–PAGE_BREAK–
4.Учет основных средств и нематериальных активов
4.1 Учет основных средств
Основные средства в бюджете учитываются на счете 0.101.00.000 «Основные средства».
Для выполнения уставных функций бюджетному учреждению необходимы основные средства (средства труда). Они многократно участвуют в процессе производства, частями переносят свою стоимость на создаваемый продукт, не изменяя при этом своей вещественно-натуральной формы.
К объектам основных средств в бюджетном учете относятся материальные объекты, используемые в процессе деятельности учреждения при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения, независимо от стоимости объектов основных средств со сроком полезного использования более 12 месяцев. К основным средствам, в частности, относятся жилые и нежилые помещения, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, драгоценности и ювелирные изделия, прочие основные средства.
Задачами бюджетного учета основных средств являются:
· контроль за их наличием и сохранностью с момента приобретения до момента выбытия в местах их эксплуатации и по материально ответственным лицам;
· правильное и своевременное начисление амортизации основных средств;
· получение сведений для правильного расчета налоговых платежей;
· контроль за правильным и эффективным использованием средств на реконструкцию, модернизацию и ремонт основных средств, контроль за эффективным использованием основных средств по времени, мощности, выявление излишних и неиспользуемых объектов;
· получение данных для составления статистической и бухгалтерской отчетности о наличии и движении основных средств.
Для учета основных средств и их амортизации предназначены счета:
101.01.000 «Жилые помещения»;
101.02.000 «Нежилые помещения»;
101.03.000 «Сооружения»;
101.04.000 «Машины и оборудование»;
101.05.000 «Транспортные средства»;
101.06.000 «Производственный и хозяйственный инвентарь»;
101.07.000 «Библиотечный фонд»;
101.08.000 «Мягкий инвентарь»;
101.09.000 «Драгоценности и ювелирные изделия»;
101.10.000 «Прочие основные средства»;
104.01.000 «Амортизация жилых помещений»;
104.02.000 «Амортизация нежилых помещений»;
104.03.000 «Амортизация сооружений»;
104.04.000 «Амортизация машин и оборудования»;
104.05.000 «Амортизация транспортных средств»;
104.06.000 «Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря».
Для правильного отнесения на счета бюджетного учета основных средств необходимо использовать Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ).
Основные средства разнообразны по составу и группируются по определенным классификационным признакам, приведенным в таблице 3:
Таблица 3. Классификация основных фондов.
Наименование группировки
Код ОКОФ
Здания (кроме жилых)
11.000.000.00
Сооружения
12.000.000.00
Жилища
13.000.000.00
Машины и оборудования
14.000.000.00
Средства транспортные
15.000.000.00
Инвентарь производственный и хозяйственный
16.000.000.00
Скот рабочий, продуктивный и племенной
17.000.000.00
Насаждения многолетние
18.000.000.00
Материальные основные фонды, не включенные в другие группировки
19.000.000.00
Кроме объектов, входящих в состав ОКОФ, подлежат бюджетному учету в составе основных средств:
· ювелирные изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней, а также самородки драгоценных металлов и драгоценные камни, слитки и бруски золота, серебра, платины и палладия, а также монеты из драгоценных металлов (золота, серебра, платины и палладия), за исключением монет, являющихся валютой РФ, находящихся в составе государственных запасов драгоценных металлов и камней;
· белье (рубашки, сорочки, халаты и т. п.), постельное белье и принадлежности (матрацы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные и т. п.), одежда и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, полушубки, платья, кофты, юбки, куртки, брюки и т. п.), обувь, включая специальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т. п.), спортивная одежда и обувь (костюмы, ботинки и т. п.);
· посуда;
· виды специальных (военных) основных средств.
По назначению и функциональной роли основные средства делятся на производственные и непроизводственные. В составе производственных основных средств выделяют их активную часть — машины, оборудование, транспортные средства. К непроизводственным основным средствам относятся те, которые не связанны с основной деятельностью учреждения (объекты социального характера — жилые дома, спортивные сооружения и др.).
По степени использования основные средства подразделяются на действующие (находящиеся в эксплуатации), находящиеся в запасе (резерв), бездействующие (в том числе находящиеся на консервации).
По принадлежности основные средства делятся на собственные, (принадлежащие учреждению); находящиеся в оперативном управлении или хозяйственном ведении; полученные в аренду.
Для отражения в учете основные средства подлежат оценке по первоначальной, восстановительной и остаточной стоимости.
Первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических вложений учреждений в приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости.
Вложениями на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
· суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), в том числе НДС (кроме их приобретения за счет средств от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход);
· суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
· суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
· регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
· таможенные пошлины;
· вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
· затраты по доставке объектов основных средств до места их использования, включая расходы по страхованию доставки;
· иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Вложения на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в валюте РФ в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования.
Текущая рыночная стоимость — сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Драгоценные металлы и драгоценные камни, содержащиеся в объектах основных средств, должны учитываться в порядке, установленном Минфином России.
Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств производится лишь в случаях переоценки, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Восстановительная стоимость определяется по результатам переоценки основных средств на определенную дату. С момента переоценки восстановительная стоимость основных средств считается первоначальной.
Учреждения проводят переоценку стоимости объектов основных средств, за исключением активов в драгоценных металлах, по состоянию на начало отчетного года путем пересчета их первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данные объекты переоценивались ранее, и сумм амортизации, начисленной за все время использования объектов.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
Остаточная стоимость основных средств определяется как разность между первоначальной или восстановительной стоимостью и суммой начисленной амортизации.
Учет основных средств ведется в полных рублях. Суммы копеек необходимо отнести на увеличение прочих расходов.
Единицей бюджетного учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
Если здания примыкают друг к другу и имеют общую стену, но каждое из них представляет собой самостоятельное конструктивное целое, они считаются отдельными инвентарными объектами.
