Курсовая работа по дисциплине: Организация и методика налоговогоконтроля
“Формы проведения налогового контроля: проблемыпрактического применения и пути их решения”
Оглавление
Введение
Глава I. Формыналогового контроля
1.1 Налоговые проверки
1.2 Истребование документов при проведении налоговойпроверки
1.3 Прочие формы налогового контроля
1.4 Формы налогового контроля во временном разрезе
Глава II.Проблемы осуществления налогового контроля
2.1 Анализ контрольной работы, проводимой налоговымиорганами Новосибирской области
2.2 Проблемы при осуществлении камерального налоговогоконтроля
2.3 Проблемы при осуществлении выездных налоговых проверок
Глава III Путирешения проблем, возникающих при осуществленииналогового контроля
Заключение
Список используемой литературы
Введение
Налоговый контроль реализуетсяпосредством процедурно-процессуальной деятельности налоговых органов, основукоторой составляют обоснованные и адаптированные конкретные приемы, средства илиспособы, применяемые при осуществлении контрольных функций и выступает в видетаких форм, как: проверки, получение объяснений налогоплательщиков, налоговыхагентов и плательщиков сборов, проверка данных учёта и отчётности, осмотрпомещений, территорий, используемых для извлечения дохода и др.
Актуальность темыобуславливается тем, что налоговый контроль является важнейшей функциейналоговых органов, обеспечивающей своевременное и полное поступление налогов исборов в бюджеты всех уровней и внебюджетный фонды.
Таким образом, целью даннойработы является изучение каждой из форм налогового контроля, её правовогообеспечения и порядка проведения.
Для достижения поставленной целинеобходимо решить следующие задачи:
рассмотреть различныеклассификации форм налогового контроля;
изучить каждую форму налоговогоконтроля;
выявить имеющиеся проблемы вреализации налогового контроля посредством приведенных форм;
предложить возможные путирешения.
Объектом исследования является формыналогового контроля, применяемы налоговыми органами. Предметом — налоговоезаконодательство в сфере налогового контроля и судебная практика.
Теоретическую основу курсовогоисследования составила разнообразная литература по финансовому и налоговомуправу, нормативные источники и материалы статей периодических изданий и сетиИнтернет
Глава I. Формыналогового контроля
1.1 Налоговые проверки
Согласно ст.82 НК налоговыйконтрольпроводится должностными лицами налоговых органов в пределах своейкомпетенции посредством налоговых проверок, получения объясненийналогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данныхучета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечениядохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексомРФ. Особенности осуществления налогового контроля при выполнении соглашений оразделе продукции определяются также Налоговым кодексом РФ. Налоговый контрольохватывает действия налоговых органов по надзору за соблюдениемналогоплательщиками и иными обязанными лицами налогового законодательства. Вкомпетенции налогового контроля — надзор за соблюдением принятых мер попредотвращению и устранению нарушений и привлечению виновных лиц кответственности за совершение налоговых правонарушений.
Органы государственныхвнебюджетных фондов в пределах своей компетенции осуществляют налоговыйконтроль за соблюдением налогового законодательства в порядке, предусмотренномНалоговым кодексом РФ. При этом органы государственных внебюджетных фондовпользуются правами и выполняют обязанности, предусмотренные Налоговым кодексомРФ для налоговых органов. Правовые формы налогового контроля соответствуютправам налоговых органов в отношении налогоплательщиков и иных обязанных лиц,которыми они обладают в соответствии с Налоговым кодексом РФ и которые могутбыть установлены применительно к взиманию конкретных видов налогов. Налоговыеорганы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органывнутренних дел информируют друг друга об имеющихся у них материалах онарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, опринятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а такжеосуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнениявозложенных на них задач. Порядок информирования определяется по соглашению. Разграничениекомпетенции должностных лиц налоговых органов в области налогового контроляустанавливается Налоговым кодексом РФ и иными федеральными законами и правовымиактами РФ, которые определяют порядок организации и деятельности налоговыхорганов. Органы внутренних дел, являющиеся правоохранительными органами, вправеучаствовать в проведении налоговых проверок и реализации иных форм налоговогоконтроля только по запросам налоговых органов.
При осуществлении налоговогоконтроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространениеинформации о налогоплательщике, полученной в нарушение положений КонституцииРФ, Налогового кодекса РФ, федеральных законов, а также в нарушение принципасохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, вчастности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну. Налогоплательщиком в данномслучае выступает плательщик сбора, налоговый агент.
Остановимся подробнее на каждойиз перечисленных форм.
Налоговая проверка включает всебя две разновидности налогового контроля: это камеральная налоговая проверкаи выездная налоговая проверка. По сравнению с выездной налоговой проверкой,камеральная — более простая процедура.
КНП проводится по местунахождения налогового органа в течение 3 месяцев на основе налоговых декларацийи других документов, подаваемых в налоговый орган. Это означает, что налоговикпроверяет только тот налог, по которому подана декларация, и только за этотпериод.
Налоговый орган можетдополнительно истребовать документы:
подтверждающие налоговые льготы;
документы, обосновывающие иподтверждающие право на возмещение НДС — при подаче декларации по НДС сзаявлением на возмещение налога (документы по ст.172);
документы, являющиеся основаниемдля исчисления налогов, связанных с использованием природных ресурсов, — приподаче деклараций по таким налогам.
