Содержание
Введение
1. Новое в законодательстве о налогена прибыль
2. Учетная политика предприятия дляцелей налогообложения — налоговый учет основных средств, незавершенногопроизводства
3. Арбитражная практика по уплатеналога на прибыль
Заключение
Список использованных источников
Введение
Налоги являются необходимымзвеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства.Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаютсяпреобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги— основная форма доходов государства. Помимо этой сугубо финансовой функцииналоговый механизм используется для экономического воздействия государства наобщественное производство, его динамику и структуру, на состояниенаучно-технического прогресса.
Налоги известны давным-давно,еще на заре человеческой цивилизации. Их появление связано с самыми первымиобщественными потребностями.
В развитии форм и методоввзимания налогов можно выделить три крупных этапа. На начальном этапе развитияот древнего мира до начала средних веков государство не имеет финансовогоаппарата для определения и сбора налогов. Оно определяет лишь общую суммусредств, которую желает получить, а сбор налогов поручает городу или общине.Очень часто оно прибегает к помощи откупщиков. На втором этапе (XVI — началоXIX вв.) в стране возникает сеть государственных учреждений, в том числефинансовых, и государство берет часть функций на себя: устанавливает квотуобложения, наблюдает за процессом сбора налогов, определяет этот процесс болееили менее широкими рамками. Роль откупщиков налогов в этот период еще оченьвелика. И, наконец, третий, современный, этап — государство берет в свои рукивсе функции установления и взимания налогов, ибо правила обложения успеливыработаться. Региональные органы власти, местные общины играют роль помощниковгосударства, имея ту или иную степень самостоятельности.
Среди экономическихрычагов, при помощи которых государство воздействует на рыночную экономику, также важное место отводится налогам. В условиях рыночной экономики любоегосударство широко использует налоговую политику в качестве определенногорегулятора воздействия на негативные явления рынка. Налоги, как и вся налоговаясистема, являются мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка.
Применение налогов являетсяодним из экономических методов управления и обеспечения взаимосвязиобщегосударственных интересов с коммерческими интересами предпринимателей,предприятий, независимо от ведомственной подчиненности, форм собственности иорганизационно-правовой формы предприятия. С помощью налогов определяютсявзаимоотношения предпринимателей, предприятий всех форм собственности с государственнымии местными бюджетами, с банками, а также с вышестоящими организациями. Припомощи налогов регулируется внешнеэкономическая деятельность, включаяпривлечение иностранных инвестиций, формируется хозрасчетный доход и прибыльпредприятия.
В условиях перехода отадминистративно-директивных методов управления к экономическим резко возрастаютроль и значение налогов как регулятора рыночной экономики, поощрения и развитияприоритетных отраслей народного хозяйства. Через налоги государство можетпроводить энергичную политику в развитии наукоемких производств и ликвидацииубыточных предприятий.
В системе налогов РФодним из наиболее значимых является налог на прибыль. Вопросы, связанные с этимналогом имеют большое значение как для государства, так как он является важнойдоходной статьей бюджета, так и для отдельных предприятий, так как сумма еговыплат обычно одна из самых крупных. В последнее время возникает множествоспоров по поводу эффективности применения этого налога.
Налог на прибыль имеетдвоякое значение: фискальное и регулирующее. Во-первых, налог является важнымдоходом бюджета, во-вторых, налог на прибыль играет роль экономическогоинструмента регулирования экономики. Государство, лишенное собственности, неможет управлять производственным процессом административными методами.Спущенные сверху директивные указания, не подкрепленные экономическимистимулами, вряд ли будут выполняться частными предприятиями, акционернымиобществами, деятельность которых определяется в первую очередь требованиямрынка и законом стоимости. В связи с этим управление хозяйственными процессамивозможно лишь экономическими методами, и, прежде всего, набором элементовналогообложения прибыли: ставками, расчетом объекта обложения, льготами исанкциями. Изменяя обложение прибыли юридических лиц этими методами,государство способно оказать серьезное давление на динамику производства:стимулировать его развитие либо сдерживать движение вперед. Действующий налогна прибыль предприятий и организаций в России регулирующую роль выполняет слабов силу неустойчивой экономической ситуации в стране, а также существованияслабой налогооблагаемой базы. Налог на прибыль предприятий и организацийдействует на всей территории страны.
1. Новое взаконодательстве о налоге на прибыль
Налоговоезаконодательство систематически претерпевает многочисленные изменения. 2008 г.не стал исключением, и большинство поправок, внесенных в Налоговый кодекс РФ втечение года, вступает в силу 1 января 2009 г. Перед налогоплательщиками стоитнепростая задача — не пропустить важные изменения и правильно применить их напрактике. Особое внимание в Практическом комментарии уделяется поправкам,внесенным в первую часть Налогового кодекса РФ, а также в главы об НДС, НДФЛ,налоге на прибыль и спецрежимах.
1. Ставка налога наприбыль снижена до 20 процентов
С 1 января 2009 г. ставкапо налогу на прибыль составляет 20 процентов (Федеральный закон от 26.11.2008 N224-ФЗ). При этом изначально законодатель планировал, что налогоплательщикбудет распределять уплачиваемые суммы налога следующим образом: 17,5 процента — в бюджет субъекта РФ и 2,5 процента — в федеральный бюджет. Однако Федеральнымзаконом от 30.12.2008 N 305-ФЗ указанная пропорция изменена, поэтому вфедеральный бюджет необходимо перечислять 2 процента из 20, а в бюджет субъекта- оставшиеся 18 процентов. [5, c. 64].
Сумма налога на прибыльопределяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговойбазы (п. 1 ст. 286 НК РФ), а налоговая база исчисляется по итогам налоговогопериода (п. 1 ст. 54 НК РФ). Поэтому, уплачивая в 2009 г. налог на прибыль за2008 г., организации должны использовать ранее установленную ставку в 24 процента.
В соответствии с п. 2 ст.55 НК РФ при создании компании в период с 1 по 31 декабря первым налоговымпериодом для нее является срок со дня образования до конца календарного года,следующего за годом создания. Поэтому первым налоговым периодом для организации,зарегистрированной в декабре 2008 г., будет срок с момента ее создания по 31декабря 2009 г. Соответственно, данный налогоплательщик вправе применять ставку20 процентов со дня своего создания. Такие разъяснения дал Минфин России вПисьме от 12.05.2009 N 03-03-06/1/319.
2. Изменен порядокначисления амортизации при использовании нелинейного метода.
Принципиально меняетсяпорядок начисления амортизации при использовании нелинейного метода.Амортизация теперь начисляется не в отношении отдельного основного средства илинематериального актива, а в целом по амортизационной группе (п. 1 ст. 259Кодекса).