Надворные постройки, пристройки, ограждения и другие надворные сооружения, обеспечивающие функционирование здания (сарай, забор, колодец и др.), составляют вместе с ним один инвентарный объект. Если эти постройки и сооружения обеспечивают функционирование двух и более зданий, они считаются самостоятельными инвентарными объектами.
Наружные пристройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также капитальные надворные постройки (склады, гаражи и т. д.) являются самостоятельными инвентарными объектами.
Каждому объекту, кроме объектов стоимостью до 1 000 рублей включительно, а также мягкого инвентаря, посуды независимо от стоимости, независимо от того, находится ли он в эксплуатации, в запасе или на консервации, присваивается уникальный инвентарный порядковый номер.
Когда инвентарный объект является сложным, т.е. включает те или иные обособленные элементы, составляющие вместе с ним одно целое, на каждом таком элементе должен быть обозначен тот же инвентарный номер, что и на основном объединяющем их объекте.
Присвоенный инвентарному объекту номер может быть обозначен материально ответственным лицом в присутствии руководителя учреждения или его заместителя и работника бухгалтерии путем прикрепления жетона, нанесения краской или иным способом, обеспечивающим сохранность маркировки. В тех случаях, когда инвентарный объект имеет несколько частей, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как самостоятельные инвентарные объекты, каждой части присваивается отдельный инвентарный номер.
Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в данном учреждении.
Инвентарные номера списанных с бюджетного учета объектов основных средств не присваиваются вновь принятым к бюджетному учету объектам.
Предметы мягкого инвентаря маркируются материально ответственным лицом в присутствии руководителя учреждения или его заместителя и работника бухгалтерии специальным штампом несмываемой краской без порчи внешнего вида предмета, с указанием наименования учреждения, а при выдаче предметов в эксплуатацию производится дополнительная маркировка с указанием года и месяца выдачи их со склада. Маркировочные штампы должны храниться у руководителя учреждения или его заместителя.
Арендованные основные средства учитываются у арендаторов на забалансовом счете 01 «Арендованные основные средства» под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем.
Не учитываются в составе основных средств:
· предметы служащие менее одного года, независимо от их стоимости;
· молодняк животных и животные на откорме, а также подопытные животные;
· многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.
Счет 010400000 «Амортизация» предназначен для отражения данных, характеризующих степень изношенности основных средств учреждения. Расчет годовой суммы начисления амортизации основных средств производится линейным способом исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. В течение отчетного года амортизация на основные средства начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода его на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Срок полезного использования объектов основных средств определяется при принятии объектов к бухгалтерскому учету в соответствии с классификацией объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, установленной Правительством РФ.
Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается учреждением в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации учреждением пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
Начисление амортизации на объекты основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Начисление амортизации не может производиться свыше 100 % стоимости объектов основных средств и нематериальных активов.
Начисление амортизации на объекты основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Начисленная амортизация в размере 100 % стоимости на объекты, которые пригодны для дальнейшей эксплуатации, не может служить основанием для списания их по причине полной амортизации.
По объектам основных средств амортизация начисляется в следующем порядке:
· на объекты основных средств стоимостью до 1 000 рублей включительно амортизация не начисляется;
· на объекты основных средств стоимостью от 1 000 рублей до 10 000 рублей включительно амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
· на объекты основных средств стоимостью свыше 10 000 рублей амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами.
4.2 Учет нематериальных активов
Пунктом 23 Инструкции №25н установлен порядок отнесения объектов к нематериальным активам. К нематериальным активам, по определению, относятся объекты, которые одновременно удовлетворяют следующим требованиям:
· у объекта отсутствует материально-вещественная структура;
· имеется возможность идентификации объекта от другого имущества;
· объект используется в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения;
· срок полезного использования объекта, превышает 12 месяцев;
· не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
· наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у учреждения на результаты интеллектуальной деятельности или права учреждения на результаты научно-технической деятельности, охраняемые в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау).
Не относятся к нематериальным активам:
· не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
· незаконченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
· материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства.
Если бюджетное учреждение производит периодические платежи (включая авторские вознаграждения) за предоставленное ему право пользования нематериальными активами, которые исчисляются и уплачиваются в порядке и сроки, установленные договором, то эти платежи будут отражаться в учреждении как расходы текущего периода.
Объекты нематериальных активов отражаются в учете по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость нематериальных активов определяется как стоимость фактических затрат на их приобретение (изготовление), с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками. Исключение составляют нематериальные активы, приобретенные (изготовленные) в рамках деятельности, приносящей доход и облагаемой НДС. В этом случае НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации, может быть предъявлен к вычету.
Стоимость приобретения (изготовления) нематериальных активов включает в себя:
· суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
· суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объектов нематериальных активов;
· таможенные пошлины, регистрационные сборы, патентные пошлины и иные аналогичные платежи, связанные с уступкой (приобретением) исключительных (имущественных) прав правообладателя;
· вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены объекты нематериальных активов, в соответствии с условиями договора;
· иные расходы, непосредственно связанные с приобретением объектов нематериальных активов и доведением их до состояния, пригодного к использованию в установленных целях;
· расходы по изготовлению (материалы, оплата труда и начисления на оплату труда, услуги сторонних организаций и так далее).
Если нематериальные активы были получены учреждением на безвозмездной основе, то их первоначальная стоимость определяется исходя из рыночной стоимости этих объектов на дату принятия к учету.
Все расходы учреждения, связанные с формированием первоначальной стоимости объектов нематериальных активов при их поступлении, предварительно собираются на счете 0 106 02 320 «Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы».
Изменение первоначальной стоимости объектов нематериальных активов производится лишь в случаях модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов нематериальных активов. Бюджетные учреждения проводят переоценку стоимости объектов нематериальных активов в сроки и в порядке, которые устанавливаются Правительством Российской Федерации. Переоценка производится путем пересчета их балансовой стоимости по состоянию на начало отчетного года и сумм амортизации, начисленной за все время использования объектов на установленный коэффициент.
