Вибір форми організації бухгалтерського обліку
Організаціябухгалтерського обліку супроводжує початок діяльності служби суб’єктагосподарювання. Саме перший етап організації бухгалтерського обліку передбачаєвибір суб’єкта ведення обліку, що відбувається на етапі формування установчихдокументів, оскільки саме в них обумовлюються права та обов’язки керівникапідприємства щодо вибору форми організації бухгалтерського обліку, тобтосуб’єкта його ведення.
Законом України«Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено4 самостійні форми організації бухгалтерського обліку.
Розглянемодетальніше особливості кожної з форм.
1. Введення доштату підприємства посади бухгалтера або створеннябухгалтерської служби сьогодні залишається найпоширенішою формою організаціїбухгалтерського обліку, оскільки вона має значні переваги.
Передусім,бухгалтер, який працює безпосередньо на підприємстві, як правило, зацікавленийу результатах діяльності підприємства в цілому. Це є гарантією його сумлінногоставлення до своєї роботи та стимулює пошук найоптимальніших підходів до організаціїі ведення бухгалтерського обліку. Такий бухгалтер добре знає специфікудіяльності підприємства та особливості організації виробництва.
Власники абокерівництво підприємства, у свою чергу, мають можливість постійно контролюватидіяльність бухгалтера або бухгалтерської служби. Таким чином, дана формаорганізації бухгалтерського обліку дає змогу ефективніше управлятипідприємством. Разом з тим, дана форма не позбавлена ряду недоліків (табл.1).
Таблиця 1.
Перевагита недоліки ведення бухгалтерського обліку бухгалтером або бухгалтерськоюслужбоюПереваги Недоліки 1) чітке визначення обов’язків і завдань кожного з працівників бухгалтерії 1) збільшення суми витрат за рахунок відрахувань і утримань до фондів соціального страхування 2) кількість працівників визначається і контролюється керівником (власником) підприємства 2) за потреби підприємству потрібно терміново залучати сторонніх спеціалістів 3) за наявності відповідних знань у штатних облікових працівників існує можливість зменшити витрати на оплату праці юристу та фінансовому директору
2. Веденнябухгалтерського обліку власником або керівником підприємства є найекономнішою, але водночас і найбільш ризикованою формою йогоорганізації. Адже, як правило, бухгалтерський облік потребує спеціальних знань,а його ведення некомпетентними людьми може бути причиною фінансового крахупідприємства. Тому така форма організації бухгалтерського обліку прийнята лишеяк виняток і тільки для невеликих підприємств, які здійснюють нескладніодноманітні операції.
Крім того, данаформа організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися напідприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватися. Окрім веденнябухгалтерського обліку штатними працівниками, можливим є варіант, колизалучаються зовнішні фахівці, тобто підприємство використовує послугиспеціаліста з бухгалтерського обліку, централізованої бухгалтерії абоаудиторської фірми.
Відмінністю форморганізації бухгалтерського обліку із використанням послуг сторонніх осіб є видюридичної відповідальності за ведення бухгалтерського обліку. Так, фахівців,які здійснюють ведення бухгалтерського обліку на договірній основі, може бутипритягнуто до цивільно-правової відповідальності.
Цивільно-правова відповідальністьпередбачається законодавством та укладеним договором і виражається у формівідшкодування заподіяних збитків. У цивільному праві діє принцип повнотивідповідальності: заподіяні збитки, незалежно від форми їх прояву, повинні відшкодовуватисяпорушником у повному обсязі.
Відповідальність,яку несуть сторони, повинна передбачатися у договорі на надання послуг (виконанняробіт), який узгоджує взаємовідносини підприємства та бухгалтера-підприємця (аудиторськоїфірми). Під час укладання такого договору на надання бухгалтерських послуг слідпередбачити:
=> перелікпослуг з ведення бухгалтерського обліку;
=> вимоги доякості послуг;
=> порядок імісце надання послуг;
=> перелікпервинних документів, необхідних для ведення бухгалтерського обліку, а такожпорядок і строки подання таких документів підприємством виконавцю. За потребиможна обумовити, які документи фіксують факт передачі документів;
=> порядок істроки складання акту виконаних (наданих) послуг;
=> розмір іпорядок оплати наданих послуг;
=>відповідальність сторін;
=> строк діїдоговору тощо.