Механизм начисленияамортизации при этом следующий. Стоимость всех объектов, включенных вамортизационную группу, формирует ее суммарный баланс (п. 2 ст. 259.2 НК РФ),который ежемесячно уменьшается на суммы, начисленной по этой группе амортизации(п. 4 ст. 259.2 НК РФ). При этом для каждой из амортизационных групп п. 5 ст.259.2 НК РФ установлена своя месячная норма амортизации: для первой группы — 14,3,для второй — 8,8, для третьей — 5,6 и т.д.
Если суммарный балансамортизационной группы становится менее 20 000 руб., в следующем месяцеорганизация получает право ликвидировать данную амортизационную группу, изначение суммарного баланса при этом относится на внереализационные расходы (п.12 ст. 259.2 НК РФ). По истечении срока полезного использования имуществоисключается из амортизационной группы, при этом суммарный баланс группы неменяется (п. 13 ст. 259.2 НК РФ).
Если ранее можно былопроизвольно применять тот или иной метод начисления амортизации по каждомуконкретному объекту амортизируемого имущества, то теперь такой возможности небудет. По всему амортизируемому имуществу применяется либо только линейный,либо только нелинейный метод (абз. 2 п. 3 ст. 259 НК РФ); свой выборналогоплательщик должен закрепить в учетной политике.
Единственное исключение — здания, сооружения, передаточные устройства и нематериальные активы, входящие ввосьмую-десятую амортизационные группы (то есть со сроком полезногоиспользования свыше 20 лет). Амортизация по ним начисляется только сиспользованием линейного метода (абз. 1 п. 3 ст. 259 НК РФ). [11, c 25].
С начала календарногогода организации вправе изменить применяемый метод начисления амортизации, нопереходить с нелинейного метода на линейный можно не чаще, чем один раз в пятьлет (п. 1 ст. 259 НК РФ). Для обратной ситуации такого ограничения неустановлено, то есть, перейдя с нелинейного метода на линейный, компания вправечерез год вновь вернуться к начислению амортизации нелинейным методом.
Как и ранее, и прилинейном, и при нелинейном методе организация может использовать повышающиекоэффициенты. Основания для их применения остались прежними и перечислены в ст.259.3 НК РФ. Но при использовании нелинейного метода те основные средства, покоторым применяется коэффициент, включаются в отдельную подгруппу, нормаамортизации по которой уточняется с помощью повышающего коэффициента (п. 13 ст.258 НК РФ).
3. Амортизационнаяпремия:
увеличение размера до 30процентов и случаи ее восстановления.
При приобретении либосоздании основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационнымгруппам, предельный размер амортизационной премии, то есть тех расходов,которые организация вправе признать единовременно, составляет теперь не 10, а30 процентов (п. 9 ст. 258 НК РФ). Таков же размер амортизационной премии и вслучае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, техническогоперевооружения или частичной ликвидации данных основных средств.
По остальным основнымсредствам (относящимся к первой — второй и восьмой — десятой амортизационнымгруппам) размер амортизационной премии прежний — не более 10 процентов.
При реализации основногосредства до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию амортизационнаяпремия должна быть восстановлена, то есть включена в доходы (абз. 4 п. 9 ст.258 Кодекса). Восстанавливаться должна как 10-процентная, так и 30-процентнаяамортизационная премия, как амортизационная премия по самому основномусредству, так и по затратам на реконструкцию, модернизацию и иные улучшения ОС.Следует отметить, что восстановление амортизационной премии при ином выбытииосновных средств (кроме реализации) налоговым законодательством непредусмотрено, — такие разъяснения дают контролирующие органы (Письма МинфинаРоссии от 16.03.2009 N 03-03-05/37, от 20.03.2009 N 03-03-06/1/169, ФНС Россииот 27.03.2009 N ШС-22-3/232@).
Переходные положения:
Новая редакция ст. 258 НКРФ, в которой предусмотрено увеличение размера амортизационной премии, вступитв силу, как и практически все рассматриваемые изменения, с 1 января 2009 г. (п.1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ). Согласно абз. 2 п. 3 ст.272 НК РФ амортизационная премия признается в расходах того отчетного(налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (моментизменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которыхосуществлены капитальные вложения. Поэтому при создании либо приобретении ОСамортизационная премия в размере 30 процентов будет применяться по тем из них,которые были введены в эксплуатацию с декабря 2008 г. (ведь согласно п. 2 ст.259 НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2009 г., а также п. 4 ст. 259 НКРФ в редакции, действующей после этой даты, амортизация по ним начнет начислятьсяс января 2009 г.). Аналогичное мнение выразил Минфин России в Письмах от11.03.2009 N 03-03-06/1/121, от 03.04.2009 N 03-03-06/1/214, от 13.04.2009 N03-03-06/1/233, от 16.04.2009 N 03-03-06/2/87, от 16.04.2009 N 03-03-06/1/246,от 20.05.2009 N 03-03-06/1/332, от 21.05.2009 N 03-03-06/1/336, от 26.05.2009 N03-03-06/1/347. При реконструкции, модернизации, в иных указанных в п. 9 ст.258 НК РФ случаях 30-процентная амортизационная премия может применяться, еслипервоначальная стоимость улучшаемых основных средств изменяется после 1 января2009 г.
В то же время согласно п.10 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ положения абз. 4 п. 9 ст.258 НК РФ в новой редакции (где говорится о необходимости восстановленияамортизационной премии) применяются к основным средствам, введенным вэксплуатацию с 1 января 2008 г. В связи с этим возникает вопрос: нужно ливосстанавливать и включать в доходы амортизационную премию, если приобретенноеи введенное в эксплуатацию в 2008 г. основное средство, в отношении которогоона применялась, было реализовано в том же году? Сначала Минфин России в Письмеот 26.02.2009 N 03-03-06/1/95 разъяснил, что в этом случае амортизационнуюпремию следует включить в доходы 2008 г. В обзоре Новые документы длябухгалтера (выпуск от 18.03.2009) была рассмотрена противоположная точказрения. Однако впоследствии позиция финансового ведомства изменилась: приреализации до вступления в силу нового положения о необходимости восстановленияамортизационной премии (т.е. до 01.01.2009) основного средства, приобретенногов 2008 г., налогоплательщик не обязан восстанавливать суммы амортизационнойпремии, которые были учтены в расходах (Письма Минфина России от 16.03.2009 N03-03-05/37, от 17.03.2009 N 03-03-06/1/152, от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94).Этот вывод основан на положениях п. 2 ст. 5 НК РФ, согласно которым актызаконодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или инымобразом ухудшающие положение налогоплательщиков, не могут иметь обратной силы.Данной точки зрения придерживается и ФНС России (Письмо от 27.03.2009 NШС-22-3/232@).
Следует отметить, чтоесли введенные в эксплуатацию с 1 января 2008г. основные средства реализуютсяпосле 1 января 2009г., амортизационную премию придется восстановить. [11, c.27-28].