Каждому объекту нематериальных активов присваивается уникальный инвентарный порядковый номер, который используется в регистрах бюджетного учета и не обозначается на объектах.
Для отражения нематериальных активов в бюджетном учете предназначен счет 00 102 01 000 «Нематериальные активы». продолжение
–PAGE_BREAK–
5. Учет труда и заработной платы
В бюджетных учреждениях правила начисления оплаты труда и дополнительных выплат регулируются трудовым законодательством и отраслевыми и ведомственными инструкциями, разработанными на основе трудового законодательства.
В соответствии со ст. 143 Трудового кодекса РФ в бюджетных учреждениях применяется тарифная система оплаты труда, устанавливаемая на основе Единой тарифной сетки по оплате труда работников бюджетной сферы. Трудовым кодексом РФ также установлено, что порядок стимулирующих и компенсационных выплат в организациях, финансируемых из федерального бюджета, устанавливается Правительством РФ; в организациях, финансируемых из бюджета субъекта РФ, органами государственной власти соответствующего субъекта РФ; в организациях, финансируемых из местного бюджета, органами местного самоуправления.
Единая тарифная сетка, установленная постановлением Правительства РФ от 14 октября 1992 г. № 785 «О дифференциации в уровнях оплаты труда работников бюджетной сферы на основе Единой тарифной сетки», имеет 18 разрядов: для рабочих — с 1-го по 8-й, для служащих — со 2-го по 18-й.
Каждому разряду соответствует тарифный коэффициент. Заработную плату соответствующей должности определяют умножением ставки (оклада) 1-го разряда на тарифный коэффициент.
Тарифные коэффициенты Единой тарифной сетки по оплате труда работников организаций бюджетной сферы приведены в приложении к постановлению Правительства РФ от 2 октября 2003 г. № 609.
В соответствии с Федеральным законом от 29 декабря 2004 г. № 198-ФЗ тарифные ставки (оклады) повышены с 1 января 2005 г. в 1,2 раза, с последующим повышением с 1 сентября 2005 г. и с 1 мая 2006 г. С учетом указанных повышений минимальный размер оплаты труда составляет с 1 января 2005 г. 720 руб., с 1 сентября 2005 г. составит — 800 руб. и с 1 мая 2006 г. — 1100 руб. в месяц.
Ставки и оклады каждому работнику устанавливаются по результатам аттестации и тарификации. При этом за основу принимают выполняемые работником трудовые функции, конкретные должностные обязанности работников, их образовательный уровень. Кроме того, учитывают содержание и характер выполняемых работ, их разнообразие (комплексность), руководство подчиненными, степень самостоятельности, уровень ответственности.
Для ведущих профессий в отраслях Правительством РФ установлены вилки в оплате труда. Должностные оклады заместителей руководителя устанавливаются на 10—20% ниже окладов руководителей. По перечням, утвержденным отраслевыми министерствами и ведомствами и Минтруда России, высококвалифицированным рабочим, занятым на важных и ответственных работах, могут устанавливаться ставки и оклады исходя из 9—12-го разрядов Единой тарифной сетки.
При аттестации и тарификации работников бюджетной сферы используют Квалификационный справочник должностей руководителей, специалистов и служащих, требования, которого увязаны с разрядами Единой тарифной сетки.
Бюджетные организации наряду с основной могут заниматься предпринимательской деятельностью. В этом случае часть работников организации оплачивается по формам и системам оплаты труда, применяемым в соответствующих отраслях народного хозяйства.
Основными видами оплаты труда являются повременная, сдельная и аккордная. Первые два вида оплаты труда имеют свои системы:
· простая повременная,
· повременно-премиальная,
· прямая сдельная,
· сдельно-премиальная,
· сдельно-прогрессивная,
· косвенно-сдельная.
При повременной оплате оплата производится за определенное количество отработанного времени независимо от количества выполненных работ.
Заработок рабочего определяют умножением часовой или дневной тарифной ставки его разряда на количество отработанных им часов или дней. Заработок других категорий работников определяют следующим образом: если эти работники отработали все рабочие дни месяца, то их оплату составят установленные для них оклады; если же они отработали неполное число рабочих дней, то их заработок определяют делением установленной ставки на календарное количество рабочих дней и умножением полученного результата на количество оплачиваемых за счет предприятия рабочих дней.
При повременно-премиальной системе оплаты труда к сумме заработка по тарифу прибавляют премию в определенном проценте к тарифной ставке или к другому измерителю. Первичными документами по учету труда работников при повременной оплате являются табели.
При прямой сдельной системе оплата труда рабочих осуществляется за число единиц изготовленной ими продукции и выполненных работ исходя из твердых сдельных расценок, установленных с учетом необходимой квалификации.
Сдельно-премиальная система оплаты труда предусматривает премирование за перевыполнение норм выработки и достижение определенных качественных показателей (отсутствие брака, рекламации и т. п.).
При сдельно-прогрессивной системе оплата повышается за выработку сверх нормы.
При косвенно-сдельной системе оплата труда наладчиков, комплектовщиков, помощников мастеров и других рабочих осуществляется в процентах к заработку основных рабочих обслуживаемого участка.
Труд некоторых работников иногда оплачивается и по сдельной, и по повременной оплате труда, например оплата труда руководителя небольшого коллектива, который совмещает руководство коллективом (повременная оплата) с непосредственной производственной деятельностью, оплачиваемой по сдельным расценкам.
Аккордная оплата труда предусматривает определение совокупного заработка за выполнение определенных стадий работы или производство определенного объёма продукции.
Расчет заработка при сдельной оплате труда осуществляется по документам о выработке.
Для более полного учета трудового вклада каждого рабочего в результаты труда бригады с согласия ее членов могут использоваться коэффициенты трудового участия (КТУ).