Если в поданной декларации (расчете)налоговик увидит ошибки и противоречия, он обязан сообщить об этом в течение 5дней. Одновременно он просит либо дать пояснения, либо внести исправления вдекларацию (расчет). Давая пояснения налоговому органу, налогоплательщик можетпредставить любые документы, подтверждающие достоверность данных декларации (расчета),в том числе выписки из регистров бухгалтерского и налогового учета.
Акт налоговой проверки по итогамкамеральной налоговой проверки выносится только при выявлении нарушенийналогового законодательства.
Камеральная налоговая проверкапроходит проще и для налогоплательщика, и для налогового органа. Однако, стоитне забывать, что именно на основании поданных деклараций и документов налоговыйорган составляет мнение о налогоплательщике и решает, приходить ли к нему вгости с выездной проверкой.
Выездная налоговая проверка — этоформа налогового контроля, позволяющая проверить правильность уплаты налогов исборов, а также исполнение налогоплательщиком иных обязанностей, возложенных нанего законодательством о налогах и сборах. Выездная налоговая проверкапроводится по месту нахождения налогоплательщика исключительно на основаниирешения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Поэтомупервое, что должны предъявить сотрудники налоговых органов руководителюпроверяемой организации при проведении выездной налоговой проверки — этосоответствующее решение, оформленное в соответствии с Приказом МНС России№АП-3-16/318. Выездной проверкой могут быть охвачены только три календарныхгода деятельность налогоплательщика, непосредственно предшествовавших годупроведения выездной проверки.
Выездная налоговая проверка неможет продолжаться более 2-х месяцев, в исключительных случаях вышестоящийналоговый орган может увеличить продолжительность выездной проверки до 3-хмесяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы ипредставительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц напроведение выездной проверки каждого филиала и представительства.
Налоговый орган не вправепроводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки иболее по одним и тем же налогам за один и тот же период. ВНП, осуществляемая всвязи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, а также вышестоящимналоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа,проводившего проверку, может проводиться независимо от времени проведенияпредыдущей выездной проверки.
Требование о представлениидокументов должно содержать наименование и вид необходимых для проверкидокументов. Оно подписывается должностным лицом налогового органа, проводящеговыездную проверку, и вручается налогоплательщику под расписку с указанием датывручения данного требования (при получении такого требования налогоплательщикурекомендуется указать дату получения требования как в своем экземпляре, так и вэкземпляре налогового органа). Документы должны быть предоставлены впятидневный срок с момента получения требования. В случае отказаналогоплательщика передать документы, налоговым органом может быть произведенавыемка документов, а налогоплательщик оштрафован в соответствии со ст.126 НК РФ.
Выемка оригиналов документовможет производиться только на основании мотивированного постановлениядолжностного лица налогового органа, осуществляющего выездную проверку, приэтом такое постановление должно быть утверждено руководителем (заместителем) налоговогооргана.
По окончании выездной налоговойпроверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке (внутреннийдокумент налоговых органов — налогоплательщику не выдается), в которойфиксируется предмет выездной проверки и сроки ее проведения.
Акт выездной налоговой проверкисоставляется в течении 2-х месяцев после составления справки о проведеннойвыездной проверке, подписывается должностными лицами налогового органа,проводившими налоговую проверку, и руководителем проверяемой организации, либоиндивидуальным предпринимателем, либо их представителями. После этого актвыездной проверки вручается налогоплательщику либо его представителю. Еслиналогоплательщик уклоняется от подписания акта и его получения, то в акте делаетсясоответствующая запись и акт выездной проверки направляется по почте заказнымписьмом. Датой получения акта выездной проверки в данном случае считаетсяшестой день, начиная с даты его отправки.
Налогоплательщик вправе в 2-хнедельный срок со дня получения акта выездной проверки представить всоответствующий налоговый орган возражения (объяснения) по акту в целом или поего отдельным положениям.
В течение 14 дней по истечениисрока на представление налогоплательщиком возражений (объяснений) на акт выезднойналоговой проверки, руководитель (заместитель) налогового органа с учетомзамечаний и объяснений налогоплательщика выносит решение по материалампроведенной выездной проверки.
По результатам рассмотренияматериалов выездной проверки руководитель (заместитель) налогового органа можетвынести одно из следующих решений: а) о привлечении налогоплательщика кналоговой ответственности; б) об отказе в привлечении налогоплательщика кответственности; в) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Требование об уплате налога исоответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решениемналогового органа по результатам налоговой выездной проверки, должно бытьнаправлено ему в 10-тидневный срок с даты вынесения соответствующего решения. Втребовании будет установлен срок (не более 10 дней) на добровольную уплатунедоимки, пеней, а также налоговых санкций в случае совершения налоговыхправонарушения.
После истечения срока надобровольное исполнение, взыскание налога с организацией (недоимки) и пенейможет быть произведено в бесспорном порядке, а сумма налоговых санкций (штрафы)может быть взыскана только в судебном порядке.
Для соблюдения прав и законныхинтересов частных лиц при осуществлении мероприятий налогового контроля должны строгособлюдаться установленные законом правила и процедуры. В противном случаедоказательства, полученные в ходе контрольных мероприятий, могут быть признанынедопустимыми[1].
1.2 Истребование документов при проведенииналоговой проверки
Согласно ст.31 и 93 НК налоговыеорганы должны требовать от налогоплательщика или налогового агента документы поустановленным формам, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания иперечисления) налогов, а также документы, подтверждающие правильностьисчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. Приэтом лицу вручается требование о представлении документов. Истребуемыедокументы представляются в виде копий, заверенных проверяемым лицом. В случаенеобходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.
