–PAGE_BREAK–
продолжение
–PAGE_BREAK–Налоговая накладная является отчетным налоговым и одновременно расчетным документом.
В случае ввоза (импортирования) товаров документом, удостоверяющим право на получение налогового кредита, считается должным образом оформленная таможенная декларация, подтверждающая уплату налога на добавленную стоимость.
Датой возникновения налоговых обязательств (кредит счета № 64) по продаже товаров (работ, услуг) считается[14,c.288]:
Ø дата, приходящаяся на налоговый период, на протяжении которого происходит какое-либо из событий, случившихся ранее;
Ø или дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на банковский счет налогоплательщика как оплата товаров (работ, услуг, подлежащих продаже;
Ø или дата отгрузки товаров;
Ø или дата оформления вывозной (экспортной) или ввозной (импорт) таможенных деклараций с указанием в них суммы налога, подлежащего уплате.
Налоговый кредит (дебет счета № 64) отчетного периода состоит из суммы налогов, выплаченных (начисленных) налогоплательщиком в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к составу валовых расходов производства (обращения) и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации.
Не разрешается включение в налоговый кредит любых расходов по уплате налога, не подтвержденных налоговыми накладными, или таможенными декларациями, или другими расчетными (учетными) документами.
Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (начисленные) налогоплательщиком в отчетном периоде в связи с приобретением (сооружением) основных фондов, подлежащих амортизации, включаются, в состав налогового кредита данного отчетного периода независимо от сроков введения в эксплуатацию основных фондов.
В случае, когда налогоплательщик осуществляет операция но продаже товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения или не являющихся объектом налогообложения в соответствии со ст. 3 и 5 Закона № 168/97-ВР, суммы налога, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к составу валовых расходов предприятия (обращения), основных фондов и нематермальных активов, подлежащих амортизации, относятся соответственно в состав валовых расходов предприятия (обращения) и на увеличение стоимости основных фондов и нематериальных активов н в налоговый кредит не включаются.
Суммы налога, подлежащие уплате в бюджет или возмещению из бюджета, определяются как разница между общей суммой налоговых обязательств (кредит счета № 64), возникшая в связи с любой продажей товаров (работ, услуг) на протяжении отчетного периода (дебет счета № 64).
Уплата налога производится не позднее 20-го числа месяца, наступающего за отчетным периодом.
В сроки, предусмотренные для уплаты налога, налогоплательщик представляет налоговому органу по месту его нахождения Налоговую декларацию, утвержденную приказом ГНА Украины № 166 от 30.05.97 г., которая состоит из четырех разделов[18,c.179]:
I. Налоговые обязательства;
II. Налоговый кредит;
III. Расчеты с бюджетом за отчетный период;
IV. Результаты расчетов по налогу на добавленную стоимость.
Налоговая Декларация представляется независимо от того, возникло в данном периоде налоговое обязательство или нет.
В случае, когда по результатам отчетного периода налоговое обязательство гамет отрицательное значение, такая сумма подлежит возмещению налогоплательщику из Государственного бюджета Украины в течение месяца, следующего за отчетным периодом.
Основанием для получения возмещения являются данные, только налоговой декларации за отчетный период. По желанию налогоплательщика сумма бюджетного возмещения может быть полностью или частично зачислена в счет предстоящих платежей по данному налогу. Такое решение плательщика отражается и налоговой декларации.
Контроль за начислением н внесением налога в бюджет осуществляют налоговые органы, а за взиманием и перечислением налога в бюджет во время ввоза (пересылки) товаров на таможенную территорию Украины — таможенные органы.
Второй по важности закон для промышленных предприятий это Закона «О налогообложении прибыли предприятий». В соответствии с Законом Украины «О налогообложении прибыли предприятий» № 283/97 ВР от 22.05.97 г. прибыль определяется суммой скорректированного валового дохода (п. 4.3. данного Закона), полученного путем уменьшения суммы валового дохода (ст. 4) (выручки в денежной и натуральной формах) отчетного периода на сумму валовых расходов производства (непосредственно связанных с получением дохода) (ст. 5), сумму амортизационных отчислений, начисленных в соответствии со ст. 8 и 9 данного Закона[18,c.185].
Таким образом, объектом налогообложения становится величина, не совпадающая с величиной, которую принято было учитывать на счете № 80 «Прибыль и убытки» (в новом Плане счетов № «79 „Финансовые результаты“). Это вынудило отказаться от кассового метода определения выручки от реализации и отражать реализацию по методу начисления, что повлияло на базу налогообложения.
В соответствии с Планом счетов № 291 от 30.11.99 г. налоги на прибыль учитываются на активном счете № 98 „Налоги на прибыль“. На дебете этого счета ведется учет причитающейся по данным бухгалтерского учета суммы налога на прибыль от обычной деятельности и от чрезвычайных событий, на кредите — списание на уменьшение финансовых результатов деятельности предприятия (на дебет счета № 79).