Для правильного начисления оплаты труда рабочим большое значение имеет учет отступлений от нормальных условий работы, которые требуют дополнительных затрат труда и оплачиваются дополнительно к действующим расценкам на сдельную работу. Доплаты оформляют следующими документами:
· дополнительные операции, не предусмотренные технологией производства, — нарядом на сдельную работу, который обычно содержит какой-либо отличительный знак (например, яркая черта по диагонали);
· отклонения от нормальных условий работы — листком на доплату, который выписывают на бригаду или отдельного рабочего. В нем указывают номер основного документа (наряда, ведомости и др.), к которому производится доплата, содержание дополнительной операции, причину и виновника доплат и расценку.
Размеры доплат и условия их выплаты организации устанавливают самостоятельно и фиксируют их в коллективном или трудовом договоре;
простои не по вине рабочих — листком учета простоев, в котором указывают время начала, окончания и длительности простоя, причины и виновников проем и причитающуюся рабочим за простой сумму оплаты. Время простоя по вине работодателя оплачивается в размере не менее двух третей среднего заработка работника. Простои по вине рабочих не оплачивают и документами не оформляют.
Неисправимый, или окончательный, брак оформляют актом о браке или ведомостью, о браке, кроме того, его отмечают в первичных документах по учету выработки. Исправимый брак актом или ведомостью о браке не оформляют.
Брак не по вине работника оплачивается наравне с годными изделиями. Полный брак по вине работника оплате не подлежит. Частичный брак по вине работника оплачивается по пониженным расценкам в зависимости от степени годности продукции.
Час ночной работы оплачивается в повышенном размере, предусмотренном коллективным договором организации, но не ниже размеров, установленных законодательством. Продолжительность ночной работы (смены) сокращается на 1 ч.
Сверхурочные работы допускаются в исключительных случаях. Работа в сверхурочное время оплачивается за первые 2 ч не менее чем в полуторном размере, а за последующие часы — не менее чем в двойном размере за каждый час сверхурочной работы. Сверхурочные работы не должны превышать для каждого работника 4 ч в течение двух дней подряд и 120 ч в год.
К сверхурочным работам и к работе в ночное время не допускаются беременные женщины, работники моложе 18 лет, работники других категорий, установленных законодательством.
Работа в выходные и праздничные дни компенсируется работнику предоставлением другого дня отдыха или, по соглашению сторон, в денежной форме. Работа в выходные и праздничные дни оплачивается не менее чем в двойном размере:
· сдельщикам — не менее чем по двойным сдельным расценкам;
· оплачиваемым по часовым (дневным) ставкам — в размере не менее двойной часовой (дневной) ставки;
· получающим месячный оклад — в размере не менее одной часовой (дневной) ставки сверх оклада, если работа проводилась в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной часовой (дневной) ставки сверх оклада, если работа проводилась сверх месячной нормы.
Право на отпуск работникам предоставляется по истечении 6 мес. непрерывной работы на данном предприятии. За работником, находящимся в отпуске, сохраняют его средний заработок.
Работающим женщинам, имеющим детей в возрасте до 1,5 лет, установлены дополнительные перерывы,
Время этих перерывов засчитывается в счет рабочего времени и подлежит оплате в размере среднего заработка.
Пособия по временной нетрудоспособности выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование. Основанием для выплаты пособий являются больничные листы, выдаваемые лечебными учреждениями и подписанные профсоюзным органом. Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от страхового стажа работы сотрудника и его среднего заработка: при непрерывном стаже работы до пяти лет — 60% заработка; от пяти до восьми лет — 80% за-работка, от восьми лет и более — 100% заработка.
Независимо от стажа работы пособие выдается в размере 100%: вследствие трудового увечья или профессионального заболевания; работающим инвалидам Великой Отечественной войны и другим инвалидам, приравненным по льготам к инвалидам Великой Отечественной войны;
лицам, имеющим на своем иждивении трех детей и более, не достигших 16 лет (учащиеся — 18 лет); по беременности и родам.
С 1 января 2004 г. пособия по временной нетрудоспособности и пособия по беременности и родам исчисляются исходя из среднего заработка работника по основному месту работы за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу выдачи листа нетрудоспособности. Средний заработок рассчитывается в порядке, установленном Постановлением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (16).
Если работник в последние 12 календарных месяцев проработал менее 3 месяцев, то пособие ему выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц минимального размера оплаты труда (МРОТ). В районах и местностях, применяющих районные коэффициенты к заработной плате, помимо МРОТ устанавливаются указанные коэффициенты. В 2005 г. максимальный размер пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам за полный календарный месяц не превышал 12 480 руб., а с 1 января 2007 г. не должен превышать 16 125 руб. Размер единовременных выплат по обязательному страхованию от несчастных случаев и профзаболеваний увеличен до 33 000 руб.
Помимо указанных случаев (оплата перерывов в работе кормящих матерей, отпусков, пособий по временной нетрудоспособности (с учетом стажа работы) средний заработок сохраняется:
· за работниками, находящимися в медицинском учреждении на обследовании, обязанными проходить такое обследование;
· донорами в день обследования и в день сдачи крови, а также за предоставленный им день отдыха после каждого дня сдачи крови и в ряде других случаев, установленных законодательством. Порядок расчета средней заработной платы устанавливается постановлениями Правительства РФ.
Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат:
· заработная плата, начисленная работникам по тарифным ставкам (должностным окладам) за отработанное время, за выполненную работу по сдельным расценкам, за выполненную работу в процентах от выручки от
· реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), или комиссионное вознаграждение;
· заработная плата, выданная в не денежной форме;
· надбавки и доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам) за профессиональное мастерство, классность, квалификационный разряд, выслугу лет (стаж работы) и т. п.;
· выплаты, связанные с условиями труда;
· премии и вознаграждения, включая вознаграждение по итогам работы за год и единовременное вознаграждение за выслугу лет;
· другие предусмотренные системой оплаты труда виды выплат.
