ВСЕРОССИЙСКИЙЗАОЧНЫЙ
ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙИНСТИТУТ
Курсоваяработа по дисциплине:
Бухгалтерскийуправленческий учет
Тема:
Сущностьзатрат и их классификация в бухгалтерском управленческом учете
Содержание
Введение
Глава 1. Теоретические основы
1.1 Эволюция методов учета затрат
1.2 Понятие затрат и их классификация
1.3 Определение сущности учета затрат на производство
Глава 2. Классификация и группировка затрат
2.1 Виды классификации затрат в системе управленческого учета
2.2 Классификация затрат для калькулирования и оценкипроизведенной продукции
2.3 Классификация затрат для осуществления процессов контроляи регулирования
2.4 Группировка затрат на производство в зависимости от целейуправления
2.5 Группировка производственных затрат для принятия решенийи планирования\
2.6 Учет затрат на рабочую силу
Глава 3. Современные методы учета затрат в системебухгалтерского управленческого учета
3.1 Современные методы учета затрат
Практическая часть
Заключение
Список использованной литературы
Введение
Часто в экономическойлитературе термин «затраты» отождествляется с понятием «расходы».Расходы включают в себя убытки и затраты, которые возникают в ходе основнойдеятельности предприятия.
Цель производственнойдеятельности предприятия – выпуск продукта, его реализация и получение прибыли.Производственные процессы – второй и главный этап производства, в которомреализуется цель создания и функционирования предприятия. Процесс управленияпроизводственной деятельностью охватывает постоянное сопоставление расходов иполученных результатов.
Управленческий учет затратна производство состоит в наблюдении и анализе использования затрат ирезультатов прошлой, настоящей и будущей производственной деятельности,соответствующей определенной модели управления, ориентированной на выполнениеосновной цели предприятия.
Главное назначение учетазатрат на производство – контроль за производственной деятельностью иуправление затратами на ее осуществление.
Целью данной курсовойработы является изучение сущности затрат и их классификации в бухгалтерскомуправленческом учете и применения своих навыков в практической части. Задачамиявляется изучить понятие затрат, их классификацию, группировку, а такжерассмотреть современные модели учета затрат на производство и результатовхозяйственной деятельности.
Глава 1. Теоретические основы
1.1 Эволюция методовучета затрат
Для принятия оптимальныхуправленческих и финансовых решений необходимо знать свои затраты и в первуюочередь разбираться в информации о производственных расходах. Анализ издержекпомогает выяснить их эффективность, установить, не будут ли они чрезмерными,проверить качественные показатели работы, правильно установить цены,регулировать и контролировать расходы, планировать уровень прибыли ирентабельности производства.
В течениепродолжительного времени затраты выявляли и учитывали так называемым котловымметодом. В едином бухгалтерском регистре в течение всего отчетного периодаучитывали все средства, израсходованные на производство, независимо от места ихпотребления и их целевой направленности. В результате выходили на общую суммузатрат за период без учета ассортимента и структуры выпущенной продукции. «Котловой»метод не выявлял возможностей снижения затрат, его основным недостаткомявлялась обезличеность информации. Такой учет не позволял предприятию получитьнеобходимые данные для контроля за издержками производства по направлениямзатрат (основное производство, вспомогательные производства,общепроизводственные, общехозяйственные расходы и т.п.), местам ихвозникновения (цехам, отделам, службам), видам выпускаемой продукции(выполняемых работ, оказываемых услуг). К сожалению, этим методом пользуются досих пор на многих малых отечественных предприятиях.
В 1887 г. былоопубликовано первое издание теоретического труда английских экономистов Дж. М.Фелса и Э. Гарке «Производственные счета: принципы и практика их ведения».Авторы предприняли попытку создать более мобильную систему учета затрат,повышающую информативность данных о затратах и способствующую усилению контроляза их использованием. В основе этой системы лежало деление затрат нафиксированные (сегодня это постоянные расходы) и переменные(условно-переменные). Ученые установили, что изменение фиксированных затратнапрямую не зависит от объема произведенной продукции, а переменные затратыувеличиваются или уменьшаются прямо пропорционально росту или снижению объемапроизводства. Это привело к мысли, что увеличить объем производства можно прирасходе меньших ресурсов, чем считалось ранее, так как условно-постоянныезатраты увеличиваются неравномерно.
Американский экономистА.Г. Черч в 1901 г. в своей работе «Адекватное распределениепроизводственных расходов» разделил условно-постоянные (или накладные)расходы, связанные с производством, на накладные расходы на рабочую силу и наобщеорганизационные расходы. С этого времени в научных кругах велась дискуссияо том, в какой пропорции следует включать в себестоимость условно-постоянныерасходы. И лишь в 1936 г., когда Дж. Харрисом была выдвинута концепция «директ-костинг»,необходимость в распределении накладных расходов исчезла. К середине 60-х годовэтот метод завоевывает прочные позиции в учета.
Однако для предприятиявсе более актуальной становится не столько задача точного и полного определениясебестоимости, сколько предотвращение неоправданных затрат, которых можно былобы избежать. Решением этой задачи стало появление в начале XX в. в США, а затем и в Европе системы«стандарт-кост», сравнивающей фактические затраты с нормированными.Учет затрат стал развиваться таким образом, чтобы администрация не только определялазатраты, но и более полно контролировала использование ресурсов, предупреждаявозникновение неоправданных затрат. Это привело к формированию Дж. А. Хиггисомконцепции центров ответственности, в соответствии с которой затраты не толькорассматривались в рамках всего предприятия, но и дифференцировались по центрамответственности с назначением ответственных лиц.
В дальнейшем система «стандарт-кост»и учет по центрам ответственности переродились в метод «System in time» (SIT)(точно во времени), авторами которого были Р. Д. Мак-Илхаттан, Р. А. Хауэлл иС. Р. Соуси. В основе анализа здесь лежат проценты отклонений от графика работи стандартов (норм).
Таким образом, учетзатрат сосредоточился не на конечном продукте производства, а непосредственнона производственном процессе.
1.2 Понятие затрат, ихклассификация
Затраты живого иовеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг)называют издержками производства. В отечественной практике для характеристикивсех издержек производства за определенный период применяют термин «затратына производство».
Часто в экономическойлитературе термин «затраты» отождествляется с понятием «расходы».Однако более внимательное изучение этих категорий свидетельствует об ихсерьезном различии.
В ПБУ 10/99 «Расходыорганизации» и ПБУ 9/99 «Доходы организации», вступивших в силус 1 января 2000г., впервые определены для целей бухгалтерского учета понятия «доходы»и «расходы». При этом под расходами понимается «уменьшениеэкономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иногоимущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капиталаэтой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников(собственников имущества)». Расходы включают такие статьи, как затраты напроизводство реализованной продукции (работ, услуг), на оплату трудауправленческого персонала, амортизационные отчисления, а также потери (убыткиот стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов идр.). Составление формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» для внешнихпользователей бухгалтерской отчетности предполагает развернутое и симметричноеотражение информации о доходах и расходах организации.
Предметом управленческогоучета среди прочего являются текущие издержки организации. Говоря языкомфинансового учета, это расходы по обычным видам деятельности.
В п.9 ПБУ 10/99 по сутиизложен механизм перехода от расходов организации к себестоимости единицыпродукции (работ, услуг). Определено, что для целей формирования организациейфинансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимостьпроизведенной продукции (работ, услуг), которая формируется на базе расходов пообычным видам деятельности:
· признанныхв отчетном году и в предыдущие отчетные периоды;
· переходящихрасходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды;
Термины «доходы»и «расходы» организации, определенные названными положениями, непротиворечат Международным стандартам финансовой отчетности, в соответствии скоторыми расходы включают убытки и затраты, возникающие в ходе основнойдеятельности предприятия. Они, как правило, принимают форму оттока илиуменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках наосновании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями поопределенным статьям дохода. Данный подход называется соответствием расходов идоходов. Таким образом, в бухгалтерской отчетности все доходы должнысоотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами (принципсоотнесения доходов). С точки зрения техники российского учета это состоит втом, что затраты должны накапливаться на счетах 10 «Материалы», 02 «Амортизация»,70 «Расчеты по оплате труда», затем на счетах 20 «Основноепроизводство» и 43 «Готовая продукция» и не списываться на счетапродаж до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, небудут реализованы. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы исвязанную с ними часть затрат – расходы. В бухгалтерском учете доходы и расходыотражаются соответственно по кредиту и дебету счетов 90, 91. Применительно ксчету 90 «Продажи» расходы предприятия по существу характеризуютсебестоимость реализованной продукции (работ, услуг).