3. Поширення формиорганізації бухгалтерського обліку, яка передбачає, що облік ведеться спеціалістомз бухгалтерського обліку — фізичною особою, зареєстрована як суб’єктпідприємницької діяльності, зумовлено, насамперед, двома чинниками. Перший — появазначної кількості малих приватних і колективних підприємств, на яких постійнаприсутність бухгалтера є недоцільною.
Всю поточнубухгалтерську роботу (виписування рахунків чи накладних, друкування платіжнихдоручень, відвідування банку тощо) на таких підприємствах виконує керівник або іншийпрацівник.
Виконання операційз документування не є складним і не потребує високої кваліфікації. Кваліфікаціябухгалтера стає необхідною, коли потрібно відобразити здійснені підприємствомгосподарські операції в регістрах бухгалтерського обліку, скласти бухгалтерськузвітність, проаналізувати господарську діяльність. Для виконання таких робітприватному підприємцю потрібно лише декілька днів на місяць. За таких умов унього є можливість обслуговувати декілька підприємств одночасно.
Другим чинником,який зумовлює поширеність даної форми організації бухгалтерського обліку єпоява спрощеної системи оподаткування для фізичних осіб.
Перевагою такоїформи організації бухгалтерського обліку є розширення кругозору бухгалтера і,як наслідок, підвищення його кваліфікації. Недопіком є відсутність бухгалтера употрібний момент, його думки та творча енергія розпорошені між декількомапідприємствами, такого бухгалтера неможливо залучити до додаткових «небухгалтерських»робіт.
Ведення облікубухгалтером-приватним підприємцем є вигідним як для бухгалтера, так і дляпідприємства. Так, у підприємства з’являється можливість стимулюватибухгалтера-приватного підприємця до більш якісного виконання роботи шляхомвизначення у договорі з ним відповідальності за збиток, який понесепідприємство в результаті недостатньо професійного виконання ним своїхобов’язків (сплачені штрафи та пеня; неправильно розраховані податковізобов’язання, які потягли за собою нарахування недоїмок тощо). Крім того, всіроботи бухгалтер-приватний підприємець може виконувати за місцем державноїреєстрації з використанням власних засобів праці, що дозволяє підприємствууникнути створення додаткових робочих місць і обладнання їх технічнимизасобами, забезпечення канцелярським знаряддям тощо.
Разом з тим,бухгалтер-приватний підприємець може висувати умови керівнику підприємства щодорежиму роботи, умов праці тощо, що повинно передбачатися у договорі наданняпослуг.
Приватнийпідприємець отримує можливість щодо мінімізації податків: сплачує внески досоціальних фондів, а також податок з доходів, отриманих від підприємницькоїдіяльності. Він також отримує нові джерела заробітку та можливістьвикористовувати на власний розсуд без будь-яких обмежень у сумах і за цілямивикористання грошових коштів, які йому надійшли на рахунок у банку.
Веденнябухгалтерського обліку бухгалтером-приватним підприємцем є доцільним дляпідприємств, які:
мають відносноневеликий обсяг господарських операцій;
не мають достатньокоштів для залучення на роботу спеціаліста відповідної кваліфікації;
мають потребу впроведенні заходів щодо організації бухгалтерського обліку (формування абокоригування облікової політики, аналіз стану ведення бухгалтерського обліку,раціоналізація роботи бухгалтерської служби тощо).
При прийняттірішення підприємством використовувати послуги спеціаліста з бухгалтерськогообліку — фізичної особи, зареєстрованої як суб’єкт підприємницької діяльності,необхідно звернути увагу на такі питання:
=> як правильноукласти договір з приватним підприємцем;
=> які умовипередбачити в ньому;
=> порядокподання звітності, підписання офіційних документів бухгалтером-приватнимпідприємцем.
У процесі своєїроботи бухгалтер виконує ряд функцій, які вимагають надання йому особливихповноважень. До таких функцій належать:
=> видачадозволу на здійснення господарських операцій (підписання первинних документів);
=> складання,підписання і подання бухгалтерської звітності;
=> підписання іреєстрація руху довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей;
=> складанняподаткових накладних;
=> здійсненняоперацій з грошовими коштами та ін.