Сложности, связанные свосстановлением амортизационной премии
Новое требование онеобходимости восстанавливать амортизационную премию вызовет вопросы, связанныес применением его на практике.
Во-первых, ни в абз. 4 п.9 ст. 258 НК РФ, ни где-либо еще в гл. 25 НК РФ не говорится, когда должнавосстанавливаться амортизационная премия: в периоде ее применения или же впериоде реализации основного средства. По правилам пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФдоходы в виде сумм восстановленных резервов и иные аналогичные доходы должныучитываться в последний день отчетного (налогового) периода, в котором онивосстанавливаются. В Письмах от 23.01.2009 N 03-03-06/1/30, от 21.05.2009 N03-03-06/1/336 Минфин России разъяснил, что суммы амортизационной премии,учтенные в расходах в соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ,восстанавливаются и включаются в налоговую базу в том отчетном (налоговом)периоде, в котором реализуется основное средство.
Во-вторых, означает ливосстановление амортизационной премии, что организация фактически теряет даннуюсумму и не вправе учесть в расходах 10 (30) процентов от первоначальнойстоимости основного средства? Может ли налогоплательщик, восстановивамортизационную премию, уменьшить на эту же сумму доходы от реализацииимущества? Финансовое ведомство разъяснило, что пересчитывать сумму начисленнойамортизации по реализуемому основному средству за предыдущие налоговые периоды,а также остаточной стоимости налогоплательщик не вправе, поэтому согласно пп. 1п. 1 ст. 268 НК РФ доходы от реализации амортизируемого имущества уменьшаютсятолько на его остаточную стоимость (Письма Минфина России от 16.03.2009 N03-03-05/37, от 17.03.2009 N 03-03-06/1/152, от 20.03.2009 N 03-03-06/1/169, от30.04.2009 N 03-03-06/1/290, от 30.04.2009 N 03-03-06/1/291). Следовательно,восстановленная сумма амортизационной премии не учитывается в составе расходовни в периоде восстановления, ни позже (Письма Минфина России от 16.03.2009 N03-03-05/37, от 16.03.2009 N 03-03-06/2/142, от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94).Однако позиция финансового ведомства является спорной по следующим основаниям.Прямого запрета вновь включить сумму восстановленной амортизационной премии врасходы нет. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемогоимущества доходы от его продажи уменьшаются на остаточную стоимость. Остаточнаястоимость основного средства — это разница между его первоначальной стоимостьюи суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации; в первоначальнуюстоимость ОС включаются расходы по его приобретению, сооружению, изготовлению,доставке и доведению до состояния, в котором оно пригодно для использования (п.1 ст. 257 Кодекса). В абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ (редакция, которая начнетдействовать с 1 января 2009 г.) отмечено, что основные средства, по которымприменена амортизационная премия, включаются в амортизационные группы по своейпервоначальной стоимости за вычетом не более 10 (30) процентов первоначальнойстоимости, отнесенных на расходы отчетного (налогового) периода. Отметим, чтоданная формулировка напрямую не предусматривает уменьшения размерапервоначальной стоимости ОС, а лишь устанавливает ограничение в части включениязатрат для их дальнейшей амортизации. Кроме того, речь идет о 10 (30) процентахпервоначальной стоимости, отнесенных на расходы, а на момент продажи ОС этисуммы восстанавливаются. Поэтому организация, реализуя основное средство ивосстанавливая амортизационную премию, вправе уменьшить доходы от продажи наостаточную стоимость ОС, определенную так, будто амортизационная премия неприменялась.
Третий проблемный вопросзаключается в следующем. Новый абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ требуетвосстанавливать амортизационную премию при продаже основных средств доистечения пяти лет с момента их ввода в эксплуатацию. Нужно ли выполнять этотребования по основным средствам, относящимся к первой — третьейамортизационным группам (со сроком полезного использования свыше одного года идо пяти лет включительно), если на момент реализации ОС уже полностьюамортизировано? Формально организации придется это сделать, поскольку абз. 4 п.9 ст. 258 НК РФ не содержит никаких ограничений по этому поводу. Минфин России(Письмо от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94) разъяснил, что с 1 января 2009 г.амортизационная премия восстанавливается независимо от того, амортизировано ли имуществона момент продажи. Однако, восстановив в доходах амортизационную премию, можноувеличить остаточную стоимость полностью амортизированного ОС на сумму этойпремии и по правилам пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ уменьшить на эту сумму доходы отреализации основного средства. Но, как указано выше, такие действияналогоплательщика могут вызвать претензии со стороны налоговых органов. [11, c.29-30].
2. Учетнаяполитика предприятия для целей налогообложения — налоговый учет основных средств,незавершенного производства
Налогоплательщики-организациидолжны исчислять налоговую базу на основе данных бухгалтерского учета, согласнопункту 1 статьи 54 НК РФ. В этой связи бухгалтерские регистры должны бытьорганизованы таким образом, чтобы определять обязательства по налогам сминимальными трудозатратами.
Законодательство оналогах и сборах содержит также ряд предписаний, затрагивающих организациюбухгалтерского учета: например, требование о ведении раздельного учетаотдельных объектов налогообложения. В отдельных случаях у налогоплательщикасуществует возможность выбора одной из предлагаемых нормативными документамиметодик определения налоговых обязательств. Во второй части Налогового кодекса(статья 167) введено новое понятие «учетная политика для целей налогообложения»,к предмету которой Налоговый кодекс относит принятие решения об определениидаты реализации товаров (работ, услуг). Устанавливая порядок формирования иизменения, а также сроки составления учетной политики для целейналогообложения, Налоговый кодекс во многом повторяет положения, установленныедокументами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета для учетнойполитики.
Учетная политика дляцелей налогообложения появилась значительно позже бухгалтерской, однаконедооценивать ее значение было бы неправильно. Ведь именно порядок налоговогоучета непосредственно влияет на правильность определения сумм налогов,подлежащих уплате в бюджет, а допущенные ошибки в учете могут стоить оченьдорого.
Принципы построенияучетной политики в целях налогового учета «разбросаны» по различнымглавам НК РФ. И зачастую бухгалтеры полагают, что налоговая учетная политикасуществует только в рамках учета по налогу на прибыль. Вместе с тем анализ нормзаконодательства о налогах и сборах показывает, что право выбора уналогоплательщика (варианта учета) существует в том или ином виде независимо отприменяемой организацией системы налогообложения.
От выбора, сделанногоруководством организации при формировании учетной политики, в немалой степенизависят суммы налогов, перечисляемых в бюджет, а также время их уплаты.Следовательно, именно налоговая учетная политика является одним из законныхинструментов оптимизации налогообложения, что особенно важно в условияхэкономической нестабильности.