Понятие «издержки»из числа рассмотренных является наиболее обобщающим показателем. Издержки –денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. Тогдазатраты можно определить как издержки, понесенные организацией в моментприобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. Возникновениеиздержек, относимых к затратам, сопровождается уменьшением экономическихресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности. Затраты могутбыть отнесены либо в активы, либо в расходы организации. Будем придерживатьсяэтих подходов при дальнейшем изложении материала.
Большоезначение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованнаяклассификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения,носителям затрат и видам расходов.
По местувозникновения затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другимструктурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима дляорганизации учета по центрам ответственности и определения производственнойсебестоимости продукции (работ, услуг).
Носителямизатрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные креализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицыпродукции (работ, услуг).
По видамзатраты группируются по экономически однородным элементам и по статьямкалькуляции.
Вуправленческом учета классификация затрат весьма разнообразна и зависит оттого, какую управленческую задачу необходимо решить.
К основнымзадачам управленческого учета относят:
· расчетсебестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;
· принятиеуправленческого решения и планирование;
· контрольи регулирование производственной деятельности центров ответственности.
Для расчетасебестоимости произведенной продукции и определения размера полученной прибылизатраты классифицируются на:
· входящиеи истекшие;
· прямыеи косвенные;
· основныеи накладные;
· входящиев себестоимость продукции (производственные) и внепроизводственные(периодические или затраты периода);
· одноэлементныеи комплексные;
· текущиеи единовременные.
Для принятиярешения и планирования различают:
· постоянные,переменные, условно-постоянные (условно-переменные) затраты;
· затраты,принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;
· безвозвратныезатраты;
· вмененныезатраты;
· предельныеи приростные затраты;
· планируемыеи непланируемые.
Наконец, дляосуществления функций контроля и регулирования в управленческом учете различаютрегулируемые и нерегулируемые затраты. Особое внимание здесь уделяетсякорректировке затрат с учетом фактически достигнутого объема производства, т.е.составлению гибких смет.
1.3 Определение сущностиучета затрат
Непосредственнопроизводственная деятельность выражает главную цель предприятия – выпускпродукта, который будет реализован, и получена прибыль. Производственныепроцессы – второй этап производства. Характерной особенностью этого этапа, какцентрального в производственной системе, является формирование затрат напроизводство продуктов.
Состояние производствахарактеризуется его эффективностью, психологическими параметрами, степеньюиспользования достижений научно-технического прогресса, местом и рольюработника в производственных процессах. Ограничение ресурсов и достижениепланируемой эффективности требует постоянного сопоставления расходов иполученных результатов. Эта проблема усиливается под воздействием инфляции,когда данные о производственных затратах необходимо повседневно сверять сданными будущих затрат, которые зависят в большой степени от влияния внешнейсреды. Кроме того администрация в целях управления затратами и доходаминаблюдает за эффективностью работы каждого подразделения, за полученнымирезультатами от производства каждого вида продукта.
В целом механизмхозяйствования предприятия определяется степенью управляемости затратами.Требования управления определяют отдельное изучение методики учета издержекпроизводственной деятельности и необходимость разработки для предприятийсистемы контроля за себестоимостью продукции производственных подразделений наоснове расширения аналитичности применяемых в учете группировок затрат.
К издержкампроизводственной сферы деятельности относятся издержки, обусловленныетехнологией производства, находящиеся в зависимости от объема выпуска продукциии составляющие вещественную основу выпущенного продукта. Учет издержекпроизводства является определяющим в общей системе бухгалтерского учета.Управленческий учет не ограничивается только учетом затрат на производство встоимостных показателях, регламентированном в нормативных документах. Его содержаниегораздо шире и состоит:
· из отраженияпроизводственных процессов в количественном измерении с целью управления ими иопределения прибыли;
· выбора в качествеобъектов учета хозяйственных процессов и связанных с ними затрат;
· ограничениясубъекта учета рамками предприятия;
· системногоиспользования элементов метода (планирование, нормирование, измерение,регистрация, оценка, группировка, анализ, контроль) в отражении ходапроизводственного процесса в неразрывной связи с процессом нарастания затрат;
· классификациязатрат в соответствии с целями их управления для определения себестоимостипродукции и полученной прибыли, принятия решений и планирования, осуществленияпроцесса контроля и регулирования;
· формированиявнутренней отчетности по уровням управления производственным процессами,используя при этом принципы управления, принятые на предприятии, инеобходимость преобразования показателей внутренней отчетности в показателивнешней отчетности.
Проблема разработки ииспользования в практике учета новых подходов к эффективному управлениюиздержками предприятия широко обсуждается в отечественной и зарубежнойэкономической литературе. Общепринятое определение сущности учета затрат – это «учетзатрат есть совокупность сознательных действий, направленных на отражениепроисходящих на предприятии в течение определенного временного периодапроцессов снабжения, производства и реализации продуктов его труда посредствомих (процессов) количественного измерения (в натуральных и стоимостныхпоказателях), регистрации, группировки и анализа в разрезах, формирующихсебестоимость готовой продукции. Такое отражение обеспечивает получениеисчерпывающей информации, необходимой для того, чтобы управлять предприятием(или объединением предприятий) и оценивать его деятельность путем выведенияфинансовых результатов».
Однако такой подход вусловиях начала развития управленческого учета и развитой теориипроизводственного учета ограничен по направлениям использования. Определениесущности учета затрат на производство кроме технической стороны должноохватывать разнообразие способов подхода к организации управленческого учетапроизводственной деятельности или трансформации учета затрат на производство.Таким образом, определение содержания учета затрат создаст реальные предпосылкимоделирования его организации на предприятиях. Именно учет как информационныйпоток, обратный процессу управления, будет не только отражать действительность,но и готовить информацию для моделирования экономики предприятия в будущем.
Если рассматривать учетзатрат на производство как процесс отражения использования затрат и результатовпрошлой, настоящей и будущей производственной деятельности, соответствующеймодели управления, ориентированной на выполнение основной цели предприятия, тотакая система учета будет соответствовать основным задачам управлениясебестоимостью.
К основным задачамучета затрат на производство относительно конкретного предприятия относят:
1) информационноеобеспечение администрации предприятия для принятия управленческих решений сучетом их экономических последствий;
2) наблюдение и контрольза фактическим уровнем затрат в сопоставлении с их нормативами и плановымиразмерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегиина будущее;
3) исчислениесебестоимости выпускаемых продуктов для оценки готовой продукции и расчетафинансовых результатов;
4) выявление и оценкаэкономических результатов производственной деятельности структурныхподразделений;
5) систематизацияинформации управленческого учета производственной деятельности для принятиярешений, имеющих долгосрочный характер – окупаемость производственных итехнологических программ, рентабельность ассортимента продукции, реализуемой навнутреннем и внешнем рынках, эффективность капитальных вложений в основные фондыи производственные запасы и т.п.
Заканчивая характеристикусущности учета затрат на производство, еще раз подчеркнем его основноеназначение – контроль за производственной деятельностью и управление затратамина ее осуществление.
Глава 2. Классификация игруппировка затрат
2.1 Виды классификациизатрат в системе управленческого учета
Целевые классификациизатрат, используемые на предприятиях, являются обязательным элементом системыуправленческого учета. Из многочисленных оснований для учебных целей выделеныследующие группы:
· по целямуправления;
· для ценовыхрешений;
· по видамдеятельности;
· по отношению ковремени возникновения и окончания производственных процессов.