Виконання кожної зцих функцій особою, яка не є штатним працівником підприємства, без наданнявідповідних повноважень у встановленому законодавством порядку недопустимо таможе призвести до таких негативних наслідків як визнання складених документівнедійсними.
Приблизний перелікпослуг, які зазначаються в договорі на надання бухгалтерських послуг в розділі«Предмет договору», може бути таким:
=> відображеннягосподарських операцій, проведених підприємством за звітний місяць, в обліковихрегістрах на підставі наданих підприємством належно оформлених первиннихдокументів;
=> складанняпередбаченої законодавством фінансової та іншої звітності, подання цієїзвітності за встановленими адресами та у встановлені законодавством строки;
=> розрахунокусіх передбачених законодавством податків і зборів, які сплачує підприємство;
=> виконанняфункцій касира;
=> підписуванняусіх первинних документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій,у рядку «головний бухгалтер/ бухгалтер»;
=> участь воформленні матеріалів, пов’язаних з недостачею і відшкодуванням втрат віднедостачі, крадіжки чи псування активів підприємства;
=> участь вінвентаризації майна підприємства тощо.
Цивільно-правовийдоговір, на відміну від трудового, надає більш широкі можливості щодовизначення порядку відшкодування збитку та відповідальності особи, яка надаєпослуги щодо ведення бухгалтерського обліку.
За невиконанняпослуг, не обумовлених договором, бухгалтер-приватний підприємець не можепритягуватися до відповідальності.
Якщо в договорівідповідні види послуг обумовлено, то бухгалтер-підприємець повинен нестивідповідальність за неналежне їх виконання або невиконання.
Відносини збухгалтером-підприємцем визначаються цивільним, а не трудовим законодавством.
Договір збухгалтером-підприємцем, як правило, є строковим, і якщо підприємець не виконуєумов договору, договірні відносини значно простіше припинити за ініціативипідприємства.
Розглянемодетальніше механізм дії доручення, яке видається підприємствомбухгалтеру-приватному підприємцю. При укладанні договору на веденнябухгалтерського обліку слід пам’ятати, що права та обов’язки сторін, пов’язаніз ним, не можуть бути реалізовані без доручення.
Дане дорученнявимагає нотаріального завірення. Якщо бухгалтерський облік буде вестисянайманими працівниками бухгалтера-приватного підприємця (наприклад, складаєзвітність бухгалтер-приватний підприємець; банківські та касові операції веденайманий працівник бухгалтера-приватного підприємця; виписує довіреності таскладає податкові накладні — інший найманий працівник і т.д.), то необхідновидати підприємством нотаріально засвідчене генеральне доручення на здійсненнявсіх вищезазначених дій бухгалтеру-приватному підприємцю з правом передовіри.
Бухгалтер-приватнийпідприємець повинен здійснити передачу повноважень на здійснення вказаних дійтретій особі. Таке право представника засноване на дорученні, виданому з правомпередоручення, однак, в даному випадку слід враховувати, що особа, яка передалаповноваження іншій особі, відповідає за її дії як за свої власні.
Обмеження вказанихправ щодо припинення дії доручення згодою сторін не припустиме.
Таким чином,відносини підприємства та бухгалтера-приватного підприємця будуть мати виключнодовірчий характер. З припиненням дії доручення передоручення втрачає силу, апредставник зобов’язаний негайно повернути доручення тому, кого представляє.
У наказі, якийзакріплює форму організації бухгалтерського обліку, має передбачатися:
=> формаорганізації бухгалтерського обліку — використання послуг спеціаліста,зареєстрованого приватним підприємцем;
=> перелікповноважень і обов’язків, відображених у дорученні;
=> фактукладання договору на надання бухгалтерських послуг з бухгалтером-приватнимпідприємцем.
4. Укладаннядоговору з централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою — ще одна форма організації бухгалтерського обліку, яка даєпідприємству можливість перекласти частину відповідальності за веденнябухгалтерського обліку на фахівців спеціалізованої фірми. Правовідносини міжсторонами також регулюються цивільним законодавством. Як правило, послугамицентралізованої бухгалтерії щодо ведення бухгалтерського обліку користуються вбюджетних установах.
Перед укладаннямдоговору на передачу функцій необхідно обговорити ролі та чітко визначитиобов’язки кожної зі сторін.