Документы, которые былиистребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со днявручения проверяемому лицу соответствующего требования. Этот срок может бытьпродлен в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представитьистребуемые документы в установленный срок. Отказ от представлениязапрашиваемых документов или непредставление их в установленные срокипризнается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотреннуюст.126 НК. При этом непредставление документов в ходе налоговой проверки непрепятствует в дальнейшем их представлению в суд.
Истребование документов возможнотолько в рамках налоговой проверки, причем содержание истребуемых документовдолжно быть так или иначе связано с предметом самой проверки. При проведенииналоговой проверки налоговый орган вправе истребовать или получить у налогоплательщикане любые дополнительные сведения, объяснения и документы, а только те, которыеподтверждают правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Всоответствии с п.5 ст.93 НК налоговые органы не вправе истребовать упроверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы припроведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемоголица. Данное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранеепредставлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствиипроверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные вналоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы (пункт 5 ст.93 НКвступает в силу с 1 января 2010 года и применяется в отношении документов,представляемых в налоговые органы после 1 января 2010 года).
В запросе о предоставлениидокументов налоговый орган должен их подробно конкретизировать. Судынеоднократно указывали, что требование о предоставлении документов,направленное налогоплательщику после завершения налоговой проверки, равно как иуказание в требовании не конкретных документов, а их видов, предусмотренныхзаконодательством, является незаконным.
Истребование документов (информации)о налогоплательщике (налоговом агенте) или информации о конкретных сделках. Всилу ст.93.1 НК должностное лицо, проводящее налоговую проверку, вправеистребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией),касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (налогового агента),эти документы (информацию). Истребование таких документов (информации) можетпроводиться также при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.Как видим, данное контрольное мероприятие фактически представляет собой не чтоиное, как встречную проверку.
Если вне рамок проведенияналоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимостьполучения информации относительно конкретной сделки, налоговики вправеистребовать эту информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающихинформацией об этой сделке.
Налоговый орган, осуществляющийналоговые проверки или иные мероприятия налогового контроля, направляетписьменное поручение об истребовании документов (информации) в налоговый органпо месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).При этом в поручении указывается, при проведении какого мероприятия налоговогоконтроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а приистребовании информации относительно конкретной сделки — сведения, позволяющиеидентифицировать эту сделку.
В течение пяти дней со дняполучения поручения налоговый орган по месту учета лица, у которого истребуютсядокументы (информация), направляет этому лицу требование о представлениидокументов (информации) и копию поручения об истребовании документов (информации).Требование должно быть исполнено получившим его лицом в течение 5 дней со дняполучения. Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены впятидневный срок, налоговый орган по ходатайству лица, у которого истребованыдокументы, вправе продлить срок их представления.
Отказ лица от представлениязапрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставлениеих в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекутответственность, предусмотренную статьей 129.1[2]
1.3 Прочие формы налогового контроля
В ст.82 НК упоминается такаяформа налогового контроля, как получение объяснений налогоплательщиков,налоговых агентов и плательщиков сбора. Кроме того, согласно подп. и 4 п.1 ст.31НК налоговые органы вправе вызывать на основании письменных уведомленийналогоплательщиков (налоговых агентов) для дачи пояснений в связи с уплатой (удержаниеми перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иныхслучаях, связанных с исполнением ими налогового законодательства. Пояснения взависимости от конкретных обстоятельств предоставляются налогоплательщиком вустной или письменной форме. К пояснениям могут прилагаться необходимыедокументы (накладные, внутренние приказы и распоряжения, счета-фактуры и др.).
Инвентаризация. Принеобходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющиевыездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имуществаналогоплательщика. Порядок проведения инвентаризации регламентируетсяПоложением о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков приналоговой проверке, утвержденным Приказами Минфина РФ от 10.03.99 № 20н и МНСРФ от 10.03.99 № ГБ-3-04/39. Возможность проведения инвентаризации в ходекамеральной налоговой проверки законом не предусмотрена.
Распоряжение о проведенииинвентаризации, порядке и сроках ее проведения, перечне имущества, подлежащегоинвентаризации, составе инвентаризационной комиссии принимает руководительналогового органа. Основными целями инвентаризации являются: а) выявлениефактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащихналогообложению; б) сопоставление фактического наличия имущества с даннымибухгалтерского учета; в) проверка полноты отражения в учете обязательств.
Проверка фактического наличияимущества производится при участии должностных лиц, работников бухгалтерскойслужбы налогоплательщика, а также материально ответственных лиц, которые даютрасписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документына имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регистрах илипереданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность,оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Сведения о фактическом наличииимущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации неменее чем в двух экземплярах. Инвентаризационная комиссия обеспечивает полнотуи точность внесения в описи данных о фактических остатках основных средств,запасов, товаров, денежных средств и другого имущества, правильность исвоевременность оформления материалов инвентаризации. Фактическое наличие имуществаопределяется путем подсчета, взвешивания, обмера. По материалам и товарам,хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностейможет определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (навыборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочныхматериалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов.
Инвентаризационные описиподписывают все члены инвентари-зационной комиссии, а также материальноответственные лица. Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней,то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационнойкомиссии должны быть опечатаны. По итогам инвентаризации составляется ведомостьрезультатов, которая подписывается председателем комиссии.