Классификация затрат поцелям управления предназначена для достоверного измерения и учета: ранеепонесенных затрат на общий объем производства конкретного продукта и единицувыпущенной продукции; полного обеспечения информацией всего цикла принятияуправленческих решений, начиная т выбора цели и заканчивая контролем ирегулированием заданного курса действий, а также оперативного сбора, обработкии предоставления данных для планирования, обобщения и оценки деятельностиподразделений и предприятия в целом.
Управленческие решениякасаются таких проблем, как: выбор видов продукции для сокращения, увеличения,поддержания в постоянном объеме; увеличение или сокращение объема производстваи продаж по предприятию в целом; изменение структуры затрат при увеличении(уменьшении) покупных полуфабрикатов в общей сумме производственных затрат. Воснову принятия решений о вложениях в производство новых продуктов, в НИОКР, ореконструкции предприятия, совершенствовании технологии и организациипроизводства положена себестоимость единицы продукции. Без исчисления этогопоказателя невозможно исчислить прибыль предприятия, доходность продаж, датьоценку реализованной продукции и запасов. Такая информация не только полезна,но и необходима руководству для осуществления функций управления, что ипослужило основанием для выделения группы затрат, отражающих процессформирования себестоимости. Обычно ограничиваются тремя элементами затрат:материальными, затратами на труд и накладными производственными расходами. Внекоторых случаях (что зависит от принятого метода оценки готовой продукции)используется статья «Управленческие (общепроизводственные) расходы».При этом главным принципом сбора «исторических» затрат выступает ихсоизмерение с доходами:
Затраты — > Выпуск — > Доходы
Процесс принятияуправленческих решений менеджмент разделяет на три стадии, каждая из которыхтребует сбора и обработки экономической информации о затратах: на подготовкурешения, принятия решения, реализацию решения.
На стадии подготовкиуправленческого решения проводятся сбор и группировка информации о затратах, атакже выявляются и формируются дополнительные затраты, возникающие при принятиирешения.
На стадии принятиярешения разрабатываются возможные варианты действий. По каждому вариантурассчитываются затраты на базе прошедших, настоящих и будущих данных. Этизатраты называются альтернативными, так как они имеют конкретное отношениетолько к одному из альтернативных вариантов решений и подчиняются принципу:
Доходы — > Затраты — > Прибыль
Изучениеальтернативных затрат привело не только к их делению по стадиям принятиярешения, но и к выделению из общей величины четырех уровней фактическогоформирования:
затратына финансирование деятельности предприятия;
затратына управление предприятием, выполнение им функций маркетинга, исследований,разработки и т.п.;
затратына производство, связанные с выпуском определенных видов продукции, конкретнойтехнологией, уровнем качества и т.д.;
затратына совершение определенных видов деятельности, выбранных в соответствии стактикой предприятия.
Альтернативныезатраты имеют свою отличительную характеристику – они субъективны, пригоднытолько для краткосрочных решений (тактики организации), не учитывают ранеепроизведенных затрат, не связанных с данным вариантом решения, игнорируютпостоянные накладные расходы.
Посколькуосновное назначение управленческого учета заключается в наблюдении и анализеиспользования затрат и результатов прошлой, настоящей и будущей деятельностипредприятия, цели управления определяют состав и детализацию производственныхиздержек.
Дляосуществления контроля и регулирования производственные затраты дифференцируютотносительно объема (уровня) производства. При этом информация должна бытьсобрана и обработана в следующей последовательности:
Затраты — > Объем производства — > Прибыль
Здесь затраты могут быть представлены в виде плановой(нормативной) или фактической величины в непосредственной связи с натуральнойосновой производства и вкладом каждого подразделения, сегментированном в общиерезультаты деятельности предприятия. Основанием для системы контроля в этомслучае будут какие-то предельные затраты в отношении: продукта,производственного подразделения или конкретного периода.
В любом случае под предельными затратами понимают определенныйперечень таких переменных затрат, какие растут пропорционально увеличениюобъема производства. При этом не все предельные затраты будут иметь прямоеотношение к продукту и должны быть рассчитаны на единицу изделий, работ, услуг.В таком случае система контроля на основе «покрытия затрат доходами»должна быть построена на базе расчета предельных нормативных затрат.
Система контроля за затратами, базирующаяся на принципе ихпогашения, должна отражать взаимосвязь между степенью использования ресурсов иконечными результатами деятельности, причинно-следственную связь междупродуктом и затратами внутри производства по его подразделениям. Главныминструментом данной стороны управленческого учета выступают нормы и сметы.
Управленческий учет формирует информацию об ожидаемых затратах,соответствующую концепции их управления и контроля. Важным моментом в системеконтроля выступает положение, при котором большая часть затрат закреплена заответственными лицами. Из всего состава затрат выбирают контролируемые статьипо каждому центру ответственности, которые будут характеризовать возможностивлияния на их величину менеджеров структурных подразделений.
Процедурами управленческого учета предусматривается пересчетожидаемых (плановых или нормативных) затрат на фактический выпуск продукции.Основаниями для пересчета служат особая классификация затрат и влияние напеременные затраты изменения объема производства. Поскольку объем производстване контролируется центрами возникновения затрат, то это позволяет рассчитатьнеконтролируемые менеджером затраты и вывести их из состава совокупных издержекконкретного подразделения. В отчетах об исполнении смет должны содержатьсяданные сопоставления фактических затрат с предельными, а также о результатахдеятельности по подконтрольным показателям.
Следовательно, система управленческого учета с помощью особойгруппировки затрат, отвечающей требованиям контроля, информирует аппаратуправления о ходе производственного процесса, динамике затрат и результатах.
Группировка затрат для ценовых решений отличается своеобразиемподхода к организации учета не только состава затрат, но и объемов продаж,времени использования ресурсов, способу оценки потребительских свойствпродукции и ее качества. Поскольку ценовые решения связаны с определениемобъема выпуска продукции и зависят от влияния стратегических и тактическихфакторов и реального положения предприятия на рынке, оно вынуждено собиратьобширную информацию о ценах на свою продукцию, определять свое место на рынке,вырабатывать стратегию и политику затрат. Относительно последних, можноотметить, что многочисленные основания классификации затрат для ценообразованияпозволяют сделать оптимальный набор статей, соответствующий стратегиипредпринимательства. В связи с этим предприятия разрабатывают методологию сбораи обработки информации о затратах, используя различные методы оценки самихзатрат и изделий.
Следующим основанием для классификации затрат выступает ихгруппировка по видам деятельности. Каждый вид деятельности предприятиясопровождается определенными затратами, полная классификация которых будетприведена ниже. Одним из возможных оснований классификации можно предложитьделение затрат на прямые (связанные с определенным видом деятельности) икосвенные (имеющие общий для предприятия характер). Косвенные затраты вмашиностроении, как и во многих отраслях промышленности, могут доходить до 90%общей суммы затрат.
Принцип деления затрат по перечисленным основаниям не являетсяновым относительно изделий, но в данном случае предлагается применить его кпроцессам деятельности – от начала снабженческо-заготовительных процессов допоследних операций организационной деятельности предприятия. Размежеваниезатрат позволяет проводить их обобщение по продуктам внутри видов деятельностии группировать косвенные расходы по местам их возникновения.
Важным моментом в таком подходе к классификации затрат выступаетвыбор для каждого «потребителя» единиц измерения косвенных расходов,которые варьируют в зависимости от источников их возникновения, организационнойи производственной структуры предприятия, а также от системы оценки продукции инезавершенного производства. Принцип «в каждом виде деятельности – своизатраты» создает возможность определить сумму фиксированных затратпредприятия. Они должны быть как фактическими, так и планируемыми. В этомсмысле группировка позволяет вскрывать «потребителей» затрат,нерациональные и непроизводительные расходы, а также не предусмотренные сметамикосвенные расходы.
Аргументируя необходимость различных типов классификацийпроизводственных затрат, следует особо остановиться на систематизации затрат сучетом времени, для которого разрабатывается управленческое решение. Взависимости от сроков принимаемых к исполнению проектов управленческих решенийзатраты могут касаться короткого или длительного периода. Однако классификациязатрат на основе временной концепции требует иного подхода, чем группировка поцелям управления, хотя она также учитывает временной фактор.
