку тепла отопительными котельными, коммунальных теплоэнергетических мероприятий, при этом учитывая сезон отопления объекта (см. приложения 1,2). Также аудиторам изучается правильность расчета горячего водоснабжения. Все расчеты должны соответствовать утвержденным нормам расхода газа и электроэнергии Министерства жилищно-коммунального хозяйства Ставропольского края. Проверяется смета затрат на производство тепловой энергии и сверяется смета затрат на производство тепловой энергии и сверяется с данными по счету 10 «Материалы», 70 «расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 91 «Прочие доходы и расходы», 68 «Расчеты по налогам и сборам», анализируется себестоимость 1 Гкал, путем деления полной производственной себестоимости на полезный отпуск теплоэнергии и вследствие этого определяется экономия или перерасход тепловой энергии.
Аудиторами изучаются данные по теплоснабжению, которые отражаются ежемесячно. В такой справке указывается начальное сальдо, сколько отпущено тепловой энергии, НДС, налог с продаж, утечка теплоносителя и конечное сальдо. Необходимо проверить корреспонденцию счетов и наличие всех реквизитов.
В процессе проверки аудитору необходимо провести анализ работы котельных установок, газового и вспомогательного оборудования. Аудитор изучает план проведения текущего и капительного ремонтов котельных и тепловых сетей, заявки на материалы и оборудование. При проведении ремонтных работ, замены котлов, ремонта электрооборудования, газового оборудования должны бать составлены и выданы акты и протоколы инспектором газового надзора Ставропольского края.
3.2.
Рекомендации аудитора по совершенствованию учета и анализа затрат на производство тепловой энергии

После проведения проверки аудитор оформляет результаты аудита, формируется мнение аудитора относительно достоверности бухгалтерской отчетности и соответствия ее действующему законодательству, составляет информацию руководству предприятия и аудиторское заключение.
При производстве тепловой энергии происходит множество тепловых потерь в тепловых трассах из-за нахождения объектов в климатических зонах – нарушения воздуха, температуры, грунта.
В ходе проверки было выявлено, что наибольшие потери тепловой энергии происходят в трубах, которые находятся в земле. Они быстро ржавеют и происходят в негодность, происходят на них аварии из-за механического повреждения. Поэтому чаще проводится ремонт, на который идут большие затраты (обеспечение топливом землеройные машины и краны) и трудности в работе из-за местонахождения труб.
Меньшие потери были обнаружены в газовых трубах, которые расположены воздушно. На ремонт идет меньше затрат и предприятию рационально устанавливать трубопроводы именно таким способом.
Проблема энергоснабжения является очень актуальной. По статистическим данным происходит до 50% потерь теплоэнергии (в зимнее время открыты подъезды). На предприятии необходимо с огромной точностью рассчитывать сколько отпускается на 1Гкал газа, воды, электроэнергии, просчитывать тарифы, которые утверждаются Государственной Думой Ставропольского края.
В ходе аудита было выявлено, что котельные установки, газовое и вспомогательное оборудование необходимо менять или проводить ремонт. В связи с этим должно больше выделяться средств из бюджета. Ведь ООО «Пятигорсктеплосервис» обеспечивает тепловой энергией детские сады, школы, больницы, жилые дома и аварийные ситуации должны быть сведены на минимум.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Источниками информации для анализа материальных ресур­сов являются формы статистической отчетности о наличии и ис­пользовании материальных ресурсов и о затратах на производст­во, оперативные данные отдела материально-технического снаб­жения, сведения аналитического бухгалтерского учета о поступ­лении, расходе и остатках материальных ресурсов; а также планы материально-технического снабжения, договоры на поставку сы­рья и материалов.
Оценка эффективности использования материальных ресур­сов осуществляется в практике экономической работы через систему показателей и моделирование их взаимосвязи. Показа­тели эффективности использования материальных ресурсов, де­лятся на обобщающие и частные.
В нынешней российской экономической ситуации рост заработной платы сотрудников, как средней (на одного работающего), так и ее полной суммы по предприятию, является прежде всего отражением инфляционных процессов в стране, и если темп роста ее соответствует темпу инфляции, никаких выводов об эффективности использования средств фонда оплаты труда в общем случае сделать нельзя. Однако, помимо общего роста цен в стране, заработная плата работников предприятия должна отражать реальный выпуск продукции данным предприятием в целом и вклад каждого сотрудника в частности.
Согласно российскому законодательству расходы предприятия на оплату труда сотрудников не ограничиваются выплатой заработной платы, оговоренной в контрактах, трудовых договорах и тарифных справочниках. Для предприятии всех форм собственности обязательными являются отчисления с фонда заработной платы сотрудников в фонды социального страхования и пенсионный. Кроме того, сотрудникам выплачиваются отпускные, дотации на питание, материальная помощь оп­лачиваются, командировочные расходы, надбавки за особые условия работы (вредность, сверхурочные работы и т.п.), премии по итогам квартала или года или по выполнении определенного заказа, оплачивается время простоя и изготовления брака не по вине работника и т.д. Часть этих рас­ходов являются затратами (т.е. предприятие может отнести их на себе­стоимость продукции), а часть выплачиваются из чистой прибыли. В любом случае это немалые суммы, и в анализе их кроется возможность не только и даже не столько экономить на фонде оплаты труда, поскольку это чревато социальной напряженностью на предприятии. Тщательный анализ всех статей расходов позволит более эффективно формировать себестоимость продукции, повышая тем самым показатели финансовой результативности работы предприятия.