В ряде случаевбухгалтерская и налоговая политика взаимозависимы. И только при их продуманномсочетании будет возможна оптимизация налогообложения. Например, если вести речьо налоге на имущество, то следует напомнить, что налоговая база по данномуналогу рассчитывается исходя из остаточной стоимости имущества, учитываемого вкачестве основных средств, определяемой по данным бухгалтерского учета.Соответственно, на сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, оказываетнепосредственное влияние порядок организации учета основных средств, определенныйв бухгалтерской учетной политике. [6, c. 64].
Таким образом, в текущейситуации без грамотно составленного приказа об учетной политике, как в частибухгалтерского учета, так и налогообложения не обойтись.
При подготовке приказаречь идет об акте руководителя организации, направленного на решение вопросоворганизационно-распорядительного характера, и, соответственно, форма данногодокумента зависит от самого руководителя. Кроме того, порядок формированияучетной политики в области бухгалтерского учета и налогообложениярегламентирован различными нормативными правовыми актами, в которых неопределен порядок оформления документа.
Таким образом, может бытьсоставлен как единый документ, содержащий положения, регулирующие порядокорганизации бухгалтерского и налогового учетов, так и подготовлены двадокумента — приказ об учетной политике в части бухгалтерского учета и приказ обучетной политике в части налогообложения.
Приступая к составлениюучетной политики в части налогообложения, следует обратить внимание, что нормызаконодательства о налогах и сборах не содержат общих требований к ееформированию и раскрытию. Также нормами НК РФ не предусмотрен порядок ееоформления и утверждения.
Только главой 21 НК РФ(п. 12 ст. 167 НК РФ) определен минимальный «набор правил»,подлежащих выполнению при формировании учетной политики. В частности,рассматриваемой нормой определено, что учетная политика:
1.Утверждается приказами,распоряжениями руководителя организации;
применяется с 1 январягода, следующего за годом ее утверждения. При этом для вновь созданныхорганизаций утверждается не позднее окончания первого налогового периода исчитается применяемой со дня создания организации;
2. Является обязательнойдля всех обособленных подразделений организации.
Как нетрудно заметить,перечисленные выше требования в целом дублируют нормы, содержащиеся в ПБУ1/2008 (а ранее — в ПБУ 1/98) в отношении порядка формирования учетной политикидля целей бухгалтерского учета, в связи с чем можно сделать вывод, что построениеучетной политики как в целях бухгалтерского, так и в целях налогового учетовследует осуществлять по единым правилам.
С введением в действиегл. 25 НК РФ все организации должны вести налоговый учет, в том числе иосновных средств. Отметим, что имеются некоторые различия при проведенииопераций с объектами основных средств в бухгалтерском учете и в учете для целейналогообложения прибыли. Эти различия касаются состава амортизируемых основныхсредств, определения их первоначальной стоимости, срока полезногоиспользования, порядка начисления амортизации. [7, c. 101].
Прежде всего, нужноучесть, что основные средства, приобретенные до 01.01.2002 г., в налоговомучете признаются по восстановительной стоимости, которая сложилась с учетомвсех переоценок и отражена в бухгалтерском учете по состоянию на эту дату.Различие в стоимости имеется только по основным средствам, которые былипереоценены по состоянию на 01.01.2002 г. более чем на 30% по отношению к ихстоимости на 01.01.2001 г. Эти основные средства в налоговом учете в отличие отбухгалтерского признаются по стоимости, увеличенной только на 30%.
Первоначальная стоимостьосновных средств, приобретенных после 01.01.2002 г., в налоговом учете (всоответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ) определяется как сумма расходов на ихприобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, вкотором они пригодны к использованию, за исключением сумм налогов, подлежащихвычету или учитываемых в составе расходов, в соответствии с Налоговым кодексомРФ.
Однако имеется некотороеразличие в признании отдельных видов затрат, связанных с приобретением основныхсредств. Так в налоговом учете в отличие от бухгалтерского не относятся настоимость основных средств:
1) суммовые разницы,возникшие при погашении кредиторской задолженности перед поставщиками запоставленные основные средства в период до принятия их к бухгалтерскому учету(они в налоговом учете относятся на внереализационные расходы или доходы);
2) проценты за кредит ипо другим заемным средствам, начисленные до принятия основных средств кбухгалтерскому учету (они включаются во внереализационные расходы или доходы);
3) страховые платежи(образуют определенную группу расходов, связанных с производством иреализацией);
4) платежи за регистрациюправ на недвижимое имущество (входят в состав прочих расходов, связанных спроизводством и реализацией).
При наличии этих затратосновные средства будут иметь разную стоимость в налоговом и бухгалтерскомучете.
Кроме того, различаетсястоимость основных средств:
1. Полученныхорганизацией безвозмездно, а также внесенных в уставный капитал в том случае,когда их рыночная (оценочная) стоимость отличается от остаточной стоимости упередающей стороны; при этом для оценки основных средств в налоговом учетепринимается остаточная стоимость, а в бухгалтерском — рыночная.
Пунктом 8 ст. 250Налогового кодекса РФ предусмотрено, что основные средства, полученныебезвозмездно, признаются внереализационными доходами организации исходя из ихрыночной стоимости, но не ниже их остаточной стоимости для целейналогообложения прибыли по данным передающей стороны.
Согласно Методическимрекомендациям по применению гл. 25 «Налог на прибыль организаций» ч.2 Налогового кодекса РФ, утвержденным приказом МНС России от 20.12.2002 г. NБГ-3-02/729 (с изм. и доп. от 27.10.2003 г.), основные средства, полученные ввиде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложенияпринимаются по остаточной стоимости полученного в качестве вклада в уставныйкапитал объекта основных средств, которая определяется по данным налоговогоучета у передающей стороны.
В связи с этим, помимонеобходимых для бухгалтерского учета первичных документов, при полученииобъектов основных средств безвозмездно или в качестве вклада в уставный капиталследует взять справку либо другой документ, подтверждающий остаточную стоимостьданных объектов по данным налогового учета у передающей стороны.
Это обусловлено,вероятно, тем, что, по мнению авторов налогового законодательства, стоимостьобъекта основных средств должна переноситься на расходы единожды и в сумме,которая сформировалась у первого собственника.
2. Собственногопроизводства, которая в налоговом учете определяется так же, как стоимостьготовой продукции, т. е. в сумме прямых расходов, а в бухгалтерском учете в общемпорядке, т. е. в сумме всех затрат, связанных с их сооружением, изготовлением,доведением до состояния, в котором основное средство пригодно дляиспользования.
В Методическихрекомендациях по применению гл. 25 Налогового кодекса РФ разъяснено, что в данномслучае имеется в виду ситуация, когда организация в качестве объектов основныхсредств использует изготовленную ею продукцию (например, когдамашиностроительный завод одну из машин, изготовленных в ходе основнойпроизводственной деятельности, использует в качестве основного средства).Данное положение не относится к основным средствам, созданным специально,например построенным хозяйственным способом. Стоимость этих средств дляналогового учета формируется в установленном порядке, путем суммирования всехрасходов, связанных с сооружением объекта и доведением до состояния, пригодногок эксплуатации.