Стимулируя интерес к классификации затрат на основе концепциивременной определенности, следует по-иному подходить к разграничению затрат,выбирая для этого такие критерии, как: среда и сроки возникновения; время(мера) использования производственных мощностей; время возникновения колебанийзатрат и сроки планирования. Данная классификация необходима для осмысленияпоследствий влияния времени возникновения затрат на получение дохода послеокончания производственных процессов с целью достоверного исчислениясебестоимости всей продукции и ее отдельных видов и анализа конкурентнойситуации, цен с учетом внешних издержек в стратегическом и тактическомпланировании себестоимости и доходности отдельных видов продукции, работ,услуг.
Отличием одной временной классификации от другой служат: кругпринимаемых решений, степень воздействия на ожидаемые результаты внешней средыи общая оценка реальной экономической ситуации.
Рассматриваяразные виды группировок затрат, можно сделать вывод о том, что управленческийучет оперирует не только бухгалтерскими издержками, которые находят отражение вотчетах о прибылях и убытках, но и экономическими.
2.2 Классификация затратдля калькулирования и оценки произведенной продукции
Предприятия, работающие в условиях рыночной экономики, не могутограничиться группировкой затрат по элементам, предусмотренной финансовымучетом. Реорганизация работы бухгалтерских подразделений должна происходитьпутем выделения из финансовой бухгалтерии группы лиц, занимающихся учетом пометоду «затраты — выпуск». Проведенная с этих позиций группировказатрат является важным элементом управленческого учета.
В данном направлении учета затраты по видам группируют следующимобразом: основные и накладные, прямые и косвенные, входящие и истекшие,отчетного периода и включаемые в себестоимость.
Под основными в управленческом учете понимают материальные затратына рабочую силу и расходы, связанные с содержанием и эксплуатациейоборудования. К накладным относятся расходы по обслуживанию и управлениюпроизводством, управлению предприятием и др. В их состав включают довольноширокий перечень затрат, руководствуясь степенью трудоемкости учета и отношениюк продуктам. Это — комплексные расходы, состоящие из нескольких экономическинеоднородных затрат, которые распределяют два этапа: по местам возникновениязатрат и конкретным носителям затрат. Группировки по составу фактических затратсодержат сокращенную номенклатуру калькуляционных статей, что позволяетконцентрировать внимание администрации на основных и накладных расходах.
Традиционно прямыми считают затраты, связанные с производствомконкретных видов продуктов. Предприятия устанавливают для каждого подразделениятакой перечень прямых затрат, который будет непосредственно увязан снаправлением учета. Основная цель классификации для оценки продукции считаетсядостигнутой, если в подразделении прямые затраты составляют 70% (по даннымисследований на предприятиях машиностроения). Постановка учета производственныхзатрат по прямому признаку принадлежности к носителям в пределахорганизационных подразделений также важна и для контроля издержек.
Под косвенными понимают затраты, которые носят общий дляпроизводства нескольких видов продукции характер и включаются в ихсебестоимость с помощью ставок, процентов, коэффициентов и др… Основныезатраты на практике чаще всего выступают в виде прямых, а накладные — в видекосвенных, но обе группы не являются тождественными. Группировка затрат напрямые и косвенные необходима при организации раздельных систем оценкипродукции по полным и ограниченным затратам на производство.
В системе калькулирования и оценки готовой продукции возникаетнеобходимость в распределении затрат за определенный период между запасами наконец отчетной даты и реализованной продукцией. Этот аспект группировкипредусматривает деление затрат на входящие и истекшие.
Производственные затраты, связанные с обеспечением необходимогоналичия запасов незавершенного производства и готовой продукции, называют входящими.Они отражаются как активы предприятия и от них ожидается доход (выручка отреализации продукции) в будущем (например, затраты на приобретение материалов,находящихся на складах предприятия или в цеховых кладовых и на рабочих местах,а также материальные затраты в составе себестоимости незаконченной и готовойпродукции).
Затраты, входящие в себестоимость реализованной продукцииназываются истекшими. Они принесли доход в настоящем и потеряли способностьприносить его в будущем. Только временной период использования ресурсов иполучения дохода является критерием разграничения затрат. Постепенно входящиезатраты переходят в категорию истекших.
Экономическое содержание входящих и истекших затрат важно дляоценки активов предприятия и исчисления размера прибыли. Входящие затраты характеризуютпотенциальные возможности предприятия в получении прибыли.
В себестоимость выпущенной продукции должны включатьсяпроизводственные затраты текущего периода, которые имеют к ней прямоеотношение. С этих позиций их разделяют на затраты отчетного периода и затраты,включаемые в себестоимость. К затратам отчетного периода относят те, которые неучтены при оценке запасов(готовой продукции, незавершенного производства идр.). Такого рода затраты рассматривают как расходы того отчетного периода,когда они возникли. В себестоимость продукции включаются затраты, связанные спроизводством готовой продукции и незавершенным производством до моментареализации.
Рассмотренное подразделение затрат может быть полезным при расчетепостоянных и временных разниц, под которыми понимаются расходы, влияющие набухгалтерскую прибыль отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базыпо налогу на прибыль как текущего, так и последующих отчетных периодов(Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль»ПБУ 18/02).
2.3 Классификация затратдля осуществления процессов контроля и регулирования
Управление затратами требует иных подходов к выбору группировкизатрат, позволяющих организовать систему наблюдения и своевременно реагироватьна негативные моменты роста затрат. В этих целях применяется следующаяклассификация затрат: регулируемые и нерегулируемые; эффективные инеэффективные; в пределах норм (сметы) и отклонений от норм; контролируемые инеконтролируемые.
Регулируемые — это затраты, зарегистрированные по центрам ответственности,величина которых зависит от степени влияния на них менеджера. В целом напредприятии все затраты регулируемые, но не на все из них могут воздействоватьна низших уровнях управления. Например, администрация предприятия имеет праворегулировать приобретение производственных запасов, нанимать людей на работу,организовывать отдельные производственные участки, цехи и т. д., в то же времяна такие затраты не влияет руководитель низшего звена управления.
Регулируемые затраты следует рассматривать в трех аспектах:полностью регулируемые; частично регулируемые (произвольные); слаборегулируемые (заданные). Критериями отдельных категорий затрат является временнойпериод возникновения и сегменты деятельности предприятия.
Полностью регулируемые затраты возникают в процессе производства ив сфере сбытовой деятельности. К ним относятся материальные и трудовые затраты,использованные в технологических операциях по производству и реализацииконкретной продукции. Обычно это прямые затраты, сопровождающие продукт отпервой производственной операции (вход) до момента реализации (выход), т.е. втечение всего внутреннего цикла.
Частично регулируемые затраты либо возникают, либо отсутствуют входе выполнения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, в ходемаркетинга продукции и исполнения услуг по обслуживанию клиента. Кроме того,они могут быть вызваны нестандартными технологическими операциями, носить вероятностныйхарактер, иметь длительный период формирования.
Слабо регулируемые, или установленные, затраты возникают во всехсферах внутренней деятельности предприятия, так как функциями управленияустановлена обязательность исполнения планирования, диспетчирования,нормирования и т. д. Они связаны с использованием основных средств,капитальными вложениями и с другими долгосрочными активами. Такого рода затратыимеют самый длительный период оборота.
Классификация затрат по степени регулируемости предусматриваетобщий подход к выявлению динамики затрат и воздействия на них спецификиорганизации управления. Затраты, на которые не влияет менеджер данного центраответственности, называют нерегулируемыми. Так, мастер заготовительного участкане может влиять на затраты по оплате труда конструкторского отдела. Делениезатрат на регулируемые и нерегулируемые предусмотрено в отчетах об исполнениисметы по центрам ответственности, что позволяет выделить сферу ответственностикаждого менеджера и оценить его работу по осуществлению контроля за затратамиподразделения предприятия.
Оценка управленческой деятельности строится на классификациизатрат на эффективные и неэффективные.