На изменение уровня материальных затрат на отдельные изделия оказывают мероприятия инновационной деятельности. Основные из них: совершенствование конструкторских характеристик изделий; внедрение новой техники, сырья, материалов, топлива, повышения уровня квалификации работников.
Результаты анализа материальных затрат используются при нормировании расходов сырья и материалов на изготовление продукции, а также при определении общей потребности в материальных ресурсах на выполнение производственной программы.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ.
2. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению. – М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. – 176 с.
3. Налоговый кодекс РФ ст. 252-264.
4. Алборов Р.А., Хоружий Л.И. Основы аудита: Учебное пособие. – М.: Издательство «Дело и сервис», 2001 – 224 с.
5. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности: Учебник /Богдановская Л.А., Виногоров Г.Г., Мигун О.Ф. и др.; Под общ. ред. В. И. Стражева. – 2-е изд., стереотип. – Мн.: Выш. шк., 1996. – 363 с.
6. Ансофф И. Новая корпоративная стратегия. – СПб.: Питер Ком, 1999. – 416 с.
7. Анчишкин А.И. Наука – техника – экономика. – М.: Экономика, 1986. – 384 с.
8. Аукуционек С.П. Современные буржуазные теории модели цикла: критический анализ. – М.: Наука, 1984. – 223 с.
9. Бакаев А.С. Нормативная база бухгалтерского учета. – М.: Бухгалтерский учет, 2001. – 400 с.
10. Баканов М.И. Анализ хозяйственной деятельности в торговле. – М.: Экономика, 1990. – 352 с.
11. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. – 4-е изд. – М.: Финансы и статистика, 1997. – 416 с.
12. Безруких П.С., Кондраков Н.П., Палий В.Ф, Бухгалтерский учет. – М.: Бухгалтерский учет. – 2001. – 528 с.
13. Беляевский И.К. и др. Статистика торговли. – М.: Финансы и статистика, 1989. – 400 с.
14. Бороненкова С.А., Маслова Л.И., Крылов С.И. Финансовый анализ предприятий. – Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. университета, 1997. – 200 с.
15. Бухгалтерская отчетность ООО «Пятигорсктеплосервис».
16. Васильев А.Л. Модульный принцип формирования техники. – М.: Изд. стандартов, 1989. – 240 с.
17. Волкова О.Н. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. – М.: ПБОЮЛ, 2001. – 424 с.
18. Глазьев С.Ю. Теория долгосрочного технико-экономического развития. – М.: ВлаДар, 1993. – 310 с.
19. Грейсон Дж. К. мл., О делл К. Американский менеджмент на пороге XXI века. – М.: Экономика, 1991. – 319 с.
20. Дахин А.В., Шуров В.А. Апокалипсис технического объекта. – Н.Новгород: Изд-во ННГУ, 1992. – 95 с.
21. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. – М.: ЮНИТИ, 1997. – 560 с.
22. Ефимова О.В. Финансовый анализ. 3-е издание. Библиотека журнала «Бухгалтерский учет». М.: 2001. – 80 с.
23. Зайцев Н.Л. Экономика промышленного предприятия. – М.: Инфра-М, 1996. – 284 с.
24. Зудилин А.П. Анализ хозяйственной деятельности предприятия развитых капиталистических стран. – Екатеринбург: Каменный пояс, 1992. – 224 с.
25. Калинин В.В., Аудиторская деятельность: организационные основы, особенности аудита. – М.: ООО «ИКФ Омега – Л», 2000. – 384 с.
26. Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет. – СПб.: Питер, 2002. – 464 с.
27. Карпова Т.П, Управленческий учет. – М.: ЮНИТИ, 1998. – 250 с.
28. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит: Учебное пособие. – М.: ПРИОР, 2002. – 272 с.
29. Любушин Н.П., Лещева В.Б., Дьякова В.Г. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия: Учебное пособие для вузов. – М.: ЮНИТИ – ДАНА, 2000. – 471 с.
30. Макальская А.К. Внутренний аудит.: Учебно-практическое пособие. – М.: Дело и сервис, 2000. – 80 с.
31. Марр Р., Шмидт Г. Управление персоналом в условиях рыночной экономики. – М.: Издательство МГУ, 1999. – 380 с.
32. Подольский В.И., Поляк Г.Б. Аудит: Учебник для вузов. – 2-е издание, переработанное и дополненное. – М.: ЮНИТИ – ДАНА, 2000. – 655 с.
33. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: 4-е издательство., – Минск. ООО «Новое знание»., 1999. – 525 с.
34. Сайфуллин Р.С., Шеремет А.Д. Методика финансового анализа. – М.: Инфра – М, 1999. – 176 с.
35. Синк Д.С. Управление производительностью: планирование, измерение и оценка, контроль и повышение. – М.: Прогресс, 1999. – 205 с.
36. Семен В.М., Баев И.А. Экономика предприятия. – М.: Центр экономики и маркетинга, 2000. – 312 с.
37. Шишкин А.К., Микрюков В.А. Учет, анализ, аудит на предприятии: Учебное пособие для вузов. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 2001. – 496 с.