Осмотр. Согласно ст.92 НКдолжностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, вцелях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправепроизводить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношениикоторого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотрдокументов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, еслиони получены в результате ранее произведенных действий по осуществлениюналогового контроля (например, в ходе камеральной проверки) или при согласиивладельца этих предметов. Осмотр производится в присутствии понятых. Налогоплательщиквправе присутствовать при осмотре лично либо через своего представителя. Внеобходимых случаях производятся фото — и киносъемка, видеозапись, снимаютсякопии с документов или другие действия.
1.4 Формы налогового контроля во временном разрезе
В зависимости от времени совершения контроля выделяют триосновные формы налогового контроля — предварительный, текущий и последующий.Все они находятся в тесной взаимосвязи, отражая непрерывный характер контроля.
Предварительный контроль предшествует совершению проверяемыхопераций. Это позволяет выявить, еще на стадии планирования, нарушения налоговогозаконодательства. Основным методом, реализующим предварительный контрольявляются камеральные проверки.
Текущий контроль называют иначеоперативным. Он ежедневно осуществляется отделами налоговой инспекции дляпредотвращения нарушений налоговой дисциплины в процессе осуществленияфинансово-хозяйственной деятельности предприятий и физических лиц, выполненияими обязательств перед бюджетом. Основным методом, применяемым при этой формеконтроля, является экспресс-проверка с использованием методов наблюдения,обследования и анализа.
Последующий контроль является неотъемлемой частью налоговогоконтроля. Он сводится к проверке финансово-хозяйственной деятельностиорганизаций и физических лиц за истекший период на предмет правильностиисчисления, полноты и своевременности поступления предусмотренных действующимзаконодательством налоговых и других обязательных платежей. Последующийконтроль отмечается углубленным изучением всех сторон финансово-хозяйственнойдеятельности, что позволяет вскрыть недостатки предварительного и текущегоконтроля. Эта форма контроля осуществляется путем проведения документальныхпроверок с использованием таких методов как наблюдение, обследование ианализа непосредственно на месте — на предприятиях, в учреждениях иорганизациях[3].
Глава II. Проблемыосуществления налогового контроля
2.1 Анализ контрольной работы, проводимойналоговыми органами Новосибирской области
Налоговые органы в ходе работыобязаны постоянно вести строгую отчетность о своей работе, в том числе орезультатах проводимого налогового контроля. Приказами ФНС России утверждены 2формы отчетности:
отчет 2-НК «Отчет орезультатах контрольной работы налоговых органов». Форма отчета утвержденаПриказом ФНС России от 04.04.2006г. №САЭ-3-10/188@. Данный отчет являетсяежеквартальным и обязателен к заполнению управлением ФНС каждого субъекта РФ;
отчет 2-НМ «Отчет орезультатах проверок соблюдения законодательства о налогах и сборах,проведенных налоговыми органами самостоятельно и с участием органов внутреннихдел». Форма отчета утверждена Приказом ФНС России от 12.11 2008г. №ММ-3-1/594@. Отчет является ежемесячным и заполняется УФНС субъекта РФ.
В этих отчетах отражаетсяинформация о количестве проведенных проверок и суммах доначислений как в целом,так и отдельно по каждому виду налогов и платежей во ВБФ.
Динамика проведения камеральныхналоговых проверок в Новосибирской области за 3 предыдущих кварталапредставлена в таблице 1:
Таблица 1 3 квартал 2008 4 квартал 2008 1 квартал 2009 Количество проведенных камеральных проверок 804 321 1 010 491 231 686 из них выявивших нарушения 30 946 44 233 9 217 % 3,85% 4,37% 3,98% Доначислено (руб): 2 749 540 3 686 442 1 116 561 налоги 2 336 607 3 097 954 996 980 пени 74 236 100 063 27 959 штрафы 338 697 488 425 91 622 Уменьшенные платежи 229 455 346 769 52 587
Динамика проведения выездныхналоговых проверок в Новосибирской области за последние 3 квартала представленав таблице 2:
Таблица 2 3 квартал 2008 4 квартал 2008 1 квартал 2008 Количество проведенных выездных проверок 5 238 6 974 1 638 из них выявивших нарушения 2 779 3 720 850 53,06% 53,34% 51,89% Доначислено (руб): 15 999 748 21 928 218 9 286 019 налоги 11 618 381 15 679 571 6 014 863 пени 1 873 135 2 937 784 1 768 185 штрафы 2 508 232 3 310 863 1 502 971 Уменьшенные платежи 12 366 9 299
Проанализировав данные таблиц 1и 2 модно сделать вывод, что количество проверок, а следовательно и суммыдоначислений в 2008 году от квартала к кварталу росли, в 1 квартале 2009 годарезко снизились. Это можно объяснить некоторой сезонностью в работе налоговыхорганов. Так, в первом квартале 2008 года проверок также было проведеносравнительно не много: 1 721 — выездных и 222 038 — камеральных. По их итогамбыло доначислено 4 092 072 рубля и 836 881 рубль соответственно.
Выездные проверки являются болеерезультативными. Это видно и по суммам доначислений и по количеству выявляемыхнарушений. Более половины выездных налоговых проверок выявляют нарушенияналогоплательщиками законодательства о налогах и сборах. Таким образом, можносделать вывод, что налогоплательщики по-прежнему остаются несознательными иуменьшать количество налоговых проверок нельзя.