Эффективные — затраты, в результате которых получают доходы от реализациитех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты. Неэффективные— расходы непроизводительного характера, в результате которых не будут полученыдоходы, поскольку не будет произведен продукт. Неэффективные расходы — этопотери в производстве. К ним относят потери от брака, простоев, недостачинезавершенного производства и материальных ценностей на общезаводских складах ив цеховых кладовых, порчу материалов и др. Обязательность выделениянеэффективных расходов диктуется тем, чтобы в будущем они не вошли в нормы исметы.
Деление затрат на расходы в пределах норм (сметы) и отклонений отнорм применяют в текущем учете для определения эффективности работыподразделений путем оценки соответствия фактических затрат нормативным(плановым) или фактической себестоимости ее нормативному (плановому) уровню.
Для обеспечения действенности системы контроля за затратами ихгруппируют на контролируемые и неконтролируемые. К контролируемым относятзатраты, поддающиеся проверке со стороны субъектов управления. Особо важновыделение контролируемых затрат на предприятиях с многоцеховой организационнойструктурой. По своему составу они отличаются от регулируемых, так как имеютцелевой характер и могут быть ограничены какими-то отдельными расходами.Например, по предприятию необходимо проконтролировать расход запасных частейдля ремонта оборудования, находящегося во всех подразделениях предприятия.
Неконтролируемые затраты — это расходы, не зависящие от деятельности субъектовуправления (например, переоценка основных фондов, повлекшая за собой увеличениесумм амортизационных отчислений, изменения цен на топливно-энергетическиересурсы и др.).
В аспекте контроля большое значение имеет деление затрат нанормируемые и ненормируемые. Нормативы затрат отражают будущие издержки ипотому более предпочтительны для оперативного контроля, чем сравнениефактических затрат со сметными. Применение нормативных затрат целесообразно приустановлении цен, принятии управленческих решений, контроле за использованиемресурсов.
Следует обратить внимание на тот факт, что если нормы установленына основе затрат прошлых периодов, то они не должны включатьнеэффективные расходы, которые имели место в практике предприятия, в противномслучае такие нормативные затраты становятся неконтролируемыми. Состав каждой из групп затрат устанавливаетсяадминистрацией при планировании и расчете бюджетов. В любом случае должна бытьвыполнена основная задача классификации — обеспечение информацией системыконтроля и регулирования затрат на производство.
2.4 Группировка затрат напроизводство в зависимости от целей управления
Классификация затрат иметодика их сбора и обобщения в бухгалтерском управленческом учете постепенностановится необходимым инструментом выполнения менеджерами функций управления:планирования; нормирования; контроля; координации; оценки работы подчиненных;компенсации за труд; совершенствования работы подчиненных; обмена информациеймежду менеджерами разных уровней управления, между подразделениями в условияхкак формальных, так и неформальных отношений; организационной деятельности,направленной на поднятие престижа фирмы; мотивации персонала, позволяющейставить четкие цели перед каждым менеджером и компенсировать его труд на основеличных успехов.
Принципы, положенные воснову данной группировки, служат для оценки и развития существующей практикиучета и возможного выявления нового подхода к учету производственных затрат.Для организации учета фактических затрат на производство, соответствующей целямуправления, целесообразно выделить следующие группировки затрат:
·затраты,составляющие себестоимость произведенной продукции, необходимые длякалькулирования и оценки продукции (работ, услуг);
·затраты,совокупность которых является основанием для принятия решений и планирования;
·затраты,номенклатура которых позволяет осуществить управление издержками.
Каждое основание длягруппировки затрат характеризуется своей номенклатурой и требует организацииотдельного направления учета. Под направлением учета затрат понимается таобласть производства, где необходим обособленный целенаправленный учет затрат.Потребители внутренней информации определяют такое направление учета, какое имтребуется для обеспечения информацией по данной проблеме путем постановкиконкретных задач.
Направления учетапроизводственных затрат и принципы их классификации представлены в табл.1
Табл.1.Направление учета производственных затрат Принципы классификации затрат Виды затрат 1. Затраты, используемые для калькулирования и оценки готовой продукции, выполненных работ и услуг
Размеры предприятия
Особенности технологии, техники и организации производства
Номенклатура вырабатываемой продукции
Аналитичность
Контроль
Прогнозируемость расчетов
Эластичность
Роль в процессе производства
Факторы снижения
Важность в планировании
Целесообразность выделения затрат
Удельный вес в общих затратах
Обоснованность в распределении по продуктам
Трудоемкость учета Состав фактических затрат: основные и накладные; прямые и косвенные; входящие и истекшие; отчетного периода и включаемые в себестоимость 2. Затраты на производство, совокупность которых является основанием для принятия решений и планирования Поведение затрат: постоянные, условно-постоянные, переменные, условно-переменные. Затраты будущего периода: принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках. Принятие решений: безвозвратные затраты, вмененные, инкрементные, маргинальные 3. Затраты, используемые в системе контроля и регулирования Центры ответственности: регулируемые и нерегулируемые затраты, эффективные и неэффективные, контролируемые и неконтролируемые нормативные (сметные) затраты и отклонения от них
Независимо от того, какоенаправление учета выбрано, классификация должна отвечать перечисленным частнымпринципам и требованиям. Как правило, им же соответствует номенклатура статейкалькуляции. Основным критерием выделения затрат в отдельную статью принятапринадлежность использованных производственных ресурсов к определеннымносителям.
Из числа многочисленныхтребований, которым должен удовлетворять управленческий учет, применительно кнаправлениям учета производственных затрат можно выбрать три основных:
· достоверногоизмерения и учета ранее понесенных затрат на общий объем производстваконкретного продукта и единицу выпущенной продукции;
· полногообеспечения информацией всего цикла принятия управленческих решений, начиная отвыбора цели и заканчивая контролем и регулированием осуществления заданногокурса действий;
· сбора, обработкии предоставления данных для планирования, контроля, регулирования и оценкидеятельности подразделений и предприятия в целом.
2.5 Группировкапроизводственных затрат для принятия решений и планирования
Понимание особенностей состава информации дляпринятия решений и планирования в системе управленческого учета позволяетклассифицировать затраты по следующим основаниям:
· по поведениюзатрат относительно объема производственной деятельности и объема продаж;
· эластичности;
· по отношению квременному периоду принятия управленческих решений.
Деловая активность, выраженная разными объемами выпуска ипродаж, требует различных по объему и структуре затрат. В целом категориязатрат уже не рассматривается как некое единое целое, пригодное для принятияразличных управленческих решений. Отдельные структурные элементы затрат неподчиняются тем же законам динамики, что и целое. Для определения поведениязатрат в зависимости от объемов производства и продаж их необходиморазграничить на постоянные и переменные. Это один из важнейших видовклассификации затрат, применяемых в рыночной экономике.
Постоянными называют затраты, абсолютная величина которых независит от объема выпуска продукции (расходы на содержание зданий, амортизация,заработная плата работников управления). Эти затраты на единицу продукцииуменьшаются (увеличиваются) при увеличении (уменьшении) объема производства.Они характеризуют динамику затрат в зависимости от колебаний объемапроизводства и используются для составления смет на предстоящий период.
По своей экономической природе постоянные издержки являютсязатратами на создание условий деятельности предприятия. Они изменяются стечением времени и под влиянием других временных факторов. Однако на практикесовокупные постоянные затраты изменяются ступенчато. Они могут меняться подвоздействием инфляции – изменения цен, переоценки основных фондов и др.
Переменные издержки определяются объемом выпущенной продукциии меняются вместе с ним. Их экономическая природа заключается внепосредственном участии в той производственной деятельности предприятия, радикоторой оно создано. К переменным относят затраты, размер которых находится впрямой зависимости от уровня (объема) производственной деятельности (затраты насырье и основные материалы, энергию для технологических целей, основнуюзаработную плату производственных рабочих и пр.).
Управленческий учет для разграничения комплексных затрат напеременные и постоянные использует ряд формул производственных функций.Математические формулы позволяют прибегать к различным статистическим приемамоценки поведения затрат в ходе осуществления производственной деятельности.