Счет № 98 „Налоги на прибыль“ состоит из субсчетов: № 981 „Налоги на прибыль от обычной деятельности” и № 982 “Налоги на прибыль от чрезвычайных событий».
Учет налогов на прибыль в конце отчетного периода от обычной деятельности и от чрезвычайных событий определяется свернутым результатом.
Текущие обязательства предприятия по налогам и платежам отражаются на счете № 64 «Расчеты по налогам и платежам», который имеет субсчета[16,c.177]
– № 641 «Расчеты по налогам»
– № 642 «Расчеты по обязательным платежам»
– № 643 «Налоговые обязательства»
– № 644 «Налоговый кредит».
На кредите счета № 64 «Расчеты по налогам и платежам” отражаются начисленные платежи в бюджет, на дебете — причитающиеся к возмещению из бюджета налоги и налоги, перечисленные в бюджет.
На субсчете № 641 „Расчеты по налогам“ ведется учет налогов начисляемых и уплачиваемых в соответствии с действующим законодательством (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, прочие налоги).
На субсчете 642 „Расчеты по обязательным платежам“ ведется учет расчетов по сборам (обязательным платежам) в соответствии с действующим законодательством, и учет, который ведется на счете № 65 „Расчеты по страхованию“.
На субсчете № 643 „Налоговые обязательства“ ведется учет суммы налога на добавленную стоимость, определенную исходя из суммы полученных авансов (предварительная оплата) за готовую продукцию, товары, прочие материальные ценности и нематериальные активы, работы, услуги, подлежащие отгрузке (выполнению).
На субсчете № 644 „Налоговый кредит“ ведется учет суммы налога на добавленную стоимость, на которую предприятие имеет право уменьшить налоговые обязательства.
Аналитический учет расчетов по налогам и платежам ведется по их видам.
2.2. Общие направления налогового аудита
Одним из важнейших факторов разрешения экономического кризиса в национальной экономике выступает усовершенствование системы налогообложения.
Задание аудитора — проверить правильность вычисления налогов и платежей, а также своевременность и полноту их уплаты. При этом проверке подлежит каждый вид налога и платежа.
К основным нетоварным расчетным операциям принадлежат расчеты с бюджетом (с финансовыми органами) по налогам из оборота (акцизный сбор, НДС и тому подобное), из прибылей, из дохода работников и др.
Учет расчетов с бюджетом предприятия отображают на счете 64 „Расчеты по налогам и платежам“, в кредит которого записывают суммы, которые подлежат внесению в доход бюджета, а в дебет внесенные платежи.
Аудитор проверяет правильность корреспонденции в учете расчетов с бюджетом.
В частности, взносы с прибыли в бюджет должны быть ежемесячно отображены такой записью: дебет счета 98 „Налоги на прибыль“, кредит счета 641 „Расчеты за налогам“.
Сумма НДС, что подлежит внесению в бюджет, оформляется записью: дебет счета 70 „Доходы от реализации“, кредит счета 64 „Расчеты по налогам и платежам“.
На сумму налогов, удержанных из заработной платы рабочих и служащих, делают запись: дебет счета 66 „Расчеты из оплаты труда“, кредит счета 64 „Расчета за налогами и платежами“. Следует иметь в виду, что в балансе сальдо по счету 64 „Расчеты за налогам и платежам“ показывают в активе дебиторскую, в пассиве — кредиторскую задолженность.
На счете 642 „Расчета за обязательными платежами“ ведется учет расчетов по сборам (обязательным платежам), которые исчисляются в соответствии с действующим законодательством.
В процессе аудита изучают акты проверок, проведенных государственной налоговой администрацией, банком, Пенсионным фондом ит.д. Кроме того, выясняют причины просрочки платежей, на чей счет отнесенная пеня, какие меры приняты к виновным лицам за несвоевременное перечисление средств.
Основными источниками информации для проверки расчетов с бюджетом являются: справки и расчеты, декларации по отдельным видам платежей; выписки банков и приложенные к ним документы о перечислении надлежащих сумм в бюджет; бухгалтерские записи на счете 64 „Расчета за налогами и платежами“, регистры синтетического и аналитического учета, баланс и другие виды финансовой отчетности.
Во время аудиторской проверки следует уточнить правильность выведения сумм оборотов и сальдо по каждому виду налогов и платежей на конец отчетного периода, для чего данные аналитического учета каждого вида налога или платежа сравнивают с остатками в регистрах аналитического учета и Главной книге за счетом 64 „Расчета за налогами и платежами“ или другими счетами. Если выявлены неточности в расчетах, следует принять меры относительно их устранения и выяснить, заплатило ли предприятие штрафы, пеню налоговым администрациям за неправильное определение размера платежа или его просрочки. Штрафы и пеню следует снимать с должностного лица, виновного в просрочке или в неправильном вычислении платежа в бюджет.