Расчет среднего заработка работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 месяцев, предшествующих моменту выплаты.
Средний заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12 календарных месяцев (с 1-го до 1-го числа).
При исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, а также начисленные за это время суммы, если:
· за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством Российской Федерации;
· работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;
· работник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;
· работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;
· работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;
· работник в других случаях освобождался от работы с полным частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации;
· работнику предоставлялись дни отдыха (отгулов) в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахтовом методе организации работ и в других случаях в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Средний заработок работника определяется умножением среднего дневного заработка на количество дней (рабочих, календарных) в периоде, подлежащем оплате.
Средний дневной заработок, кроме случаев определения среднего заработка для оплаты отпусков и выплаты компенсаций за неиспользованные отпуска, исчисляется делением суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на количество фактически отработанных в этот период дней.
При установлении работнику неполного рабочего времени (неполной рабочей недели, неполного рабочего дня) средний дневной заработок исчисляется делением суммы фактически начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю 5-дневной (6-дневной) рабочей недели, приходящихся на время, отработанное в расчетный период.
Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в календарных днях, и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется делением суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на 12 и на среднемесячное число календарных дней (29,4).
В случае, когда один или несколько месяцев расчетного периода отработаны не полностью или из него исключалось время, в течение которого работник не работал, средний дневной заработок исчисляется делением суммы фактически начисленной заработной платы за расчетный период на сумму, состоящую из среднемесячного числа календарных дней (29,4), умноженного на количество полностью отработанных месяцев, и количества календарных дней в не полностью отработанных месяцах.
Количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах рассчитывается путем умножения рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,4.
Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в рабочих днях, а также для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется делением суммы фактически начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю 6-дневной рабочей недели.
Количество рабочих дней в не полностью отработанных месяцах при предоставлении отпусков в рабочих днях рассчитывается умножением рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,2.
При определении среднего дневного заработка из расчетного периода исключаются праздничные нерабочие дни, установленные федеральным законом.
При определении среднего заработка работника, которому установлен суммированный учет рабочего времени, используется средний часовой заработок, который исчисляется делением суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на количество часов, фактически отработанных в этот период.
Средний заработок работника определяется умножением среднего часового заработка на количество рабочих часов в периоде, подлежащем оплате.
Средний заработок работника для оплаты отпуска определяется путем умножения среднего часового заработка на количество рабочего времени (в часах) в неделю в зависимости от установленной продолжительности рабочей недели и на количество календарных недель отпуска.
При определении среднего заработка премии и вознаграждения, фактически начисленные за расчетный период, учитываются в следующем порядке:
ежемесячные премии и вознаграждения — не более одной выплаты за одни и те же показатели за каждый месяц расчетного периода;
ежемесячные премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц, — не более одной выплаты за одни и те же показатели в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода;
вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за заслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий календарный год, — в размере 1/12 за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления вознаграждения.
Во всех случаях средний месячный заработок работника, отработавшего полностью в расчетный период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть менее установленного федеральным законом МРОТ.
6. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции
В процессе производства создается продукция, выполняются работы или оказываются услуги. Их себестоимость складывается из затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов, необходимых для производства и реализации изготовленного продукта.
Затраты предприятия на производство и реализацию продукции в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ (НК РФ) подразделяются на:
материальные расходы (за вычетом возвратных отходов). В составе материальных расходов отражаются затраты на приобретение: используемых сырья, материалов (в том числе в производстве, для упаковки, на различные хозяйственные нужды); инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом; комплектующих изделий, полуфабрикатов; топлива, воды и энергии на технологические цели, для отопления зданий, а также расходы на передачу энергии; работ и услуг производственного характера (в том числе транспортные услуги). К материальным также относятся расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения. Вместе с тем к данным расходам для целей налогообложения приравниваются: расходы на природоохранные мероприятия; технологические потери; а также потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке;
расходы на оплату труда. В эти расходы согласно ст. 255 НК РФ включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные трудовыми и коллективными договорами;
суммы начисленной амортизации. Здесь отражается амортизация как собственных, так и арендованных основных фондов;
прочие расходы. К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно ст. 264 НК РФ относятся следующие расходы: начисленные налоги и сборы; расходы на сертификацию продукции и услуг; комиссионные, подъемные, расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, по гарантийному ремонту и обслуживанию; арендные (лизинговые) платежи; расходы на содержание служебного транспорта, на командировки, на подготовку и переподготовку кадров, на рекламу, на текущее изучение конъюнктуры рынка; представительские расходы; расходы юридические и информационные, консультационные и иные аналогичные услуги; на аудиторские услуги; услуг по управлению организацией; расходы на канцелярские товары; на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги; расходы по договорам гражданско-правового характера; взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев; потери от брака; другие соответствующие расходы.
Статьи затрат при этом показывают не только что израсходовано, но и на какие цели произведены затраты.
Правила учета производственных затрат в разрезе статей и элементов исчисления себестоимости продукции устанавливаются отдельными нормативными актами и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету.
Наряду с группировкой затрат по экономическим элементам для исчисления себестоимости отдельного вида продукции используется постатейный учет.
Организация производственного учета является внутренним делом организации, и непосредственно организация должна решать вопрос каким образом классифицировать, детализировать затраты и вести их учет. Но следует при этом соблюдать правила, установленные документами, формирующими систему нормативного регулирования бухгалтерского учета.
Основными задачами учета затрат на производство и калькулирования себестоимости являются:
учет объема, ассортимента, качества изделий, работ, услуг;
учет фактических затрат на производство и контроль за расходованием материалов, использованием трудовых ресурсов;
калькулирование — исчисление себестоимости единицы продукции;
выявление возможности снижения себестоимости продукции.