Система налогового учетав соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ строится на основе аналитическихрегистров, где группируются и обрабатываются данные бухгалтерского учета и(или) первичных документов.
В рекомендациях МНСРоссийской Федерации о системе налогового учета для исчисления прибыли всоответствии с нормами гл. 25 предложены следующие регистры налогового учетаосновных средств:
1. Регистры промежуточныхрасчетов:
а) регистр-расчетформирования стоимости основного средства;
б) регистр-расчетрасходов на ремонт текущего периода;
в) регистр-расчетрасходов на ремонт, учитываемых в текущем и будущем периодах.
2. Регистры учетасостояния единицы налогового учета.
3. Регистры учетахозяйственных операций:
а) регистр учета операцийприобретения имущества;
б) регистр учета операцийвыбытия имущества.
4. Регистры формированияотчетных данных:
а) регистр-расчетамортизации основных средств;
б) регистр-расчетфинансового результата от реализации амортизируемого имущества.
На практике бухгалтерымогут использовать далеко не все вышеуказанные регистры и не в той форме,которая предложена МНС Российской Федерации. Разработанные регистры могут бытьрасширены, дополнены, разделены или иным способом преобразованы предприятиями иорганизациями.
Регистр учета операцийприобретения имущества.
Записи в регистрепроизводятся по каждому факту приобретения организацией права собственности наимущество за исключением тех операций, расходы (доходы) по которым не подлежатвключению в состав расходов (доходов) в соответствии с гл. 25 Налоговогокодекса РФ.
Условия полученияосновных средств, как мы уже говорили выше, могут быть различны:
1) безвозмездноеполучение имущества, работ, услуг, прав (одновременно формируется записьрегистра учета доходов);
2) получение имущества,работ, услуг, прав в рамках благотворительной деятельности, целевогопоступления и целевого финансирования (одновременно формируется запись регистраучета средств целевого финансирования, целевых поступлений и поступлений врамках благотворительной деятельности);
3) взаем (одновременноформируется запись в регистре учета операций по движению кредиторскойзадолженности);
4) с последующей оплатой(одновременно формируется запись в регистре учета операций по движениюкредиторской задолженности);
5) в счет погашения ранеевыданных авансов (одновременно формируется запись в регистре учета операций подвижению дебиторской задолженности);
6) в счет расчетов подоговору мены.
Ведение регистра должнообеспечивать возможность группировки информации по условиям полученияналогоплательщиком имущества, видам понесенных им при этом расходов и возникшимпри этом объектам учета.
Информация, отраженная врегистре учета операций приобретения имущества, используется для формированиястоимости приобретаемого имущества (регистр-расчет формирования стоимостиобъекта учета), которая в дальнейшем учитывается в качестве доходов илирасходов, уменьшающих сумму полученных доходов при определении налоговой базы,в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ. [12, c. 15].
В соответствии со ст. 313Налогового кодекса РФ налогоплательщики имеют право не вести отдельныхналоговых регистров, если данные бухгалтерского учета соответствуют требованиямгл. 25 Налогового кодекса РФ, то в случаях, когда налоговый и бухгалтерскийучет имеют принципиальные различия, формирование налоговых регистровобязательно.
Все организации для целейналогообложения должны использовать механизм амортизации, предусмотренный гл.25 Налогового кодекса РФ. Этот механизм значительно отличается от механизма,применяемого в бухгалтерском учете.
Статьей 259 Налоговогокодекса РФ определены два метода начисления амортизации:
1) линейный;
2) нелинейный.
3.Арбитражная практика по уплате налога на прибыль
По большей частиразъяснения не в пользу организаций. И последствия этого очень серьезные,поскольку ФНС России не упускает возможности направить нижестоящим налоговыморганам для использования в работе благоприятные для себя рекомендации судей.
Формально арбитражныесуды не обязаны неукоснительно придерживаться точки зрения, которая изложена винформационных письмах Президиума Высшего арбитражного суда РФ. Однако напрактике оспорить мнение, высказанное в этих письмах, очень непросто.
1. Средства, получаемыеорганизацией от публично-правового образования в связи с реализацией услуг порегулируемым тарифам, а также в связи с возмещением неполученной платы зауслуги, оказанные льготным категориям граждан бесплатно или по льготным ценам врамках реализации установленных законом льгот, подлежат учету в составе доходовпри определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Муниципальное унитарноепредприятие (далее — предприятие) обратилось в арбитражный суд с заявлением опризнании недействительным решения налогового органа о взыскании налога наприбыль, доначисленного вследствие выявления в ходе налоговой проверки фактаневключения предприятием в состав доходов сумм, полученных из бюджета в связи соказанием услуг по регулируемым тарифам и предоставлением льгот по оплатеданных услуг отдельным установленным законом категориям граждан.
Как видно из материаловдела, предприятие оказывало населению услуги по регулируемым тарифам,установленным муниципальным образованием, а также со скидкой 50 процентов отданных тарифов для льготных категорий граждан.
Суд первой инстанцииудовлетворил требование предприятия по следующему мотиву.
В соответствии со статьей41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс, НК РФ),закрепляющей принципы определения доходов, доходом признается экономическаявыгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ееоценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить в соответствии сназванными в этой статье главами Кодекса.
Выделенные предприятиюсредства имеют целевое назначение и предназначены для возмещения убытков,возникающих у него в результате оказания услуг по регулируемым тарифам, а такжесо скидкой от данных тарифов для льготных категорий граждан. Эти выплаты немогут рассматриваться ни в качестве выручки от реализации товаров (работ,услуг), ни в качестве внереализационного дохода, они не влекут полученияпредприятием экономической выгоды, в связи с чем при определении налоговой базыпо налогу на прибыль не учитываются.
Суд кассационнойинстанции решение суда первой инстанции отменил по следующим основаниям.
Полученные предприятиемсредства не могут рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования(подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ), ни в качестве целевых поступлений избюджета (пункт 2 статьи 251 НК РФ), поскольку целевой характер выплатпроявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанностиосуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, еслисоответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществленыполучателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.
В рассматриваемом случаепредприятие не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплатыкоторых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, самооказывало услуги. Поэтому получаемые им из бюджета средства по своемуэкономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги.Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования настрого определенные цели, а могут использоваться получателем по своемуусмотрению. О расходовании указанных средств предприятие не обязаноотчитываться.
Факт полученияпредприятием средств на возмещение не полученной от потребителей платы заоказанные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот из бюджета сам посебе не может свидетельствовать об отсутствии у предприятия дохода(экономической выгоды) от реализации услуг.