Решение проблемы разграничения затрат начинают с простой линейнойфункции, когда объем производства зависит от используемых ресурсов. При этом вформулу функциональной зависимости вводят пару ресурсов: капитал и труд:
Q= F(K,L) = а- К + b- L,
где: Q — количество продукции;
К — капитал;
L — труд;
а — количество капитала;
b — количество труда.
Если преобразовать формулу относительно состава затрат на капитали труд, то можно получить следующий коэффициент реагирования затрат (в %):
/>
Используя данную формулу для анализа конкретных издержек,определяют степень их реагирования на изменение объема производства. К примеру,объем возрастет на 20 %, но в отношении амортизации зданий значениекоэффициента реагирования равно нулю:
Креаг = О: 20% = О
Следовательно, амортизация зданий являетсяпостоянной, так как она никак не реагирует на изменение объема производства.
Основным принципом классификации затрат, данные окоторых были использованы, служит принцип эластичности. Он устанавливаетзависимость между величиной затрат и такими факторами, как степеньиспользования производственных мощностей; распределением функций управления;организационной структурой; ассортиментом выпускаемой продукции и егоструктурой и другими факторами. По степени эластичности затраты подразделяютсяна пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные.
Темпы изменения пропорциональных затрат сопутствуют росту объемапроизводства, т.е. деловой активности предприятия. Коэффициент реагирования вданном случае равен единице. Кроме того, он может характеризовать постоянство всоотношении ресурсов, которое должно соответствовать запланированному. Приопределении пропорциональности затрат исключают влияние изменения норм, цен насырье и материалы, сдельных ставок оплаты труда. Коэффициент реагирования будетравен единице при неизменных нормах трудовых и материальных затрат, а так жеценах и тарифах, расценок за единицу произведенной продукции.
Более точное представление о динамике затрат дают прогрессивные затраты,темпы увеличения которых превышают темпы роста объемов производства. Такогорода затраты соответствуют формуле (в %):
/>
Дегрессивные — это затраты, темпы изменения которых ниже темпов ростаделовой активности предприятия. Обычно между такими затратами и объемомпроизводства наблюдается непропорциональная зависимость. Например, увеличениеобъема производства вследствие изменения технологии приводит к изменениюрасценок на единицу продукции. В целом изменение издержек на оплату трудаосновных производственных рабочих отстает от темпов роста объемов производства.Переменные дегрессивные издержки выражаются следующей формулой (в %):
/>
Деление затрат на постоянные и переменные важнопри организации системы учета и калькулировании, анализа и прогнозировании. Онолежит в основе расчетов критической точки объемов производства, анализе пороговрентабельности, конкурентоспособности, ассортимента продукции и, в конечномсчете, — выбора экономической политики предприятия. Инструмент анализаповедения затрат позволяет принимать оптимальные решения относительноассортимента и объемов продукции.
В частном случае ожидаемого роста объемовпроизводства без расчета их точной величины или темпов затраты подразделяют на:инкрементные и маржинальные. То же можно отнести и к доходам. Инкрементныезатраты являются дополнительными и возникают в случаях увеличения изготовлениякакой-то партии продукции. Эти затраты иногда называют дифференцированными. Имеясведения об инкрементных затратах, можно определить ожидаемые результаты отпоявления новых рынков сбыта и возрастания объемов производства.
В основном состав инкрементных затрат включаетпеременные производственные издержки и в некоторых случаях — постоянные. Кпримеру, если в результате какого-то решения увеличиваются постоянные затраты(выплачивается премия за ускоренное производство продукции), то их включают всостав инкрементных. Если принятое решение о дополнительном выпуске не влечетза собой увеличения абсолютной суммы постоянных затрат, то инкрементные затратыравны нулю. В отличие от инкрементных затрат маржинальные представляют собойтакие же дополнительные затраты, но в расчете на единицу продукции, а не навесь выпуск.
Другим частным случаем взаимосвязи затрат иобъемов производства выступает ситуация, при которой отсутствуют конкретныезаказчики и предприятие выпускает продукцию «на склад». Тогда процесспринятия управленческих решений предполагает сравнение вариантов разныхструктур выпуска продукции, отказ от выпуска одного продукта и освоениепроизводства другого, замену структуры производственных факторов и иныеальтернативы.
Прогноз результатов изменений требует делениязатрат на принимаемые и не принимаемые в расчет при принятии решений. В основетакой классификации лежит принцип сравнения альтернативных вариантов ивременного периода решений об объеме продукции или замещении ресурсов.
Затраты, принимаемые в расчет, — это такиезатраты, которые зависят от принятого решения. Под не принимаемыми в расчет понимаюттакие затраты, которые не зависят от принятого решения. С этих позиций затратыразделяют на альтернативные (вмененные и невозвратные) и не реагирующие напринятое решение.
Вмененные — это расходы, учитываемые при принятии решений.Они возникают в случае ограниченности ресурсов. Вмененные затраты называют «воображаемыми»,так как их добавляют при принятии решений, но реально в будущем их может и небыть. Они характеризуют возможности по использованию производственных ресурсов,которые либо потеряны, либо ими жертвуют в пользу другого альтернативногорешения. Если ресурсы не ограничены, то вмененные затраты равны нулю.
Безвозвратные— эторасходы прошлого периода, которые возникли в результате принятого решения иникоим образом не будут изменены в будущем. Безвозвратные расходы при принятиирешений в расчет не принимают. Однако нельзя смешивать понятие расходов, непринимаемых в расчет, с безвозвратными. Так, стоимость материалов, одинаковая вдвух ситуациях, может не приниматься в расчет, но не относиться кбезвозвратным.
2.6 Учет затрат нарабочую силу
Рабочая сила занимает центральное место в производственной;деятельности и является одной из составляющих производственных ресурсов. Толькорабочая сила, живой труд создает прибавочную стоимость. Именно этообстоятельство предопределяет отношение к рациональному использованию трудовыхресурсов, ибо без людей, без коллектива нет организации и без нужных людей ниодна организация не может достичь своих целей.
Управленческий учет затрат на рабочую силу в системе управлениязанимает одно из центральных мест и представлен как часть, учета издержекпроизводства.
Учет затрат на рабочую силу должен вестись по следующимнаправлениям:
1.Учет затрат на рабочую силу по классификационнымгруппам — основная заработная плата производственных рабочих, занятых натехнологических операциях; оплата труда, входящая в состав накладных расходов.
2.Учет начислений и удержаний из заработной платы,причитающейся каждому работнику; учет различного вида отчислений, причитающихсяотдельным фондам и внебюджетным организациям.
Цель учета затрат на рабочую силу — определение затрат рабочего времени рабочимипо видам деятельности; величина выработки или степень выполнения сменногозадания; достоверное исчисление заработной платы; расчеты с работающими пооплате труда, контроль за использованием фондов оплаты труда.
Затраты на оплату труда не являются однородными и поэтому с цельюудовлетворения требований управления их классифицируют. В основу любойклассификации должны быть положены принципы, характеризующие однородныеявления. В практике предприятий применяется следующая группировка затрат нарабочую силу:
1)по видам — основная и дополнительная;
2)по элементам — повременная, сдельная, премии, оплата простоеви др.
3)по составу работников — списочно-штатный,совместители, работающие по договорам подряда;
4)по категориям работников — рабочие, служащие, изсостава которых выделяют руководителей.
Такая классификация предусмотрена в отчетности по труду инормативных документах. В целях калькулирования обычно она дополняласьраспределением по направлениям затрат и видам продукции, а для контроля иисчисления заработка по структурным подразделениям — бригадам, цехам,производствам, процессам, предприятию в целом.
Однако принятая группировка характеризуется общими признаками ималопригодна для управления. К примеру, в ней не содержится информация озатратах по таким процессам управления, как затраты на набор, отбор исокращение численности; затраты, связанные с процессами планирования инормирования численности персонала и труда, непосредственно связанными суправлением трудовыми ресурсами и др. Детальная классификация затрат в первуюочередь нужна для выявления причин их возникновения. Кроме того, с переходом крынку предприятиям предоставлены широкие права в определении размеров и порядкаоплаты труда, в применении различных выплат компенсационного и стимулирующегохарактера, в предоставлении дополнительных трудовых и социальных льгот. В этихусловиях ограниченная дифференциация затрат на рабочую силу не можетудовлетворять целям управления.