Во время аудиторской проверки правильности вычета и уплаты отдельных видов налогов руководствуются законодательными актами о налогообложении прибыли предприятий, о подоходном налоге из граждан, о налоге на добавленную стоимость, об акцизном сборе и тому подобное.
Особенное внимание уделяется правильности расчетов по налогам. Аудитор должен в необходимых случаях оказать бухгалтеру помощь, чтобы правильно сделать такой расчет, порекомендовать ему внести изменения в баланс предприятия.
Основным источником поступления средств в бюджет является налог из прибыли предприятий в соответствии с Законом Украины „О налогообложении прибыли предприятий“. Объектом налогообложения является балансовая прибыль плательщика налога. При этом прибыль предприятий облагается налогом по базовой ставке.
Аудитор проверяет правильность учета валовой прибыли, а следовательно той ее части, которая непосредственно облагается налогом. Поэтому сопоставляют идентичность балансовых данных о прибыли с его учетом в Главной книге, регистрах аналитического учета за счетом 79 „Финансовые результаты“, за Отчетом о финансовых результатах. Необходимо удостовериться в реальности сумм из дебета и кредита счетов 70 „Доходы от реализации“, 79 „Финансовые результаты“, 90 „Себестоимость реализации“, а также в законности расходов, включенных в себестоимость.
Занижение дохода (прибыли) или других объектов налогообложения заключается в том, что в декларации о доходах отображаются все операции, но при этом завышается себестоимость продукции, В связи с чем уменьшается общий объем прибыли, которая подлежит налогообложению.
Основными видами искажений финансовой отчетности могут быть:
• снижение прибыли в результате необоснованного завышения суммы материальных расходов, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг), неправильная оценка остатков незавершенного производства, расходов обращения и торговой наценки на остаток отгруженных товаров (выполненных работ, услуг), нехваток товарно-материальных ценностей, возмещения материальных убытков и тому подобное;
• включение в затраты производства (обращения) расходов, которые покрываются в соответствии с действующим законодательством за счет специальных источников, а также завышения или занижения на конец отчетного периода величины остатков резервов, создаваемых за счет расходов за основной деятельностью;
• неправильное определение финансового результата хозяйственно-финансовой деятельности, который принимается для определения платежей в бюджет;
• сокрытие доходов путем зачисления выручки от реализации продукции на другие балансовые счета и тому подобное.
2.3. Практические примеры налогового аудита промышленных предприятий
Практические примеры из реальной практики гармонизации налогового и бухгалтерского учета широко известны. Однако порой для аудиторской проверки налоговых обязательств плательщика (промышленного предприятия) следует не только учитывать положения налогового учета, но и показывать работникам бухгалтерской службы, почему следует проводить налоги таким образом, а не иначе.
Рассмотрим иллюстративные примеры, подтверждающие последнее положение.
На сегодняшний день учет основных средств на промышленных предприятиях ведется, как правило, в соответствии с требованиями налогового учета в разрезе трех групп, для которых Законом Украины „О налогообложении прибыли предприятий“ от 22.05.97 г. с изменениями и дополнениями предусмотрены разные нормы амортизации.
Вместе с тем, в бухгалтерском учете по Плану счетов и П(С)БУ 7 „Основные средства“ предусмотрена классификация основных средств в разрезе девяти групп — субсчетов.
Налоговый учет предусматривает по объектные аналитические данные только для группы 1, а для групп 2 и 3 это не предусмотрено. При таких условиях можно сопоставлять данные по объектного аналитического учета основных средств группы 1 налогового учета с данными аналитического учета к субсчету 103 „Здания и сооружения“, поскольку по своему содержанию группа 1 основных средств налогового учета, как правило, соответствует субсчету 103 бухгалтерского учета.
По объектный аналитический учет всех других объектов основных средств предприятия промышленности следует вести на субсчетах бухгалтерского учета в соответствии с Планом счетов.
Налоговый учет основных средств групп 2 и 3 необходимо вести только в суммовом выражении по каждой группе отдельно, что не противоречит требованиям налогового учета. При этом на дату перехода на объединение бухгалтерского и налогового учета основных средств нужно убедиться в тождественности данных бухгалтерского учета основных средств по субсчетам 101, 102, 104, 105, 106, 107, 108 и 109 (т.е. всех, кроме субсчета 103) с данными суммового учета в разрезе двух групп налогового учета.
В дальнейшем такая тождественность невозможна в связи с переоценками основных средств и применением разных норм амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Кроме того, необходимо учитывать в налоговом учете прекращение начислений амортизации на объекты основных средств, которые выведены из эксплуатации согласно абзацу третьему ст.7 Закона Украины „О Государственном бюджете Украины на 2002 год“ от 20.12.2001 г.
продолжение
–PAGE_BREAK–