Поскольку суд первойинстанции не рассматривал по существу вопроса о правильности расчета суммыдоначисленного налога на прибыль, а именно: был ли он произведен с учетоманализа конечного финансового результата деятельности налогоплательщика засоответствующий период, — дело было направлено на новое рассмотрение. [8, c.125].
2. Суд призналправомерным решение налогового органа о квалификации суммы экономическойвыгоды, полученной обществом в связи с безвозмездным пользованием нежилымипомещениями, в качестве внереализационного дохода, учитываемого при исчисленииналога на прибыль.
Общество с ограниченнойответственностью (далее — общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением опризнании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки поналогу на прибыль и пеней.
Доначисление налоговыморганом налога на прибыль явилось следствием увеличения внереализационныхдоходов на сумму экономической выгоды, полученной обществом в связи сбезвозмездным пользованием нежилыми офисными помещениями. Данные помещения былиполучены обществом от иной коммерческой организации и использовались дляразмещения собственных работников и сдачи в аренду.
Принимая обжалуемоерешение, налоговый орган исходил из того, что обществом получена экономическаявыгода в сумме, не уплаченной за пользование помещениями, подлежащей учету всоставе внереализационных доходов, перечень которых согласно абзацу второмустатьи 250 НК РФ не является исчерпывающим.
Руководствуясьтребованиями статьи 41 НК РФ, налоговый орган исходил из возможности оценкидохода, получаемого при безвозмездном пользовании имуществом, и необходимостиего определения в соответствии с требованиями пункта 8 статьи 250 Кодекса наосновании обычно применяемых ставок арендной платы, взимаемых за пользованиеаналогичным имуществом.
Рассмотрев материалыдела, суд установил, что между сторонами отсутствует спор относительно размераплаты за пользование, положенного налоговым органом в основу расчетаэкономической выгоды.
Общество, по существу, несогласно с позицией налогового органа о наличии в рассматриваемом случаедохода, подлежащего учету для целей налогообложения.
В обоснование заявленноготребования общество привело довод о том, что, не оплачивая пользованиеимуществом, оно при этом несло расходы на его содержание (оплачивало услуги поохране, энергоснабжению, теплоснабжению и т.п.) и поддержание в исправномсостоянии, осуществляя по мере необходимости текущий ремонт. Несение указанныхрасходов, по мнению общества, не позволяет в данном случае квалифицироватьвозникшие отношения для целей налогообложения как отношения по безвозмездномупользованию с возникновением на стороне общества экономической выгоды.
Суд первой инстанции,согласившись с позицией общества, удовлетворил заявленное требование.
При этом суд, отклоняядовод налогового органа об открытом перечне внереализационных доходов, сослалсяна статью 41 НК РФ, устанавливающую общие принципы определения доходов. В силуданной статьи для признания экономической выгоды в качестве дохода,учитываемого при исчислении налога на прибыль, недостаточно установитьпотенциальную возможность ее оценки. Порядок определения и оценки выгоды долженбыть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложениеотдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установленияналогов (статья 17 Кодекса).
Суд кассационнойинстанции решение суда отменил и в признании недействительным решенияналогового органа отказал по следующим основаниям.
Несение обществомрасходов на содержание имущества и поддержание его в исправном состоянии,включая осуществление текущего ремонта, является исполнением обязательствссудополучателя, предусмотренных статьей 695 Гражданского кодекса РоссийскойФедерации (далее — ГК РФ). Выполнение данных обязанностей необходимо в процессенормальной эксплуатации имущества и не свидетельствует о возмездности самогопользования, поскольку собственник данного имущества фактически не получаетвстречного предоставления за переданное заявителю право пользованияпомещениями.
Кроме того, указанныерасходы, как отвечающие требованиям статьи 252 Кодекса, были учтены обществом всоставе расходов для целей налогообложения.
Суд кассационнойинстанции согласился с позицией суда первой инстанции о том, что для учетаэкономической выгоды при определении налоговой базы по налогу на прибыльнедостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. Порядокопределения и оценки выгоды должен быть установлен положениями главы “Налог наприбыль организаций” НК РФ.
Однако при этом судкассационной инстанции отклонил позицию суда первой инстанции об отсутствии вглаве 25 НК РФ соответствующих положений, позволявших бы оценить размер доходапри безвозмездном пользовании имуществом, и признал, что применимой нормой вданном случае является пункт 8 статьи 250 Кодекса.
В силу этой нормы доход ввиде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных правпризнается в качестве внереализационного дохода. Применение пункта 8 статьи 250НК РФ не ограничено только имущественными правами, представляющими собойтребования к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и прибезвозмездном получении права пользования вещью.
Установленный указаннойнормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества,заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетомположений статьи 40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода,возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числеправа пользования вещью. [6, c. 254].
3. Сбережение средств врезультате освобождения муниципального унитарного предприятия от платы запользование имуществом, находящимся в муниципальной собственности, судом притолковании подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ правомерно расценено какполучение данных средств от собственника имущества унитарного предприятия.
Муниципальное унитарноепредприятие (далее — предприятие) обратилось в арбитражный суд с заявлением опризнании недействительным требования об уплате налога на прибыль и пеней.Основанием для выставления данного требования послужило доначисление налоговыморганом налога на прибыль ввиду учета в составе внереализационных доходов платыза пользование нежилыми помещениями, находящимися в муниципальнойсобственности, от которой предприятие было освобождено на основании решенияоргана местного самоуправления.
Решением суда первой инстанции,оставленным в силе судами апелляционной и кассационной инстанций, требованиепредприятия удовлетворено.
Суд, признав наличиеэкономической выгоды в результате безвозмездного пользования муниципальнымимуществом, счел ее не подлежащей учету при определении налоговой базы поналогу на прибыль на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ. В силууказанной нормы при определении налоговой базы не учитываются доходы в видесредств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственниковимущества этих предприятий или уполномоченных ими органов.
При толкованииприведенного положения Кодекса суд указал, что освобождение муниципальногоунитарного предприятия собственником его имущества от платы за пользованиепомещением влечет сбережение предприятием средств. В рассматриваемом случае этоможет быть приравнено к их получению.
4. Получаемыйгосударственными и муниципальными учреждениями доход от осуществленияприносящей доход деятельности не может быть квалифицирован в качестве средствцелевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы поналогу на прибыль.
Федеральноегосударственное образовательное учреждение (далее — учреждение) обратилось варбитражный суд с заявлением о признании недействительным требования налоговогооргана об уплате налога на прибыль, доначисленного по итогам камеральнойналоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль, и пеней.
Суд первой инстанциипризнал требование налогового органа недействительным, квалифицировав плату,полученную учреждением от оказания платных образовательных услуг и от сдачи варенду имущества, закрепленного за учреждением на праве оперативногоуправления, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых приопределении налоговой базы по налогу на прибыль в силу подпункта 14 пункта 1статьи 251 НК РФ.