Организация этого учета основывается на полноте отражения всех хозяйственных операций, правильном отнесении расходов и доходов к отчетным периодам, разграничении затрат на производство и вложения во внеоборотные активы. продолжение
–PAGE_BREAK–
7. Учет готовой продукции и ее реализации
Готовая продукция — это изделия и полуфабрикаты, полностью законченные обработкой, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком.
Количественный учет готовой продукции по видам и местам хранения может быть организован двумя основными способами: карточным и бескарточным.
При первом способе составляются группировочные ведомости оприходования продукции по ее видам и местам хранения.
При втором способе ежедневно составляют (как правило, с помощью компьютеров) оборотные ведомости учета выпуска из производства и движения готовых изделий по складам и другим местам хранения.
Выпуск продукции из производства и при первом, и при втором способе оформляется приемо-сдаточными накладными, спецификациями, приемными актами и т.п.
Готовая продукция в бухгалтерском учете может оцениваться одним из следующих методов:
· по фактической производственной или сокращенной себестоимости;
· по плановой (нормативной) производственной себестоимости;
· по оптовым ценам реализации;
· по свободным отпускным ценам и тарифам с учетом НДС;
· по свободным рыночным ценам.
Оценка по фактической производственной себестоимости предполагает учет по сумме всех затрат на продукцию. Учет по сокращенной себестоимости исключает общехозяйственные расходы.
Такой метод удобно использовать на предприятиях с ограниченной номенклатурой серийной продукции, когда выпуск и реализация происходят ежедневно. Недостатком метода является неточность в определении производственной себестоимости до окончания отчетного месяца.
При использовании плановой (нормативной) производственной себестоимости для оценки готовой продукции определяют и отдельно учитывают отклонения фактической производственной себестоимости за отчетный период от учетной цены, т.е. плановой (нормативной) себестоимости.
Достоинством этого метода является единство оценки в текущем учете, при планировании и составлении отчетности. Однако если плановая себестоимость изменяется несколько раз в течение года, то приходится переоценивать готовую продукцию, что весьма трудоемко. Если же учитывать товарный выпуск по среднегодовой плановой себестоимости, то учетные цены в течение года не меняются, но стоимость готовой и реализованной продукции в плане не будет соответствовать месячным и квартальным отчетам.
При оценке по оптовым ценам реализации обособленно учитывается разница между фактической себестоимостью и оптовой ценой продаж. Преимущества этого метода проявляются при сравнительно устойчивых оптовых ценах. Он дает возможность сопоставления оценки продукции в текущем учете и отчетности, что важно для контроля за правильным определением объема товарного выпуска.
Оценка по свободным отпускным ценам и тарифам с учетом НДС используется при выполнении единичных заказов и работ. При данном варианте оценки необходимо отдельно учитывать сумму налога на добавленную стоимость.
По свободным рыночным ценам оценивается готовая продукция, реализуемая через розничную сеть.
При использовании всех перечисленных методов оценки готовой продукции, за исключением оценки по фактической производственной или сокращенной себестоимости, возникает необходимость исчисления отклонений товарного выпуска в учетных ценах от его фактической себестоимости. Это позволяет независимо от метода оценки в текущем учете определить фактическую себестоимость реализованной продукции, выпущенной в данном месяце, а также ее остатков на складах к концу месяца.
Расчет обычно производится по средневзвешенному проценту, исчисленному как отношение фактической себестоимости остатка продукции, выпущенной в данном месяце, к стоимости этого же объема продукции в учетных ценах.
Средневзвешенный коэффициент отношения фактической производственной себестоимости к стоимости продукции по учетным ценам вычисляется по формуле:
К св = (p 1 *q 1 + p 2 *q 2 +…p n *q n)/(p 1 *k 1 + p 2 *k 2 +…p n *k n ),
где p 1, p 2 ,…p n — сумма остатка на складе и поступившей в течение месяца готовой продукции (по видам продукции);
q — фактическая производственная себестоимость остатка и каждой группы поступившей готовой продукции;
k — учетная цена единицы продукции.
В соответствии с Новым Планом счетов учет выручки от реализации ведется на счете «Продажи» субсчет «Выручка». Данный субсчет предназначен для обобщения информации о доходах, связанных с обычными видами деятельности организации… На этом счете отражаются, в частности, выручка по:
· готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;
· работам и услугам промышленного характера;
· работам и услугам непромышленного характера;
· покупным изделиям (приобретенным для комплектации);
· строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геолого-разведочным, научно-исследовательским и т.п. работам;
· товарам;
· услугам по перевозке грузов и пассажиров;
· транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;
· услугам связи;
· предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации);
· предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);
· участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.
При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета «Продажи» субсчет «Выручка» и дебету счета «Расчеты с покупателями и заказчиками».
В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета «Продажи» субсчет «Выручка» отражается продажная стоимость проданных товаров (в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов).
Аналитический учет по субсчету «Выручка» ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Кроме того, предприятие может организовать аналитический учет по этому счету по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.
Реализация продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами. В зависимости от условий договора переход права собственности на продукцию (товар) может происходить при фактической передаче (отгрузке) продукции покупателю, также договором может быть предусмотрен другой порядок перехода права собственности.
В бухгалтерском учете продукция считается реализованной в момент перехода права собственности на нее к покупателю.
Для целей налогообложения предприятие может учитывать выручку либо «по отгрузке» (по мере перехода права собственности на отгруженную продукцию к покупателю), либо «по оплате» (по мере оплаты реализованной продукции).
При обоих методах учета реализации для целей налогообложения готовая продукция, право собственности на которую перешло к покупателю, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета «Продажи» субсчет «Выручка». Одновременно себестоимость продукции списывается в дебет счета «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» с кредита счета «Готовая продукция». С суммы выручки организация исчисляет налог на добавленную стоимость и акцизный налог (по установленному перечню товаров).