Значительные суммы доначисляютсяв бюджеты и ВБФ по результатам прочих контрольных мероприятий и пени занесвоевременную уплату налогов, взносов и сборов (Таблица 3): 3 кв. 2008 4 кв. 2008 1 кв. 2008 Суммы доначислений по результатам прочих контрольных мероприятий и пени за несвоевременную уплату налогов, взносов и сборов (руб) 3 604 259 5 037 808 1 747 217
В общей сложности по итогам трехпредыдущих кварталов в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды РоссийскойФедерации было доначислено: 3 квартал 2008 4 квартал 2008 1 квартал 2008 Доначислено (руб) 22 403 583 30 652 468 12 119 697
Теперь проанализируемконтрольную работу налоговых органов Новосибирской области в пространственноразрезе. В таблице 4 представлены данные о доле проверенных предприятий в ихобщем числе и процент проверок, повлекших за собой доначисления по некоторымрегионам Сибирского Федерального округа:
Таблица 4Регион Доля проверенных в течение 2007 года компаний от общего их числа,% Доля проверок, закончившихся доначислениями,% Средняя сумма доначислений на одну результативную проверку, т. р. Иркутская область и Усть-Ордынский Бурятский АО 3,08 93,91 1221,18 Кемеровская область 1,77 100 2640,69 Красноярский край 2,26 89,02 1491,09 Новосибирская область 0,66 98,3 3107,36 Омская область 1,99 95,57 2585,3 Республика Бурятия 3 99,79 803,3 Республика Саха (Якутия) 1,4 93,59 2438,18 Республика Хакасия 1,82 98,5 1962,97 Томская область 2,3 99,22 839,71 Ханты-Мансийский АО — Югра 2, 19 90,43 3107,25 Читинская область и Агинский Бурятский АО 3,83 98,47 1054,18
В НСО доля проверяемыхпредприятий не велика, это объясняется очень большим количествомзарегистрированных организаций и физической невозможностью налоговых органовсделать охват больше. Тем не менее в нашей области самая большая средняя суммадоначислений на одну проверку, ко сравнению с другими регионами СФО.
2.2 Проблемы при осуществлении камеральногоналогового контроля
Внесенные и действующие с 1января 2007 г. изменения в НК РФ существенно расширили полномочия налоговыхорганов по истребованию документов. Сейчас истребовать документы о налогоплательщикеможно как при проведении налоговой проверки, так и после ее завершения, припроведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Также налоговый орган имеетвозможность истребовать информацию о конкретных сделках вне рамок проведенияпроверок, когда у него возникнет обоснованная необходимость получить информациюо той или иной сделке (п.2 ст.93.1 НК РФ). До внесения изменений, согласно ст.87НК РФ, налоговые органы могли истребовать у других лиц документы и информацию опроверяемом налогоплательщике лишь в рамках выездных и камеральных проверок. ПриказомФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@, изданным в соответствии с п.7ст.93.1 НК РФ, утвержден Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнениюпоручений об истребовании документов.
Статья 93.1 НК РФ и Порядок несодержат конкретного перечня истребуемых налоговыми органами документов у контрагентаили иных лиц, располагающих этими документами (информацией), касающимисядеятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налоговогоагента), а также документов о сделках.
Кроме того, не определен вопроси о конкретном перечне документов, представляемых самим налогоплательщиком. Приведемпример. Статья 88, равно как и ст.172 НК РФ, не предусматривает закрытогоперечня документов, обосновывающих правомерность применения налоговых вычетовпо НДС. Поэтому инспекция вправе истребовать при проведении камеральной проверкилюбые документы, в том числе первичные учетные документы. Такое право налоговыхорганов подтверждается арбитражной практикой.
Так, Президиум ВАС РФ в своемПостановлении от 23 мая 2006 г. N 14766/05 по делу N А71 — 122/05-А5,рассматривая спор об обоснованности применения налоговых вычетов по НДС, указал:”… при проведении камеральной проверки декларации по налогу надобавленную стоимость, в ходе которой проверяется правильность исчисления иуплаты налога, налоговый орган при необходимости вправе затребовать уналогоплательщика дополнительные документы, в том числе первичные документы,нужные для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов.
Таким положением дела остаютсянедовольны прежде всего налогоплательщики, которые изначально определенно незнают какой перечень документов им нужно представить в налоговой орган, а затемвынуждены выполнять требования по представлению документов и уплачивать штрафыпри просрочке. И не обязательно налогоплательщик является не добросовестным,но, как известно, незнание не освобождает от ответственности.
В п.3 ст.88 НК РФ содержитсяправило о необходимости уведомления налогоплательщика при обнаруженииинспектором ошибок или противоречий в представленных документах. Буквальноуказано следующее: «Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки вналоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями,содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствиясведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся вдокументах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налоговогоконтроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить втечение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправленияв установленный срок».
В свете данной нормы некоторыеавторы задаются вопросом: является ли данное сообщение правом налогового органаили его обязанностью? Указанный вопрос возник в связи с тем, что требование обустранении налогоплательщиками выявленных нарушений законодательства о налогахи сборах поименовано в пп.8 п.1 ст.31 НК РФ как одно из прав, предоставленныхинспекциям.