Данный вывод сделан судомна основании следующих положений Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее- БК РФ).
В соответствии с пунктом4 статьи 254 БК РФ средства от предпринимательской деятельности учреждениязачисляются на единый счет бюджета в соответствующем территориальном органеФедерального казначейства. Доходы от такой деятельности относятся к неналоговымдоходам бюджета и подлежат отражению в смете доходов и расходов учреждения(пункт 4 статьи 41, пункт 2 статьи 42, пункт 3 статьи 161 БК РФ). Прифактическом получении указанных доходов сверх суммы, отраженной в смете доходови расходов, сумма превышения направляется на финансирование расходов учреждения(пункт 1 статьи 232 БК РФ).
Эти положения послужилиоснованием для оценки полученных учреждением доходов от платной деятельности иот сдачи имущества в аренду как целевых поступлений на содержание учреждения,не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения в силу положений подпункта14 пункта 1 статьи 251 и пункта 2 статьи 321.1 НК РФ.
Суд апелляционнойинстанции, отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворениитребования, исходил из следующего.
Суд первой инстанции,применяя положения статей 41 и 42 БК РФ, не учел буквального смысласодержащихся в них предписаний об отражении в смете учреждения доходов,полученных учреждением от приносящей доход деятельности, после уплатысоответствующих налогов и сборов, исчисляемых при наличии объектовналогообложения и оснований, возникающих в результате осуществления указаннойдеятельности.
Судом не были учтены ипредписания статьи 321.1 НК РФ, определяющие особенности налогового учета вбюджетных учреждениях. Пунктом 1 этой статьи предусмотрен порядок расчетаналоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческойдеятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов надрасходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытиерасходов, подлежащих осуществлению за счет выделенных по смете средств целевогофинансирования.
Приведенные положения непозволяют квалифицировать доходы, полученные учреждением от осуществленияприносящей доход деятельности, в качестве средств целевого финансирования, неучитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе ив случае расходования указанных средств на финансирование уставной деятельностиучреждения.
Суд кассационнойинстанции оставил постановление суда апелляционной инстанции в силе. [11. c.29-32].
5. При предоставлениигосударственным или муниципальным унитарным предприятием в аренду имущества,закрепленного за ним на праве хозяйственного ведения, в составевнереализационных доходов учитывается вся сумма арендной платы.
Муниципальное унитарноепредприятие (далее — предприятие) оспорило в судебном порядке решениеналогового органа о взыскании налога на прибыль, доначисленного в связи снеполным учетом в составе внереализационных доходов суммы арендной платы,внесенной арендатором за пользование недвижимым имуществом, закрепленным заданным предприятием на праве хозяйственного ведения.
Из материалов делаусматривалось следующее.
Предприятие с согласиясобственника — муниципального образования — сдало в аренду недвижимоеимущество, принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения. Договор арендысодержал условие об оставлении в распоряжении предприятия 70 процентовполучаемой арендной платы для компенсации расходов, понесенных в связи ссодержанием имущества (техническое обслуживание, ремонт и т.п.), и обеспеченияустановленного уровня рентабельности. Оставшиеся 30 процентов арендной платыподлежали перечислению предприятием в бюджет муниципального образования.
Предприятие в составедоходов для целей налогообложения учитывало только причитающуюся ему долюарендной платы, полагая, что плата, перечисляемая в бюджет, является доходоммуниципального образования, которое в соответствии со статьей 246 НК РФ неявляется плательщиком налога на прибыль.
Суд первой инстанцииудовлетворил заявленное требование по приведенному предприятием основанию,дополнительно указав следующее.
В силу статьи 41 НК РФ,закрепляющей принципы определения доходов, доходом признается экономическаявыгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ееоценки и в той мере, в которой такую выгоду возможно оценить в соответствии сназванными в этой статье главами Кодекса. Перечисляемая в бюджет часть аренднойплаты не поступает в фактическое распоряжение предприятия и не увеличиваетфинансовые результаты его деятельности. Поэтому данная сумма не является дляпредприятия доходом, влекущим получение экономической выгоды, и, следовательно,не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Суд кассационнойинстанции отменил решение суда первой инстанции и отказал в признании решенияналогового органа недействительным, расценив перечисление части арендной платыв бюджет муниципального образования как выплату предприятием собственникуимущества соответствующей доли прибыли, которая должна производиться послеуплаты налога на прибыль.
Суд кассационнойинстанции руководствовался следующим.
Наличие титула правахозяйственного ведения предполагает возможность реализации унитарнымпредприятием полномочий по владению, пользованию и распоряжению имуществом впределах, определяемых в соответствии с ГК РФ. Пункт 2 статьи 295 ГК РФ,устанавливая данные пределы и указывая на необходимость получения предприятиемсогласия собственника на сдачу имущества в аренду, не определяет при этом нипропорции, ни общего правила о перечислении предприятием или непосредственноарендатором части арендной платы в бюджет.
Предусмотренное пунктом 1статьи 295 ГК РФ право собственника на получение части прибыли от использованияимущества, находящегося в хозяйственном ведении, реализуется путем ежегодногополучения части прибыли, остающейся в распоряжении унитарного предприятия послеуплаты налогов и иных обязательных платежей (статья 17 Федерального закона “Огосударственных и муниципальных унитарных предприятиях”).
Суд отклонил доводпредприятия о необходимости применения в рассматриваемом случае предписанияабзаца второго пункта 1 статьи 42 БК РФ об учете в доходах бюджета средств,получаемых в виде арендной платы за предоставление в аренду имущества,находящегося в муниципальной собственности, полагая, что сфера действия данногоположения ограничивается отношениями, возникающими при предоставлении в арендуимущества, составляющего казну муниципального образования, то есть имущества,не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями. [12, c. 36].
6. Посколькупублично-правовое образование не является плательщиком налога на прибыль, привыплате ему дивидендов по акциям налог на прибыль не удерживается.
Налоговый орган обратилсяв арбитражный суд с заявлением о взыскании с открытого акционерного общества(далее — общество) штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, за неисполнениеобязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль, который, помнению налогового органа, подлежит удержанию обществом при выплате дивидендовдепартаменту недвижимости субъекта Российской Федерации в силу положений,установленных пунктом 2 статьи 275, пунктом 3 статьи 284, пунктом 4 статьи 287Кодекса.
Суд первой инстанции,рассмотрев заявленное требование, отказал в его удовлетворении по следующему основанию.
Как усматривалось изматериалов дела, собственником акций общества являлся субъект РоссийскойФедерации. Департамент недвижимости, получая дивиденды, действовал от именисубъекта Российской Федерации как орган государственной власти в рамках установленнойкомпетенции. При этом вся сумма перечисленных обществом дивидендов поступила вбюджет субъекта Российской Федерации.