На особливу увагузаслуговує пункт договору між аудиторською фірмою і підприємством, якийстосується обсягу робіт, які повинен виконати сторонній суб’єкт веденнябухгалтерського обліку.
Право давативказівки та розпорядження персоналу аудиторської фірми має лише посадова особаданої фірми. Таким чином, працівники не несуть юридичної відповідальності заневиконання розпоряджень і вказівок посадових осіб підприємства.
Перед направленнямпрацівників на підприємство з кожним із них аудиторська фірма укладає письмовийтрудовий договір, де зазначається, яку роботу зобов’язується виконуватипрацівник і на якій посаді. До початку роботи за укладеним трудовим договоромфірма згідно з вимогами трудового законодавства роз’яснює працівнику його правай обов’язки та інформує під розписку про умови праці, наявність на робочомумісці небезпечних і шкідливих виробничих факторів та можливі наслідки їх дії наздоров’я, а також про його права на пільги за роботу в таких умовах. Оскількивсю відповідальність за дотримання вимог трудового законодавства несеаудиторська фірма, то вона контролює дотримання умов праці при виконанніперсоналом роботи в приміщеннях підприємства.
Якщо до наданняпослуг бухгалтер-приватний підприємець залучає інших працівників, то відносиниз ними будуть оформлюватися аналогічно як і у аудиторських фірмах.
Форма організаціїбухгалтерського обліку, яка передбачає ведення обліку аудиторською фірмою, маємайбутнє, оскільки малим і середнім підприємствам економічно недоцільностворювати власну бухгалтерську службу.
Водночаспідприємства, які спеціалізуються на наданні даного виду послуг, маютьможливість залучати до роботи висококваліфікованих фахівців, цілеспрямовановідстежувати всі зміни в сфері бухгалтерського та податкового законодавства,накопичувати досвід і на його основі приймати рішення у складних і законодавчоне врегульованих ситуаціях. За потреби фахівці таких фірм можуть представлятиінтереси підприємства у суперечках з податковими органами і в господарськихсудах.
Надання послуг зведення бухгалтерського обліку аудиторською фірмою за кожен місяць оформлюєтьсяактом виконаних робіт і підписується сторонами.
Витрати на наданняпослуг з ведення бухгалтерського обліку відносяться до складу адміністративнихвитрат підприємства.
Перевагою веденняобліку «зовнішнім» бухгалтером є те, що підприємство звільняє себевід необхідності складати звітність і відслідковувати нормативну базу; кваліфікаціявласного бухгалтера перестає бути визначальною, а отже, його заробітну платуможна зменшити; відповідальність за помилки в документах несе стороння особа.
За наявностіпотреби аудиторська фірма також може взяти на себе супроводження (консультантами,юристами, адвокатами) всіх перевірок клієнта контролюючими органами.
Основні перевагита недоліки використання послуг з ведення бухгалтерського обліку аудиторськоюфірмою наведено в табл.2.
Таблиця 2.
Перевагита недоліки ведення бухгалтерського обліку аудиторською фірмоюПереваги Недоліки 1) професійний диференційований підхід до залучення спеціалістів 1) спеціалісти перебувають на підприємстві не постійно 2) кількість спеціалістів не залежить від суми оплати за послуги 2) відсутність контролю за діяльністю фірми, яка надає послуги з ведення бухгалтерського обліку 3) витрати на ведення обліку відносяться до складу валових витрат підприємства 3) потрібна наявність спеціалістів належного рівня 4) до складу послуг включаються юридичні та консультаційні послуги 4) складно отримати дані про професійний рівень спеціалістів, які ведуть бухгалтерський облік підприємства
Слід врахувати, щоведення бухгалтерського обліку сторонньою організацією значно збільшуєймовірність небажаного для підприємства витоку інформації, ускладнює контрольза виконання облікових функцій. Крім того, послугами аудиторських фірм щодоведення бухгалтерського обліку можуть користуватися не всі підприємства, аджена деяких з них умови господарювання вимагають постійної наявності штатнихпрацівників на чолі з головним бухгалтером.
Для усунення діїзазначених недоліків підприємство може обрати й комбінований варіант. Наприклад,ведення бухгалтерського обліку доручити аудиторській фірмі, а для веденняподаткових розрахунків створити окрему службу (відділ, групу тощо) на підприємстві.