В Постановлении ФАССеверо-Западного округа анализируется следующий случай: налоговой инспекцией 27июля 2000 г. по результатам камеральной проверки расчета по налогу на прибыльустановлено неправильное исчисление платежей в бюджет. В результатедоначисления сумма налога составила 23 732 руб. Решением руководителяналогового органа от 20 октября 2000 г. налогоплательщик привлечен к налоговойответственности в виде штрафа в сумме 4746 руб., ему доначислено 23 732 руб. налогаи 898 руб. пеней.
Проверяя законность иобоснованность налогового органа, суд отметил, что положениями ст.88 НК РФпредусмотрены последствия выявления в ходе камеральной проверки ошибок в заполнениидокументов или противоречий в документах в виде обязанности налогового органа сообщитьналогоплательщику о выявленных ошибках с требованием внести исправления в установленныйсрок. Поскольку указанная обязанность налоговым органом не исполнена, основаниядля взыскания соответствующих платежей отсутствуют.
В НК РФ отсутствует указание нато, каким образом должно оформляться окончание срока проведения камеральнойпроверки, и на правовые последствия, связанные с нарушением трехмесячного срокапроверки.
Несмотря на появление с 1 января2007 г. в п.5 ст.88 НК РФ указания на необходимость при выявлении нарушенийсоставлять акт камеральной проверки, данная норма не содержит указания надокумент, которым фактически должен фиксироваться срок окончания проверки (например,справку). Указанное представляется особенно важным в связи с тем, что впоследнее время именно посредством камеральных проверок производится проверкадобросовестности налогоплательщиков и, как следствие, правомерности заявленногоими вычета НДС или отнесения на затраты услуг контрагентов. Для проведениятаких проверок налоговые органы делают запросы в правоохранительные органы,ДЕЗы, банки, иные инспекции, и получение ответов иногда занимает достаточнопродолжительное время. Таким образом, в связи с большим объемом информации,которую необходимо собрать для выяснения вопроса о том, совершено ли вдействительности налоговое нарушение, инспекции зачастую не успевают написатьакты налоговых проверок в пределах отведенного на проверку срока.
В соответствии со ст.88 НК РФсрок камеральной проверки составляет три месяца с момента представлениядекларации и иных документов. В последнее время складывается однозначнаясудебная практика. Суды указывают, что срок проведения камеральной налоговойпроверки не является пресекательным, поэтому его истечение не препятствуетвыявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по принудительному взысканиюобязательных платежей. Такую позицию сформулировал ВАС РФ в п.9 Обзора практикиразрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положенийчасти первой Налогового кодекса Российской Федерации (Информационное письмо ПрезидиумаВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71).
Приведем пример: ОАО «Камтекс-Химпром»обратилась в Арбитражный суд Пермской области к Межрайонной ИМНС России N 9 поПермской области и Коми-Пермяцкому автономному округу с заявлением о признаниинедействительным решения о доначислении налога на добавленную стоимость, пенейи взыскании штрафа по ст.122 НК РФ. Основанием для вынесения оспариваемогорешения послужили результаты камеральной проверки налоговой декларации по НДСза февраль 2002 г. В ходе данной проверки было выявлено, что поэкспортированной в августе 2001 г. продукции ОАО «Камтекс-Химпром» небыл представлен соответствующий пакет документов, и в нарушение п.9 ст.165 НКРФ налог на добавленную стоимость по ставке 20 процентов не уплачен.
При рассмотрении спораарбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерности решения итребования налогового органа, поскольку они были вынесены за пределами срокапроведения камеральной проверки. Отменяя решение и отказывая в удовлетворениизаявленных требований, суд апелляционной инстанции указал на ошибочность выводасуда первой инстанции. Впоследствии данный вывод был подтвержден в кассационнойинстанции. Суды апелляционной и кассационной инстанции также указали, что посмыслу ст.88 НК РФ срок проведения проверки не является пресекательным и егоистечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер к еговзысканию. При таких обстоятельствах, а также учитывая, что факт неуплатыналога в указанной выше сумме был подтвержден материалами дела, суд пришел квыводу, что решение о привлечении общества к налоговой ответственности вынесеноправомерно.
Подобное толкование, с другойстороны, способствует созданию некоторого произвола со стороны налоговогооргана, фактически предоставляя ему неограниченное время для проведения камеральнойпроверки.2.3 Проблемы при осуществлении выездных налоговыхпроверок
Выездная налоговая проверкапроводится на территории (в помещении) налогоплательщика. Это позволяетналоговым органам проверить различные направления и аспекты деятельностиналогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов.
Зачастую проведение выезднойпроверки является мощным дестабилизирующим фактором. И дело не в том, что входе проверки могут быть обнаружены нарушения, влекущие доначисление налоговыхплатежей, передачу материалов в правоохранительные органы. Дело в том, чтопоявление сотрудников налоговых органов на территории организации, как правило,влечет нарушение повседневной деятельности, необходимость копированиядокументов, отвлечение сотрудников от их основных обязанностей. К тому же, какправило, в период нахождения проверяющих на предприятии бухгалтерия стремитсявнести возможные исправления в документацию, иногда наспех, что только накаляетатмосферу и создает потенциальную возможность для совершения ошибки, котораявпоследствии может дорого обойтись компании.