При методе определения выручки для целей налогообложения «по отгрузке» сумма начисленного НДС отражается по дебету счета «Продажи» субсчет «НДС» и кредиту счета «Расчеты по налогам и сборам ». Этой проводкой отражается задолженность организации перед бюджетом по НДС, которая затем погашается перечислением денежных средств бюджету.
При методе определения выручки для целей налогообложения «по оплате» задолженность организации перед бюджетом возникает после оплаты продукции покупателем. Поэтому после перехода права собственности на продукцию к покупателю организации отражают сумму НДС по реализованной продукции по дебету счета «Продажи» субсчет «НДС» и кредиту счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Поступившие платежи за реализованную продукцию отражаются по дебету счета «Расчетный счет» и других счетов учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета «Расчеты с покупателями и заказчиками». После поступления платежей организации, применяющие метод определения выручки для целей налогообложения «по оплате», отражают задолженность перед бюджетом проводкой: дебет счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» кредит счета «Расчеты по налогам и сборам».
Таким образом, разница в методах определения выручки для целей налогообложения заключается в следующем. При методе «по отгрузке» задолженность перед бюджетом по НДС оформляется сразу одной проводкой дебет счета «Продажи » субсчет «НДС» и кредиту счета «Расчеты по налогам и сборам». При методе «по оплате» по НДС составляются две проводки:
1 Дебет счета «Продажи» субсчет «НДС» — кредит счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (отражена сумма НДС по реализованной продукции).
2 Дебет счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — кредит счета «Расчеты по налогам и сборам» (отражена задолженность по НДС перед бюджетом).
Для учета реализации используется счет «Продажи».
8. Учет финансовых вложений в ценные бумаги
Новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусматривает, что все инвестиции в финансовые активы независимо от срока размещения средств должны отражаться на активном счете 58 «Финансовые вложения» без специального подразделения на долгосрочные и краткосрочные.
Если в системе бухгалтерского учета финансовые вложения перестали классифицировать как долгосрочные и краткосрочные, то в форме бухгалтерского баланса такая классификация сохранена. Классификация финансовых вложений на долгосрочные и краткосрочные проводится не в целях текущего учета, а лишь для бухгалтерской отчетности. При ее составлении организация должна проанализировать все эти активы и определить по состоянию на отчетную дату, какие из них относятся к долгосрочным, а какие к краткосрочным финансовым вложениям. При классификации под срочностью целесообразно понимать не период обращения ценных бумаг (время с момента эмиссии до момента погашения), а степень их ликвидности, т.е. возможность в случае необходимости легко в кратчайший срок превратить их в наличные денежные средства.
При таком подходе к краткосрочным инвестициям должны относиться вложения в легкореализуемые ценные бумаги, покупка которых производится в интересах выгодного помещения временно свободных денежных средств до возникновения потребности в наличных деньгах, а так же с целью получения дополнительного дохода.
Долгосрочные финансовые вложения представляют собой помещение капитала в юридически самостоятельные организации на длительный срок (минимально более года) и осуществляются с целью поддержания определенной предпринимательской деятельности либо коммерческих связей.
Ценные бумаги учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», к которому могут быть открыты субсчета: 58-1 «Паи и акции», 58-2 «Долговые ценные бумаги» и др.
В связи с тем, что построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения информации о краткосрочных и долгосрочных активах, на счете 58 можно открыть субсчета для учета краткосрочных и долгосрочных финансовых вложений, внутри которых вести учет по видам и выпускам ценных бумаг.
В главе 25 НК РФ все ценные бумаги разделены на две категории – обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (далее ОРЦБ). При этом организация для целей бухгалтерского учета и налогового учета ведет раздельный учет доходов и расходов по операциям с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на ОРЦБ. Ведение такого учета возможно осуществить через субсчета второго порядка.
Эмиссионные ценные бумаги должны учитываться в разрезе отдельных выпусков, каждый из которых имеет свой регистрационный номер, указываемый в выписках из реестра акционеров и других документах.
Вместе с тем не все инвестиции в финансовые активы должны приниматься к учету как финансовые вложения. В частности, счет 58 не предназначен для учета:
· товарных (собственных простых, по которым обязан он сам, или неакцептованный плательщиком переводной) векселей покупателей (заказчиков), полученных в обеспечение дебиторской задолженности по оплате товаров, имущества, работ, услуг. Такие векселя учитываются на счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по тому же счету, что и дебиторская задолженность покупателя, субсчет «Векселя полученные » (п.2 Письма Минфина РФ от 31 октября 1994 г. N 142);
· чековых книжек (учитываются на счете 55 «Специальные счета в банках»);
· депозитных и сберегательных сертификатов (учитываются на счете 55 «Специальные счета в банках»);
· собственных акций (долей в уставном капитале), выкупленных у акционеров (участников) (учитываются на счете 81 «Собственные акции (доли)»).
Важным отличием нового Плана счетов является то, что им не предусмотрено использование счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Вложения в ценные бумаги» для предварительного учета фактических затрат по приобретению ценных бумаг. Теперь они отражаются непосредственно на счете 58 в момент перехода к инвестору права на ценные бумаги. Это положение закреплено в п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. До момента перехода права собственности на ценные бумаги, суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалт6ерского баланса по статье дебиторов.
При предварительной оплате расходов по приобретению ценных бумаг осуществляется бухгалтерская проводка:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51 — на суммы фактических затрат по приобретению ценных бумаг, и в момент перехода права собственности на активы:
ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 76 — оприходованы ценные бумаги после перехода права собственности на них к покупателю.
В случае последующей оплаты расходов операции по приобретению ценных бумаг приведенные бухгалтерские проводки поменяются местами.