Руководствуясь основными целями управленческого учета, необходимовыделить из фонда оплаты труда заработную плату, включаемую в себестоимостьпродукции. В классификации затрат на рабочую силу, на наш взгляд, следуетакцентировать внимание на следующих статьях:
1. Затраты на оплату труда производственных рабочих, непосредственнозанятых в процессе производства продукции. Сюда входит оплата работ по сдельнымнормам и расценкам, повременно оплачиваемые работы.
2. Выплаты стимулирующего характера — надбавки за качестваработы и высокое мастерство, за стаж работы, вознаграждение за выслугу лет, поитогам работы предприятия за год, различного рода премии, связанные спроизводственной деятельностью.
3. Непроизводительные выплаты — оплата простоев, оплата занеотработанное время в соответствии с законодательством, оплата за брак не повине рабочего, доплаты за отклонения от нормальных условий работы, доплаты заработу в ночное время, за сверхурочные работы, перемещение на другую работу, несоответствующую квалификации (ниже) рабочего и т. п.
4; Затраты по найму, отбору рабочей силы.
5.Затраты по нормированию и планированиючисленности и труда
6.Затраты, связанные с профориентацией, обучением ипереобучением.
7.Затраты на оплату труда вспомогательных рабочих, занятых ремонтомоборудования и транспортных средств, подготовкой и обслуживанием рабочих мест,включаемые в состав общепроизводственных расходов.
8.Затраты на оплату труда работников, связанных с управлениемпроизводственных подразделений, включаемых в состав общепроизводственныхрасходов.
9.Затраты на подготовку руководящих кадров.
10.Затратына оплату труда специалистов и руководителей, занятых управлением предприятием,включаемых в состав общехозяйственных расходов.
Предложенная группировка затрат на рабочую силу в большей степениотвечает целям учета себестоимости и исчисления прибыли, а также частично целямконтроля и регулирования расходов. Что касается принятия решений, то необходимоиметь в виду проблему выделения в учете будущих затрат на рабочую силу.
Сдельная оплата труда предусматривает прямое включение затрат всебестоимость отдельных заказов и процессов. Однако часть затрат на рабочуюсилу носит косвенный характер. В таком случае не представляется возможнымотносить затраты на заработную плату производственных рабочих, оплачиваемыхповременно, подсобных производственных рабочих, занятых в производстве навспомогательных операциях, доплаты бригадирам за организацию работы бригад идругие виды доплат на себестоимость отдельных заказов и процессов.
Часть таких затрат относят к общепроизводственным и общехозяйственнымнакладным расходам и распределяют вместе с ними по принятой на предприятииметодике. Часть затрат выделяют отдельной группой и распределяют междуконкретными видами продукции, между готовой продукцией и незавершеннымпроизводством. С этих позиций разрабатывают сметные (нормативные) ставки повидам изделий. Базой расчетной величины ставки служит количество рабочих мест сповременной оплатой труда, нормы обслуживания и бюджет рабочего времени,тарифные ставки и премии, планируемый объем производственной программы.Вследствие частого изменения базы расчетной величины ставок многие предприятияраспределяют такого рода расходы пропорционально прямой заработной платерабочих-сдельщиков по сложившемуся в отчетном месяце проценту.
Кроме затрат на заработную плату работодатель несет еще рядзатрат, связанных с рабочей силой: по обучению, найму, отбору, обеспечениюусловий труда, возмещению ущерба, причиненного здоровью работающего, отпускам,взносам в Пенсионный фонд, Фонд занятости населения, Государственный фондсоциального и обязательного медицинского страхования. Данная группа расходовтакже обобщается по статьям классификации и распределяется либо вместе снакладными расходами, либо пропорционально базе расчета — фонду оплаты труда.
В целяхконтроля в производственной бухгалтерии составляют накопительные ведомости обисполнении смет расходов, где фактические расходы сравнивают со сметными.Отдельные сводки обобщают информацию о браке, простоях, движении рабочей силы,использовании рабочего времени.
Глава 3. Современныеметоды учета затрат в системе бухгалтерского управленческого учета
3.1 Современные моделиучета затрат
Рыночные отношения постоянно выдвигают новые требования куправленческому учету производственной деятельности. Можно выделить два подходак решению проблем развития учета.
Первый подход ориентирован на совершенствование калькуляции исистемы контроля за затратами по каждому виду продукции, работ и услуг. Он характеризуетсяделением всех затрат на прямые и косвенные. Системы учета затрат предусматриваютотражение полных затрат.
Второй подход направлен на совершенствование системы управлениязатратами, методики принятия управленческих решений в зависимости отконъюнктуры рынка и других внешних факторов. Он характеризуется делением затрат на переменныеи постоянные. Системы учета затрат предусматривают отражение зависимостирасходов от объема и структуры выпущенной готовой продукции на основе учетачастичных затрат.
Первый подход ориентирован на производство, второй — на рынок. Набазе учета полных затрат созданы системы: учет относительных индивидуальныхзатрат; учет затрат по факторам производства; функциональный учет затрат;структурный учет затрат; учет постоянно распределяемых затрат.
Учет относительных индивидуальных затрат — вариант, при котором поместам возникновения, центрам ответственности и на готовую продукцию относяттолько те затраты, которые имеют к ним прямую принадлежность. В результатеэтого исчезают общие косвенные затраты и все расходы рассматриваются какпрямые. В номенклатуру объектов калькулирования стали входить сферы реализации,группы заказчиков, заказы и комплекты заказов. Деление затрат на постоянные ипеременные производится в зависимости от использования производственныхмощностей, числа заказов, их частоты и объемов. Параллельно с учетом затраторганизуется учет доходов, соответствующих этим затратам. Такая системапозволяет определить, какая часть доходов покрывает затраты, а какая частьформирует чистую прибыль.
Учет затрат по факторам производства — вариант, при которомзатраты группируются по факторам, определяющим производств венный процесс, —затраты рабочей силы, орудий труда и материалов. Затраты на потребленныересурсы накапливаются в зависимости от фазы хозяйственного цикла
В основе построения системы — предпосылка различий нарастаниязатрат на стадии приобретения ресурсов, формирования запасов и использования.Затраты, соответственно, в разрезе каждого производственного фактора и каждойфазы хозяйственного цикла. Учет дает информацию о необходимости затрат,связанных с применением тех или иных управленческих решений по накоплениюресурсов, степени их использования, по изменению объемов производства,ассортимента продукции, по подготовке и эксплуатации оборудования, повышениюпроизводительности оборудования и других производственных факторов. Такойподход не допускает включение в состав затрат расходов, которые вызванынеиспользованием каких-то ресурсов.
Функциональный учет затрат на производство — вариант, основная идея которогозаключается в полном использовании производственного и организационногопотенциала. Система предполагает четкое разграничение функций и измерениерезультатов их исполнения.
Затраты в этой системе группируются по каждой функции(непосредственные функции предприятия, вспомогательные и обслуживающие)’,определяется их зависимость от объема выпускаемой продукции и изменение затратво времени. Система функционального учета позволяет интегрировать плановые ифактические данные, установить контроль за использованием производственныхмощностей предприятия.
Структурный учет затрат на производство — вариант, при котором затратыгруппируются в трех разрезах: 1) прямые; 2) общие переменные; 3) структурные,состоящие из краткосрочных и долгосрочных.
Краткосрочные затраты — расходы, связанные с поддержаниемпроизводственного потенциала при заданной степени интенсивности работы машин иоборудования; затраты на заработную плату, не вошедшие в общие переменныезатраты.
Долгосрочные затраты — расходы, связанные с достижением как текущих(обычно год), так и перспективных (более чем год) целей.