По мнению ряда авторов,проведение налоговой проверки на территории налогоплательщика создаетпрекрасную почву для различного рода злоупотреблений и нарушений как со стороныналогоплательщика, так и со стороны сотрудников налоговых органов. Нередкислучаи, когда прямой контакт, устанавливаемый между налогоплательщиком ипроверяющим лицом, ведет к попыткам «договориться» в обмен наигнорирование действительных и мнимых нарушений. Опять же необходимостьдостижения плановых показателей по собираемости налогов ведет к тому, чтодолжностные лица налоговых органов зачастую выходят за рамки служебныхполномочий, проводя отдельные контрольные действия с нарушениями и тем самымнанося ущерб деятельности налогоплательщика
Одним из методов налоговогоконтроля, применяющимся при проведении ВНП является допрос свидетелей. Показаниясвидетеля являются доказательством совершенного правонарушения и в качестведоказательства оцениваются судом в случае, если между налогоплательщиком иинспекцией возник спор о результатах проведенной проверки.
Нередко на практике возникаетвопрос, могут ли использоваться в качестве самостоятельного доказательствасведения, полученные иными органами (например, правоохранительными) в рамкахпроведения следственных или оперативно-розыскных действий. Представляется, чтоответить на этот вопрос можно только отрицательно. Объяснения третьих лицследует считать допустимыми доказательствами по делам о налоговыхправонарушениях только в тех случаях, когда они получены в результатемероприятий налогового контроля налоговыми органами с соблюдением процедуры,предусмотренной НК РФ (ст.90 НК РФ), но не в результате оперативно-розыскнойдеятельности.
При этом оперативно-розыскныемероприятия не являются мероприятиями налогового контроля (п.1 ст.82 НК РФ), ииспользование их результатов при рассмотрении дел о налоговых правонарушенияхзаконом не предусмотрено (ст.11 Закона от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ «Обоперативно-розыскной деятельности»). Результаты оперативно-розыскнойдеятельности выступают не доказательствами, а лишь сведениями об источникахфактов, а доказательствами становятся только после того, как будут надлежащимобразом оформлены (п.4 мотивировочной части Определения Конституционного СудаРФ от 4 февраля 1999 г. N 18-О). Надлежащим же оформлением в данном случае, какуже говорилось, может быть только протокол, составлены налоговыми органами. Поэтому,если в ходе оперативно-розыскных мероприятий получены какие — то сведения,которые могут стать доказательствами по делам о рассмотрении налоговыхправонарушений, о них должно сообщаться налоговым органам для принятия имисоответствующих мер (п.3 ст.82 НК РФ).
Вместе с тем судебная практикаэтому противоречит. Иногда суды принимают такие сведения в качестведоказательств по делу. Так, в своем Постановлении от 10 января 2007 г. по делуN А43-8335/2005-34-333 ФАС Волго-Вятского округа указал следующее: «Вспорной ситуации общество не согласно с принятием судом в качестведоказательств по делу (по поставщикам обществ с ограниченной ответственностью»А”, «Б» и «С») объяснений, которые получены отграждан сотрудниками внутренних дел, не участвовавшими в выездной налоговойпроверке.
Согласно п.4 ст.30, п.3 ст.82Кодекса, ст.4 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 «Оналоговых органах Российской Федерации» и п. п.14, 15 Инструкции о порядкевзаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлениивыездных налоговых проверок, утвержденной Приказом Министерства внутренних делРоссийской Федерации N 76, Министерства Российской Федерации по налогам исборам N АС-3-06/37 от 22.01.2004, при осуществлении своих функций налоговыеорганы взаимодействуют с органами исполнительной власти, в том числе и сорганами МВД, посредством реализации полномочий, предусмотренных НК РФ и иныминормативными актами Российской Федерации.
В силу п.4 ст.11 ЗаконаРоссийской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 «О милиции» и ст.6Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ «Об оперативно-розыскнойдеятельности» сотрудники органов внутренних дел могут получать от граждани должностных лиц необходимые объяснения, сведения, справки, документы и копиис них, исследовать предметы и документы, обследовать помещения, здания,сооружения, участки местности, транспортные средства.
Следовательно, суд правомернопринял в качестве доказательств по делу объяснения, полученные сотрудникамиГлавного управления внутренних дел Самарской области”.
В соответствии с пп.3 п.1 ст.31НК РФ налоговые органы имеют право производить выемку документов уналогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведенииналоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, чтоэти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены. Изъятиедокументов у предприятий, учреждений, организаций и граждан производится наосновании письменного мотивированного постановления должностного лицаинспекции, которое производит проверку. Постановление о производстве изъятияоформляется на бланке установленной формы.
В этом вопросе возникает сразудве проблемы. Для налогоплательщика: какие именно основания полагать, чтодокументы или предметы могут сокрыты, уничтожены, исправлены, могут возникнутьу проверяющего. Перечня таких ситуаций ни в каком НПА не указано, такимобразом, представитель налогового органа сам решает, что считать опасностьюсокрытия документов и не всегда его решение в должной степени обоснованно. Длядолжностного лица налогового органа: получив достаточные основания, чтодокументы могут быть уничтожены, изменены, проверяющий должен написать постановление,это займет какое-то время, в течение которого, налогоплательщик можетосуществить свои замыслы и уничтожить, исправить, скрыть документы.
Глава III Пути решенияпроблем, возникающих при осуществлении налогового контроля
Совершенствование налогового контроля является важнейшейзадачей налоговых органов. В первую очередь, необходимо устранение существующихпроблем, возникающих в ходе проведения налогового контроля.
В целом для этого необходимо выполнение трех основныхусловий:
Повышение налоговой культуры налогоплательщиков, ихналоговой дисциплинированности;
Повышение квалификации работников налоговых органов,контроль за соблюдением ими норм, регламентирующих проведение налоговогоконтроля;
Совершенствование налогового законодательства в сференалогового контроля.