Момент перехода права собственности на ценные бумаги устанавливается в соответствии со ст.28, 29 Федерального закона от 22 апреля 1996 года N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг». На эмиссионные ценные бумаги (акции, облигации) право собственности переходит в момент перевода их с одних лицевых счетов в реестрах или со счетов-депо в депозитариях на другие лицевые счета или сета-депо. Если ценная бумага выпущена в бумажном виде – в момент переоформления ее сертификата на нового хозяина.
В биржевой практике бывают ситуации, когда сделки по покупке и одновременной продаже исполняются зачетом (неттинг). Такое может произойти, к примеру, когда все купленные в один день бумаги были тут же проданы и будет осуществлен взаимозачет встречных долгов, перехода права собственности на ценные бумаги в юридическом смысле не будет. Однако в бухгалтерском учете необходимо все-таки отразить вначале покупку, а затем продажу ценных бумаг. В этом случае необходимо быть очень внимательным при расчете цены списания ценных бумаг в момент их выбытия.
Фактические затраты по приобретению ценных бумаг зависят от источника их поступления.
Глава 25 НК РФ говорит нам, что расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются с учетом цены приобретения ценной бумаги. Расходы, связанные с приобретением включают стоимость ценных бумаг (п.7. 7 ст. 272). Однако примерный перечень расходов по приобретению ценных бумаг, приведенный ранее в п.2.4 Инструкции МНС ПФ от 15.06.200 №62, в главе 25 отсутствует.
Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (см. комментарии к п. 7. 7 и 8 ст. 272) определяют, что расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги, затрат по приобретению, затрат на реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом датой признания расходов, связанных с приобретением ценных бумаг, является дата реализации или иного выбытия ценных бумаг. К расходам, связанным с приобретением и выбытием (реализацией), относятся:
· прямые расходы по оплате услуг специализированных организаций и иных лиц за консультационные, информационные и регистрационные услуги;
· вознаграждения, уплачиваемые посредникам (включая оплату услуг депозитариев, связанных с переходом права собственности),
· вознаграждения, уплачиваемые организациям, обеспечивающим заключение и исполнение сделок;
· другие обоснованные и документально подтвержденные прямые расходы, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг.
Данный перечень затрат, приведенный в Методичке по 25 главе, повторяет п.3.2 Порядка отражения операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина РФ от 15.01.97 №2.
Принцип осмотрительности требует раскрытия в годовом бухгалтерском балансе информации о финансовых вложениях в акции и иные ценные бумаги по рыночной стоимости, если последняя окажется ниже их учетной (балансовой) стоимости. В соответствии с п.45 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации оценка вложений по рыночной стоимости предусмотрена только для акций, котирующихся на фондовой бирже или специальных аукционах, котировки которых регулярно публикуются.
Обращающимися на организованном рынке ценных бумаг для целей налога на прибыль признаются ценные бумаги при одновременном соблюдении следующих условий (п.3 ст. 280):
· если они допущены к обращению хотя бы одним организатором
торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;
· если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;
· если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством.
Под рыночной котировкой ценной бумаги понимается средневзвешенная цена ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгового дня через организатора торговли. Если по одной и той же ценной бумаге сделки совершались через двух и более организаторов торговли, то налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать рыночную котировку, сложившуюся у одного из организаторов торговли. В случае, если средневзвешенная цена организатором торговли не рассчитывается, то за средневзвешенную цену принимается половина суммы максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение торгового дня через этого организатора торговли (п.4 ст. 280 НК РФ).
Таким образом, активный инвестор для отражения реальной стоимости ценных бумаг, находящихся на балансе, должен на 31 декабря подтвердить их рыночную стоимость. Если она ниже балансовой стоимости финансовых вложений, производится корректировка учетной стоимости с помощью резервов под обесценение вложений в ценные бумаги.
Для формирования обобщенной информации о наличии и движении резервов предназначен регулирующий счет 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». По его кредиту отражается создание резервов, по дебету — использование. Сальдо показывает остаток резервов на конец отчетного периода. Этот счет выступает регулятором к счету 58 и служит финансовым источником покрытия потерь вследствие возможной продажи на фондовой бирже ценных бумаг по цене, меньшей чем их учетная стоимость.
Создание резерва происходит 31 декабря каждого отчетного года за счет внереализационных доходов бухгалтерской записью:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 59 – созданы резервы под обесценение вложений в ценные бумаги.
У непрофессиональных участников рынка ценных бумаг при определении налоговой базы по налогу на прибыль суммы отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги не принимаются в качестве расходов (п.10 ст. 270 НК РФ).
Использование резервов под обесценение вложений в ценные бумаги происходит в случаях:
· повышения на конец отчетного периода рыночной стоимости ценных бумаг;
· списания с баланса ценных бумаг при их продаже или ином выбытии.
При реализации резерв уменьшается в доле, соответствующей доле проданного пакета акций того вида, под которые был создан резерв в конце предшествующего года.
Использование резервов отражается увеличением внереализационных доходов:
ДЕБЕТ 59 КРЕДИТ 91 — использованы резервы под обесценение вложений в ценные бумаги.
Согласно пп.26 п.1 ст.251 НК РФ доходы организации (за исключением организаций — профессиональных участников рынка ценных бумаг) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Согласно п. 4 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденного Приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н отчетный период — период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность. А согласно п. 48 этого положения организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года. Отсюда вывод – повышение цен должно отслеживаться на последний день каждого месяца, и уж точно на конец квартала, который является сроком представления отчетности. Однако реально многие бухгалтеры делают это только на конец года.
Если до конца года, следующего за годом создания резервов под обесценение вложений, они в какой-либо части не будут использованы, то неизрасходованные суммы подлежат восстановлению в составе финансовых результатов.
Информация об остатках резервов под обесценение вложений в ценные бумаги не подлежит раскрытию в пассиве бухгалтерского баланса. В балансе инвестиции в акции отражаются за вычетом резерва (по рыночной цене). продолжение
–PAGE_BREAK–