В соответствии со статьей246 НК РФ субъекты Российской Федерации, как и иные публично-правовыеобразования, не являются плательщиками налога на прибыль. Поскольку налоговыйагент удерживает в соответствующих случаях налог у лица, являющегосяплательщиком налога (статья 24 Кодекса), в данном случае при выплате дивидендовпо принадлежащим субъекту Российской Федерации акциям у общества не возникаетобязанность по удержанию налога с указанного лица.
Суды апелляционной икассационной инстанций данное решение оставили без изменения.
7. Суд, применяяположения статьи 39 и пункта 3 статьи 271 НК РФ и определяя дату получениядохода от реализации товаров по методу начисления, не принял во вниманиеусловие договора купли-продажи о сохранении права собственности на переданныйтовар за продавцом до момента его полной оплаты покупателем, поскольку этоусловие не отражало фактические отношения сторон и реальныефинансово-экономические результаты их деятельности.
Общество с ограниченнойответственностью (далее — общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением опризнании недействительным решения налогового органа о начислении к уплатеналога на прибыль и пеней.
Основанием для вынесенияуказанного решения явился вывод о занижении обществом налога на прибыль врезультате неотражения в проверяемом периоде доходов от реализации товаров попричине неверного толкования положения пункта 3 статьи 271 НК РФ, касающегосяправил определения даты получения дохода от реализации при применении методаначисления.
Суд первой инстанции,рассмотрев материалы дела, установил следующее.
Между обществом ипокупателем заключен договор купли-продажи, в соответствии с которым обществопоставило товар. Доход от реализации данного товара не был учтен для целейналогообложения ни на момент отгрузки товара покупателю, ни на момент налоговойпроверки, несмотря на получение частичной оплаты.
Суд апелляционнойинстанции отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворениитребования общества, руководствуясь следующим.
Исходя из пункта 3 статьи271 НК РФ при применении метода начисления датой получения доходов отреализации товаров признается дата реализации, определяемая в соответствии спунктом 1 статьи 39 НК РФ как дата перехода права собственности на товар.
Применяя указанные нормыНК РФ и статью 491 ГК РФ, суд первой инстанции не учел следующего. Статья 491ГК РФ предусматривает право продавца потребовать от покупателя возвратапереданного товара в случае, если тот не будет оплачен. Обеспечением данногоправа является установление в этой статье в качестве общего правила запрета дляпокупателя отчуждать товар или распоряжаться им иным образом до моментаперехода к нему права собственности на товар. В рассматриваемом деле предметомпродажи выступал товар, характеризуемый родовыми признаками, предназначавшийсякак для дальнейшей перепродажи (колесные диски), так и для фактическогопотребления путем использования при ремонте другой вещи (запасные части).Стороны не приняли мер по индивидуализации переданного товара (отграничению отиного товара покупателя), общество не осуществляло контроля за сохранностьютовара и его наличием у покупателя.
На основании оценкиизложенных обстоятельств суд апелляционной инстанции пришел к выводу, чтостороны не обеспечили выполнение условия договора о сохранении правасобственности на товар за продавцом. В рассматриваемом деле это означает, чтопри учете дохода от реализации товара для целей налогообложения в соответствиисо статьей 39, пунктом 3 статьи 271 НК РФ не должны приниматься во вниманиеположения договора о сохранении права собственности за обществом до моментаполной оплаты товара.
Поэтому суд апелляционнойинстанции согласился с решением налогового органа, в основу которого былположен вывод о необходимости учета дохода в том периоде, в котором обществосдало товар перевозчику для доставки покупателю.
Заключение
В данной работе была исследованапроблема налогообложения прибыли предприятий. Налог на прибыль является одним изважнейших федеральных налогов и представляет собой некоторую совокупностьрезультатов деятельности предприятия помноженную на ставку процента. Как ужебыло сказано выше налог на прибыль является весьма эффективным инструментомвоздействия на финансовое положение предприятий, повышающим (либо наоборотснижающим) их заинтересованность в развитии производства.
В отношении плательщиковналога на прибыль в новом законодательстве находит воплощение принцип равного подходако всем субъектам хозяйствования. Однако выделяются иностранные юридическиелица, а по банкам и страховой деятельности приняты отдельные законы обобложении их доходов.
Итак, плательщикаминалога на прибыль являются все предприятия, организации, являющиесяюридическими лицами и функционирующие в различных отраслях народного хозяйства (промышленности,транспорте, торговле и т.д.). Они могут относиться к любой организационно-правовойформе, включая созданные на территории России предприятия с иностраннымиинвестициями и их дочерние предприятия; Международные объединения инеправительственные организации, осуществляющие коммерческую деятельность. В отдельныхслучаях плательщиками могут выступать и бюджетные учреждения. При этом значениеимеет второй признак плательщиков налога на прибыль, а именно осуществление имихозяйственной и иной коммерческой деятельности, или наличие в их структурекоммерческих хозрасчетных единиц.
Списокиспользованных источников
1. Александров И.М. Налоги иналогообложение: Учебник. – 4-е изд. перераб. и доп. – М: Издательско-торговаякорпорация «Дашков и Ко», 2008-318с;
2. Белова Н.Н. / Период ккоторому может быть уточнена налоговая декларация. ж. Налоговый вестник№5/2008;
3. Выдержка из Закона РФ «ОНАЛОГЕ НА ПРИБЫЛЬ ПРЕДПРИЯТИЙ И ОРГАНИЗАЦИЙ» от 27.12.1991 №2116-1(в редакцииот 04.05.1999) «Статья 6. Льготы по налогу (в ред. Федерального закона от25.04.95 № 64-ФЗ;
4. Закон РФ от 27.12.1991№2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (ред. от 06.01.2001);
5. Митрохина Р.Н., Нестеров А.А./ О налоге на прибыль. ж. Налоговый вестник № 8/2008;
6. Мурзин В.Е. / О налоге наприбыль. ж. Налоговый вестник №2/2009;
7. Назаров А.А. / О налоге наприбыль. ж. Налоговый вестник №1/2008;
8. Налоговый кодекс РоссийскойФедерации часть 1 от 31 июля 1998г № 164-Фз и часть 2 от 5 августа 2000г. №117-ФЗ (с изм. и доп. на 1 января 2006 г.);
9. Письмо МНС РФ от 23.07.2002г. N ШС-6-14/1059;
10. Письмо МНС России от 15 апреля2002 г. № ВГ-6-02/472@ “По вопросу уплаты налога на прибыль сельхозтоваропроизводителями”.
11. Подпорин Ю.В., Р.Н. Митрохина,А.А. Назаров, Н.Н. Белов / О налоге на прибыль. ж. Налоговый вестник №4/2009;
12. Подпорин Ю.В. / О налоге наприбыль. ж. Налоговый вестник №7/2008;