Последний пункт является наиболее важным и, в тоже время,наиболее просто осуществимым. Очень трудно заставить налогоплательщикадобровольно отдавать часть заработанных денег. Необходимость налоговогоконтроля совсем бы пропала, если бы каждый налогоплательщик был сознательным,законопослушным и своевременно и в полном объеме уплачивал бы установленныезаконом налоги и сборы. Однако, ситуация такова, что многие люди, при наличиикакой-либо возможности скрыть свою налоговую базу — пользуются ее. Большаячасть населения является юридически неграмотными и в какой-то мере эту проблемуможно решить, повысив налоговую культуру населения путем ознакомления с нормаминалогового законодательства, но не в непонятной непрофессионалу форме законов ипостановлений, а в более упрощенной форме. Например, это можно осуществитьпутем внедрения как обязательного для всех специальностей и всех высших исреднеспециальных учебных заведений курса «Налоги и налогообложение».Целью такого курса необходимо сделать ознакомление студентов с налоговойсистемой страны не со стороны государства и налоговых органов, а со стороныналогоплательщиков.
Выявить злоупотребление должностными полномочиями работниканалогового органа так же достаточно тяжело. Меры, по борьбе с коррупцией внашей стране, ничтожны по сравнению с ее размахом. Необходим постоянныйпланомерный внутренний контроль за соблюдением законодательства. Все этапыпроведения налогового контроля жестко регламентированы, но во множестве случаевэти правила нарушаются налоговыми органами, что ухудшает положениеналогоплательщика. Справедливым в данном случае может стать отмена решений попроведенной проверке, при наличии у налогоплательщика доказательств нарушенияналоговым органным любого из пунктов нормативно-правовых актов,регламентирующих проведение проверок.
Налоговый контроль это такая сфера налоговый правоотношений,где не допускаются неточности. Так как налогоплательщик и налоговый орган 2«противостоящих» субъекта, налогоплательщик хочет заплатить как можноменьше, в то время как налоговый орган хочет начислить и взыскать как можнобольше средств, то возникновение неточностей, пробелов в законодательствекаждый воспринимает в свою пользу. В связи с этим целесообразно законодательноустановить:
список документов, которые налоговый орган может истребоватьу налогоплательщика при проведении камеральной налоговой проверки;
документ, фиксирующий срок окончания камеральной налоговойпроверки (например, справка, по аналогии с ВНП);
право на использование материалов оперативно-розыскнойработы органов внутренних дел при принятии решения о привлеченииналогоплательщика к налоговой ответственности без дополнительных формальностей,чтобы упростить и ускорить процедуру;
перечень ситуаций, когда должностное лицо может произвестивыемку документов или предметов при проведении выездной проверки;
в случае возникновения такой ситуации, предоставитьдолжностному лицу налогового органа произвести выемку без постановления, длябольшей уверенности в сохранности документов.
Предлагаемые меры помогут преодолеть лишь часть проблем,возникающих в ходе налогового контроля. Но в целом можно сделать вывод, чтоналоговый контроль будет наиболее эффективен при детальном изложении этапов,форм, методов и действий налогоплательщиков и налоговых органов взаконодательстве и контроле за его соблюдением всеми субъектами.
Заключение
Целью налогового контроля является выявление и пресечениеналоговых правонарушений и преступлений. Он является инструментом, позволяющимпополнить бюджет путем доначисления налогов и сборов. В этом заключается егонеобходимость и важность.
Каждая из существующих форм налогового контроля имеет своифункции и задачи. Все формы взаимосвязаны между собой. Результаты камеральнойпроверки становятся поводом для выездной, в ходе ВНП может возникнутьнеобходимость в осмотре или выемке и т.д. Поэтому важно, чтобы каждая формапроведения налогового контроля работала без сбоев и не вызывала проблем.
Законодатели достаточно четко определили нормы, регулирующиепроведение налогового контроля, но, как говорится, нет предела совершенству. Иизменениями в обществе, экономике, производстве возникают все новые проблемы,которые становятся камнем преткновения при взаимодействии налогоплательщиков иналоговых органов. Поэтому совершенствование налогового контроля в целом икаждой из его форм должно осуществляться постоянно.
Список используемой литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (части первая и вторая): Посостоянию на 1 февраля 2009 года. — Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2009. — 608с.;
2. Афанасьева Л.В. «Проблемы налогового контроля» // Налоговыеспоры: Теория и практика. — 2004. — №11. — С.14-17;.
3. Баталова И.С., Караханян С.Г. Налоговый проверки: проблемы, анализ,решения.
4. Горленко И.И. «Формы проведения налогового контроля» // Налоговыйвестник — 2003. — N 3. — С.155-159.
5. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственногофинансового контроля. М.: Юриспруденция, 2000. С.118 — 119;
6. Лобанов А.В. О содержании и формах налогового контроля // Финансы. — 2008.- N 3. — С.30-32.
7. Налоговое право России: Учебник для вузов / Под ред. Ю.А. Крохиной. — М.:Норма, 2003. — 564 с;
8. О проблемах налогового контроля // Информационный портал малого исреднего предпринимательства «Опора России» — www.opora.ru/
9. Титов А.С. «Формы, методы, виды налогового контроля и ихюридическое содержание» // Финансовое право. — 2005. — №6. — С.34-38.