Основным признаком группировки структурных затрат является цельуправленческих решений и время их принятия. Учет долгосрочных затрат ведут всопоставлении с возможными доходами от реализации готовой продукции. Структурныедолгосрочные затраты распределяют между видами продукции пропорциональноожидаемые доходам. Последние прогнозируются коммерческим отделом.
Эта система учета облегчает выявление результатов по каждомупринимаемому управленческому решению.
Учет постоянно распределяемых затрат на производство —вариант, предусматривающий распределение затрат в три этапа: I) включение всебестоимость прямых пропорциональных затрат; 2) отнесение на себестоимостьпеременной части общих затрат; 3) распределение по видам продукции общихпостоянных затрат.
Отличительной чертой этой системы является применение способовраспределения постоянных общих затрат по видам продукции. Один из способовпредполагает расчет коэффициентов:
/>
Эта система характеризуется последовательностью распределениязатрат, что позволяет регулировать величину предполагаемой прибыли на изделие.
На базе учета частичных затрат разработаны системы:многоступенчатый учет затрат; учет возмещения постоянных затрат, учетвозмещения предельных стандартных затрат.
Многоступенчатый учет затрат на производство — вариант, при которомнакапливают наценку (маржу) для покрытия затрат на каждой ступени. Системаиспользуется для оценки окупаемости производства конкретных видов продукции,определения рентабельности отдельных подразделений предприятия и нахождениянижней границы для отпускных цен. Основой системы послужило деление затрат наконтролируемые и неконтролируемые.
Исчисление результатов по каждому подразделению — центруответственности формирует информацию для администрации предприятия о размеребрутто-прибыли, полученной каждым подразделением, и возможностях ееиспользования для стимулирования трудовых коллективов.
Учет возмещения постоянных затрат на производство — вариант, основная сутькоторого определяется соединением учета переменных затрат с учетом полныхзатрат. Эта система учета имеет много общего с многоступенчатым учетом.Особенность заключается в применяемых учетных процедурах. Так, сначаласравнивают рыночную цену с себестоимостью, затем по каждой стадиипроизводственного процесса устанавливается, в какой мере цена покрываетиздержки. Или при неизвестной цене берут прямые переменные затраты на единицупродукции и на каждую следующую ступень добавляют постоянные затраты.
Учет возмещения предельных стандартных затрат на производство —вариант, основанный на предпосылке, что между объемом производства и затратамисуществует жесткая линейная зависимость. В этом случае в учете выделяютпостоянные и пропорционально переменные затраты по местам их возникновения.Расчет отклонений выполняют по методике нормативного учета, т. е. с помощьюэластичной сметы. Фактические затраты рассчитывают добавлением к сумменормативных затрат выявленных отклонений.
Кроме перечисленных вариантов современных систем учета затрат напроизводство, используется много смешанных. Основным оценочным показателем вэтих системах выступает результат-брутто. Он рассчитывается как разность междудоходами от реализации и переменными затратами. Постоянные затраты в этихсистемах выступают как единое целое без отношения к отдельным изделиям, чтоупрощает учет. Все рассмотренные так называемые рыночные системы имеютопределенные достоинства и недостатки, которые могут быть использованы илиустранены при принятии решений на различные временные периоды.
Практическая часть
Фермерское хозяйство «Агро»занимается выращиванием картофеля.
Управленческая проблемасостоит в следующем: какой сорт посадочного материала – А или В – выбрать весной,если известно, что затраты на посадку (вместе с покупкой самого картофеля)составят: при покупке А – 1000 д.е., В – 1300 д.е.
Если лето будет дождливое(а вероятность этого равна 0,4), затраты на обработку полей будут такими: припокупке А – 900 д.е., В – 800 д.е. Если лето будет хорошим (с вероятностью0,6), то затраты на обработку составят: для сорта А – 800 д.е., В – 400 д.е.Предполагается, что осенью за картофель хозяйство выручит одну и ту же сумму.
Решение:
Для расчета оптимальноговарианта необходимо воспользоваться формулой полной вероятности.
Общая сумма затрат длясорта А = 1000 д.е. + 900 д.е. х 0,4 + 800 д.е. х 0,6 = 1840 д.е.
Общая сумма затрат длясорта В = 1300 д.е. + 800 д.е. х 0,4 + 400 х 0,6 = 1860 д.е.
Следовательно можносделать вывод, что весной для посадочного материала лучше выбрать сорт А, т.к.его затраты составляют 1840 д.е., т.е. ниже чем у сорта В (1860 д.е.), такимобразом у кого меньше сумма затрат, то и выгоднее, а именно у сорта А.
Заключение
Большое значение дляправильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация.Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрати видам расходов.
Используют разные варианты классификации издержекв зависимости от целевой установки и направлений учета затрат.
При группировке затрат для калькулирования иоценки произведенной продукции внимание руководителей акцентируется на основныхи накладных расходах. Основными называют расходы, непосредственно связанные стехнологическим процессом — материальные и трудовые. Накладные — это расходы пообслуживанию и управлению производством и предприятием: общепроизводственные иобщехозяйственные, вызванные подготовкой, организацией, обслуживанием иуправлением. В зависимости от способов отнесения затрат к себестоимостиотдельных продуктов их подразделяют на прямые и косвенные. Деление затрат навходящие и истекшие дает возможность их размежевания между запасами и затратамина производство реализованной продукции отчетного периода. Входящие — приобретенныеи имеющиеся в наличии ресурсы, которые принесут доход в будущем, истекшие —израсходованные ресурсы, которые принесли доход в настоящем. Кроме того,затраты подразделяют на затраты отчетного периода (они не учтены при оценкезапасов) и включенные в себестоимость готовой продукции и незавершенногопроизводства до момента реализации. Группировка затрат для принятия решений ипланирования предусматривает их деление на переменные и постоянные На практикев дополнение к рассмотренным затраты делят на условно-переменные иусловно-постоянные. Такая группировка относится к прошлым затратам. Дляпринятия решений большое значение имеет группировка затрат и доходов набезвозвратные, вмененные, инкрементные, маржинальные.
Классификациязатрат для осуществления процесса контроля и регулирования определяетсяпользователями информации в целях управления затратами. Номенклатура затратразрабатывается в зависимости от методов контроля: сметного (бюджетного) инормативного. Классификацией предусматривается деление затрат на: регулируемые,зависимые от менеджера данного центра ответственности; нерегулируемые, не зависящиеот менеджера центра ответственности; эффективные, когда в результате расходовполучают продукт; неэффективные, носящие непроизводительный характер (в результатеэтих расходов не будет получен продукт, а, следовательно, доход от реализации);контролируемые, поддающиеся контролю со стороны лиц, работающих на предприятии;неконтролируемые, не зависящие от деятельности субъектов управления.
Такимобразом, целевая классификация затрат позволяет организовать систему контроля иуправления расходами. Пользователи информации о производстве выдвигаютразличные требования к установлению номенклатуры затрат, основываясь напринципе «различная себестоимость для различных целей». Этот принципреализуется в трех типах себестоимости: полная производственная себестоимость,которая используется для оценки продукции и принятия оперативных решений принормальных обстоятельствах; прямая производственная (ограниченная) себестоимость,используемая для установления цен и принятия оперативных решений приспецифических обстоятельствах, и себестоимость по центрам ответственности,которой оперируют при планировании и контроле за деятельностью ответственныхисполнителей.
Целевыеклассификации предназначены не только для решения управленческих задачтактического и стратегического характера, но и способны оказать большое влияниена постановку учета производственных затрат, оценку готовой и незаконченнойпродукции.
Списокиспользованной литературы
1) КарповаТ.П. Управленческий учет: Учебник для вузов.-2-е изд., перераб. и доп. – М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2004.-351с.
2) КарповаТ.П. основы управленческого учета: Учебное пособие – М.: ИНФРА-М, 1997.-392с.
3) ВахрушинаМария Абрамовна. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для студентов вузов,обучающихся по экон. спец-м / М.А. Вахрушина. 6-е изд., испр.- Москва: Омега-Л,2007.-570с.
4) ВахрушинаМ.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. пособие / ВЗФЭИ.-М.: ЗАО «Финстатинформ»,1999.-359с.